林光彥
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營利事業所得稅
臺北高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第一庭 113年度訴字第1091號 114年3月20日辯論終結 原 告 永豐金融控股股份有限公司 代 表 人 陳思寬 訴訟代理人 袁金蘭 會計師（兼送達代收人） 林光彥 律師 被 告 財政部臺北國稅局 代 表 人 吳蓮英（局長） 訴訟代理人 程瑞嵐 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國11 3年7月16日台財法字第11313922870號(案號：第11201120號)訴 願決定，提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 壹、事實概要： 原告採連結稅制，併同其子公司合併辦理104年度營利事業 所得稅結算申報，列報(一)子公司永豐金證券股份有限公司 （下稱永豐金證券）各項耗竭及攤提新臺幣(下同)77,090,7 56元、「第58欄」﹝認購(售)權證淨損益調整數149,383,081 元暨投資收益減除相關營業費用及利息支出後淨額0元﹞(下 稱「第58欄」)149,383,081元及本年度抵繳之扣繳稅額17,7 74,573元，經被告分別核定為57,919,150元、466,063,189 元及17,021,098元。(二)合併結算申報課稅所得額3,873,54 3,789元及已扣抵國外所得稅額之合併結算申報基本稅額與 一般所得稅額之差額274,348,964元，經被告核定為4,166,0 55,722元及248,230,690元。原告不服，申請復查結果，獲 追認永豐金證券「第58欄」836,669元；併同追減合併結算 申報課稅所得額836,669元、追認已扣抵國外所得稅額之合 併結算申報基本稅額與一般所得稅額之差額41,832元；其餘 復查駁回。原告就子公司永豐金證券之各項耗竭及攤提、「 第58欄」部分仍表不服，遂向財政部提起訴願遭駁回，原告 仍不服，遂提起本件行政訴訟。 貳、當事人聲明及主張： 一、兩造聲明： ㈠原告聲明： ⒈訴願決定、復查決定及原處分關於調減永豐金證券股份有 限公司第25欄各項耗竭及攤提10,353,756元及否准第58欄 認列104年度到期之認購（售）權證淨損失125,785,081元 均撤銷。 ⒉訴訟費用由被告負擔。 ㈡被告聲明： ⒈原告之訴駁回。 ⒉訴訟費用由原告負擔。 二、原告主張略以： ㈠原處分第25欄：否准系爭年度無形資產－客戶關係攤提數10,3 53,756元（包括客戶關係－太平洋證券8,262,506元、客戶關 係－和興證券1,133,336元及客戶關係－康和證券957,914元） 部分 ⒈永豐金證券因收購太平洋證券與受讓和興證券及康和證券 業務而取得之無形資產─客戶關係，因可明確辨認產品或 服務之銷售對象（移轉標的），且能為永豐金證券創造未 來獲利，自符合無形資產之定義 ⑴企業所有「客戶名單」及「客戶或供應商關係」（下合 稱系爭無形資產）等無實體形式之資產，倘同時具有「 可辨認性」、「可被企業控制」及「具有未來經濟效益 」等要件時，即屬證券商財務報告編製準則第14條第4 項第5款第1目規定及國際會計準則公報IAS38「無形資 產」第9段規定所謂「無形資產」之範疇。 ⑵永豐金證券合併太平洋證券之收購價格分配報告所載： 「11.6經紀業務客戶關係－證券：簡介……客戶關係包含 具合約以及非具合約性之關係。若企業之客戶關係係透 過簽訂合約之方式而建立，則不論於評估基準日時與客 戶之合約是否存在，該客戶關係應依其合約性而具有無 形資產價值……根據與管理階層之討論，太平洋證券係透 過其十家之經營據點建立經紀業務之客戶關係，故客戶 關係建立於經紀業務。」；由永豐金證券讓受和興證券 經紀業務之客戶關係無形資產價值評估報告所載：「5. 客戶關係：簡介……客戶關係包含具合約性以及非具合約 性之關係。若企業之客戶關係係透過簽訂合約之方式而 建立，則不論於評估基準日時與客戶之合約是否確實存 在，該客戶關係應依其合約性而具有無形資產價值……根 據與管理階層之討論，和興證券透過唯一的經營據點建 立經紀業務客戶關係，客戶主要係國內投資人與機構。 」；由永豐金證券讓受康和證券經紀業務之營業設備及 客戶關係無形資產價值評估報告所載：「6.標的客戶關 係無形資產：簡介：……客戶關係包含具合約性以及非具 合約性之關係。若企業之客戶關係係透過簽訂合約之方 式而建立，則不論於評估基準日時與客戶之合約是否確 實存在，該客戶關係應依其合約性而具有無形資產價值 ……根據與管理階層之討論，分析標的透過唯一的經營據 點建立經紀業務客戶關係，客戶主要係國內投資人與機 構共約2,100戶。」，可知太平洋證券、和興證券及康 和證券均係於經營據點內建立經紀業務之客戶關係，並 分別因合併或讓受而將既有之客戶關係移轉予永豐金證 券經營。則依前開公報及準則規定，系爭無形資產具有 可辨認性。 ⑶永豐金證券透過合併或讓售之方式，不僅獲得太平洋證 券、和興證券原本之經營據點及康和證券之分公司外， 亦取得三者之客戶名單，並繼續於當地經營客戶關係。 故前開證券公司之客戶名單既已由永豐金證券出價取得 ，永豐金證券自對於相關客戶名單及客戶關係具有控制 能力，系爭無形資產符合「可被企業控制」之要件。 ⑷永豐金證券自102年度起至112年度止營業收入中有關經 紀業務之手續費收入分別為2,390,600,361元、3,106,6 38,995元、2,572,780,856元、2,387,915,945元、3,31 8,733,716元3,674,636,171元、3,829,407,961元、6,1 52,096,876元、9,008,430,468元、6,226,735,855及7, 396,835,158元，均較永豐金證券未合併或讓受三家證 券商前（101年度）之手續費收入2,343,374,590元高。 由此足證，永豐金證券可透過系爭無形資產獲得相關效 益，且該效益亦確實流入永豐金證券，故系爭無形資產 符合「具有未來經濟效益」之要件。是以，系爭無形資 產符合財務準則公報第37號及IAS38關於「無形資產」 之定義，則永豐金證券於帳上認列系爭無形資產，係屬 有據。 ⑸永豐金證券透過合併、讓受等行為出價取得之「客戶關 係」，既與「商譽」同屬無形資產之範疇，永豐金證券 自亦得基於營利事業所得稅不合常規移轉訂價查核準則 第4條第1項第9款規定及租稅公平之法理，依所得稅法 第60條及營所稅查核準則第96條第3款第4目規定，就系 爭無形資產列報攤提。 ⑹永豐金證券以現金為對價合併太平洋證券與受讓和興證 券及康和證券業務（下稱系爭三併購交易），於合併或 受讓基準日當天取得系爭無形資產，自得依金融機構合 併法、企業併購法、所得稅法第60條及營所稅查核準則 第 96 條規定列報其攤提。倘係金融機構間因合併或併 購所產生之商譽，依行為時金融機構合併法第17條第1 項第4款規定及行為時企業併購法第35條規定，金融機 構得就前開商譽辦理攤提。則基於租稅公平原則，永豐 金證券透過系爭三併購交易出價所取得之系爭無形資產 ，既與商譽同屬無形資產之範疇，永豐金證券依前開規 定將系爭無形資產列報攤提，自屬有理。 ⒉111年12月16日施行之企業併購法第40條之1關於無形資產 攤提之規定，僅係將營利事業得依據會計準則，將無形資 產認列為營所稅申報費用等確實存在之情況，重申於條文 中，故前開法規之修訂係屬確認性立法，永豐金證券自得 適用相同法理。 ⒊系爭無形資產係屬商譽之一部，故被告將系爭無形資產之 攤提全數剔除，與納稅者權利保護法第3條、第7條及實質 課稅原則有違。 ⒋永豐金證券業已委請國際性獨立專家機構，針對其與太平 洋證券、和興證券及康和證券合併或讓受所產生之系爭無 形資產加以評價，顯見系爭無形資產之價值並非永豐金證 券任意認定，被告將系爭無形資產之攤銷數全額剔除實屬 率斷。 ⒌無論租稅法令上得列報攤折數之無形資產是否包含「客戶 關係」，會計準則均對於「客戶關係」存在相關規範，被 告自不得僅以租稅法令未就客戶關係進行規範為由，全數 否認系爭無形資產之攤折數。 ㈡永豐金證券依98年5月13日增訂（下稱行為時）之稅捐稽徵法 第12條之1第1項及所得稅法第24條之2規定將系爭年度到期 之認購（售）權證損失125,785,081元（原核定否准認列金 額126,621,750元－復查追認836,669元），認列於第58欄調 整減除所得額，係屬有據 ⒈永豐金證券之申報方式： 依所得稅法第24條之2規定，營利事業於申報營所稅時， 發行認購權證及避險部位所得應以到期履約者為限。其中 ，永豐金證券於系爭年度尚未履約之部分為－24,622,727 元、103年度尚未履約，而於系爭年度到期履約之部分為－ 174,005,808元。故永豐金證券於系爭年度有關發行認購 權證及避險部位不得減除之金額為－149,383,081元【計算 式：－174,005,808－（－24,622,727）＝－149,383,081】， 並得申報於第58欄項下調整減少課稅所得額。 ⒉復查決定： ⑴被告核定系爭年度超過發行認購（售）權證權利金收入 減除各項相關成本與費用後之餘額部分，不得減除之淨 損失為126,621,750元，並於第58欄調整增加課稅所得 額。 ⑵經永豐金證券申請復查，被告作成復查決定重新核算應 分攤至權證損益之營業費用為71,324,166元（計算式： 原核定72,106,835元－復查追認非分攤至權證損益之營 業費用836,669元＝71,324,166元），並將「調增分攤至 權證損益之營業費用」調整為2,032,806元（計算式： 原核定2,869,475元－復查追認836,669元＝2,032,806元 ），使發行認購權證及避險部位之損失變更為125,785, 081元。惟原處分及復查決定關於部分調整項目之認定 ，實屬有誤，謹分別析述如下。 ①核定調增發行權證費用116,468,883元部分 被告就永豐金證券進行權證相關交易調增應稅權利金 收入之相關應稅費用為116,468,883元，其性質主要 係屬永豐金證券發行權證時，所支付予證交所及櫃買 中心之必要規費，本質上與避險交易（即免稅之證券 交易）無涉。故如前述，基於收入及成本費用配合原 則，被告自應准予將前開屬於應稅項目之規費成本， 認列為課稅所得之減項，方為合理。 ②被告作成之原處分致使前開具有應稅項目成本性質之 必要規費於實際上無從認列，顯非屬所得稅法第24條 之2規定之立法目的，並使永豐金證券於系爭年度之 稅捐負擔於不合理之情況下加重。 ⒊由永豐金證券之權證發行情形，確有發生前段所舉之極端 情況，故就權證發行角度觀之，永豐金證券仍勢必得承擔 相關之證券交易所之規費及營業費用之分攤，導致權證損 益為淨損失： ⑴以甲證36中代碼為「031498」之「永豐DL」權證為例， 該權證於系爭年度間由永豐金證券持有之最小自留比例 （即為該檔權證於權證發行期間內於系爭年度期間由永 豐金證券持有的最小比例）為98.61%（最小自留數量數 量9,861,000單位／發行數量10,000,000單位）。可見因 市況不佳，該權證原先預計所發行之數量幾乎由永豐金 證券自留，而未取得權利金收入，加上發行權證規費等 成本及分攤營業費用，致該權證於系爭年度之課稅所得 為淨損失37,187元。於此情況下，自留部分權證不僅因 由永豐金證券未於初級市場實際出售致未實際賺取權利 金收入外，復因分攤該權證之營業費用27,792元，導致 系爭年度產生淨損失37,187元。遑論若依照原處分之認 列方式，需再將認購權證規費34,005元計入所得額加項 ，而使該檔權證之實際虧損更為嚴重。 ⑵縱使被告認為發行權證之成本費用，應歸屬於各檔權證 計算損益，且因永豐金證券自留之認購權證得於次級市 場買賣交易，相關買賣價差得做為避險成本之一部，而 致產生之權證淨損失不得認列（假設語氣）。然依原處 分之認列方式，前述自留部分相關之權證規費及營業費 用均無從認列，而使永豐金證券系爭年度之稅捐負擔不 當加重；且依所得稅法第24條第1項規定，營利事業所 得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之成 本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸 屬認列外，應作合理之分攤，各自由應稅收入及免稅收 入中減除，以計算正確之應稅所得額及免稅所得額，維 護租稅公平。 ⑶茲統計永豐金證券全年度各檔權證自始未於初級市場及 次級市場出售部分（即最小自留額度比例），並依所得 稅法第24條第1項規定之分攤意旨，彙整系爭年度到期 之最小自留權證相關規費及營業費用分攤（見甲證37第 79頁）分別為17,110,059元（各檔認購權證規費*最小 自留比例彙整數）及27,784,556元（各檔營業分用分攤 *最小自留比例彙整數）。 ⒋已發行之權證未由市場投資人所認購者，將由永豐金證券 自留，而自留額度所發生之相關損益，因未實際產生權證 相關之權利金收入，故相對應之損失，亦應無須按所得稅 法第24條之2規定於第58欄項下調整。 ⒌退步言之，縱被告仍認永豐金證券權證業務項下部分損失 及費用不得於應稅權利金收入項下減除（假設語氣，並非 事實），依所得稅法第24條之2規定之意旨，前開無法減 除部分應移至停徵之證券及期貨交易所得項下，始為適法 。 ⑴由所得稅法第24條之2規定之立法背景及條文內容可知， 該條文明定避險交易損失超過發行認購（售）權證權利 金收入減除各項相關發行成本與費用後之餘額不得減除 ，實因考量避險交易之形式外觀為證券交易。故縱認於 超過應稅淨收入之範圍即不得繼續於應稅所得項下減除 （假設語氣，並非事實），惟此時該等超過部分之避險 損失，本質上仍屬買賣有價證券之損失，應移至出售有 價證券之損益，與其他一般出售有價證券之損益金額併 計，始屬合理。 ⑵然而，原處分卻將該等超出部分之避險損失126,621,750 元（經被告復查追認後，為125,785,081元），列於第5 8欄予以調整，而未依其性質將其轉入第99欄停徵之證 券及期貨交易所得（損失）項下。故縱使不論前述有關 發行認購權證業務費用之爭議，被告原核定之方式亦顯 然有誤。 ⒍此外，考量降低權證發行人（包含證券商）提供市場流動 量調節避險部位成本，俾提升報價品質及促進權證市場發 展，並建立公平合理稅賦環境，財政部亦擬具證券交易稅 條例第2條之3，並業於112年4月21日修正、5月10日公布 後六個月施行，降低部分交易之證券交易稅，意在透過租 稅優惠，進而擴大權證市場之規模，並使臺灣之金融商品 多樣化，然被告原核定否准系爭權證相關費用116,468,88 3元認列，實加重永豐金證券之權證稅負負擔云云。 三、被告主張略以： ㈠子公司永豐金證券各項耗竭及攤提: ⒈營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理 準則及企業會計準則公報等據實記載，產生其財務報表， 惟辦理所得稅結算申報，其帳載事項與所得稅法、所得稅 法施行細則、查核準則及有關法令規定未符者，應於申報 書內自行調整之，為查核準則第2條第2項所明定，即明示 稅務會計與財務會計存有差異。是以，財務會計上即使認 列為無形資產，其攤銷額於稅法上是否可作為課稅所得之 減項，應以稅法之有關規定為準據，此按最高行政法院10 9年度判字第315號判決即已明確闡釋在案。本件依原告提 示之合併太平洋證券之收購價格分配報告、購入和興證券 及康和證券之客戶關係無形資產價值評估報告，就系爭無 形資產-客戶關係之評估，主要係考量未來經紀業務獲利 能力，既非屬所得稅法第60條所明定之營業權、商標權、 著作權、專利權及各種特許權等無形資產，且無「法定享 有年數」可作為計算攤折之依據，自無查核準則第96條第 3款之適用。 ⒉惟本件系爭無形資產－客戶關係，被告係以非屬所得稅法第 60條所明定之營業權、商標權、著作權、專利權及各種特 許權等無形資產為依據，否准認列，非因金額不明予以否 准認列，且本件系爭無形資產之本質亦與商譽有間，上開 司法實務判決均與本件案情有別，自難比附援引。又企業 併購法(以下簡稱企併法)第35條係規定公司因併購產生之 商譽，得於法定期限內攤銷，且併購取得之商譽，係因收 購成本超過收購取得可辨認淨資產之公平價值而生，原告 既認系爭無形資產具「可辨認性」，自非屬固有本質為「 不具可辨認性」之商譽。再者，營利事業列報之成本損失 費用，如符合稅法規定，而僅有科目分類錯誤，則予以轉 正核算應稅所得，若不符合稅法規定，則依法否准認列， 無涉科目轉正問題，系爭無形資產究其本質既與商譽有間 ，自無由改按商譽核認。原告主張就所得稅法與其相關法 規之立法精神，無形資產客戶關係應屬商譽之一部，被告 有違納稅者權利保護法、收入成本配合原則及實質課稅原 則等，核無足採。 ⒊新增訂企併法第40條之1，關於無形資產得於營利事業所得稅上認列費用之規定係111年6月15日始增訂發布，並明定自公布後6個月施行，依中央法規標準法第14條規定，且該等規定亦無得溯及既往適用之規定，亦即僅限於111年12月15日以後合併之公司方適用增訂之第40條之1第1項規定，則本件104年度自無從適用，亦未違反量能課稅原則，原告主張，顯有誤解。原告主張依最高行政法院106年度判字第57號判決、營利事業所得稅查核準則、財務會計準則公報第37號及國際會計準則公報IAS38等規定，皆以客戶名單屬無形資產，即應允許攤提，顯有誤解。原核定各項耗竭及攤提57,919,150元，並無不合。 ㈡子公司永豐金證券「第58欄」〔發行認購(售)權證淨損益調整 數暨投資收益減除相關營業費用及利息支出後淨額〕 ⒈同法第24條第1項所明定之「收入與成本費用配合原則」。 再者，企業投入營業費用之目的係為產生收入，營業費用 對於總體收入，具有實際貢獻與高度關連性，從而，依據 「收入與成本費用配合原則」及上述防杜流弊之立法意旨 ，發行認購（售）權證權利金收入之相關成本與費用，對 於總體收入包含發行認購（售）權證權利金收入具有實際 貢獻（亦即包括應分攤之營業費用），亦屬發行認購（售 ）權證所必須負擔，而與發行認購（售）權證相關，應屬 所得稅法第24條之2第1項但書規定之各項相關發行成本與 費用之範圍，自應包含應分攤之營業費用。系爭費用116, 468,883元雖屬支付予證交所及櫃買中心之必要費用，然 其性質為有價證券登錄作業處理費、權證上市費、權證上 櫃費等為發行認購(售)權證所支付之規費。是被告將永豐 金證券營業成本項下之發行認購(售)權證所支付之規費合 計116,468,883元，核認屬發行認購（售）權證費用，自 發行認購（售）權證淨利益減除，並無不合。 ⒉自留額部分等同永豐金證券認購銷售與自己自留，該自留 部分之法律地位核屬「持有有價證券」之持有人身分，其 自留部分之發行價款仍屬權利金收入，則相關必要規費及 營業費用（包含權證發行費用），依所得稅法第24條第1 項及第24條之2第1項本文意旨，自應併計發行認購（售） 權證損益，復依同法第24條之2但書規定，就超限部分列 報第58欄減項，是原告於言詞辯論意旨狀主張被告著眼於 法律形式，忽略經濟實質上並無實質銷售行為一節，自無 足採。 ⒊參最高行政法院111年度上字第652號判決，是認購(售)權 證避險交易之損失既為所得稅法第24條之2所明定之應稅 損益得以減除之損失，其性質自無可能轉換為同法第4條 之1及第4條之2規定之免稅損失，原告主張應移至停徵之 證券及期貨交易所得項下，顯係誤解。 ⒋綜上，原核定「第58欄」466,063,189元，經復查決定追認 836,669元，變更核定為466,899,858元，並無不合等語。 參、本院的判斷： 一、法規依據及法律見解： 按行為時所得稅法第60條規定：「（第1項）營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權等，均限以出價取得者為資產。……（第3項）攤折額以其成本照左列攤折年數按年平均計算之。但在取得後，如因特定事故不能按照規定年數攤折時，得提出理由，申請該管稽徵機關核准更正之：一、營業權以10年為計算攤折之標準。二、著作權以15年為計算攤折之標準。三、商標權、專利權及其他各種特許權等，可依其取得後法定享有之年數為計算攤折之標準。」可知，所得稅法第60條第1項所定之無形資產，係列舉營業權、商標權、著作權及專利權，最後以「各種特許權」為概括規定，其中商標權、著作權及專利權均屬法律所賦予並保障之權利，而同條第3項第3款明定「其他各種特許權」係以取得後法定享有之年數作為計算攤折之標準，亦屬法律所賦予並保障之權利。因此，該條所定之無形資產，應屬法律所賦予並保障之權利，並非泛指經營一般營利事業之權利或經營該等事業行為所衍生之商業價值，故如營利事業以出價取得者非屬所得稅法第60條法律所賦予並保障無形資產之範疇，即無從依上開規定攤折費用。又行為時查核準則第2條第2項規定，營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報等據實記載，產生其財務報表。惟辦理所得稅結算申報，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則及本準則及有關法令之規定未符者，應於申報書內自行調整之。是以，財務會計上即使認列為無形資產，其攤銷額於稅法上是否可作為課稅所得之減項，仍須依所得稅法第60條規定為判斷。依財務會計準則公報第37號「無形資產之會計處理準則」第2段：「2.本公報所稱之無形資產係指無實體形式之非貨幣性資產，並『同時』符合下列條件：⑴本公報無形資產之定義：①具有可辨認性。②可被企業控制。③具有未來經濟效益。⑵本公報規範之認列條件：①資產之未來經濟效益很有可能流入企業。②資產之成本能可靠衡量。」另第9段、第11段、第12段及第15段復分別規定：「9.前段所述之無形項目（按，指客戶名單、特許權、顧客或供應商關係、顧客忠誠度及市場占有率等）並非均符合本公報之無形資產定義，亦即並非所有無形項目均符合可辨認性、可被企業控制及具有未來經濟效益等3項特性……。」「11.可辨認性係指符合下列條件之一：⑴無形資產係可分離，亦即無形資產可與企業分離並個別或隨相關合約、資產或負債出售、移轉、授權、租賃或交換。⑵無形資產係由合約或其他法定權利所產生，而不論該等權利是否可移轉或是否可與企業或其他權利義務分離。」「可被企業控制：12.企業有能力取得標的資源所流入之未來經濟效益，且能控制他人使用該效益時，則企業控制該資產。企業控制無形資產所產生未來經濟效益之能力，通常源自於法律授與之權利，若無法定權利，企業較難證明能控制該項資產，……。」「15.企業可能擁有顧客族群或市場占有率並致力於建立顧客關係及顧客忠誠度，而預期顧客將持續與企業進行交易。但缺乏法定權利之保護或其他控制方式，企業通常無法充分控制顧客關係與顧客忠誠度等項目所產生之預期經濟效益，致使該等項目（例如顧客族群、市場占有率、顧客關係、顧客忠誠度）不符合無形資產定義。……」據此，資產之未來經濟效益很有可能流入企業及資產之成本能可靠衡量，僅是財務會計準則公報第37號關於無形資產之認列條件，尚必須「同時」符合無形資產定義之3項要件：具有可辨認性、可被企業控制及具有未來經濟效益，始合於財務會計準則公報第37號關於無形資產所應具備之全部條件。復按財務會計準則公報第25號「企業合併－購買法之會計處理」第4段第1、2項規定：「企業合併：係指一個公司取得一個以上公司之控制能力而合併為一個經濟個體。」