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營業稅罰鍰

最高行政法院裁定 113年度聲再字第600號聲請人詮達保險代理人有限公司佑達保險經紀人有限公司共同代表人謝明星上列聲請人因與相對人財政部中區國稅局間營業稅罰鍰事件，對於中華民國112年10月31日本院112年度聲再字第665號裁定，聲請再審，本院裁定如下：　　主文一、再審之聲請駁回。二、再審訴訟費用由聲請人負擔。　　理由一、按「再審之訴自判決確定時起，如已逾5年者，不得提起。但以第273條第1項第5款、第6款或第12款情形為再審事由者，不在此限。」「對於再審確定判決不服，復提起再審之訴者，前項所定期間，自原判決確定時起算。但再審之訴有理由者，自該再審判決確定時起算。」行政訴訟法第276條第4 項及第5項分別定有明文。上開規定依同法第283條規定，於對確定裁定聲請再審準用之。二、本件聲請人因營業稅罰鍰事件，經臺中高等行政法院101年度訴字第516號判決駁回，並經本院102年度判字第504號判決（下稱原確定判決）駁回其上訴確定。聲請人曾先後多次提起再審之訴及聲請再審，均經本院各別裁判駁回在案。茲聲請人對最近一次即本院112年度聲再字第665號確定裁定（下稱原確定裁定）聲請再審。聲請意旨略謂：聲請人於民國 111年始知悉原確定判決所引行政訴訟法第213條精選判例已作廢，原確定判決已不適用行政訴訟法第213條；且再審之訴有理由，應自再審判決確定時起算5年，不受行政訴訟法第276條第4項有關5年之限制等語。經查，原確定判決係於1 02年8月16日確定，有索引卡附卷可稽，聲請人於112年11月 10日為本件再審之聲請，距原確定判決確定時，已逾5年，且其主張再審事由，並不符合行政訴訟法第273條第1項第5 款、第6款、第12款規定，且無行政訴訟法第276條第5項但書之情形，依首開規定，其聲請再審顯不合法，應予駁回。又當事人就同一事件對於法院所為歷次裁判聲請再審，必須其對最近一次之裁判具有再審理由者，始得進而審究其前此歷次裁判有無再審理由，本件聲請人對最近一次再審確定裁定（即原確定裁定）所為再審聲請既不合法，自無庸審究其前歷次裁判有無再審理由，併此指明。三、據上論結，本件聲請為不合法。依行政訴訟法第283條、第2 78條第1項、第104條、民事訴訟法第95條第1項、第78條、第85條第1項前段，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　27　　日最高行政法院第四庭審判長法官王碧芳法官　張國勳法官　陳文燦法官　林秀圓法官　鍾啟煒以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　27　　日　　　　　　　　　　　　　　　書記官　廖　仲　一

