綜合所得稅

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第一庭 112年度訴字第343號 民國113年10月23日辯論終結 原 告 楊○○ 王○○ 共 同 訴訟代理人 謝幸樹 會計師 被 告 財政部南區國稅局 代 表 人 李雅晶 訴訟代理人 顏志祥 唐添輝 鍾寶慧 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國112年7 月19日台財法字第11213922260號及第11213922230號訴願決定， 提起行政訴訟，本院判決如下︰ 主 文 一、原告之訴駁回。 二、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：　　 (一)被告依據查得資料，以原告楊○○民國108年度綜合所得稅結 算申報，漏報本人及配偶郭○○取自岱新印書局股份有限公司（下稱岱新印公司）其他所得各新臺幣（下同）4,288,000元，歸課核定原告楊○○當年度綜合所得總額9,010,084元，應補稅額2,259,283元。 (二)被告依據查得資料，以原告王○○108年度綜合所得稅結算申 報，漏報本人及配偶郭○○取自岱新印公司其他所得各4,288,000元，歸課核定原告王○○當年度綜合所得總額8,680,284元，應補稅額2,267,532元。 (三)原告2人不服，分別提起復查，未獲變更，循序提起訴願， 亦遭決定駁回，遂合併提起本件行政訴訟。 三、原告起訴主張及聲明： (一)主張要旨︰ 1、原告2人離職前均擔任技術員職務，服務年資計26年10月，配偶郭○○、郭○○離職前擔任經理、廠長職務，服務年資計26年10月、26年9月，有勞工保險被保險人投保資料表、自願離職證明書及薪資明細表暨郵局列印之客戶歷史交易清單可參。郭○○及郭昭南則因理財關係同意其每月薪資分別由配偶即原告2人領取。2、岱新印公司自99年1月19日解散日起訖108年清算終結前，並未給付退休金給原告2人及其配偶，有98年度至107年度營利事業所得稅結算申報書及有關帳簿文據供查核。且岱新印公司解散前催告債權人報明債權，原告2人及其配偶均向清算人申報「給付退休金」債權後，由岱新印公司給付退休金，有退休金收據及支票可稽。該退職所得依法免計入所得課稅，被告認列為原告2人及其配偶之其他收入，依法無據。3、郭○○、郭○○雖於76年3月至99年1月19日擔任岱新印公司之監察人、董事，不具備勞工身份，依所得稅法第33條規定（79年版所得稅法令彙編）不能向勞工退休準備金帳戶申請退休金。然郭○○、郭○○於離職前是擔任有薪給之經理、廠長職務，依財政部74年9月4日台財稅第21603號函釋規定，其所領取之退休金，應適用所得稅法第4條第4款免納所得稅之規定。另依97年1月2日修正公布所得稅法第14條第1項規定，108年度退職所得，一次領取總額在180,000元乘以退職服務年資之金額以下者所得額為0元，郭○○、郭○○領取之退休金低於上開規定，不應計入其108年度所得課稅。4、岱新印公司解散時帳列現金及銀行存款餘額不足，無力給付員工鉅額的退休金，遂與股東員工、擔任董監事員工協商，先行簽署「自願離職證明書」，以便於向勞工局領回勞工退休準備金專戶餘額為574,214元，俟岱新印公司出售土地、廠房後再行補發員工離職金、退休金。 (二)聲明︰訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷。 三、被告答辯及聲明： (一)答辯要旨︰ 