「購買法：係將企業合併視為一個公司收購另一個公司之交易。收購公司將收購之淨資產按成本入帳，其收購成本超過有形及可辨認無形資產之公平價值扣除承擔之負債後淨額部分，應列為商譽……。」第17段規定：「……將所取得可辨認淨資產之公平價值與收購成本比較，若收購成本超過所取得可辨認淨資產公平價值，應將超過部分列為商譽……。」是企業併購取得之商譽，係因收購成本超過收購取得可辨認資產之公平價值而生。而財務會計準則公報第37號「無形資產之會計處理準則」第2段，無形資產則須「具有可辨認性」、「可被企業控制」及「具有未來經濟效益」等3項特性，已如前述，核與商譽之「不可辨認性」，二者具有本質上之差異。故縱使屬可辨認之客戶關係無形項目，其攤折不符合課稅所得減項之列報要件，亦無由使其「可辨認」之本質隨即轉變成為「不可辨認」。再者，行為時所得稅法第24條第1項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由財政部定之。」第24條之2第1項規定：「經目的事業主管機關核准發行認購（售）權證者，發行人發行認購（售）權證，於該權證發行日至到期日期間，基於風險管理而買賣經目的事業主管機關核可之有價證券及衍生性金融商品之交易所得或損失，應併計發行認購（售）權證之損益課稅，不適用第4條之1及第4條之2規定。但基於風險管理而買賣經目的事業主管機關核可之認購（售）權證與標的有價證券之交易損失及買賣依期貨交易稅條例課徵期貨交易稅之期貨之交易損失，超過發行認購（售）權證權利金收入減除各項相關發行成本與費用後之餘額部分，不得減除。」第42條第1項規定：「公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅，……」財政部依所得稅法第24條第1項授權，以107年11月7日台財稅字第10704656940號令修正發布營利事業免稅所得相關成本費用損失分攤辦法(以下簡稱分攤辦法)第3條規定：「營利事業以房地或有價證券或期貨買賣為業者，於計算應稅所得及前條第1項各款免稅所得時，其可直接合理明確歸屬之成本、費用、利息或損失，應作個別歸屬認列；其無法直接合理明確歸屬之營業費用及利息支出，應依下列規定分別計算各該款免稅收入之應分攤數：一、營業費用之分攤：(一)營利事業因目的事業主管機關規範而分設部門營運且作部門別損益計算者，得選擇按營業費用性質，以部門營業收入、薪資、員工人數或辦公室使用面積等作為基準，分攤計算之。其未經選定者，視為以部門營業收入為基準。其計算基準一經選定，不得變更。如同一部門有應稅所得及免稅所得，或有2類以上之免稅所得者，於依本目規定分攤計算後，應再按部門之免稅收入占應稅收入與免稅收入之比例或免稅收入占全部免稅收入之比例分攤計算之。……本條中華民國107年11月7日修正發布之前項第2款第4目施行時，尚未核課確定之營利事業所得稅結算申報案件，適用修正後之規定。」，係財政部為處理營利事業免稅所得相關成本費用損失分攤等事項，所訂定法規命令之規定，核與母法授權之規範意旨相符，並無增加法律所無之限制，適法有據，自得予以援用。 二、本件係原告104年度採連結稅制，併同其子公司合併辦理營 利事業所得稅結算申報，其中(一)子公司永豐金證券列報各 項耗竭及攤提77,090,756元、「第58欄」149,383,081元〔認 購(售)權證淨損益調整數149,383,081元暨投資收益減除相 關營業費用及利息支出後淨額0元〕及本年度抵繳之扣繳稅額 17,774,573元，經被告分別核定57,919,150元、466,063,18 9元及17,021,098元。(二)列報合併課稅所得額3,873,543,7 89元及已扣抵國外所得稅額之合併結算申報基本稅額與一般 所得稅額之差額（以下簡稱合併基本稅額與一般所得稅額之 差額）274,348,964元，經被告分別核定為4,166,055,722元 及248,230,690元（訴願卷第294頁至300頁）。原告不服， 申請復查，申經復查結果：一、追認子公司永豐金證券「第 58欄」836,669元。二、併同追減合併結算申報課稅所得額8 36,669元、追認已扣抵國外所得稅額之合併結算申報基本稅 額與一般所得稅額之差額41,832元。三、其餘復查駁回（本 院卷1第63頁至84頁）。原告猶表不服，就其子公司永豐金 證券各項耗竭及攤提及「第58欄」向財政部提起訴願，遞遭 財政部以113年7月16日台財法字第11313922870號訴願決定 駁回（本院卷1第86頁至104頁）。本院審認結果，訴願決定 、復查決定及原處分此部分之核定，並無不合。茲就原告主 張有關「子公司永豐金證券各項耗竭及攤提」及「子公司永 豐金證券『第58欄』〔發行認購(售)權證淨損益調整數暨投資 收益減除相關營業費用及利息支出後淨額〕」部分，分別說 明本件判決之理由。 三、關於「子公司永豐金證券各項耗竭及攤提」部分： (一)本件原告子公司永豐金證券104年度營利事業所得稅結算申 報，列報各項耗竭及攤提77,090,756元（原處分卷第123頁 ），其中(一)列報合併太平洋證券之商譽及客戶關係攤銷， 屬永豐金證券部分分別為140,809,853元及66,100,000元， 嗣申請更正，最終列報商譽金額為146,964,176元，本年度 商譽及客戶關係攤銷數分別為29,392,835元及8,262,506元 。(二)本期列報讓受和興證券之客戶關係攤提數1,133,336 元。(三)本期列報讓受康和證券之客戶關係攤提數957,914 元。被告以(一)合併太平洋證券商譽部分，原告已具文同意 調減44,089,253元，其餘就提示之合併契約、收購價格分配 報告、董事會議事錄及獨立專家意見書等相關證明文件審酌 ，核屬可採，本期核認攤銷數為20,574,985元【（最終版商 譽金額146,964,176元-同意調減金額44,089,253元）÷5】， 調減8,817,850元（29,392,835元-20,574,985元）。(二)無 形資產－經紀業務客戶關係攤銷包含合併太平洋證券、讓受 和興證券及康和證券部分，合計10,353,756元(太平洋證券8 ,262,506元+和興證券1,133,336元+康和證券957,914元)， 皆認未符合所得稅法第60條規定，不予認列。(三)綜上，核 定各項耗竭及攤提為57,919,150元(申報數77,090,756元-商 譽調減數8,817,850元-客戶關係攤銷調減數10,353,756元) （原處分卷第700頁至第701頁），復查及訴願決定遞予維持 。原告則訴請訴願決定、復查決定及原處分關於調減永豐金 證券第25欄各項耗竭及攤提10,353,756元均予撤銷。 (二)原告主張系爭經紀業務客戶關係攤銷包含合併太平洋證券、讓受和興證券及康和證券部分，為無形資產，亦屬商譽之一部，應於第25欄各項耗竭及攤提予以認列等云。按查核準則第2條第2項規定，營利事業之會計事項，應參照商業會計法、商業會計處理準則及企業會計準則公報等據實記載，產生其財務報表，惟辦理所得稅結算申報，其帳載事項與所得稅法、所得稅法施行細則、查核準則及有關法令規定未符者，應於申報書內自行調整之，即明示稅務會計與財務會計存有差異。是以財務會計上即使認列為無形資產，其攤銷額於稅法上是否可作為課稅所得之減項，應以稅法之有關規定為準據，即所得稅法第60條第1項所定之無形資產，係列舉營業權、商標權、著作權及專利權，最後以「各種特許權」為概括規定，其中商標權、著作權及專利權均屬法律所賦予並保障之權利，而同條第3項第3款明定「其他各種特許權」係以取得後法定享有之年數作為計算攤折之標準，亦屬法律所賦予並保障之權利。因此，該條所定之無形資產，應屬法律所賦予並保障之權利，並非泛指經營一般營利事業之權利或經營該等事業行為所衍生之商業價值，故如營利事業以出價取得者非屬所得稅法第60條法律所賦予並保障無形資產之範疇，即無從依上開規定攤折費用（最高行政法院109年度判字第315號判決意旨可參）。本件依原告提示之合併太平洋證券之收購價格分配報告、購入和興證券及康和證券之客戶關係無形資產價值評估報告，就系爭無形資產-客戶關係之評估，主要係考量未來經紀業務獲利能力，既非屬所得稅法第60條所明定之營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權等無形資產，且無「法定享有年數」可作為計算攤折之依據，自無查核準則第96條第3款之適用。而最高行政法院104年度判字第362號及第108號判決，係闡明：若得認定營利事業確擁有符合規定之「可辨認無形資產」，縱因其估價有所疑義致攤折數有所不符，亦屬予以轉正之問題，尚不得因此即得全數否認該可辨認無形資產之攤折數；以及如果該項「可辨認淨資產」之存在已被證明，只是因其「公平價值」不明，即否定該項「可辨認淨資產」之存在，顯違反經驗法則、論理法則及證據法則等意旨。惟本件系爭無形資產－客戶關係，被告係以非屬所得稅法第60條所明定之營業權、商標權、著作權、專利權及各種特許權等無形資產為由，否准認列，並非因金額不明而否准認列，且本件系爭無形資產之本質，原告既認係「可辨認資產」，亦與商譽有間，故上開判決意旨，均與本件案情有別，自難比附援引。又企併法第35條係規定公司因併購產生之商譽，得於法定期限內攤銷，且併購取得之商譽，係因收購成本超過收購取得可辨認淨資產之公平價值而生，原告既認系爭無形資產具「可辨認性」，自非屬本質為「不具可辨認性」之商譽。此外，營利事業列報之成本損失費用，如符合稅法規定，而僅有科目分類錯誤，則予以轉正核算應稅所得，若不符合稅法規定，則依法否准認列，無涉科目轉正問題。而系爭無形資產究其本質既與商譽有間，自無由改按商譽核認。原告所稱就所得稅法與其相關法規之立法精神，無形資產客戶關係應屬商譽之一部，被告否准認列，有違納稅者權利保護法、收入成本配合原則及實質課稅原則云云，核不足採。 (三)再者，新增訂企併法第40條之1，關於無形資產得於營利事 業所得稅上認列費用之規定係111年6月15日始增訂發布，並 明定自公布後6個月施行，依中央法規標準法第14條規定： 「法規特定有施行日期，或以命令特定施行日期者，自該特 定日起發生效力。」，且該等規定亦無得溯及既往適用之規 定，亦即僅限於111年12月15日以後合併之公司，方適用增 訂之第40條之1第1項規定，則本件104年度營利事業所得稅 事件，自無從適用，亦無原告所稱不適用該等規定而有違反 租稅公平及量能課稅等原則之情事。 (四)至於原告主張依最高行政法院106年度判字第57號判決意旨 等，客戶名單屬無形資產，即應允許攤提等云，惟觀之該判 決意旨略以：「稅捐機關前開認列無形資產之法律見解，或 許太過嚴苛，而應容許其他法律以外之分辨標準（重點是能 否以客觀標準，將該訊息或符號予以特定化，以利估價作業 ），但納稅義務人一方如主張『只要得為獨立計價之民事交 易標的者，即屬獨立之無形資產』，違反前開會計嚴謹性原 則之要求，結果將使商譽概念變成多餘……」等語，是原告主 張依前開判決、營利事業所得稅查核準則、財務會計準則公 報第37號及國際會計準則公報IAS38等規定，皆以客戶名單 屬無形資產，即應允許攤提云云，尚有誤解，並非可採。 (五)原告子公司永豐金證券分別於101年吸收合併太平洋證券、1 02年讓受和興證券及103年讓受康和證券，系爭3項無形資產 -客戶關係之101至103年度營利事業所得稅行政訴訟事件， 分別經最高行政法院110年度上字第206、207號判決及112年 度上字第526號判決駁回；101及102年事件，原告另提起再 審之訴，亦分別經最高行政法院112年度再字第2號及111年 度再字第55號判決駁回在案，併此敘明。 (六)綜上，原告104年度採連結稅制，併同其子公司合併辦理營 利事業所得稅結算申報，其中(一)子公司永豐金證券列報各 項耗竭及攤提77,090,756元，經被告核定為57,919,150元， 其中，無形資產－經紀業務客戶關係攤銷包含合併太平洋證 券、讓受和興證券及康和證券部分，合計10,353,756元(太 平洋證券8,262,506元+和興證券1,133,336元+康和證券957, 914元)，皆認未符合所得稅法第60條規定，不予認列，經核 並無不合。原告主張訴願決定、復查決定及原處分關於調減 永豐金證券第25欄各項耗竭及攤提10,353,756元部分於法有 違，應予撤銷，揆諸前揭規定及說明，並非有據，不足為採 。 四、關於「子公司永豐金證券『第58欄』〔發行認購(售)權證淨損 益調整數暨投資收益減除相關營業費用及利息支出後淨額〕 」部分： (一)原告子公司永豐金證券104年度營利事業所得稅結算申報， 列報「第58欄」149,383,081元（原處分卷第115頁至第119 頁），依其說明關於發行認購(售)權證係採於「履約或到期 時」認列損益，本年度發行認購（售）權證淨利益143,124, 887元，已依性質分別列載於營業收入總額及營業成本項下 ，另就103年度發行認購(售)權證於104年度履約或到期，應 迴轉上期遞延之損益、避險成本及費用合計損失174,005,80 8元及104年度發行認購(售)權證於104年度尚未履約，應遞 延至履約或到期時認列之損益、避險成本及費用合計損失24 ,622,727元應分別計入及減除，核有差額149,383,081元（1 74,005,808元-24,622,727元）應減少全年所得額，遂於本 欄位調整申報為149,383,081元。被告以永豐金證券列報本 年度到期之發行認購(售)權證淨損失6,258,194元（143,124 ,887元-149,383,081元），其中(一)列報於營業成本之其他 營業支出項下包含發行認購(售)權證費用116,468,883元， 亦應歸屬發行認購(售)權證損益。(二)停徵之證券期貨交易 所得(損失)項下列報之結構型商品借券損失1,025,198元， 應歸屬發行認購(售)權證損益。(三)永豐金證券原申報衍生 性商品部門營業費用69,291,360元，嗣申請更正為72,160,8 35元，增列營業費用2,869,475元(72,160,835元－69,291,36 0元)，是同額調減認購(售)權證損益。綜上，重行核算104 年度到期之發行認購(售)權證淨損失為126,621,750元（-6, 258,194元-2,869,475元-116,468,883元-1,025,198元）， 並依所得稅法第24條之2第1項但書規定，列於「第58欄」減 項，併計原申報之發行認購（售）權證前後期調整數149,38 3,081元，是核算認購(售)權證淨損益調整數為22,761,331 元(-126,621,750元＋149,383,081元)，併同投資收益444,50 2,984元以總額法調整增列於營業收入項下，並計算應分攤 營業費用1,009,631元及利息支出191,495元，故於本欄調增 投資收益減除相關營業費用及利息支出後淨額443,301,858 元（444,502,984元-1,009,631元-191,495元），核定「第5 8欄」為466,063,189元(22,761,331元＋443,301,858元)（原 處分卷第700頁至第701頁）。原告不服，申請復查，復查決 定以原告主張永豐金證券衍生性商品部門，除認購(售)權證 相關業務外，尚有其他非權證之衍生性商品業務，經核所提 示之104年度組織架構圖、部門別業務職掌表及衍生性商品 部門營業費用明細表，其主張核屬可採，依分攤辦法規定， 應以認購(售)權證收入143,510,404,670元占衍生性商品部 門收入145,193,854,586元之比例98.84055%（143,510,404, 670元÷145,193,854,586元），重新核算認購(售)權證應分 攤之營業費用為71,324,166元（72,160,835元×98.84055%） ，是本年度履約到期之發行認購(售)權證淨損益調整數應併 同追認836,669元（72,160,835元-71,324,166元），即原核 定「第58欄」466,063,189元應予追認836,669元，變更核定 為466,899,858元（本院卷1第76頁至77頁），訴願決定遞予 維持（本院卷1第103頁），經核並無不合。 (二)原告主張第58欄應予認列104年度到期之認購（售）權證淨損失125,785,081元等云。按認購（售）權證發行係以選擇權為標的之權利買賣，雙方互負對待給付之義務，購買人負給付價金權利金，發行人負履行選擇權之債務。行為時所得稅法第24條第1項規定：「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。所得額之計算，涉有應稅所得及免稅所得者，其相關之成本、費用或損失，除可直接合理明確歸屬者，得個別歸屬認列外，應作合理之分攤；其分攤辦法，由財政部定之。」第24條之2第1項規定：「經目的事業主管機關核准發行認購（售）權證者，發行人發行認購（售）權證，於該權證發行日至到期日期間，基於風險管理而買賣經目的事業主管機關核可之有價證券及衍生性金融商品之交易所得或損失，應併計發行認購（售）權證之損益課稅，不適用第4條之1及第4條之2規定。但基於風險管理而買賣經目的事業主管機關核可之認購（售）權證與標的有價證券之交易損失及買賣依期貨交易稅條例課徵期貨交易稅之期貨之交易損失，超過發行認購（售）權證權利金收入減除各項相關發行成本與費用後之餘額部分，不得減除。」因此，認購（售）權證之發行，發行人固有權利金收入，但該收入必須減除其為發行及為履行或為準備履行所負擔之各項成本費用、損失及稅捐後，始為所得稅法第24條之2第1項所明定之發行認購（售）權證所得，該等費用、損失及稅捐之減除，即為同法第24條第1項所明定之「收入與成本費用配合原則」。再者，企業投入營業費用之目的係為產生收入，營業費用對於總體收入，具有實際貢獻與高度關連性，從而，依據「收入與成本費用配合原則」及防杜流弊之立法意旨，發行認購（售）權證權利金收入之相關成本與費用，對於總體收入包含發行認購（售）權證權利金收入具有實際貢獻（亦即包括應分攤之營業費用），亦屬發行認購（售）權證所必須負擔，而與發行認購（售）權證相關，應屬所得稅法第24條之2第1項但書規定之各項相關發行成本與費用之範圍，自應包含應分攤之營業費用。而有關「第58欄」〔發行認購(售)權證淨損益調整數暨投資收益減除相關營業費用及利息支出後淨額〕之認列，「從事物本質上言之，發行認購(售)權證權利金收入減除各項相關發行成本與費用後，其『餘額』通常不可能為負數。餘額減避險交易損失，才可能形成發行權證之虧損。又在發行權證虧損存在後，該虧損金額應自應稅項下之損費中排除，此時該虧損金額乃是『餘額』之觀念，該餘額究竟來自全部應稅損費中那一項目之損費，其實並不重要。……在前開法理基礎下，……分攤至權證部門之無法明確歸屬營業費用……即使將其解為權證發行成本或費用，若……公司當期發行權證結算結果確為虧損，……仍應依所得稅法第24條之2第1項但書規定，從權證應稅項下之損費中移出，而改移至58欄。」，最高行政法院109年度判字第417號判決意旨可參，即在闡釋所得稅法第24條之2第1項但書規定之法理。查本件系爭發行認購(售)權證費用116,468,883元，雖屬支付予證交所及櫃買中心之必要費用，然其性質為有價證券登錄作業處理費、權證上市費、權證上櫃費等為發行認購(售)權證所支付之規費。是被告將永豐金證券營業成本項下之發行認購(售)權證所支付之規費合計116,468,883元，核認屬發行認購（售）權證費用，自發行認購（售）權證淨利益減除，並無不合。 (三)又認購（售）權證發行人發行認購（售）權證，須「全額銷 售完成」，始能向證交所申請上市買賣，發行人「自留」所 發行之認購（售）權證部分既經完成發行銷售程序，實為銷 售與發行人即發行人「『認購』自留額」之法律地位，係屬「 持有人」之身分。而發行人「自留之權證」，於權證上市後 ，均得於公開市場交易，其持有自留額部分與其他因權證發 行而持有者之權利，並無不同；且自發行人發行權證之面向 觀之，該權證屬「發行銷售完成之權證」，是於發行銷售依 發行計畫應按發行價格收取發行價款之發行條件下，發行人 自留部分之權證，不得僅因其內部作業未作「支付流程」即 得認其無該發行價款之收入，否則即與權證發行及上市買賣 制度有違。準此，自留額部分等同永豐金證券認購銷售與自 己自留，該自留部分之法律地位核屬「持有有價證券」之持 有人身分，其自留部分之發行價款仍屬權利金收入，則被告 就相關必要規費及營業費用（包含權證發行費用），依所得 稅法第24條第1項及第24條之2第1項本文意旨，予以併計發 行認購（售）權證損益，且依同法第24條之2第1項但書規定 ，就超限部分，列報為第58欄減項，於法並無不合。原告所 稱被告僅著眼於法律形式，忽略經濟實質上並無實質銷售行 為等云，核不足採。 (四)再者，認購(售)權證避險交易之損失，既為所得稅法第24條 之2所明定之應稅損益得以減除之損失，其性質自無可能轉 換為同法第4條之1及第4條之2規定之免稅損失。原告所稱縱 認永豐金證券權證業務項下，有部分損費不得於應稅權利金 收入項下減除，依據所得稅法第24條之2規定，該等無法減 除部分（按：即超限部分）應移至停徵之證券及期貨交易所 得項下，始為適法等云，觀諸前揭規定及說明，亦非有據， 不足為採。 (五)綜上，原核定「第58欄」466,063,189元，經復查決定追認8 36,669元，變更核定為466,899,858元，訴願決定予以維持 ，並無不合。原告主張訴願決定、復查決定及原處分關於否 准第58欄認列104年度到期之認購（售）權證淨損失125,785 ,081元部分於法有違，應予撤銷，核屬無據，亦不足採。 五、從而，本件原告訴請訴願決定、復查決定及原處分關於調減 永豐金證券第25欄各項耗竭及攤提10,353,756元及否准第58 欄認列104年度到期之認購（售）權證淨損失125,785,081元 均撤銷，依前所述，為無理由，應予駁回。本件訴訟費用， 由原告負擔。 六、本件判決基礎之事證及法律關係，已臻明確，兩造其餘攻擊 防禦方法，經審酌對於本件判決結果並不生影響，爰不予逐 一論列，附此敘明。 中 華 民 國 114 年 3 月 27 日 審判長法 官 蕭忠仁 法 官 許麗華 法 官 羅月君 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代 理人具備法官、檢察官、律師資格或 為教育部審定合格之大學或獨立學院 公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、 管理人、法定代理人具備會計師資格 者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。 中 華 民 國 114 年 3 月 27 日 書記官 李承翰
2025-03-27
TPBA-113-訴-1091-20250327-1
行政契約
