報關業設置管理辦法

臺北高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第一庭 112年度訴更一字第16號 114年2月13日辯論終結 原 告 婕航國際報關有限公司 代 表 人 方惟琮（董事） 訴訟代理人 黃碧芬 律師 複 代理人 莊勝榮 律師 被 告 財政部關務署臺北關 代 表 人 黃漢銘（關務長） 訴訟代理人 黃博翔 羅心妤 上列當事人間報關業設置管理辦法事件，原告不服財政部中華民 國109年5月19日台財法字第10913915570號、台財法字第1091391 5580號訴願決定，提起行政訴訟，由本院109年度訴字第664號判 決，經最高行政法院110年度上字第233號判決廢棄，發回本院更 為審理，本院判決如下： 　　主　　　文 原告之訴駁回。 第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 一、程序事項：本件原告起訴後，被告代表人由陳長庚先後變更 為陳世鋒、方國賢、趙台安及黃漢銘，茲據被告現任代表人具狀聲明承受訴訟（發回卷第71頁、更審卷第33、153、243頁），核無不合，應予准許。 二、事實概要：原告為報關業者，於民國106年3月至10月間分別 以納稅義務人余○○及黃○○之名義，向被告報運進口快遞貨物160筆及132筆，共計292筆（下稱系爭貨物，詳附表一及附表二）。經財政部北區國稅局中和稽徵所（下稱中和稽徵所）於107年9月6日通報余○○及黃○○均表示未曾委託進口，疑遭冒名報關情事，認原告涉有冒用進口人名義報關情事，依關稅法第84條第1項及行為時（即108年5月8日）報關業設置管理辦法第39條第2項規定，分別以109年2月5日108年第10807541號（160筆部分）及第10807540號（132筆部分）處分書，按每筆簡易申報單各處新臺幣（下同）10,000元罰鍰，總計2,920,000元（下合稱原處分）。原告不服原處分，提起訴願，均遭訴願決定駁回，原告仍不服，提起行政訴訟，經本院109年度訴字第664號判決（下稱前審判決）訴願決定及原處分均撤銷，被告不服，提起上訴，經最高行政法院110年度上字第233號判決（下稱發回判決）前審判決廢棄，發回本院更為審理。 三、原告主張略以： (一)報關業設置管理辦法第39條第2項乃報關業冒用進出口人名 義申報，偽造、變造委任書等情形，其中第12條、第34條及空運快遞貨物通關辦法均無逐件具備委任書之規定。行為時報關業設置管理辦法不合理且違反母法關稅法，所以才修正，應適用從新原則。本件余○○及黃○○均有個案委任書，且曾以公司名義委託大陸地區欣建國際物流有限公司(下稱欣建公司)運貨來臺，欣建公司將委任書交予原告公司，為複委任，並無冒用他人名義進口，臺灣桃園地方檢察署(下稱桃園地檢)業不起訴處分確定，並無冒用他人名義進口情事。 (二)106年臺灣對大陸課徵反傾銷稅，稅率約43.46％，113年取消 ，如以海運，當時沒有臺北港海運快遞，只能由基隆港、高雄港進口，均需課徵反傾銷稅。余○○及黃○○以個人名義進口貨物，填具不實訪談紀錄，規避反傾銷稅、營利事業所得稅及營業稅，以空運快遞個人名義進口，有2,000元以下免稅及抽驗到才課稅的好處。余○○及黃○○雖稱106年公司收起來，但渠等曾以公司名義委託欣建公司運貨，為何於106年開始以個人名義並選擇以空運方式進口？ (三)余○○及黃○○既委託欣建公司運貨，自然概括授權其使用委任 書，豈可能不同意影印委任書。欣建公司發現屬於余○○的貨物予以更正，符合其利益，原告遵照欣建公司指示更正並繳手續費每筆100元，並無違法。況余○○也證稱一份委任書可以用好幾次，不是每一次進口都寫委任書等語，業主所提供者均為影本，而欣建公司複委任原告辦理報關，並將業主身分證及委託書影本交付原告，符合「一條龍服務」常情及貨運慣例，縱使電腦登載有誤予以更正，亦符合授權意旨。 (四)報關業設置管理辦法第39條旨在避免仿冒，而非需具備逐張 委任書。本件爭點為有無委任及複委任之事實，如有委任，難認有冒用他人名義情事，何況逐件出具委任書制已廢除。欣建公司李文強稱有出貨給吳○○、余○○及黃○○等人，若要求每次委任，客人不會配合，貨沒到怎會付錢、付清關費及稅金等語，堪認本件貨運報關即為一條龍服務，1張委任書可重複影印運多筆貨來臺，便利業主、報關行及運貨公司，且貨到才付運費、報關費及稅捐。 (五)快遞通關業者同時是航空貨運承攬業者，故貨物通關行為視 為單一行為，余○○之160筆貨物為1個納稅義務人，黃○○132筆貨物也是。被告每筆罰1萬元，共計292萬元，違反單一行為單一法益單一處罰原則。現行關稅法第84條第3項規定違反第22條處2,000元以上5,000元以下罰鍰，原規定為1萬元以上3萬元以下，若認本件有應處罰情形，也應從新從輕。本件與本院107年度簡上字第55號判決之情形相同，即關稅法第84條較報關業設置管理辦法第39條處罰為輕，被告卻選擇後者較重的處罰，不但牴觸母法且裁量錯誤。 (六)原告並無冒用進出口人名義辦理報關，余○○及黃○○之身分證 影本，顯然是欣建公司轉交，且原告可提出系爭貨物繳稅證明，足認渠2人委任報關為真。原告僅是報關公司，冒用名義報關並無利益，若無受渠等委任，原告豈會幫忙報稅並繳納稅費。原告和欣建公司合作很久，如果不是欣建公司委託，原告怎會平白無故幫余○○及黃○○報關進口。曾兆銘陳稱是欣建公司找報關公司，提領貨物回倉庫，整理欣建公司的貨物後，派件公司會來拿貨，欣建公司很少反應臺灣貨主沒有收到貨等語，可見臺灣貨主委託欣建公司後，不用再找清關和派件公司，採一條龍服務。