1、查岱新印公司經經濟部於99年1月19日核准解散，原清算人郭○○（原告2人配偶郭○○、郭○○之兄）先於108年2月20日申報給付107年清算應分配盈餘48,042,073元予股東8人（含原告及其配偶）之股利憑單，同日並辦理99年度營利事業所得稅（下稱營所稅）清算申報，經被告於108年5月3日核定在案；嗣該公司變更清算人為郭○○，並於108年8月16日申請更正99年度營所稅清算申報（清算應分配盈餘48,042,073元更正為22,556,590元，並增列退休金費用25,465,000元），經被告函請岱新印公司說明給付退休金費用25,465,000元之原因、計算方式及法令依據，並提示相關證明文件，惟該公司僅說明係依據所得稅法第33條及財政部72年8月27日台財稅第36041號函釋給付退休金，而未能提供相關證明文件供核，且給付退休金對象僅有該公司之6位董、監事及股東而無其他員工，難認給付性質為退休金費用，然該公司既有給付事實且帳列費用，乃核實認列並轉正為清算費用-其他費用，並將上開核認事由載明調整法令及依據說明書連同99年度營所稅清算申報更正核定通知書，於111年8月19日送達，岱新印公司未申請復查而告確定在案。2、查原告2人及其配偶均為岱新印公司股東，該公司雖為渠等投保勞工保險，惟原告96至99年間並無領自該公司薪資，而郭○○、郭○○係擔任公司監察人、董事。又岱新印公司更正申報增列退休金費用，經被告核實認列並轉正為清算費用-其他費用，已如前述，自難認岱新印公司99年1月19日解散時，有積欠原告及其配偶退休金，或應額外支付退休金之正當理由及義務。況原告2人及其配偶分別簽立之「自願離職證明書」、岱新印公司98年12月20日召開勞工退休準備金監督委員會會議紀錄及申請領回勞工退休準備金餘額該所簽立切結書亦均表明無積欠勞工舊制之退休金或資遣費，自無事後請求給付退休金之權利，而得據以認定原告2人及配偶所領款項屬退職所得。3、依被告查得岱新印公司96至98年間扣繳所得給付清單明細，原告楊○○該期間並無自該公司取有薪資，而郭○○雖領有薪資，惟郭○○為該公司監察人，而非勞工，後始改稱郭○○為經理，前後說詞不一；又縱如原告所稱其與郭○○分別擔任技術員及經理（兼監察人）取有不同薪資，於2人工作年資相當之基礎，2人所領取之退休金均為4,288,000元，顯悖常情。 (二)聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰ (一)原告2人及其配偶於岱新印公司99年度解散前，是否均為岱 新印公司員工而得請領退休金？原告2人及其配偶108年度取自岱新印公司之所得為退職所得或其他所得？ (二)被告核定原告楊○○108年度綜合所得總額9,010,084元，應補 稅額2,259,283元；原告王○○108年度綜合所得總額8,680,284元，應補稅額2,267,532元，是否適法？ 五、本院的判斷： (一)前提事實： 1、原告李○○於112年9月21日向本院提起訴訟，此有該起訴狀上之本院收文日期戳章可稽（本院卷1第11頁）。惟原告已於起訴前之112年3月10日已死亡，有個人戶籍資料查詢清單在卷可稽（本院卷1第235頁）。嗣原告訴訟代理人於本院113年10月23日言詞辯論庭陳明起訴狀及委任狀誤繕原告李○○，本件起訴之原告僅楊○○及王○○2人，經被告當庭表示沒有意見(本院卷2第217-218頁)，是本件審理之範圍僅原告楊○○及王○○之綜合所得稅事件；至於李○○配偶郭恆吉聲明承受訴訟部分，亦經郭○○於113年11月1日具狀聲明撤回(本院卷2第273頁)，合先敘明。2、上揭事實概要記載之事實，有原告108年度綜合所得稅結算申報書(原處分A1卷第75-76頁、A2卷第76-77頁)、108年度綜合所得核定通知書(原處分A1卷第77-78頁、A2卷第78-79頁)、岱新印公司108年度所得給付清單（原處分A1卷第91頁、A2卷第91頁）、復查決定書（原處分A1卷第296-301頁、A2卷第288-293頁）、訴願決定書（原處分A1卷第326-332頁、A2卷第328-333頁）等可以證明。 (二)原告2人及其配偶非岱新印公司員工，不得請領退休金。 1、應適用的法令：(1)勞動基準法(下稱勞基法)第2條第1款及第2款：「本法用詞，定義如下：一、勞工：指受雇主僱用從事工作獲致工資者。二、雇主：指僱用勞工之事業主、事業經營之負責人或代表事業主處理有關勞工事務之人。」(2)勞工退休金條例 　①第3條：「本條例所稱勞工、雇主、事業單位、勞動契約、工 資及平均工資之定義，依勞動基準法第2條規定。」 　②第7條第1項第1款、第2項：「（第1項）本條例之適用對象為 適用勞動基準法之下列人員，但依私立學校法之規定提撥退休準備金者，不適用之：一、本國籍勞工。