臺北高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第二庭 111年度訴更一字第38號 113年12月12日辯論終結 原 告 遠宏建設股份有限公司 代 表 人 劉鳳美 訴訟代理人 林東乾律師 被 告 臺北市政府 代 表 人 蔣萬安 訴訟代理人 林光彥律師 上列當事人間行政契約事件，原告提起行政訴訟，經本院判決駁 回後，原告提起上訴，經最高行政法院廢棄發回更審，本院判決 如下： 主 文 確認兩造間如附件關於「由原告以容積移轉方式補足容積及一次 性繳納懲罰性代金新臺幣肆佰伍拾參萬捌仟肆佰伍拾參元」之行 政契約關係不成立。 第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。 事實及理由 一、程序事項 (一)本件原告起訴後，被告之代表人於訴訟進行中由柯文哲變更 為蔣萬安，並具狀聲明承受訴訟(見本院卷第103頁)，應予 准許。 (二)行政訴訟法第111條第1項、第2項、第3項第2款分別規定： 「（第1項）訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴 。但經被告同意或行政法院認為適當者，不在此限。(第2項 )被告於訴之變更或追加無異議，而為本案之言詞辯論者， 視為同意變更或追加。(第3項）有下列情形之一者，訴之變 更或追加，應予准許：……二、訴訟標的之請求雖有變更，但 其請求之基礎不變。……」原告於本院起訴時原聲明請求判決 ：「1.確認原告與被告間如附件所示之行政契約關係不存在 。2.訴訟費用由被告負擔。」嗣原告迭變更其訴之聲明，其 最後一次係於本院言詞辯論時變更聲明為：「1.確認原告與 被告間就被告之都市發展局（下稱都發局）106年4月5日所 發北市都建字第10634861400號函（下稱106年4月5日函）所 載之行政契約關係不成立。2.第一審及發回前上訴審訴訟費 用由被告負擔。（見本院卷第186頁）」經核原告雖變更其 訴之聲明，但其請求之基礎事實不變，且被告就原告變更之 訴已為言詞辯論，堪認無礙於訴訟終結及被告防禦，核屬適 當，依前揭規定，應予准許。 二、事實概要 (一)臺北市士林區芝山段二小段939地號土地(下稱系爭土地)位 在民國73年4月5日被告公告實施「修訂士林區天母二、三路 、30號計畫道路、芝東路、保護區界線、雙溪堤防、中山北 路、磺溪堤防所圍地區細部計畫(通盤檢討)案」（下稱系爭 細部計畫）計畫區內，土地使用分區為「第三種住宅區」， 其容積率不得超過225%。系爭土地原為原告代表人所有，為 於其上興建地上11層，地下2層之建築物(下稱系爭建物)， 乃以原告代表人為起造人，於94年11月21日取得94建字第05 96號建造執照（下稱系爭建照），繼於同年12月16日變更起 造人為訴外人東亞建築經理股份有限公司（下稱東亞公司） ，再由原告代表人與訴外人東亞公司締結「和旺聯合實業士 林區忠誠路【天母雙橡園】案契約書」（下稱系爭信託契約 ），約定將系爭土地、系爭土地上所開發興建之建築執照、 在建工程與建物及該建案所設立之信託專戶內之一切款項信 託予訴外人東亞公司。嗣訴外人東亞公司在系爭土地上興建 系爭建物完成，於96年12月26日取得96使字第0555號使用執 照(下稱系爭使用執照)，並由原告於97年6月將系爭建物全 部出售予消費者。 (二)嗣因都發局發現系爭建物之建築線與基地地籍線未重合，致違法超建而違反容積率上限規定。考量系爭建物已出售予第三人，為保護善意第三人及避免買賣糾紛，乃於99年5月11日通知訴外人東亞公司、原告召開「協商96使字第0555號使用執照建築物超建法定容積率回饋事宜會議」(下稱系爭容積率會議)，並作成結論略以：「經起造人代表同意採用方案一，由起造人自行選擇送出基地，以容積移轉方式補足容積，使其合法，並依『懲罰性代金金額=（拆除重建之平均單價×超建樓地板面積）×起造人負擔比例+委辦變更設計費用』計算公式繳納懲罰性代金。本案實際繳納代金金額與起造人議定後，依行政程序法第136條規定訂定行政契約」等語。都發局旋於99年7月27日以北市都建字第09963685100號函(下稱99年7月27日函)通知原告，應依臺北市都市計畫容積移轉之規定，儘速辦妥相關程序並取得許可證明文件，以補足容積，並依系爭容積率會議結論計算公式，核計懲罰性代金為新臺幣(下同)453萬8453元(下稱系爭懲罰性代金)，系爭懲罰性代金應於雙方契約簽訂後，依履約期限一次繳納市庫。而原告則以99年7月29日遠字第1108號函(下稱99年7月29日函)復都發局略以：「……二、前開函文所述之說明二及說明三，本公司將依雙方締結行政契約之約定期限辦理。……四、懲罰性代金金額453萬8453元整，本公司會依履約期限，一次繳納市庫。」 (三)其後，被告以99年9月24日府都建字第09963729100號函(下 稱99年9月24日函)檢送以訴外人東亞公司為契約相對人之「 行政契約書(草約)」1份予訴外人東亞公司，說明係依都發 局99年7月27日函及原告99年7月29日函辦理，惟系爭草約始 終未經原告或訴外人東亞公司簽名用印寄回。都發局認兩造 已成立如系爭草約「由原告以容積移轉方式補足容積及一次 性繳納系爭懲罰性代金」之行政契約關係（下稱系爭行政契 約關係），遂於106年4月5日以北市都建字第10634861400 號函(下稱106年4月5日函)要求原告於文到15日內依雙方所訂行 政契約及原告99年7月29日函，繳納系爭懲罰性代金及補足 容積。惟原告認其與被告間並未成立系爭行政契約關係，其 並無繳納系爭懲罰性代金及辦理容積移轉之義務，兩造就系 爭行政契約關係之成立與否，存有爭議，原告遂向本院提起 行政訴訟，經本院以106年度訴字第772號判決（下稱前審判 決）駁回原告之訴，原告仍有不服，提起上訴，經最高行政 法院以109年度判字第788號判決（下稱發回判決）廢棄前審 判決，並將案件發回本院更為審理。 三、原告主張略以： (一)依行政訴訟法第6條第1項規定，當事人間對於行政契約法律 關係成立或不成立（存在或不存在）存有爭議，得提起確認 訴訟。本件兩造間就系爭行政契約關係之成立與否存有爭議 ，且因被告稱如原告未繳納系爭懲罰性代金，將依行政執行 法相關規定，移送行政執行處強制執行，是原告自得提起本 件確認之訴。 (二)系爭建照及系爭使用執照所載起造人雖為東亞公司，惟系爭 建物實際上係由原告出資興建，原告代表人於94年2月間與 東亞公司簽訂契約，將建造執照、系爭土地、在建工程與建 物信託專戶內一切款項信託給訴外人東亞公司，以免系爭土 地、建物建築融資及銷售金額被不當移轉及挪用，並保障購 買系爭土地及建物消費者之權益。原告雖為系爭建物實質起 造人，但法律上仍應以訴外人東亞公司為締約當事人。又原 告固曾多次代理訴外人東亞公司與被告協商處理方式，且兩 造於99年5月11日就系爭建物超建回饋事宜，亦曾進行協商 。惟應以單一書面締結行政契約係兩造之共識，就契約之詳 細內容及締約當事人究竟應為原告抑或訴外人東亞公司，兩 造尚未達成共識，故原告或訴外人東亞公司均未簽署書面行 政契約，可見兩造並未成立系爭行政契約關係。此由系爭容 積率會議紀錄、系爭草約第8條、都發局99年7月27日函說明 二、三之記載，均足以證明兩造確係合意以單一書面之要式 ，締結行政契約，則系爭草約既未經兩造完成簽署，依行政 程序法第149條及民法第166條規定，自應推定契約不成立。 (三)被告於95年9月25日公告實行「臺北市都市計畫容積移轉審 查許可條件」（下稱審查許可條件，已於103年6月26日公告 廢止），審查許可條件係自治法規，兩造自須遵守。審查許 可條件第7點規定「接受基地之面積，應超過一千平方公尺… …」系爭土地面積僅931平方公尺，且非位在接受容積移入地 區，依行政程序法第135條但書之規定，自不得簽定行政契 約，以繳納系爭懲罰性代金及系爭容積移轉之方式處理。 (四)系爭土地所在地區於68年間經被告公告都市計畫樁位，並於 69年12月經改制前被告所屬地政處測量大隊（下稱測量大隊 ）辦理土地分割，系爭土地之使用分區為住三住宅區，原告 再據以購地整合開發，並於94年領得系爭建照，96年取得系 爭使用執照，97年6月全數完工，交屋於購屋之消費者。嗣 因97年12月間經被告所屬地政局土地開發總隊（下稱土地開 發總隊）發現樁位不符，遂再行辦理逕為分割，導致影響房 屋買受人之權益，原告亦因而遭部分購屋之消費者訴請法院 賠償損害。本件原告取得系爭使用執照在前，當時並無超建 容積問題，且已踐行所有程序，查詢所有資料，均無從得知 有地籍線與建築線未能重合之情事。而原告係信賴被告之相 關資訊，於購買系爭土地時即以住三用地價購，樁位是否相 符，均係主管機關所測量，地籍線與都市計畫樁位不符，係 行政機關疏失所致，與原告無涉，原告並無故意或過失可言 ，亦未違反建築法及臺北市建築管理自治條例所規定之行政 義務，自非原告所應負責。被告將因公務員疏失所導致之結 果強令原告承擔，有違誠信。況且，被告處理他案與本件相 類似之樁位不符問題，均以廢除樁位連線，以地籍線為準之 方式辦理，主管機關不察，竟率而再行辦理逕為分割，致生 本案之紛爭，其不利益自不應由原告負擔。 (五)原告為維護消費者權益並平息紛爭，仍與相關機關召開數次 協調會。兩造之所以研擬締結行政契約，其目的係為解決本 案之相關紛爭，然嗣後接獲被告所擬之系爭草約，卻發現系 爭草約無法確保相關糾紛之解決，且違反審查許可條件第7 條規定無法履行，原告自不可能簽約。另原告99年7月29日 函即已表明擬以道路用地移轉容積，但本件基地並非位在容 積移入區，故請求都發局協助解決法令限制，其後於99年10 月7日召開協調會，會中更表達受限於審查許可條件規定， 無法簽訂行政契約，並請主管機關研擬合法之處理方案，但 對於此一契約重要內容之意思表示，被告並未承諾，原告乃 轉而與購屋之消費者達成和解。是兩造間意思表示並未合致 而未締結契約，兩造間自不成立系爭行政契約關係。遑論縱 使兩造間成立系爭行政契約關係，但已違反被告公布實施之 法令，依行政程序法第142條第2項之規定，亦屬無效。 (六)有關超建容積部分，原告賠償消費者之金額已遠超過獲利， 是原告就超建容積並無獲利，被告未考量上情，仍強命原告 依不成立之系爭行政契約關係履行，有失公允。又本件系爭 土地建築線本即與鄰地937、941地號之建築線相同，全部都 已建築完成取得使用執照，然於97年底逕為分割時也影響鄰 地，卻保留937地號未辦理分割，亦令人質疑被告公正性。 (七)聲明：確認原告與被告間就都發局106年4月5日函所載之行 政契約關係不成立。 四、被告答辯則以： (一)行政契約之締約對象應探究當事人真意，不以相關行政處分 之相對人為限：兩造是否確有訂立行政契約之意思表示、究 係第三人或處分相對人與行政機關締結行政契約，應斟酌訂 立契約當時及過去之一切證據資料全盤觀察，探求當事人真 意，非僅以處分相對人為限。依系爭容積率會議紀錄結論可 知，原告積極同意採用方案一自行選擇送出基地，以容積移 轉方式補足容積，並繳納懲罰性代金，並未反對其為行政契 約締約對象。系爭容積率會議紀錄雖將原告列為「起造人代 表」，但此只是因系爭建物名義起造人為訴外人東亞公司， 故該會議紀錄僅得將原告列為起造人代表，以免誤載。而觀 之都發局99年7月27日函、原告99年7月29日函及105年10月2 7日函，更可見原告係以行政契約締約對象自居，同意被告 所提上述協商解決方案，其中都發局99年7月27日函之正本 收文者同列原告與訴外人東亞公司，後續僅有原告以99年7 月29日函回復被告，是由兩造締約過程觀察，兩造之真意即 係以原告為行政契約締約對象。 (二)行政契約具有「雙方性」，於認定契約當事人及權利義務時 ，在不違背法律強制規定之情形下，宜著重雙方當事人之真 意。訴外人東亞公司雖為系爭使用執照所載起造人，惟原告 確為系爭建物之出資者、實質起造人及出賣人，與本件爭議 具有利害關係，其替代訴外人東亞公司出面與被告締結行政 契約，以解決相關爭議，亦與常情相符，且與行政程序法第 135條規定無違。況且，原告係既主張其與被告間不成立系 爭行政契約關係，而非主張訴外人東亞公司與被告間不成立 系爭行政契約關係，可見原告亦自認為締約對象，否則無須 出面提起本件行政訴訟。是原告為締約對象，此實為當事人 真意，亦為締約過程中之客觀事實，益見兩造間之真意，係 以原告為締約對象。