余○○的公司在中和，曾兆銘說有送到中和，和余○○公司地址吻合，且進口快遞貨物簡易申報單上的收件人和納稅義務人也有中和地址。余○○委任書地址在三重，公司地址在中和，如果不是余○○提供，怎麼會有這個地址，其他少數地址應該是余○○的客戶，不然原告怎麼會知道。余○○證稱100-105年提供身分證影本是謊話，因為當時她的公司還在，用不到個人身分證。其承認106年停業後有個人名義委託書，顯然公司停業後，仍以個人名義進口，並證稱有在淘寶買東西，委託欣建公司送到臺灣等情，應屬合理。復由黃○○證稱可知其有委託欣建公司進口，由欣建公司找原告報關和送貨行送貨，且其有支付欣建公司所有費用及稅捐，由原告向欣建公司請款。黃○○如沒委託欣建公司，欣建公司何需付費請原告報關和送貨。其並不否認簽個人委託書，證明公司收掉後，仍有以個人名義進口之情。余○○及黃○○如承認進貨，則須補繳稅捐及遭罰鍰，有極盡說謊之可能，因此，被告提出之訪談紀錄不得作為渠等未進貨之證據。 (七)並聲明：訴願決定、原處分均撤銷。 四、被告答辯略以： (一)原告在106年3月至10月間以余○○名義向被告報運進口快遞貨 物160筆，其中149筆是以事後補具的余○○委任書影本，加蓋原告報關章，並附上事後填寫的報單號碼清單。但因該委任書是單次委任，而非長期委任，且貨物進口期間長達數月，應該逐案提供委任書並填寫報單號碼，因此該委任書的真實性有疑慮。此外，委任書附上的報單號碼清單只有原告的騎縫章，無法證明余○○知情。另外11筆是以余○○身分證字號申報，原告事後以電腦誤繕為由，補具申請表和委任書影本，將納稅義務人姓名修改為余○○，但同樣無法證明余○○知情。 (二)原告在106年7月至10月間以黃○○名義報運進口快遞貨物132 筆，事後才補上黃○○的委任書影本，並附上132筆報單號碼清單。但該委任書屬個案委任，並非長期委任，且貨物進口期間長達數月，應該逐案提供委任書並填寫報單號碼，因此委任書的真實性有疑慮。此外，委任書附上的報單號碼清單也只有原告的騎縫章，無法證明黃○○知情。原告承認委任書是欣建公司提供的，而非來自黃○○本人，應該在報關前查證。余○○和黃○○都聲明沒有委託原告報關。余○○表示106年1月後就沒再委託原告；黃○○則表示106年3月就停止和原告合作，且132筆貨物遍布全臺，並非他所購買。因此，原告、余○○及黃○○之間沒有實質的委任關係，該委任書不能算是合法有效的報關文件。 (三)雖然原告主張已將貨物全數交付給余○○及黃○○，但沒有提供 任何收貨證明文件，余○○及黃○○也否認有簽收貨物。至原告提到持有報稅資料，實際上進口快遞貨物採簡易申報，是由快遞業者線上代繳稅費，貨物出倉後會發給快遞業者繳納證明，再由業者向納稅義務人收款，所以原告以此主張有受委託報關，有所誤解。 (四)報關業設置管理辦法第39條第2項規定，報關業者應確實受 有合法委任並向海關誠實申報，這是海關確保國課和邊境管制的重要前提。良好的通關環境需要報關業者配合提供真實文件，以利海關追查貨物流向、查核逃漏稅捐等。每一份報單的納稅義務人身分都是重要的風險指標，因此報關業者有誠實申報的義務。為避免不肖業者冒名申報，每一報單都需要獨立評價，只要違反一次就應該處罰一次。原告申報了292筆簡易申報單，就代表有292次申報行為，每次都違反了誠實申報的義務，也冒用了納稅義務人名義。根據行政罰法第25條規定，數行為違反同一義務，應該按次分別處罰，因此每筆報單分別處罰符合比例原則。 (五)原告是專業快遞報關業者，應在受委託報關時，事先取得進 口人的委託授權並確實審核文件，才能向海關申報。如果沒有收貨人資料或不知道資料真假，也應該在報關前主動查明。但原告沒有仔細檢查，就直接用國外承攬業者提供的委任書影本報關，才會發生冒用進口人名義的違規行為，原告確實有過失。 (六)被告已就「原告是否受余○○及黃○○委託報運進口」之事實， 提出余○○及黃○○之聲明及刑事偵查資料以證原告並未受委託，原告未能提出相關事證，以證原告確受委任，故原告冒名報關之事實，應可認定。 (七)並聲明：原告之訴駁回。 五、前揭事實概要欄所載，除後述爭點外，為兩造所不爭執，並 有余○○之聲明書、107年6月28日談話記錄暨全國進口報單總細項資料（更審卷第272-276、105-110頁）、黃○○之聲明書、107年7月13日談話記錄暨全國進口報單總細項資料（更審卷第277-281、99-104頁）、原告代表人之詢問筆錄（原處分卷1第79-100頁）、被告107年9月21日北普竹字第1071039033號函（原處分卷1第18-29頁）、原告提供之余○○個案委任書、身分證影本、連線進/出口報單更正申請書暨個案委任書（原處分卷1第30-73頁）、原告提供之黃○○個案委任書、身分證影本（原處分卷1第74-77頁）、原處分（原處分卷1第1-17頁）、訴願決定（原處分卷1第105-119頁）附卷足憑，並經本院調取桃園地檢108年度偵字第15607、12579、11921號卷(下稱15607號、12579號、11921號偵卷)，核閱屬實，應可認定。本件爭執事項厥為：㈠被告認定原告於106年3月至10月間冒用進口人名義報運系爭貨物進口，有無違誤？㈡原處分就原告之違章行為論以數行為，按每筆簡易申報單分別裁罰，有無裁量瑕疵之違法？有無違反比例原則？ 六、本院之判斷 (一)本件應適用之法令： 　1.