2025-02-27

TPAA-113-聲再-600-20250227-1

上

最高行政法院

營業稅

最高行政法院判決 113年度上字第370號上訴人高明營造股份有限公司代表人林煥𤍤訴訟代理人蕭仲達會計師被上訴人財政部中區國稅局代表人樓美鐘上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國113年5月30日臺中高等行政法院112年度訴更一字第22號判決，提起上訴，本院判決如下：　　主文一、上訴駁回。二、上訴審訴訟費用由上訴人負擔。　　理由一、上訴人於民國109年9月8日辦理109年7月至8月（期）營業稅申報，自行申報新臺幣（下同）30,618,357元為上期（即10 9年5月至6月）累積留抵稅額，並於109年9月11日、11月2日向被上訴人申請列報為上期累積留抵稅額，經被上訴人以10 9年11月11日中區國稅大智銷售字第1090654216號書函（下稱109年11月11日書函）通知上訴人列報上期累積留抵稅額異常，應辦理更正事宜，逾期未更正，將逕依查得資料辦理。上訴人於109年12月1日具文申請更正上期累積留抵稅額為 0元，經被上訴人函復准予備查，並更正上期累積留抵稅額為0元。惟上訴人於109年12月10日對上開109年11月11日書函提起訴願，復於110年3月15日辦理110年1月至2月（期）營業稅申報時，又再次將前揭30,618,357元列報為上期（即 109年11月至12月）累積留抵稅額，經被上訴人以110年3月1 8日中區國稅大智銷售字第1101651282號書函通知辦理更正，並就上訴人對於遭認定未依規定取得進項憑證，並申報扣抵銷項稅額等情，以110年4月14日中區國稅大智銷售字第11 00651308號書函（下稱110年4月14日書函）、110年5月11日中區國稅大智銷售字第1100651875號書函（下稱110年5月11 日書函），請上訴人依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條第1項、第19條第1項、第33條規定辦理。上訴人分別於110年5月26日、110年6月2日檢具被上訴人110年 5月11日書函、110年4月14日書函（以下就被上訴人109年11 月11日書函、110年4月14日書函、110年5月11日書函合稱為原處分）請財政部併同辦理，嗣經財政部110年10月1日台財法字第11013915230號訴願決定駁回（下稱訴願決定）。上訴人不服，提起行政訴訟，並聲明：1.訴願決定及原處分均撤銷；2.上訴人經被上訴人認定有未依規定取得進項憑證之進項稅額30,618,357元，被上訴人應准上訴人自109年7至8 月份以後申報各期營業稅時列報為上期累積留抵稅額。經臺中高等行政法院（下稱原審）110年度訴字第302號判決（下稱原審110年判決）駁回，上訴人提起上訴，經本院111年度上字第367號判決將原審110年判決廢棄，發回更為審理。經原審更為審理後，以112年度訴更一字第22號判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍未甘服，遂提起本件上訴，並聲明： 1.原判決廢棄；訴願決定及原處分均撤銷，仍請依法自為判決；2.上訴人經被上訴人認定有未依規定取得進項憑證之進項稅額30,618,357元，被上訴人應准上訴人自109年7至8月份以後申報各期營業稅時列報為上期累積留抵稅額。二、上訴人起訴主張及被上訴人於原審之答辯均引用原判決所載。三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，係以：㈠依營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款、第33 條、第35條第1項、第39條第2項、財政部89年10月19日台財稅第890457254號函釋（下稱89年10月19日函釋）、司法院釋字第700號解釋理由書等意旨可知，營業人除依規定辦理營業登記外，並限以取得合法進項憑證，且依規定期限申報者，始得據以申報進項稅額扣抵銷項稅額。　　㈡上訴人前經被上訴人認定其於90年1月1日至94年4月30日承包訴外人○○營造股份有限公司等16家公司（下稱○○等16家公司）工程，再轉包予○○工程行等9家公司（下稱○○等9家公司）行號，銷售額共計612,366,568元（下稱系爭銷售額），營業稅額為30,618,357元，未依規定開立統一發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報，而係利用○○等9家公司行號之統一發票，交予○○等16家公司，跳開發票，逃漏應繳稅款，而補徵上訴人營業稅30,618,357元及裁處按漏稅額1.5倍之罰鍰，雖經上訴人提起行政爭訟及再審之訴，惟均遭駁回確定在案。又由前開判決所確定之事實可知，上訴人在遭被上訴人查獲認定跳開發票之前，並未申報系爭銷售額，亦未檢具應由○○等9家公司行號開立予上訴人統一發票之進項憑證向主管機關申報扣減，是上訴人未向○○等9家公司行號取得合法進項憑證，復未依規定期限申報扣減銷項稅額等情，堪以認定，自難認其所主張之進項稅額30,618,357元係屬依法得進行扣抵銷項稅額者，更無可能經由當期營業稅額之計算，而得於將來任一期營業稅申報時列為上期累積留抵稅額進行扣抵。準此，上訴人在未申報上揭進項稅額請求扣抵並經認屬取得營業稅法第33條所列之合法要式憑證之前，即無同法第39條第2項所定同條第1項以外之溢付稅額，可供留抵下期之營業稅額，自無從逕將其於90年1月至94年4月間未依規定取得進項憑證之所謂進項稅額30,618,357元申報為累積留抵稅額。從而，上訴人本件之聲明請求，為無理由，應予駁回等語，判決駁回上訴人在原審之訴。四、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴之結論，並無違誤，茲就上訴意旨補充論述如下：　㈠按營業稅法第15條第1項、第3項規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」「進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」第19條第1項第1款規定：「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」第33條規定：「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。二、有第3條第3項第1款規定視為銷售貨物，或同條第4項準用該條款規定視為銷售勞務者，所自行開立載有營業稅額之統一發票。三、其他經財政部核定載有營業稅額之憑證。」第35條第1項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」第39條第2項規定：「前項以外之溢付稅額，應由營業人留抵應納營業稅。但情形特殊者，得報經財政部核准退還之。」　