原告雖稱自系爭草約觀之，被告係以訴 外人東亞公司為締約對象，然系爭草約係基於都發局99年7 月27日函及原告99年7月29日函所辦理，故系爭草約所載容 積補足及繳納系爭懲罰性代金之義務，均係經原告同意而為 之。系爭草約之所以記載東亞公司為契約相對人，係因當時 承辦人參照系爭使用執照所記載之起造人製作契約，然實際 締約對象仍是系爭建物之實質起造人即原告，此由訴外人東 亞公司與被告均因系爭草約上當事人之記載，與當事人真意 有違而均未簽署，即足證之，是系爭草約記載之當事人雖為 訴外人東亞公司，但實際上與被告締約者仍為原告。 (三)依行政程序法第135條、第149條、民法第153條第1項規定， 當事人互相意思表示一致者，無論其為明示或默示，契約即 為成立。依系爭容積率會議紀錄可知，原告同意採用上述解 決方案。而觀之都發局99年7月27日函及原告99年7月29日函 ，可認兩造間就「超建容積為89.14平方公尺」、「原告以 容積移轉方式補足容積及繳納懲罰性代金453萬8453元」部 分，意思表示已經合致，自已締結行政契約，被告後續檢送 之系爭草約，只是再次確認兩造間意思表示合致內容，縱使 原告未簽署，亦不影響兩造意思表示已經合致。又原告105 年10月27日函說明三載明：「三、……原基於考量土地所有權 人權益及落實建築管理，復於99.07.27日同意貴局所提方案 申辦容移後繳納懲罰性代金方式締結行政契約……」顯見原告 確已同意容積移轉及繳納系爭懲罰性代金，且原告於前審亦 自承本以為本案可依締結行政契約之方式專案處理，故表示 同意等語，益證兩造已就「原告應補足容積」及「原告應繳 納系爭懲罰性代金」等節意思表示合致，而已締結行政契約 。原告雖稱其99年7月27日函提及本案基地並非容積移入地 區，請被告協助，因被告未回應，故未簽約。然細閱原告99 年7月29日函，原告確已同意「辦理容積移轉」及「繳納懲 罰性代金」之契約義務，並非以「被告同意協助」作為締結 契約之前提。是以，縱使被告嗣後並未回應，亦不影響原告 以該函所為意思表示效力，兩造確已締結行政契約，原告此 部分主張實屬斷章取義，刻意曲解該函整體文義。 (四)行政契約之締結固應以書面為之，惟該「書面」之目的，應 係指具有「證明」、「警告」功能，並不以雙方簽訂正式對 立之契約書為限，且亦不以單一性文件為必要，凡當事人互 相往來之文件，足以證明雙方就公法上法律關係之設定、變 更或消滅已達成意思表示合意者，即符合行政程序法第139 條要式規定。本件都發局106年4月5日函主旨所稱「依行政 契約書」之書面，係指兩造往來之文件即系爭容積率會議紀 錄、都發局99年7月27日函、原告99年7月29日函、105年10 月27日函，不包含系爭草約。又依兩造往來文件可知，兩造 以原告違法超建應補足容積及應繳納懲罰性代金之公法上法 律關係為契約標的，確已達成意思表示合致，本件已符合行 政程序法第139條所定「書面」要式規定，自無須依行政程 序法第149條規定準用民法第166條規定之必要。另系爭容積 率會議紀錄結論第三點所載「本案實際繳納代金金額將與起 造人議定後，依行政程序法第136條與起造人訂定行政契約 」等語，僅是表示兩造同意訂定行政契約，並非契約要式之 約定。而被告99年7月27日函只是依原告於上述會議之承諾 ，要求原告儘速履行義務，以及說明原告繳納懲罰性代金之 方式及履約期限，亦與兩造是否須簽訂單一書面契約無涉。 至於原告99年7月29日函並未敘及應簽訂單一書面之契約， 仍難執此認為兩造間合意約定以單一書面之要式締結行政契 約。 (五)依行政程序法第135條規定，於不牴觸法規或法律關係性質 之範圍內，行政機關均得有效成立行政契約。該條所稱「法 規」，依最高行政法院105年度判字第467號判決意旨，係指 法律。審查許可條件並非法律，至多僅為地方自治規則，故 本件並無行政程序法第135條但書所定不得締約情形。又審 查許可條件第6點明定，接受基地之條件因送出基地種類不 同而異，並非僅有「第6點第2款」之情形方得為接受基地， 倘符合第6點第1款規定，亦得為之。依系爭容積率會議紀錄 之記載，原告係同意「自行選擇送出基地」，以容積移轉方 式補足容積，並繳納懲罰性代金。而都發局99年7月27日函 則係請原告儘速辦妥容積移轉程序，並未限制原告辦理容積 移轉之方式。原告99年7月29日函亦僅說明「為儘速及順利 辦妥容積移轉，本公司「擬」以道路用地作為容積移轉之送 出基地」等語，即原告僅係說明其預計履行契約義務之方法 ，兩造並未約定原告「應」以道路用地作為送出基地而辦理 容積移轉，故原告本得自行評估系爭土地之條件，適當選擇 其送出之基地，使系爭土地符合審查許可條件第6點規定， 不以道路用地作為送出基地之方式為限，倘若原告選擇審查 許可條件第3點第1項第1款規定之「臺北市古蹟及歷史建築 所定著之私有土地」作為送出基地，系爭土地為位在臺北市 行政轄區內之可建築土地，得作為審查許可條件第6點第1款 所定之接受基地。遑論原告亦可依古蹟土地容積移轉辦法及 大稻埕歷史風貌特定專用區容積移轉作業要點等規定辦理容 積移轉，無需受審查許可條件第6點、第7點規定之限制，故 兩造所約定之行政契約並無因違法而無從履行之情形。原告 拘泥於審查許可條件第6點第2款規定，忽略於第6點第1款之 情形亦得作為接受基地，並主張兩造所訂行政契約因違反強 制規定而無效，容有違誤。況且，縱使依原告主張兩造所訂 行政契約因違反審查許可條件而無從辦理容積移轉，惟目前 實務見解並未認定行政契約一旦因違反審查許可條件之相關 規定，即屬違反民法第71條之強制或禁止規定，而得依行政 程序法第141條第1項或第149條規定而認定無效，且原告之 主張亦與行政契約之立法目的係經雙方利益衡量，不應一概 認定為無效之學者見解相違。是無論行政契約應否準用民法 第71條規定，本件兩造所訂行政契約均未違反強制或禁止之 規定而無效。 (六)我國就行政契約之容許性係採取除外說，除法律明文規定不 得締結行政契約外，其餘僅須契約雙方合意，皆可有效成立 行政契約。原告依法有確認建築線位置且不得超建之義務， 於興建系爭建物前，亦可知悉69年12月逕為分割之地籍線與 都市計畫樁位不符，系爭建物之違法超建實可歸責於原告， 且依兩造間往來文件，亦足認原告已自認其確有故意或過失 ，並同意接受懲罰性代金之處罰。又本件兩造所訂行政契約 係為處理系爭建物超建之爭議，以解決爭議並簡化複雜之調 查及究責過程，至於爭議發生係可歸責於何人、原告主觀上 有無故意、過失或責任比例為何，本不影響行政契約成立， 原告不得於事後違反承諾及兩造協議，再予主張原因事實不 可歸責於己而請求確認系爭行政契約關係不成立，否則不僅 與行政契約之制度目的不符，亦與誠實信用原則相悖。 (七)臺北市士林區芝山段二小段811、920、936、937、938、939 號土地並未依65年11月23日公告實施之「擬定士林芝東路以 南卅號道路以東及雙溪以北地區細部計畫暨配合修訂主要計 畫案」（下稱65年都市計畫）及68年公告之都市計畫樁位辦 理不同使用分區的逕為分割。於地籍圖重測後，69年由測量 大隊會同被告所屬前工務局都市計畫處實地指定都市計畫樁 位，逕為分割後芝山段二小段936-5、937-3、938-2、938-3 、938-4、939、940、941-4、942、943、944及952地號土地 於94年間合併為系爭土地。嗣土地開發總隊依都發局於97年 12月26日現場指定之137C、140C、141C及142C等樁位測量時 ，發現69年12月原逕為分割之地籍線仍與都市計畫樁位不符 ，遂再辦理逕為分割，自811、920、936、939及941等地號 逕為分割出都市計畫道路用地，並自系爭土地分割出939-1 地號道路用地，致地籍線南移。系爭土地法定容積率為225％ ，基地面積為931平方公尺，容積面積為2093.89平方公尺， 自分割出939-1道路用地後，基地面積變為891平方公尺，允 建容積面積變為2004.75平方公尺，原告超建之容積面積為8 9.14平方公尺，依超建比例計算，超建樓地板面積應為153. 05平方公尺。因原告已將系爭建物超建容積部分出售獲利， 基於公平正義原則、不法利益歸還、防杜第三人仿效投機、 保護房屋買受人等考量，都發局方與原告達成合意以容積移 轉之方式補足容積，並繳納系爭懲罰性代金，惟原告嗣後藉 故拒絕履約，以致訟爭紛起。 (八)原告為取得系爭土地之建造執照，於94年10月向被告工務局 申請建築線指示，經指定以系爭樁位等都市計畫樁位為建築 線依據，依建築法第第34條、第34條之1第1項、第42條、第 48條第1項本文、第51條、臺北市建築管理自治條例第4條、 第8條第1項第1款第2目、第19條第1項第1款第1目等規定， 原告興建系爭建物前有依建築線指示圖上樁位或建築線樁位 確認建築線位置之義務，使建築基地與建築線應相連接，原 告未確實查核，導致建築線與地籍線不重合，更逾越73年都 市計劃所定之容積率225％限制，原告顯有疏失。如原告未補 足超建容積，被告得依都市計畫法第79條第1項規定強制拆 除，若原告不願接受締結行政契約之處理方式，被告亦將依 都市計畫法第79條第1項規定對原告處以罰鍰，並視情形勒 令拆除、改建或停止使用、回復原狀。因原告同意以容積移 轉之方式補足超建容積，並繳納系爭懲罰性代金，雙方爰以 簽訂行政契約之方式處理，此係為貫徹法規容積管制之目的 及使原告返還超建所得不法利益。是兩造締結行政契約於法 有據，除符合公平正義原則外，亦得藉此避免建商存有僥倖 心理而忽視前開建築法規之限制。又本件兩造合意以容積移 轉及繳納系爭懲罰性代金之方式解決紛爭，以避免建築遭拆 除之結果，不僅能避免未必知悉超建事實之第三人遭受損失 ，亦能令原告歸還超建之不法利益並收到告誡之效，應屬侵 害最小之方式，同時也能兼顧多方利益，對於紛爭解決自有 助益，符合行政程序法第136條所定和解契約之目的。另原 告違反行政法上義務在先，其因此所獲得之利益，並非法律 所保護之利益，此為「不法之平等」，原告不得要求被告應 比照其他不同案例授予利益。兩造既已同意藉由締結行政契 約之方式解決爭議，原告自應依約履行。 (九)聲明：原告之訴駁回。 五、本件前提事實及爭點 如事實概要欄所載事實，為兩造所不爭執，並有系爭細部計 畫(見前審卷一第41至59頁)、系爭建照申請書（見前審卷二 第31至32頁）、系爭建照存根（見本院卷第337至340頁）、 系爭信託契約（見本院卷第207至231頁）、系爭使用執照( 見本院卷第341至345頁)、原告與消費者簽訂之系爭建物及 系爭土地銷售合約書（見前審卷二第197至393頁）、系爭容 積率會議紀錄(見前審卷一第77至80頁)、被告99年7月27日 函(見前審卷一第21頁)、原告99年7月29日函(見前審卷一第 81頁)、被告99年9月24日函暨所附系爭草約(見前審卷二第4 53至461頁)、被告106年4月5日函(見前審卷一第317頁)影本 、前審判決及發回判決正本（見前審卷二第728至749頁，本 院卷第13至21頁）各1份在卷可證，堪信為真實。又兩造既 以前詞爭執，經整理雙方之陳述，本件爭點應為：本件兩造 間是否已經成立系爭行政契約關係？ 六、本院之判斷 (一)本件原告變更後訴之聲明為：確認原告與被告間就都發局10 6年4月5日函所載之行政契約關係不成立。而細繹都發局106 年4月5日函（見前審卷一第317頁），該函主旨載明：「貴 公司（按：即原告）於本市士林區芝山段二小段939地號建 物已領得96使字第0555號使用執照（94建字第0596號建照執 照），超建法定容積率一案，依行政契約書及貴公司99年7 月29日遠字第1108號函，應繳交懲罰性代金新臺幣肆佰伍拾 參萬捌仟肆佰伍拾參元整及容積補足，請於文到15日前完成 及繳納……」又對照原告99年7月29日函（見前審卷一第81頁 ），該函是記載原告表明將依雙方締結行政契約之約定期限 辦理被告99年7月27日函說明二及說明三事項，及會依履約 期限一次繳納453萬8453元懲罰性代金，而被告99年7月27日 函（見前審卷一第21頁）說明二、三則是關於超建容積確定 為89.14平方公尺，請原告儘速依臺北市都市計畫容積移轉 之規定，辦妥相關程序並取得許可證明文件，以補足容積， 俾利後續辦理締結行政契約事宜；核計懲罰性代金金額為45 3萬8453元，該懲罰性代金應於雙方契約簽訂後，依履約期 限一次繳納等事項之記載。