本件行為發生於106年3月至10月間，原處分作成於109年2月 5日，迄本件行政救濟期間所應適用之法令均有局部修正，依行政罰法第5條規定：「行為後法律或自治條例有變更者，適用裁處時之法律或自治條例。但裁處前之法律或自治條例有利於受處罰者，適用最有利於受處罰者之規定。」而經比較裁罰依據之關稅法第84條之裁罰種類及額度，於修正前後並無改變，即無裁處前之法律較為有利之情形，本件即應適用裁處時之法律，先予敘明。 　2.關稅法第22條第1項、第3項規定：「（第1項）貨物應辦之 報關、納稅等手續，得委託報關業者辦理；……（第3項）報關業者之最低資本額、負責人、經理人與專責報關人員應具備之資格、條件、職責、許可之申請程序、登記與變更、證照之申請、換發、廢止、辦理報關業務及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」第27條第1項及第2項規定：「（第1項）為加速通關，快遞貨物、郵包物品得於特定場所辦理通關。（第2項）前項辦理快遞貨物通關場所之設置條件、地點、快遞貨物之種類、業者資格、貨物態樣、貨物識別、貨物申報、理貨、通關程序及其他應遵行事項之辦法，由財政部定之。」第84條第1項規定：「報關業者違反第22條第3項所定辦法中有關變更登記、證照申請、換發或辦理報關業務之規定者，海關得予以警告並限期改正或處新臺幣6千元以上3萬元以下罰鍰；並得按次處罰；處罰3次仍未完成改正或違規情節重大者，得停止6個月以下之報關業務或廢止報關業務證照。」第98條規定：「關稅納稅義務人或貨物輸出人及其關係人對於與進出口貨物有關之紀錄、文件、會計帳簿及相關電腦檔案或資料庫等資料，應自進出口貨物放行之翌日起，保存5年。」 　3.財政部依關稅法第22條第3項授權所訂之報關業設置管理辦 法第2條第1項規定：「本辦法所稱之報關業，指經營受託辦理進、出口貨物報關納稅等業務之營利事業。」第12條規定：「（第1項）報關業受進出口人之委任辦理報關，應檢具委任書；其受固定進出口人長期委任者，得先檢具委任書，由海關登錄，經登錄後，得於報單或轉運申請書等單證上填載海關登錄字號，以替代逐件出具委任書。（第2項）前項委任書應依海關規定之格式辦理，報關業應切實核對其所載之內容，並自行妥為保存。於保存期間內，海關得隨時要求其提示或查核。報關業不能提示或查無委任書或委任書內容不實者，應依相關法令規定辦理。……」第15條規定：「（第1項）依貨物查驗或文件審核通關方式處理之貨物，報關業向海關遞送進出口報單後應自行保留報單副本及其他有關文件或其電腦檔案，並依關稅法規定之期限妥為保管，於保管期間，海關得隨時查核或調閱。（第2項）依免審免驗通關方式處理之貨物，或前項貨物放行前，海關未透過電腦連線或電子資料傳輸方式通知報關業補送備供查核之有關文件，而逕予通知繳稅、放行者，其書面報單及其他有關文件或其電腦檔案，由報關業依下列規定之期限妥為保管，海關於必要時得要求其補送或前往查核：一、受託辦理進出口貨物連線申報所依據之報關有關文件：自貨物放行之翌日起1年。二、書面報單及自有報關文件或其電腦檔案：依關稅法規定之期限。（第3項）前2項非以電腦連線或電子資料傳輸方式辦理通關之報單應蓋報關業印章及負責人或授權掌理報關業務之經理人印章。」第34條規定：「報關業違反……第12條………規定者，海關得依關稅法第84條第1項規定，視其情節輕重，予以警告並限期改正或處新臺幣6千元以上3萬元以下罰鍰；並得按次處罰；……。」第39條第2項規定：「報關業辦理報關有冒用進出口人名義申報、偽造、變造委任書、詐欺或其他不法情事者，海關得依關稅法第84條第1項規定，予以警告並限期改正或處新臺幣1萬元以上3萬元以下罰鍰；並得按次處罰；……。」 　4.財政部據關稅法第27條第2項授權訂定之空運快遞貨物通關 辦法第11條第1項規定：「快遞貨物進出口應以電腦連線方式透過通關網路向海關申報。」行為時第17條規定：「（第1項）進口快遞貨物之收貨人、提貨單或貨物持有人及出口快遞貨物之輸出人，委託報關業者辦理報關手續者，報關時應檢附委託書。但有下列情事之一者，不在此限：一、以傳真文件代替委託書原本，傳真文件經受託人認證者，免附委託書原本。二、長期委託兼營報關業之快遞業者報運貨物，得以常年委任或線上申辦方式辦理。三、第11條第2項進口文件及低價類快遞貨物，經報關業者具結，於貨物放行後取得納稅義務人承認之委任文件。（第2項）前項應檢附之委託書，報關業者得向海關申請免逐案檢附，由其自行編號裝訂成冊，妥善保管6個月，以供海關隨時查核。（第3項）進出口快遞貨物涉有虛報情事，如報關業者無法證明其確受委託報關者，應由報關業者負虛報責任。」 　5.準此，報關業受進出口人之委任辦理報關，除受固定進出口 人長期委任者，經先檢具委任書，由海關登錄者外，原則上應逐筆出具委任書，並依法定格式填寫後保存之。其目的在課予報關業者在報關程序中或結束（例如空運快遞簡易通關完成）後，於必要時有提供委任書證明其與申報之納稅義務人委任關係存在之義務，以避免不肖報關業者或進口人虛捏人頭或冒用他人名義申報。如有違反報關業設置管理辦法第12條規定者，即依關稅法第84條第1項予以裁罰（同辦法第34條規定參照）。另同辦法第39條第2項前段規定，報關業辦理報關有冒用進出口人名義申報、偽造、變造委任書、詐欺或其他不法情事者，其情節已較前述已獲委任授權而單純未履行填寫、保存委任書之違章情節為重，規定得依關稅法第84條第1項予以裁罰之金額，為1萬元以上3萬元以下，較關稅法第84條第1項所定罰鍰之下限6,000元為高，即係考量其違章情節較為嚴重，而以此授權命令訂定下限為1萬元，核在母法即關稅法第84條之處罰種類及上下限範圍內，並無逾越，是綜合比較報關業設置管理辦法第四章各條規定之違章型態及裁罰標準，寓有裁量基準之意義，尚於比例原則無違，基於行政自我拘束原則，被告自應遵循。