㈡營業稅法第51條第1項第3款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額。」同法施行細則第52條第2項第1款規定：「本法第51條第1項第1款至第6款之漏稅額，依下列規定認定之：一、第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，包含已依本法第35條規定申報且非屬第19條規定之進項稅額及依本法第15條之1第2 項規定計算之進項稅額，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。」另財政部89年10月19日函釋略以：「……三、又依營業稅法第35條第1項規定，營業人不論有無銷售額，應按期填具申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。準此，營業人之進項稅額准予扣抵或退還，應以已申報者為前提，故營業人違反營業稅法第51條第1項第1款至第4款及第6款，據以處罰之案件，營業人如於經查獲後始提出合法進項憑證者，稽徵機關於計算其漏稅額時不宜准其扣抵銷項稅額。……」依此函釋，准予扣抵之進項稅額，以納稅義務人已依同法第35條第1項規定申報者為限，納稅義務人於查獲短報或漏報銷售額後始提出之合法進項稅額憑證，不得依同法第15條第1項規定作為扣抵之依據，而應依所查得之銷項資料及已申報之進項稅額計算應納稅額。　㈢司法院釋字第660號解釋業已肯認財政部89年10月19日函釋之合法性及合憲性，其理由略以：「……營業人若未依上開第35 條第1項規定據實申報銷售額，致有短報、漏報銷售額之情形，即得適用同法第43條第1項第4款規定，依照查得之資料（包含已申報之進項稅額憑證）核定該期銷售額及應納稅額，故申報加值型營業稅，限營業人已經申報進項稅額憑證之進項稅額，始能與當期銷項稅額扣抵，以結算當期應納或溢付之營業稅額。主管稽徵機關得依照『查得之資料』，核定其銷售額及應納稅額時，將當期迄未申報之進項稅額憑證予以排除，係為貫徹同法第35條第1項規定由營業人當期自動申報繳納之意旨。又營業稅法第51條第3款規定（即現行營業稅法第51條第1項第3款），納稅義務人短報或漏報銷售額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業，此漏稅額之認定方式，依同法施行細則第52條第2 項第1款規定，亦以經主管稽徵機關依『查得之資料』，核定應補徵之應納稅額為漏稅額，尚不許營業人於查獲後始提出合法進項稅額憑證，而主張扣抵銷項稅額。……系爭函（按係指財政部89年10月19日函釋）關於營業稅法第51條第3款納稅義務人短報或漏報銷售額者，於經查獲後始提出合法進項稅額憑證者，稽徵機關於計算其漏稅額時不宜准其扣抵銷項稅額部分，觀其旨趣，乃係綜合適用營業稅法第15條第1項、第35條第1項、第43條第1項第4款、第51條第3款及同法施行細則第29條、第38條第1項第1款、第3款、第4款、第52條第2項第1款所為之當然解釋，與上述法律規定之內涵及目的無違，符合一般法律之解釋方法，尤未增加法律或法律授權訂定之命令所無之限制，於租稅法律主義尚無違背。」　㈣綜上可知，我國現行加值型營業稅制，係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人（司法院釋字第685號解釋意旨參照）。營業人依營業稅法第35條第1項之規定，以每2月為一期，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。營業稅額之計算係以每期之銷項稅額（營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額）減進項稅額（營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額），其餘額若為正數，為「應納稅額」，營業人應先繳納；反之，若為負數，即為「溢付稅額」，若產生進項稅額大於銷項稅額之情形，依營業稅法第39條第2項之規定，此等溢付稅額應留抵供以後稅捐週期來扣抵，因此留抵稅額是每期為增減計算後之「累積存量」概念。惟準據前述司法院釋字第660號解釋意旨，可知營業人遭查獲短漏稅後，始提出內含或載有進項稅額之憑證，未符依規定申報之意旨，自無許其於遭稽徵機關查獲後，再以未依規定申報之進項稅額扣抵依查得銷售額計算之銷項稅額，更無可能經由當期營業稅額之計算，而得於將來任一期營業稅申報時列為上期累積留抵稅額進行扣抵。　㈤經查，上訴人前經被上訴人認其於90年1月1日至94年4月30日承包○○等16家公司工程，再轉包予○○等9家公司行號，銷售額共計612,366,568元，營業稅額30,618,357元，未依規定開立統一發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報，利用 ○○等9家公司行號之統一發票，交予○○等16家公司，跳開發票，逃漏應繳稅款，而補徵上訴人營業稅30,618,357元及裁處按漏稅額1.5倍之罰鍰，雖經上訴人提起行政爭訟及再審之訴，惟均遭駁回確定在案等情，為原審依法確定之事實，並與卷證相符。原判決據以認定：上訴人在遭被上訴人查獲認定跳開發票之前，並未申報系爭銷售額，亦未檢具應由○○ 等9家公司行號開立予上訴人統一發票之進項憑證向主管機關申報扣減，是上訴人未向○○等9家公司行號取得合法進項憑證，復未依規定期限申報扣減銷項稅額，自難認其所主張之進項稅額30,618,357元係屬依法得進行扣抵銷項稅額者，更無可能經由當期營業稅額之計算，而得於將來任一期營業稅申報時列為上期累積留抵稅額進行扣抵等語，並據此維持原處分，而駁回上訴人在原審之訴，核無違反論理法則、經驗法則或理由不備之情事。上訴意旨仍執前詞，主張本件係跳開發票，跳開發票之行為不會造成逃漏營業稅，本非營業稅法第51條第1項所欲防範之態樣，亦與財政部89年10月19 日函釋係針對「漏銷者」而為解釋之情形不同。而對於跳開發票情事，由於營業稅法未做規範，致令被上訴人及法院未能衡平考量上訴人之進項稅額扣抵權，故在財政部做正確規範前，及在補徵上訴人營業稅及科處漏稅罰是否合法之餘，至少應保障上訴人固有之進項稅額扣抵權，以盡到法令補充之義務，以維租稅公平，否則即與憲法第7條、第15條及第2 3條之規定不合，並據以指摘原判決有適用法規不當及理由不備之違背法令云云，無非係執一己主觀之見解，指摘原判決有理由不備或適用法規不當之違背法令情事，並無可採。五、綜上所述，原判決駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。　　中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　20　　日最高行政法院第四庭審判長法官王碧芳法官　王俊雄　法官　鍾啟煒　　　　　　　　　　　　　　　法官陳文燦　　　　　　　　　　　　　　　法官林秀圓以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　20　　日書記官蕭君卉