……（第2項）本國籍人員、前項第2款及第3款規定之人員具下列身分之一，得自願依本條例規定提繳及請領退休金：一、實際從事勞動之雇主。二、自營作業者。三、受委任工作者。四、不適用勞動基準法之勞工。」 　③第8條第1項：「本條例施行前已適用勞動基準法之勞工，於 本條例施行後仍服務於同一事業單位者，得選擇繼續適用勞動基準法之退休金規定。但於離職後再受僱時，應適用本條例之退休金制度。」(3)勞工退休準備金提撥及管理辦法①第9條第1項：「事業單位於依本法第55條及第84條之2規定之給與標準給付勞工退休金後，已無須依本法支付勞工退休金時，得報經當地主管機關核准後，領回其勞工退休準備金專戶之賸餘款；已無適用本法退休金制度之勞工者，亦同。」②第10條第1項：「事業單位歇業時，其已提撥之勞工退休準備金，除支付勞工退休金外，得先行作為本法之勞工資遣費，再作為勞工退休金條例之勞工資遣費。有賸餘時，其所有權屬該事業單位。」(4)勞動部(103年2月17日改制前為行政院勞工委員會)函釋 　①92年8月6日勞動一字第0000000000號函：「依公司法第8條、 第29條第1項、第192條及第208條規定，董事長及依該法設置之經理人與公司間為委任關係，非勞動基準法所稱受僱從事工作之勞工，故其退休金不得自依勞動基準法所提撥之勞工退休準備金專戶支應，可由事業單位以當年度費用列支。另，事業單位可依所得稅法第33條第1項之規定，擇一提列職工退休準備或提撥職工退休基金。至於經理人之退休條件與依據，可依公司自定之退休辦法或由經理人與公司自行約定之。」 　②94年7月26日勞動4字第0000000000號函：「查勞工退休金條 例第7條第2項規定：『實際從事勞動之雇主及經雇主同意為其提繳退休金之不適用勞動基準法本國籍工作者或委任經理人，得自願提繳，並依本條例之規定提繳及請領退休金。』依公司法設立之公司，其董事依該法第8條規定，為該法所稱公司負責人，其身分係屬雇主，非勞動基準法上之勞工，如屬實際從事勞動者，得依上開規定自願提繳退休金。」 　③103年10月16日勞動福3字第0000000000號函：「二、至於公 司『監察人』，依公司法第216條第2項規定，與公司間之關係，從民法關於委任之規定。同法第222條規定，監察人不得兼任公司董事﹑經理人或其他職員。經查監察人與公司間雖為委任關係，惟其性質與實際從事勞動者仍有差異，非可歸類為勞工退休金條例第7條第2項第3款之『受委任工作者』，爰不適用前開得依法自願提繳退休金之相關規定。」 　④前述所有函釋，皆係勞動部(前身為行政院勞工委員會)基於 勞基法主管機關之地位，為協助下級機關統一解釋法令而訂頒之解釋性規定，且符合勞基法、公司法之相關規定意旨，更係保障至為重要之勞工退休準備金制度，使勞工退休準備金之基礎不至遭侵蝕流失，自得於判斷請領勞工退休金之權利時予以援用。2、按勞工退休金條例第3條規定：「本條例所稱勞工、雇主、事業單位、勞動契約、工資及平均工資之定義，依勞動基準法第2條規定。」勞基法第2條第1款及第2款規定：「本法用詞，定義如下：一、勞工：指受雇主僱用從事工作獲致工資者。二、雇主：指僱用勞工之事業主、事業經營之負責人或代表事業主處理有關勞工事務之人。……。」可知，雇主定義中所謂事業經營之負責人，係指法人的代表人、股份有限公司之董事等對企業經營握有一般性、整體性之權限、責任者而言。次按，公司法第8條、第29條第1項第3款及第192條第4項規定，公司法所稱公司負責人，在股份有限公司為董事；公司之經理人在執行職務範圍內亦為公司負責人，二者與公司間的關係雖均屬委任關係，然均非勞動基準法所稱受雇主僱用的勞工甚明。又勞工保險之被保險人可分為強制加保與自願參加保險。基於實際需要，77年2月3日修正公布的勞工保險條例第8條雖將自願投保對象擴及投保單位實際從事勞動的雇主，但是否具勞工身分，仍應依勞基法關於勞工定義規定為實質之判斷，實際從事勞動之雇主，並不會因為參加勞工保險而取得勞工身分。