且前揭授權命令之內容，均在實現母法之立法意旨，亦未逾越授權範圍，均得予以適用。6.又行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」第25條規定：「數行為違反同一或不同行政法上義務之規定者，分別處罰之。」行政罰制度上設計「行為個數」概念之主要目的，在以此作為法律效果之依據，即依行為個數決定為一個處罰或數個處罰；所謂一行為，包括「自然一行為」與「法律上一行為」；所謂數行為，則指同一行為人多次違反同一行政法上義務規定，或違反數個不同行政法上義務規定，其行為不構成「自然一行為」或「法律上一行為」者而言。是以，違反行政法上義務之行為究為「一行為」或「數行為」，並非單以自然行為之外觀觀察，應視個案具體情節，就各該行政法規之立法意旨、違規行為侵害之法益、社會通念或專業倫理等因素綜合考量後作成判斷。關於進口貨物通關，海關係採取風險管理機制，以「實名貨主」與「進口貨物種類」相結合後，呈現之「人貨資訊組合」為據，建立篩選審查機制，進行違規進口貨物之風險控管；一筆單一簡易申報單之提出，對海關而言，即有一次對應審查職務義務之形成。報關業者每次未依規定取得納稅義務人出具之委任書即行申報之行政違章行為，即會破壞海關正確審查該進口貨物合法性之審查機制，而具可責性，因此構成單一違章行為（最高行政法院109年度判字第234號判決意旨參照）。 　7.受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為廢棄 理由之法律上判斷為其判決基礎，行政訴訟法第260條第3項定有明文。本件為最高行政法院發回更審之案件，本院在此個案中，自應受最高行政法院發回判決所表示個案法律意見之拘束，並依其提示之法律意見，據為本件判決之基礎。本件發回意旨略以：被告於原審即答辯原告經通知而提出之余○○委任書，係影本併附本件之149筆報單號碼清單，報單號碼一欄所載「如附件所示共149筆報單」為事後填寫；其餘11筆簡易申報單原以余○○身分證字號申報，尚經原告事後補具連線進出口報單更正申請表併附余○○委任書，以電腦誤繕為由，將11筆報單之納稅義務人姓名均修改為余○○，惟該委任書亦屬影本加蓋原告之報關章，報單號碼亦均為事後填寫；另補具之黃○○委任書亦屬影本等節，倘被告主張為真，則縱認定證人余○○、黃○○之證詞不可採信，難以證明原告有冒名辦理進口貨物之情事，然依被告上開主張，原告即似未履行報關業設置管理辦法第12條所要求之逐件備具委任書之義務，而已該當同辦法第34條之違章責任，而應由被告另為裁罰。又原告訴訟代理人尚且於原審109年8月4日準備程序中自陳「委任書只有一張是概括委任，是讓大家方便行事」等語，則原告是否以該1張委任書一再影印，並辦理更正11筆報單之納稅義務人為余○○？而依原處分卷1所附前揭更正申請書所示日期，此一更正乃在107年10月5日提出，斯時已在中和稽徵所107年9月6日檢附黃、余2人指陳被人冒名進口之筆錄，函請被告辦理之後，則原告申請更正納稅義務人為余○○一節，是否係得余○○同意辦理？其中如涉及不法，則似也該當同辦法第39條第2項裁罰要件所指之「報關業辦理報關有…其他不法情事者」，而屬原處分所及範圍之可能。以上未明之各節，攸關原處分之合法性，應命原告逐一說明其於辦理系爭貨物之292筆進口報關事項，如何履行報關業設置管理辦法第12條所要求之逐件備具委任書之義務，及其如何發現納稅義務人申報錯誤，又如何獲得同意而辦理更正為余○○？以查明原告之違章事實，究應以同辦法第34條或第39條第2項之違章責任予以裁罰，並應予論處之違章行為數如何？又原告如獲余○○、黃○○之委任，則其依法備置渠2人之委任書應無困難，乃原告關於委任書之提出及使用既已有前述似屬違法之情事，再以黃、余2人供證渠等乃遭原告冒用名義一節為不可採之推論，即非無再予探查之必要。黃、余2人既提出告訴而有所指陳，非不得調閱偵查卷證資料，再為究明黃、余2人於偵查中有何指訴，可否採酌？又該案有無聲請再議及其結果如何？另本件係緣於中和稽徵所之函送，亦非不得促請該所說明所稽查之事項為何，與本件有何關係？藉以佐證黃、余2人於本件之指證是否關係其個人之利害而有失真之情。 (二)本院依前揭發回意旨調查，原處分之事實認定核無違誤： 1.原告為報關業者，於106年3月至10月間分別以納稅義務人余○○及黃○○之名義，向被告報運進口快遞貨物160筆及132筆，財政部北區國稅局於107年5月21日以其2人用個人名義大量進口，涉嫌逃漏稅捐，函請中和稽徵所調查，余○○於107年6月28日調查時表示：伊於106年僅在淘寶網路購買服飾及日常用品供生活使用，以本人為收貨人及新北市○○區○○街住家為收貨地址，並未販售，不清楚系爭貨物為何以伊名義寄貨等語；黃○○於107年7月13日亦表示：伊於106年並無進口任何貨物，伊居住於新北市○○區○○路○段，之前商號在臺北市○○區○○路○○○-○號，嗣遷至○○○號，不認識送貨地址，不清楚系爭貨物為何以伊名義寄貨等語(更審卷第97-111頁)，顯示余、黃2人疑有遭冒用名義報關情事。2.嗣經中和稽徵所於107年9月6日通報被告，被告於107年9月21日函請原告提出系爭貨物納稅義務人簽署之委任書及身分證影本、商業發票等件(11921號偵卷1第25頁，原處分卷1第22-29頁)。