由此可見，被告106年4月5日函 乃係被告主張依行政契約書（即系爭草約之內容）及原告99 年7月29日函，兩造間已成立系爭行政契約關係，並請求原 告履行義務，而原告對系爭行政契約關係成立與否則有爭執 ，堪認本件原告所請求確認者，乃被告106年4月5日函所表 示之系爭行政契約關係不成立，具有即受確認判決之法律上 利益，是本院自當以原告所指明成立與否有爭議之行政契約 關係作為本件審理對象，合先敘明。 (二)行政程序法第135條規定：「公法上法律關係得以契約設定 、變更或消滅之。但依其性質或法規規定不得締約者，不在 此限。」故行政機關基於其法定職權，為達之特定之行政上 目的，於不違反法規規定，以及依其性質可以締約之前提下 ，得與人民約定提供某種給付，並使接受給付者負合理之負 擔或其他公法上對待給付之義務，而成立行政契約關係。又 行政程序法第139條規定：「行政契約之締結，應以書面為 之。」其立法目的在於，行政契約涉及公權力行使，並由公 務員參與而締結，為求明確而杜爭議，自以書面方式為必要 。而我國實務雖曾表示參酌我國行政程序法第139條立法依 據之德國行政程序法第57條相關德國學說及裁判見解，「書 面」之意義，應從行政契約之意義及其內容加以解釋及運用 。法律明定「書面」之目的，僅具有「證明」、「警告」功 能，因而從行政主體相互間之往來文件，已可察知就公法上 法律關係之設定、變更或消滅，雙方確已達成具有拘束力以 及表示知悉之意思表示之合意者，即可認已具備書面之要件 ，故所稱「書面」，不以單一性文件為必要之見解（最高行 政法院104年度判字第778號判決意旨參照）。惟此僅係指締 約雙方對於簽訂單一性書面文件並無約定之情形，倘若行政 契約締約雙方已約定必須簽訂單一性書面契約，此際行政契 約之書面即不僅是「證明」、「警告」文件，而是行政契約 之成立要件，締約雙方必須依照約定之方式（簽訂單一性書 面契約）進行，才能使行政契約關係成立，故縱使契約雙方 先前曾有頻繁意思表示往來，互為要約、承諾，只要最終未 依照雙方約定之方式，簽訂單一性書面之行政契約，仍難謂 行政契約關係已經成立。 (三)行政程序法第149條規定：「行政契約，本法未規定者，準 用民法相關之規定。」而民法第153條規定：「（第1項）當 事人互相表示意思一致者，無論其為明示或默示，契約即為 成立。（第2項）當事人對於必要之點，意思一致，而對於 非必要之點，未經表示意思者，推定其契約為成立，關於該 非必要之點，當事人意思不一致時，法院應依其事件之性質 定之。」可知，當事人對契約必要之點，互相意思表示一致 者，契約始能成立，倘若當事人對於契約必要之點意思表示 未能一致，其契約亦難謂已經成立。是以，行政契約關係成 立與否，依行政程序法第149條準用民法第153條規定，亦以 當事人對於契約必要之點是否已經意思表示合致為成立要件 。 (四)依前述兩造主張之脈絡可知，本件紛爭之起因，係因訴外人 東亞公司在系爭土地上興建系爭建物後，經都發局發現系爭 建物之建築線與基地地籍線未重合，致違法超建而違反臺北 市容積率上限規定。故都發局乃於99年5月11日通知訴外人 東亞公司、原告召開系爭容積率會議，並作成以容積移轉方 式補足容積及繳納懲罰性代金之結論。嗣都發局、原告先後 於99年7月27日、99年7月29日函文往返，且被告曾函送系爭 草約予訴外人東亞公司。都發局因認兩造已成立系爭行政契 約關係，而以106年4月5日函催告原告履行，但為原告所否 認。經查： 1.本件兩造並不爭執系爭建照、系爭使用執照所登載之名義起 造人為訴外人東亞公司，而細繹卷附系爭容積率會議及出席 簽到表之記載（見前審卷一第77至80頁），該次會議係通知 訴外人東亞公司及原告列席，但訴外人東亞公司並未派人出 席，僅由原告代表人出席，而原告代表人發言時，自稱為「 起造人代表」，並表示：「一、起造人代表同意採用『方案 一』，惟懲罰性代金計算之『起造人負擔比例』部分，因案屬 非故意過失且為建築線與地籍線不符容積超建之首例，基於 本案消費糾紛已進入訴訟程序，起造人除需買回容積使其合 法外，另有針對現住戶之補償回饋計畫，建請納入降低負擔 比例之考慮。……」等語。另會議結論則是記載為：「一、經 起造人代表同意採用方案一，由『起造人』自行選擇送出基地 ，以容積移轉方式補足容積，使其合法，並依『懲罰性代金 金額=（拆除重建之平均單價×超建樓地板面積）×起造人負 擔比例+委辦變更設計費用』計算公式繳納懲罰性代金。二、 本案係容積移入之首例，擬酌予降低前揭計算式『起造人負 擔比例』，以符比例原則。三、本案實際繳納代金金額將與『 起造人』議定後，依行政程序法第136條規定訂定行政契約。 」參酌原告於本院審理時自承：系爭建照及系爭使用執照所 載起造人雖為訴外人東亞公司，惟系爭建物實際上係由原告 出資興建，原告為系爭建物實質起造人，當時我們是希望由 原告與被告締約，而非由訴外人東亞公司締約，所以原告才 會發函給被告等情（見本院卷第81頁、第111頁），復斟酌 依系爭建照申請書、系爭建照存根、系爭信託契約、系爭使 用執照及原告與消費者簽訂之系爭建物及系爭土地銷售合約 書之記載（見前審卷二第31至32頁、第197至393頁，本院卷 第207至231頁、第337至345頁），系爭建照之原起造人確為 原告代表人，且原告代表人更曾與訴外人東亞公司簽訂系爭 信託契約，系爭建物興建完成後更是由原告銷售予消費者。 而系爭容積率會議開會時，原告或其代表人並未提出曾受訴 外人東亞公司委任為代理人出席系爭容積率會議之文件，難 認原告有何「代表」訴外人東亞公司之情事。且系爭容積率 會議結束後，被告99年7月27日函發文對象除訴外人東亞公 司外，亦包括原告，更僅有原告以99年7月29日函回復被告9 9年7月27日函，並表示原告擬以道路用地作為容積移轉之送 出基地等情(見前審卷一第21頁、第81頁)，足見原告於系爭 容積率會議係自居為系爭建物實質起造人、銷售者之地位出 席、協商解決方案，而系爭容積率會議亦係被告與所謂系爭 建物「實質起造人」、銷售者之原告協商後達成結論，系爭 會議結論所稱「起造人」、「起造人代表」實際上均是指原 告與其代表人，並非訴外人東亞公司。原告對此不僅有所認 識，更於系爭會議結論後曾表示欲與被告締結行政契約，甚 至表示擬以道路用地作為容積移轉之送出基地，故系爭容積 率會議紀錄對於出席者身分之記載雖欠精確，但依兩造開會 及函文往來之脈絡，仍可認系爭容積率會議結論所稱將依行 政訴訟法第136條訂定行政契約之對象應為原告。 2.被告雖主張依兩造往來書面可認兩造已成立系爭行政契約關 係云云。然而，觀之前述系爭容積率會議結論內容，僅在表 明兩造合意以容積移轉方式補足容積及繳納懲罰性代金，但 容積移轉之具體內容（以何特定土地作為送出基地合法辦理 容積移轉）、期限，乃至實際繳納之懲罰性代金金額、繳納 方式（一次付清或分期）、期限等事項，均未見兩造有何約 定，仍有待雙方議定後訂定行政契約。而都發局99年7月27 日函說明二、三分別載明（見前審卷一第21頁）：「……二、 旨揭乙案，超建容積面積為：89.14平方公尺，請貴公司依 本市都市計畫容積移轉之規定，儘速辦妥相關程序並取得許 可證明文件，以補足容積，『俾利後續辦理締結行政契約事 宜」。三、本案依……計算公式，核計懲罰性代金金額為：…… 。本項處分金應於『雙方契約簽訂後』，依履約期限，一次繳 納市庫。」原告99年7月29日函說明二至四亦載明：「……二 、前開函文（按即都發局99年7月27日函）所述之說明二及 說明三，本公司將依雙方『締結行政契約』之約定期限辦理。 三、由於旨揭基地（按：即系爭土地）非容積移入區且補足 容積為保障善意第三人之不得已手段，為儘速及順利辦妥容 積移轉，本公司擬以道路用地作為容積移轉之送出基地，相 關程序會洽請專業公司代辦，煩請貴局協助。四、懲罰性代 金金額……，本公司會依『履約期限』，一次繳納市庫。」亦可 見原告與都發局雖就超建容積面積、繳納懲罰性代金金額、 繳納方式達成共識，但被告仍表明嗣後須簽訂單一性書面契 約，並待雙方簽訂單一性書面契約後，原告方須依雙方約定 之履約期限一次性繳納系爭懲罰性代金，而原告對此亦已表 示同意，堪認兩造間已經約定必須以簽訂單一性書面契約之 方式締結行政契約，是被告所稱兩造並未約定以單一書面之 要式締結行政契約一節，並不可取。 3.原告於99年7月29日函復被告後，被告即以99年9月24日函檢 送系爭草約給訴外人東亞公司，該草約中第2條即明確記載 具體權利義務內容、具體超建容積面積及懲罰性代金金額， 以及繳納懲罰性代金期限、方式（系爭草約簽訂後60日內一 次性繳納）、第8條則載明契約須經契約雙方當事人簽章後 始生效。該函文之收文者及系爭草約之當事人雖記載為訴外 人東亞公司，然本院審酌被告於前審已陳述系爭草約係兩造 間已達成意思表示合致，具備行政程序法第139條所定行政 契約書面要件之證明等情（見前審卷二第24至25頁、第39頁 ），復於本院詢問何以99年9月24日函之相對人及系爭草約 之當事人均非原告時，再次陳明：當時承辦人是依系爭使用 執照起造人製作系爭草約，但締約對象應為原告，因系爭草 約與兩造真意有違，故訴外人東亞公司及被告均未簽署等語 綦詳（見本院卷第80頁），而原告亦於前審審理時自承：被 告係於99年9月24日檢送系爭草約給原告等情（見前審卷一 第12頁，前審卷二第643頁），則被告欲締結行政契約之對 象既然為原告，可見系爭草約本來是要以原告為契約相對人 ，並欲將系爭草約寄送給原告請其簽約，只是被告承辦人誤 將被告99年9月24日函之收文者及系爭草約相對人記載為訴 外人東亞公司，所以兩造未在系爭草約上簽名用印，此益見 被告係有意與原告以簽訂單一性書面契約之方式締結行政契 約，且系爭草約即為被告所欲訂立行政契約之具體內容，否 則被告實無須大費周章，再行製作系爭草約。從而，本件兩 造間既已約定必須以簽訂單一性書面契約之方式締結行政契 約，則兩造既然始終未能簽訂單一性書面契約，即難謂合於 雙方約定之契約成立要件，縱使兩造間曾有頻繁函文往來， 仍難認系爭行政契約關係已經成立。 4.內政部依都市計畫法第83條之1第2項授權訂定之都市計畫容 積移轉實施辦法第4條第1項明定：「直轄市、縣（市）主管 機關為辦理容積移轉，得考量……，訂定審查許可條件，提經 該管都市計畫委員會或都市設計審議委員會審議通過後實施 之。」第5條第2款至第4款規定：「本辦法用詞，定義如下 ：……二、容積移轉：指一宗土地容積移轉至其他可建築土地 供建築使用。三、送出基地：指得將全部或部分容積移轉至 其他可建築土地建築使用之土地。四、接受基地：指接受容 積移入之土地。……」第6條第1項規定：「送出基地以下列各 款土地為限：一、都市計畫表明應予保存或經直轄市、縣（ 市）主管機關認定有保存價值之建築所定著之土地。二、為 改善都市環境或景觀，提供作為公共開放空間使用之可建築 土地。三、私有都市計畫公共設施保留地。但不包括都市計 畫書規定應以區段徵收、市地重劃或其他方式整體開發取得 者。」而被告已據此訂頒審查許可條件（現已廢止），審查 許可條件第3點規定：「三、（第1項）前點所稱送出基地為 下列各款土地：（一）本市古蹟及歷史建築所定著之私有土 地。（二）私有未徵收之公共設施保留地，包括1.公園用地 。2.綠地。3.廣場。4.道路用地。（第2項）前項送出基地 不含都市計畫書規定應以區段徵收、市地重劃或其他方式整 體開發地區共同負擔之公共設施用地及都市計畫檢討變更中 之土地。」