3、經查，原告2人及其配偶郭○○、郭○○均為岱新印公司股東，郭○○、郭○○同時擔任該公司監察人、董事，有岱新印公司股東名簿、變更登記事項卡、行政訴訟起訴狀及岱新印公司95年至98年營利事業投資人明細及分配盈餘表在卷(原處分A1卷第264-265、268-271頁、本院卷1第53、481-496頁)可參，是原告2人及其配偶核屬勞基法所稱之事業主、事業經營之負責人，並非岱新印公司之員工，無依勞動基準法或勞工退休金條例提繳及請領退休金之資格。退步言之，縱使原告2人及其配偶確實於岱新印公司擔任技術員、廠長(兼任董事)、經理(兼任監察人)等職，然原告2人及其配偶業於99年1月22日簽訂自願離職證明書(原處分A1卷第123-127頁、A2卷第124-127頁)敘明已辦理勞工保險退保登記，不具備領取退休金、資遣費之資格，並由岱新印公司以「已無勞工適用勞動基準法退休制度工作年資，且確實無積欠勞工舊制之退休金或資遣費」為由，檢附前述自願離職證明書及岱新印公司切結書，向臺南市政府勞工局申請註銷勞工退休金準備帳戶並領回餘額，經臺南市政府勞工局於101年10月29日南市勞條字第0000000000號函准專戶註銷，有上開臺南市政府函及110年9月13日南市勞條字第0000000000號函暨附件在卷(原處分A1卷第128-144頁)可證。基此，渠等既於岱新印公司解散清算前辦理退職，並與岱新印公司結清舊年資取得結清金，則渠等即已非岱新印公司員工，自不具備事後再向該公司請領退休金之權利。至於原告2人及其配偶雖持續取得岱新印公司委託中華郵政股份有限公司臺南郵局(下稱臺南郵局)辦理員工薪資存款合約所委發之款項，然經臺南郵局113年8月20日南營字第0000000000號函(本院卷2第193頁)陳明該委撥款項並無確實的名目，自難僅以臺南郵局與岱新印公司間之合約即認委發之款項為薪資所得；且原告2人及其配偶除未提出岱新印公司解散後仍持續任職於該公司之確切證明外，岱新印公司99年至108年之損益表匯總(原處分A1卷第198頁)亦未顯示解散後仍有薪資支出，參以岱新印公司98年度轉帳薪資所得(本院卷1第409、419、425頁)與扣繳所得給付清單明細(本院卷第1第477頁)並不相符等情，足認原告2人及其配偶非岱新印公司員工甚明。4、又岱新印公司雖為原告及其配偶均投保勞工保險，惟原告自96至99年間並無領自該公司之薪資，難謂其與岱新印公司間有勞動或僱傭之關係。至原告雖主張其等配偶郭○○、郭○○於離職前是擔任經理、廠長職務，領有96至98年公司之薪資，縱稱屬實，惟渠等既已於99年1月22日簽訂自願離職證明書敘明已辦理勞工保險退保登記，不具備領取退休金、資遣費之資格，詳如上述，自無事後再向岱新印公司請求退休金之權利。從而，岱新印公司於99年1月19日解散時，即無積欠渠等退休金，亦無額外支付退休金予渠等之正當理由及義務。5、另依行政院勞工委員會92年8月6日勞動一字第0920043912號函、94年7月26日勞動4字第0940041077號函及勞動部103年10月16日勞動福3字第1030136185號函可知，董事退休金應由公司與其另行約定(自願提撥或由事業單位依所得稅法第33條第1項規定提列退休準備金、退休金準備或退休基金)；另監察人因其職權行使之性質而不得提撥及請領公司退休金。原告配偶郭○○、郭○○並未提出自願提繳退休金證明或與岱新印公司間之約定退休方法，且岱新印公司98年12月20日召開勞工退休準備金監督委員會會議紀錄(原處分A1卷第141頁)已表明無積欠勞工舊制之退休金或資遣費，該公司之報表亦無提列(提撥)職工退休金準備或職工退休基金，足見原告配偶郭○○、郭○○2人亦無適用自願提繳請領退休金之情形。 (三)原告2人及其配偶108年度取自岱新印公司之所得應屬其他所 得，被告據以歸課原告108年度綜合所得總額並補徵稅額，尚無違誤。1、應適用的法令(1)行為時所得稅法第14條第1項第9類及第10類：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第九類：退職所得：凡個人領取之退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金及依勞工退休金條例規定辦理年金保險之保險給付等所得。