原告始提出余○○之個案委任書，係影本併附本件之149筆報單號碼清單，所載「如附件所示共149筆報單」等字為事後填寫（原處分卷1附件3）；其餘11筆簡易申報單原以余○○身分證字號申報，也係事後補具連線進/出口報單更正申請表併附余○○委任書，以電腦誤繕為由，將附表一11筆報單之納稅義務人姓名均修改為余○○，惟該委任書亦屬影本加蓋原告之報關章，其上之報單號碼亦均為事後填寫（原處分卷1附件4）；另事後補具之黃○○個案委任書亦屬影本（原處分卷1附件5）等節，並經被告陳明在卷(前審卷第104-105頁)，為原告所不爭，應堪認定。然依前述，上開委任書為個案委任，而非屬長期委任經申請登錄有案者，自應逐件提出委任書，惟原告未逐件出具委任書，待被告通知始補提，依前開149筆報單號碼清單及所附黃○○個案委任書之清單以觀，僅蓋有原告之騎縫章，難認余○○及黃○○知悉該清單所運送及申報之內容，而前開11筆更正申請書所示日期，原告係在107年10月5日申請並提出，斯時已在中和稽徵所107年9月6日檢附余、黃2人指陳被人冒名進口之筆錄，函請被告辦理之後，則原告申請更正納稅義務人為余○○一節，也難認係經余○○同意辦理，況其2人前後多次均一致證稱係遭冒用名義運送報關等情（詳下述）。衡情，原告如獲余○○、黃○○之委任，則依法備置渠2人之委任書應無困難，惟被告於107年11月14日通知原告陳述意見，原告代表人於107年12月7日卻稱：伊公司不會在連線申報前，事先與納稅義務人聯繫，納税義務人身分證資料及委任書係欣建公司提供，無法提供運送單等語(11921號偵卷1第136頁、原處分卷1第79-86頁)，原告迄今均未能提出合法有效之委任書或其他事證證明原告與渠2人間有委任關係存在，足認原告未履行報關業設置管理辦法第12條所要求之逐件備具委任書之義務，該當同辦法第34條之違章責任(此並經被告於審判中為理由追補，更審卷第265頁)，且無法證明確受余○○及黃○○二人委託報關情事，自應由原告負空運快遞貨物通關辦法第17條第3項之虛報責任。 　3.況被告於107年11月15日、22日請余○○答覆並陳述意見，其 於107年11月16日出具聲明書聲明附表一之衣、鞋等貨物無進口事實，並於同年月26日仍表示：伊非系爭貨物貨主，94年至105年間任公司負責人，曾委任原告進口快遞貨物，106年1月公司停業後，未委任任何報關行或快遞業報關及提供委任書、身分證影本等文件，也未有人向伊收取報關、遞送費用、代繳進口稅費等語(11921號偵卷1第30-55頁，卷2第130-132頁)，核與其提出之財政部北區國稅局同意於106年1月23日起至107年1月22日止、107年1月23日起至108年1月22日止、108年1月23日起至109年1月22日止，准許其申請暫停營業等函文相符（11921號偵卷1第97-100頁）。被告於107年11月15日、22日請黃○○答覆並陳述意見，其於107年12月5日也出具聲明書聲明附表二衣、盒、鞋等貨物無進口事實，並於同日仍表示：伊非系爭貨物貨主，曾於106年間在淘寶、阿里巴巴購買商品，所買的玩具，係由大陸地區欣建公司運貨，有提供身分證及委託書，嗣有出貨糾紛，於106年4至6月間停止委託，只要非寄至臺北市○○區○○路○○○號者，均非本人貨品，未有人向伊收取報關、遞送費用、代繳進口稅費等語(12579號偵卷1第30-40頁)。 　4.余○○於本院前審到庭仍結證稱：伊沒有報運系爭貨物進口， 伊於105年間任永澤鑫有限公司負責人，曾委任欣建公司及原告進口貨物及報關，從大陸進口鞋子來臺販售，填載簽好伊姓名、統一編號及三重市重新路公司地址、未有報單號碼及日期之個案委任書與身分證是伊於100年至105年間提供的，當時寫一次委託書可以用多次，是一條龍服務，用公司名義報關，所出具的個案委任書都是寫三重市重新路地址，伊公司於106年1月停業後，未委任原告申報貨物進口，僅有在淘寶網站買一些自己的東西，並沒有收到系爭貨物，伊不是收貨人，不會以○○區○○街地址報關，其他收貨地址均與伊無關，也未付錢，原告未提出伊簽收的單據，原告提出本件個案委任書所載「如附件所示共149筆報單」，及連線進/出口報單更正申請表併附余○○委任書，伊均不知情等語（前審卷第195-202、291-294頁），並有原告提出余○○以新北市○○區○○路○段○○○巷○號○○樓之○地址出具之空白委任書及其身分證上住址新北市○○區○○街○○○巷○號○樓（前審卷第45、49頁）在卷可參，核與為永澤鑫公司網路刊登地址相符（11921號偵卷2第139頁）。復觀諸進口快遞貨物簡易申報單（11921號偵卷1第111-147頁、卷2第1-123頁），收貨人地址僅有記載TAIPEI TAIWAN、新北市○○區○○○號、新北市○○區○○○○○巷○號之不完全地址者，也有臺南市文賢路、臺北縣永和市厚德街、彰化縣員林鎮、新北市土城區明德路一段、臺北市金華街、臺北縣樹林市中山路二段、北縣永和市竹林路、北市士林區天母東路、北市內湖區南京東路六段、臺北市板橋市化德街、臺北縣永和市四維街、臺南市南區新孝路、臺北市北投區尊賢街、臺北市大同區敦煌路、桃園市平鎮區廣德街、臺北市永吉路、臺北縣三重市光興街、臺北市大安區基隆二段、臺北縣新店市吉安街、臺中市北屯區景賢路、新北市永和區得和路、高雄縣林園鄉沿海路一段、臺北市玉成街、臺北市中山區龍江路、新北市三重區頂崁街、臺北縣汐止區橫科路、臺北市萬華區大理街、臺北市南港區研究院路二段、新北市中和區南山路與中山路三段、臺中市西區五權一街、臺北縣中和區水源路、新北市樹林區光明街、臺北市松山區八德路四段、花蓮縣花蓮市介壽二街、新北市三重區中華路、臺北縣新店市華城二路、高雄市鳳山區凱旋路、臺北市大同區太原路、臺中市大雅區學府路、東區東英十三街與烏日區三榮路一段、臺北縣永和市豫溪街等，足徵余○○前揭所證並非子虛。 　