第4點規定：「四、前點第一項第二款所稱之私 有未徵收之公共設施保留地，應符合下列條件：(一)未開闢 公園用地、綠地、廣場： 1.該公共設施保留地面積，須小 於二公頃以下。2.送出基地申請範圍內之土地所有權人，須 全數同意辦理容積移轉。（二）道路用地：1.符合下列任一 規定者：……2.前款道路用地 (1)、(3)、(4)之送出基地申請 範圍內之土地所有權人，須全數同意辦理容積移轉。」第6 點規定：「六、接受基地以位於下列地區為限：（一）第三 點第一項第一款之送出基地，其容積得移轉至本市行政轄區 內之可建築土地。（二）第三點第一項第二款之送出基地， 其容積僅得移轉至下列地區：1.基地位在大眾捷運場站車站 出入口半徑五百公尺範圍內，且需面臨八公尺以上已開闢之 都市計畫道路。2.基地所在位置半徑五百公尺範圍內，有已 開闢且其面積在零點五公頃以上之公園綠地，且需臨接十五 公尺以上已開闢之計畫道路，或面臨二條已開闢之計畫道路 ，而其中一條寬度須達十二公尺者。」第7點規定：「七、 接受基地之面積，應超過一千平方公尺，且不得為下列土地 ：（一）古蹟所在及毗鄰街廓，或歷史建築所在街廓。（二 ）位於市政府公告之山坡地及本市環境地質資料庫中土地利 用潛力低及很低之地區。（三）位於本市保護區變更為住宅 區地區及適用本市山坡地開發建築要點之地區。（四）位於 農業區、保護區、河川區及其他非屬都市計畫發展區之土地 。（五）依本市都市計畫規定禁止容積移轉、獎勵地區之土 地。」上述分類管制方式，於審查許可條件廢止後，亦為臺 北市於同年月30另制定「臺北市容積移轉審查許可自治條例 」（下稱北市審查許可自治條例）所沿用，並為相似之規範 。 5.綜合上述關於容積移轉之法令規定可知，容積移轉是將送出 基地之容積移轉至其他可建築之接受基地供建築使用。臺北 市雖然允許容積移轉，但對於送出基地及接受基地，設有重 重要件限制，並非任何土地都可以作為送出基地或接受基地 ，僅限於符合特定要件之土地始得作為送出基地或接受基地 辦理容積移轉。此等要件包括：土地類型、面積、所在區域 、土地所有權人同意辦理容積移轉比例、是否為禁止作為接 受基地之土地等。不同種類的送出基地或接受基地，其要件 亦不相同。舉例而言，未開闢之公園用地、綠地、廣場之面 積必須小於2公頃以下，且土地所有權人，必須全數同意辦 理容積移轉，始得作為送出基地。而此種類型之接受基地， 除面積必須超1000平方公尺，非屬審查許可條件第7點所列5 種基地之土地外，並須位在審查許可條件第6點第2款所列區 域內。此等對於送出基地及接受基地之要件管制模式，縱使 於審查許可條件廢止後，亦為臺北市所另定之北市審查許可 自治條例所沿用，並為相似之規範。另都發局99年7月27日 函即已表明：請原告依臺北市都市計劃容積移轉之規定，儘 速辦妥相關程序並取得許可證明文件，俾利後續辦理締結行 政契約之旨（見前審卷一第21頁），可見容積移轉之具體送 出基地、接受基地為何，實涉及容積移轉是否適法，能否作 為締結容積移轉行政契約之標的，也唯有雙方已經明確約定 具體送出基地、接受基地時，被告始能審查得否許可容積移 轉，以及據以決定後續如何辦理締結行政契約事宜。是以， 解釋上容積移轉之具體送出基地、接受基地自應於兩造間訂 定容積移轉契約時加以約定，而屬契約必要之點。從而，爬 梳前述兩造間議約往來之脈絡，本件兩造間雖已議及由原告 以辦理容積移轉之方式補足容積，但對於具體送出基地此一 契約必要之點，則始終未見有何約定，甚且原告於99年7月2 9日函說明三中只空泛提及「擬」以道路用地作為送出基地 ，更已提醒被告系爭土地非位在以道路用地作為容積移轉之 送出基地時，可得移入之區域，隱含對於能否辦理容積移轉 存有疑慮，並請求被告協助之意，自難認兩造間已就容積移 轉契約必要之點意思表示合致，而成立行政契約關係。 6.此外，依前述系爭容積率會議紀錄結論、都發局99年7月27 日函、原告99年7月29日函之記載，兩造於議約過程中，雙 方已合意懲罰性代金係待雙方簽訂契約後，依雙方約定之履 約期限，一次性繳納。可見在未經簽訂單一書面契約，並約 定履約期限前，原告並無繳納系爭懲罰性代金之義務。是以 ，依兩造之真意，不僅懲罰性代金之金額，連同懲罰性代金 之履約期限，亦屬雙方締結由原告繳納系爭懲罰性代金之行 政契約的必要之點。從而，本件依兩造往來之函文，雙方對 於系爭懲罰性代金之履約期限此一必要之點，意思表示既然 始終未能合致，未見有何具體約定，縱使被告曾擬妥系爭草 約載明履約期限，該草約既未經兩造簽署，約定依系爭草約 所記載之履約期限繳納懲罰性代金，自亦無從認定兩造間已 締結繳納系爭懲罰性代金之行政契約，而成立行政契約關係 。 7.被告固以前詞主張本件兩造間已成立系爭行政契約關係，然 本件被告欲締約之對象應為原告，但兩造因未能簽訂單一性 書面契約，以及就契約必要之點，意思表示未能一致，故兩 造間不能成立系爭行政契約關係等情，已經本院詳述如前， 原告為保護其權利，因而主張兩造間未成立系爭行政契約關 係，並拒絕辦理容積移轉、繳納懲罰性代金，難認有何違反 誠信原則之處。又被告所指原告105年10月27日函（見前審 卷一第241頁），仍非單一性書面契約，且該函只是在重申 本件爭議之起因，兩造間之協商及函文往來過程，並未見兩 造間有何對於容積移轉具體送出基地，以及系爭懲罰性代金 繳納期限之約定。遑論該函文中原告更已明確表示：「三、 ……，惟民事爭訟未能取得土地同意書辦理容移，恐無法執行 行政契約，嗣於99年10月日議會協調會共識為保護善意第三 人，宜優先解決民事糾紛，暫免締結行政契約，……四、查本 案涉私權爭訟部分業經兩造和解，……綜上，本案似可免締結 行政契約。」更可見原告已無與被告締結容積移轉及繳納系 爭懲罰性代金的行政契約之意，自難執為有利被告之認定。 另本院既以前揭理由認定兩造間未成立系爭行政契約關係， 自無庸審究行政契約之訂定是否適法、能否履行、得否依行 政程序法第141條第1項或第149條規定認定無效。至於本件 爭議之緣由，系爭建物超建可否歸責於原告、過失比例如何 、被告是否可以對於原告、系爭建物所有人另為管制性不利 處分或行政罰、原告可否要求被告為不法之平等、兩造如依 行政程序法第136條簽訂行政契約是否合於規範目的等問題 ，均與本件判斷兩造間是否已成立系爭行政契約關係無涉， 被告執與本件爭點無關之事而為主張，並不可採。 (五)結論 綜上所述，本件兩造間所欲訂定之行政契約，性質上應屬要 式契約，必須簽訂單一性書面契約始能成立。且容積移轉之 具體送出基地，以及系爭懲罰性代金之履約期限，均屬契約 必要之點。本件兩造間先前雖有函文往來議約，但始終未能 簽訂單一性書面契約，且對於上述契約必要之點亦未見有何 約定，難認兩造間已成立系爭行政契約關係。是原告訴請判 決確認兩造間不成立系爭行政契約關係，為有理由，爰判決 如主文所示。 七、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊及防禦方法，均與本件判 決結果不生影響，爰不一一論駁，併予敘明。 八、據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。 中 華 民 國 114 年 1 月 16 日 審判長法 官 楊得君 法 官 高維駿 法 官 彭康凡 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代 理人具備法官、檢察官、律師資格或 為教育部審定合格之大學或獨立學院 公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、 管理人、法定代理人具備會計師資格 者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。 中 華 民 國 114 年 1 月 16 日 書記官 陳可欣
2025-01-16
TPBA-111-訴更一-38-20250116-1
返還公法上不當得利
最 高 行 政 法 院 裁 定 112年度上字第311號 上 訴 人 林玉芳 訴訟代理人 邱美育 律師 被 上訴 人 臺北市政府 代 表 人 蔣萬安 訴訟代理人 林光彥 律師 黃靖軒 律師 上列當事人間返還公法上不當得利事件，上訴人對於中華民國11 2年3月30日臺北高等行政法院109年度訴字第1177號判決關於原 審原告臺北市政府與原審被告林邱秀華及陳蕊間部分，提起上訴 ，本院裁定如下： 主 文 上訴駁回。 理 由 一、按聲明上訴，除有特別規定外，應以裁判之當事人為限，第 三人對於法院就他人間所為之裁判聲明上訴者，為法所不許 。 二、被上訴人辦理「北投士林科技園區區段徵收公共工程-填土 整地工程（第2期T16、T17、T18以外工區）」於民國107年7 月20日開工後，發現包含原審被告林邱秀華及陳蕊共有被徵 收之坐落○○市○○區○○段○小段000地號土地（原審被告林邱秀 華應有部分1/3、原審被告陳蕊應有部分2/3，下合稱原審被 告，及上訴人所有坐落同小段000地號等土地有掩埋廢棄物 ，嗣由被上訴人所屬地政局土地開發總隊以107年12月4日北 市地發工字第1076003021號函請上訴人及原審被告依其等分 別於98年1月10日(林芳玉)、98年1月16日(林邱秀華、陳蕊) 申請抵價地時簽立之清運條款，於文到30日內就其各有之土 地下掩埋之廢棄物清理完竣，如逾期不為清理，將依廢棄物 清理法相關規定代為清理，並向其等求償必要費用等語。嗣 其等未依限處理，被上訴人乃以108年2月1日府地發字第108 7010952號函知上訴人與原審被告將代為清理，並於清理完 竣後，向其等求償必要費用等語。迄於108年6月21日被上訴 人簽立契約變更書以追加工程方式委請施工廠商予以清理， 共計支出新臺幣（下同）21,230,246元，乃以系爭土地清理 面積所占清理土地總面積比例核算後，分別以109年7月22日 府地發字第10970160951、10970160952號函請上訴人及原審 被告於109年8月21日前，償還被上訴人支出之清運費用，其 中上訴人部分3,356,501元，原審被告林邱秀華部分計3,933 ,258元，原審被告陳蕊部分計7,866,515元。因其等均未繳 納，被上訴人乃向原審提起行政訴訟，聲明請求上訴人如數 給付，及請求原審被告應連帶給付被上訴人11,799,773元， 並均請求加計法定遲延利息。經原判決全部准許被上訴人對 上訴人之請求，另就原審被告部分判決原審被告林邱秀華及 陳蕊應分別給付被上訴人3,933,258元、7,866,515元及法定 遲延利息，並駁回關於請求原審被告逾上開範圍之訴。關於 原判決就被上訴人對原審被告林邱秀華、陳蕊請求給付清運 費用，而為一部有理由、一部無理由判決部分，原審被告與 被上訴人皆未提起上訴，惟上訴人就其受全部敗訴判決及上 開被上訴人與原審被告間判決部分，均提起上訴。(關於上 訴人就其受敗訴判決提起上訴部分，本院另為判決)。 二、經查，被上訴人乃對可分之金錢給付，合併對原審被告與上 訴人提起一般給付訴訟。本件上訴人並非被上訴人與原審被 告間所受原判決之當事人，竟對原審就該部分所為之判決聲 明上訴，依上說明，自非合法，應駁回上訴人此部分上訴。 三、依行政訴訟法第249條第1項前段，裁定如主文。 中 華 民 國 114 年 1 月 16 日 最高行政法院第二庭 審判長法官 陳 國 成 法官 高 愈 杰 法官 蔡 如 琪 法官 林 麗 真 法官 簡 慧 娟 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中 華 民 國 114 年 1 月 16 日 書記官 蕭 君 卉
2025-01-16
TPAA-112-上-311-20250116-2