但個人歷年自薪資收入中自行繳付之儲金或依勞工退休金條例規定提繳之年金保險費，於提繳年度已計入薪資收入課稅部分及其孳息，不在此限：一、一次領取總額在15萬元乘以退職服務年資之金額以下者，所得額為零。（二）超過15萬元乘以退職服務年資之金額，未達30萬元乘以退職服務年資之金額部分，以其半數為所得額。（三）超過30萬元乘以退職服務年資之金額部分，全數為所得額。退職服務年資之尾數未滿6個月者，以半年計，滿6個月者，以1年計。……第十類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。……。」(2)第15條第1項：「自中華民國103年1月1日起，納稅義務人、配偶及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有第14條第1項各類所得者，除納稅義務人與配偶分居，得各自依本法規定辦理結算申報及計算稅額外，應由納稅義務人合併申報及計算稅額。納稅義務人主體一經選定，得於該申報年度結算申報期間屆滿之次日起算6個月內申請變更。」2、所謂退職所得，係指個人領取之退休金、資遣費、退職金、離職金、終身俸及非屬保險給付之養老金等所得。所謂「其他所得」，係以不屬於所得稅法第14條第1項前9類之所得而言，其項目包括：因買賣合約所收取之違約金、建設公司施工時，損害房屋所賠償之補償金、房屋拆除之租賃津貼補償金、因訴訟和解所取得之和解補償金、直銷事業所發給各種補助費等等(最高行政法院101年度判字第646號判決意旨參照)。3、查，岱新印公司108年2月20日清算申報，原列報投資人清算分配(股利分配)合計48,042,073元(原處分A1卷第164頁)，嗣於同年8月16日更正增列清算費用－退休金25,465,000元，將投資人清算分配(股利分配)更正為22,556,590元(48,042,073元－25,465,000元)，經被告函請岱新印公司說明並提示相關證明文件，惟該公司未提供給付原因、計算方式等證明文件供核，經被告以給付退休金對象為董、監事及股東而無其他員工，難認給付性質為退休金費用，遂依給付事實轉正核認為清算費用-其他費用，並將99年度營所稅清算申報更正核定通知書暨調整法令及依據說明書，於111年8月19日送達，岱新印公司未申請復查而告確定在案，有岱新印公司更正申請書、99年度營所稅清算申報更正核定通知書暨調整法令及依據說明書及送達證書在卷(原處分A1卷第205、231-232、233頁)可參，是岱新印公司給付予原告2人及其配偶之所得已非屬該公司之退休金給付，即非所得稅法第14條第1項第9類之退職所得；又岱新印公司、原告2人及其配偶等均未能說明上開給付之性質，僅提出退休金收據及支票，是被告依法核認為原告2人及其配偶之其他收入，並歸課核定原告楊○○當年度綜合所得總額9,010,084元，應補稅額2,259,283元；原告原告王○○當年度綜合所得總額8,680,284元，應補稅額2,267,532元，並無違誤。4、至於原告主張岱新印公司解散時無力給付員工鉅額的退休金，遂與股東員工、擔任董監事員工協商，先行簽署「自願離職證明書」，待出售土地、廠房後再行補發員工離職金、退休金云云。惟查，原告2人及其配偶非岱新印公司員工，且岱新印公司迄未能說明給付原告及其配偶款項之性質、給付依據及計算方式，已如前述，況原告2人及其配偶擔任職位不同，薪資亦有所差異，縱然年資相同，亦不可能請領相同金額之退休金，然岱新印公司給付渠等4人之金額卻均為4,288,000元，顯非依其年資給付之退休金，原告前述主張，核不足採。 六、綜上所述，原處分(含復查決定)並無違誤，訴願決定遞予維 持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併此說明。 七、結論︰原告之訴無理由。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　13　　日 審判長法官 李　協　明 法官 孫　奇　芳 法官 邱　政　強 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　13　　日 書記官　黃　玉　幸