5.黃○○於本院前審到庭仍結證稱：伊在五分埔幫人批發、採購 衣服，曾進口汕頭的兒童玩具及服飾，委由欣建公司全包運送，填載簽好伊姓名、統一編號及○○區○○路○○○號○樓地址、未有報單號碼及日期之個案委任書與身分證是提供予欣建公司，只要第1次寫1張就好，伊106年3月停止跟欣建公司合作，伊於警局有說欣建公司的小姐說老闆在亂搞，系爭貨物的收貨人地址有屏東、高雄及基隆，很多沒看過，伊進的貨物只會送五分埔，但系爭貨物包括女生內衣、保溫瓶、鍋碗、收納盒等，非伊所進口，本件個案委任書下方原告的名字是後來才寫上的，伊寫的時候沒有原告名字在上面（前審卷第295-300頁），核與其於警詢中陳稱：伊與大陸欣建客服小姐聯絡過，她說該公司確實冒用伊名字寄貨等語相符（12579號卷1第181頁）。復觀諸進口快遞貨物簡易申報單（12579號偵卷1第48-179頁），其收貨地址確實遍布諸多縣市，堪認黃○○前揭所述也非子虛。 　6.佐以余○○與黃○○所營業務各不相同，均曾由欣建公司、原告 送貨及報關，而分別於106年1月、4至6月間停止與欣建公司、原告之合作後，竟相同指陳遭原告冒用名義報關之情，經前所認。復觀之上開進口快遞貨物簡易申報單，收貨人黃○○地址新北市○○區○○路○段○○巷○○號○樓（12579號偵卷1第48-80、82、85-90、93-104、116-121、127、150、162、176-178頁），竟也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第93頁）；收貨人黃○○地址新北市○○區○○街○○號（12579號偵卷1第81頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第101頁）；收貨人黃○○地址臺北縣○○市○○街○○號○樓（12579號偵卷1第84頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第8頁）；收貨人黃○○地址臺北縣○○區○○路○○巷○○之○號（12579號偵卷1第91、112、136、138、148頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第96、104頁）；收貨人黃○○地址新北市○○區○○路○段○○○巷○○弄○○號○樓（12579號偵卷1第107頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第15頁）；收貨人黃○○地址臺北市○○區○○○路○段○○○巷○○弄○○號○樓（12579號偵卷1第109、123頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第89頁）；收貨人黃○○地址臺北縣○○市○○街○○巷○號○樓之○（12579號偵卷1第110頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第66頁）；收貨人黃○○地址臺北縣○○區○○路○○○巷○○號（12579號偵卷1第114、152頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第87、97、121頁）；收貨人黃○○地址臺中市○區○○○○街○○號（12579號偵卷1第124、135、141頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第119頁）；收貨人黃○○地址高雄縣○○鄉○○路○段○○○巷○弄○○號（12579號偵卷1第129頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第80頁）；收貨人黃○○地址臺北市○○區○○○路○段○○○巷○號（12579號偵卷1第134頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第90頁）；收貨人黃○○地址臺北縣○○市○○路○段○○巷○號（12579號偵卷1第140、179頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第20、116頁）；收貨人黃○○地址臺北市○○街○○號（12579號偵卷1第142頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第81、110頁）；收貨人黃○○地址新北市○○區○○路○○○號○樓之○（12579號偵卷1第143頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第92頁）；收貨人黃○○地址臺中市○區○○○街○○號○樓（12579號偵卷1第144頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第95頁）；收貨人黃○○地址彰化縣○○鎮○○路○段○○○巷○號（12579號偵卷1第145頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第94頁）；收貨人黃○○地址臺北縣○○市○○○路○○號（12579號偵卷1第147、168頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第111頁）；收貨人黃○○地址臺中市○○區○○路○段○○○號○○樓之○（12579號偵卷1第130、153頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第122頁）；收貨人黃○○地址臺北市○○區○○○路○○○巷○弄○號○樓（12579號偵卷1第157頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第36、98、108、114頁）；收貨人黃○○地址臺北市○○區○○○段○○○號○樓（12579號偵卷1第169、171頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第77頁）；收貨人黃○○地址桃園縣○○市○○街○○巷○○號（12579號偵卷1第170、172頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第60頁）；收貨人黃○○地址臺中市○○區○○路○○○巷○○號（12579號偵卷1第174頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第120頁）；收貨人黃○○地址臺北市○○區○○路○○○巷○號○樓（12579號偵卷1第175頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第118頁）；收貨人黃○○地址臺中市○○區○○路○○○號○樓（12579號偵卷1第128頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第78頁）；收貨人黃○○地址新北市○○區○○路○○○巷○○號○樓（12579號偵卷1第154頁），也作為余○○之收貨地址（11921號偵卷2第79頁），如非渠等遭他人冒用名義申報進口，豈可能收貨地點遍布全臺並高度重疊相同。另有納稅義務人吳○○，約於同一時期之106年7月至12月間，也指陳遭原告冒名報關情事，其所陳曾遭冒名報關之情節，亦與本件相同，經被告依關稅法第84條第1項及報關業設置管理辦法第39條第2項規定，按每筆報單裁處罰鍰1萬元，合計265萬元，原告循序提起救濟後，為本院以112年度訴更一字第27號判決認原告係冒用其名義報運進口而駁回原告之訴，業經本院調閱該事件卷宗核閱無訛。足徵余○○與黃○○所指遭冒用進口人名義報運進口情事，應屬實在，被告作成原處分以原告違反關稅法第84條第1項、報關業設置管理辦法第39條第2及同辦法第34條規定，從一重之同辦法第39條第2項論處罰鍰（更審卷第265頁），並無違誤。7.原告固以前詞主張並無冒用余○○及黃○○名義報運進口系爭貨物，欣建公司為一條龍服務，一份委任書可用好多次，並援引原告與欣建公司對話紀錄及海關進口快遞貨物稅費繳納證明為憑，主張余○○及黃○○如未收到貨，怎會付伊錢繳清稅費，證人曾兆銘表示欣建公司很少反應有臺灣的貨主未收到貨，其2人是為規避106年課徵之反傾銷稅及相關稅捐，才以個人名義委託欣建公司進口，渠等之委託書是欣建公司轉交。惟觀諸證人余○○及黃○○前後證述一致並於本院前審結證如前，要屬實在。且證人余○○及黃○○前所提供個案委任書影本至多僅能證明渠等曾委託欣建公司運送貨物進口臺灣，尚不足以證明本件系爭貨物亦係受其等委託運送，原告復未提出渠等簽收貨物及付款之資料，自無從依此為原告有利之認定。而系爭貨物之稅費依現行制度需先由快遞業者繳納完稅，貨物提領出倉後發給海關進口快遞貨物稅款繳納證明，再由快遞業者持向納稅義務人收款，經被告所陳明（前審卷第105-106頁），為原告所不爭，也無從作為原告確受余○○及黃○○委任報關之有利證明。此外，觀諸原告提供與欣建公司負責人李文強之對話紀錄載稱：「（原告：李董關於您2017年間，委託我臺灣幫您申報進口報關的客人名叫吳○○、黃○○、余○○這些人您有印象嗎？）有印象呀，他們都有出貨呀，怎麼了呢」「（原告：臺灣海關找他們問話問有沒有委託我清關，也不知海關怎麼問話的，您的客人全部否認有進口貨物一事。……）客人跟我談的就是把貨交到他們手上就好，至於我們怎麼處理報關派送客人是不用知道的，客人只管收到貨，我們也沒有必要跟客人說找哪家報關行申報。……如果沒有收到貨，客人早都跳腳了，貨沒到客人怎麼會付我錢來付您的清關費及代付稅金呢」「（原告：……我想跟法官請求傳喚您，您可以來臺灣幫我作證嗎？……客人當初是跟貴（公）司欣建接洽的我想他們對您公司一定有印象。）可以呀……如果有需要，我一定盡量配合，或以其他方法作證。也可以提供更多的和客人的溝通對話截圖。」（前審卷第279-285頁），惟經本院112年度訴更一字第27號事件，依其聲請傳喚證人李文強到庭作證，因證人李文強經合法通知未如期出庭，原告遂以大陸政策未明，無法無限期等待為由，而捨棄傳喚在案（該案更審卷第115頁），此並有本院送達證書在卷可按（該案更審卷第127至135頁），另經其再次透過通訊軟體向李文強確認是否留有系爭貨物相關之交易證明文件，據李文強答稱略以：「之前都有提供了很多的資料證據了呀。這些官司都過了這麼久了，當時的員工基本上都已經離職了，公司的電腦設備和手機也更換過。目前是提供不了更多的資料了。」等語，此有原告提供與李文強於112年10月17日微信對話紀錄截圖附卷可稽（更審卷第133至138頁），由此足認原告提供前開有關與欣建公司李文強間之對話紀錄，尚乏與系爭貨物相關之證明文件可資佐證，故其指稱余○○、黃○○各於106年1月及6月以後仍有委託欣建公司送貨，欣建公司再找原告報關進口貨物，並無冒用吳○○之名義云云，本院自難採信。至原告主張余○○、黃○○係規避大陸進口鞋產品之反傾銷稅云云，並提出財政部關務署新聞稿（更審卷第269頁），然系爭貨物進口種類並非僅有鞋類，尚有衣、鞋、盒等各種貨物，如前所述，原告此部分主張，也屬無據。 　8.末以，原告身為報關業者，於申報系爭貨物進口前，依前述 相關法令規定，本應先向欣建公司或余○○及黃○○確認個案委任書之真實性，並要求取得余○○及黃○○就各筆貨物逐一提出之委任書，如有長期委任需求，則應要求渠等出具長期委任書供其向海關登錄，始得免逐件出具委任書，且此等行為義務不論依行為時或現行報關業設置管理辦法及空運快遞貨物通關辦法均無修正變動，原告陳稱上開二法令規定已取消逐件提出委任書之規定云云，容有誤會。原告未循長期委任之程序取得委任書，亦未於受欣建公司委託辦理系爭貨物進口報關事宜時，依前述規定，要求逐件出具委任書，即逕以余○○及黃○○名義申報進口系爭貨物，對於因而發生冒用他人名義報關之違章情事，自有應注意、能注意而未注意之過失，是被告認定原告係因過失而冒用他人名義報運進口系爭貨物，因而依關稅法第84條第1項及報關業設置管理辦法第39條第2項規定，以原處分對原告按每筆報單裁處罰鍰1萬元，合計292萬元，於法並無不合。至原告所援引桃園地檢108年度偵字第15607號、第12579號及第11921號不起訴處分，僅係認定尚無充分證據足證原告負責人方惟琮確實知悉渠等人係遭冒名，難以遽認其有偽造文書之犯意，而不構成刑法第216條、第210條、第215條之罪名，此與本件渠等是否遭原告冒名報運系爭貨物進口，及原告就本件違章行為是否具備主觀可責性等爭點均屬無涉，亦無從執為對原告有利之論據，併此敘明。 (三)原處分就原告之違章行為論以數行為分別裁罰，核無裁量瑕 疵等違法： 　1.被告查得原告冒用余○○及黃○○名義進口附表所示快遞貨物分 別為160、132筆，揆諸前揭最高行政法院之判決意旨，可知一筆單一簡易申報單之提出，對海關而言，即有一次對應審查職務義務之形成。報關業者每次未依規定取得納稅義務人出具之委任書即行申報之行政違章行為，即會破壞海關正確審查該進口貨物合法性之審查機制，而具可責性，因此構成單一違章行為。被告因此將系爭292筆進口快遞貨物簡易申報單之申報認定為292次之違章行為，並就每一違章行為分別予以裁處，核與最高行政法院前揭判決意旨相符，原告主張本件違章行為屬單一行為造成單一法益侵害，僅能為單一處罰云云，難認可採。 　2.原告固以前揭情詞另主張原處分有裁量錯誤及裁量怠惰之違 法瑕疵等語，惟依關稅法第84條第1項及第22條第3項授權訂定之報關業設置管理辦法第39條第2項規定，對於報關業辦理報關有冒用進出口人名義申報者，除裁處罰鍰外，固授與海關得視情況對報關業者予以警告之權限，然並非不論個案案況，均應先對業者施予警告後始得裁罰，是被告答辯稱：原告長期從事航空貨運承攬、進出口貨物報關、國際貿易業，對於進出口報關相關法令自應瞭解並遵循，其違反法令規定，且本件違章行為分別為160、132筆，共292筆，情節重大，是依原告違規態樣、情節輕重、違章行為時間長短、所獲利益，依法就每一違章處罰鍰1萬元之裁罰等語，核其罰鍰裁處既係適用前揭經法律授權訂定之報關業設置管理辦法所定裁罰標準，且已審酌前揭原告違反行政法上義務行為應受責難程度及所生影響等行政罰法第18條第1項所定因素，復未逾法定裁量範圍，亦無與法律授權目的相違或出於不相關動機之裁量濫用，且無消極不行使裁量權之裁量怠惰情事，自難認原處分有何裁量瑕疵，或違反比例原則之情事。至關稅法第84條第3項規定裁罰之主體及違章行為分別為「專責報關人員」、「違反第22條第3項所定辦法中有關專責報關人員職責之規定者」，核與本件之案例事實無涉，於本件顯無適用之餘地，原告主張本件裁罰應適用於最有利於受處罰者之規定，被告應依關稅法第84條第3項規定為裁處方屬洽當，報關業設置管理辦法規定之罰鍰與母法有違云云，僅能認屬其一己主觀之法律見解，要無可採。 七、綜上所述，原告所訴各節，均無可採。被告以原告自106年3 月起至同年10月間冒用進口人名義報運進口系爭貨物共計292筆，依關稅法第84條第1項及報關業設置管理辦法第39條第2項規定，按每筆簡易申報單分別處罰鍰1萬元，共計292萬元，於法並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞訴請撤銷原處分及訴願決定，為無理由，應予駁回。 八、本件事證已臻明確，兩造之其餘攻擊防禦及陳述，經本院詳 加審究，或與本件之爭執無涉，或對本件判決之結果不生影響，爰不逐一論述，附此指明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項 前段，判決如主文。　　　　 中　　華　　民　　國　　114 　年　　3 　　月　　6 　　日 　　　　　　　　　　　　 　　　審判長法　官 蕭忠仁 　　　　　　　　　　　　 　　　　　　法　官 吳坤芳 　　　　　　　　　　　　 　　　　　　法　官 羅月君 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　114 　年　　3 　　月　　6 　　日 書記官　陳又慈