2025-02-20

TPAA-113-上-370-20250220-1

上

最高行政法院

營業稅

最高行政法院判決 112年度上字第700號上訴人財政部北區國稅局代表人李怡慧訴訟代理人張佩君被上訴人聯洲國際有限公司代表人董國榮訴訟代理人蘇敏雄律師上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國112年8月10日臺北高等行政法院111年度訴更一字第30號判決，提起上訴，本院判決如下：　　主文原判決廢棄，發交臺北高等行政法院地方行政訴訟庭。　　理由一、被上訴人係經營電腦及電腦週邊設備批發業，於民國104年間接受國內建達國際股份有限公司（下稱建達公司）訂貨後，轉向香港供應商TP-Link International Limited（下稱香港TP-LINK公司）訂貨，直接以建達公司名義報關進口，並按收取價款總額開立商業發票（Commercial Invoice）予建達公司，經財政部賦稅署查獲，上訴人遂依通報資料，以被上訴人104年間銷售勞務，未依規定開立統一發票，漏報銷售額新臺幣（下同）11,494,136元，經審理違章成立，乃核定補徵營業稅額574,707元，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第3款規定，按所漏稅額 574,707元處0.5倍之罰鍰287,353元。被上訴人不服，循序提起行政訴訟，並聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷，經臺北高等行政法院（下稱原審）109年度訴字第545號判決（下稱前判決）駁回後，提起上訴，經本院110年度上字第89號判決廢棄原審前判決，發回更審。嗣原審以111年度訴更一字第30號判決（下稱原判決）將訴願決定、復查決定及原處分均撤銷後，上訴人遂提起本件上訴，並聲明：原判決廢棄，被上訴人在第一審之訴駁回。二、被上訴人起訴主張與上訴人在原審之答辯均引用原判決之記載。三、原判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分係以：　㈠被上訴人向香港TP-LINK公司進貨後將之轉售給國內建達公司，核屬兩段買賣關係：依建達公司與被上訴人簽立正式經銷合約（Official Distribution Agreement，下稱建達經銷合約）以及被上訴人與香港TP-LINK公司簽立正式經銷合約之約定內容可知，本件係由建達公司以訂購單向被上訴人購買商品，彼此互負移轉商品所有權及支付貨款之權利義務，且由被上訴人（並非香港TP-LINK公司）對建達公司負擔出賣人之物之瑕疵擔保責任；被上訴人自承其對建達公司銷貨之貨款收付主要透過兆豐國際商業銀行股份有限公司國外部美金存款帳號進行收付，核與原審依職權調取被上訴人所有該帳戶收支往來明細資料顯示，其於同期間內確有對香港TP -LINK公司支付款項及受領來自建達公司支付款項之金流紀錄，被上訴人並非僅收取轉付差額等情相符，經綜合判斷後，應認被上訴人與建達公司之間核屬「買賣」法律關係，並非被上訴人「居間」為香港TP-LINK公司提供仲介服務，亦非由香港TP-LINK公司直接與國內建達公司締結買賣契約，則上訴人依照財政部97年10月29日台財稅字第09704550620 號令意旨，將被上訴人與香港TP-LINK公司約定買價及與建達公司約定賣價間之價差，不論其屬買賣或居間之法律關係，均「視為」佣金收入，而認被上訴人應以該收取轉付差額為稅基計算對應稅額，報繳營業稅云云，顯有違誤。　㈡被上訴人對建達公司之銷貨是在國內進行貨物所有權移轉及交付，核屬我國境內銷售貨物：觀諸建達經銷合約第12條所載，該合約是雙方的全部協議，不能以口頭方式為變更，任何一方均未向另一方作出本合約未列出的任何陳述或承諾；對該合約的修訂應以書面為之始生效力；雙方根據該合約所簽訂的書面文件視為該合約的一部分；若書面文件中對特定項目沒有規定，則應適用該合約中的相關條款等旨，可見被上訴人對建達公司銷貨所開立之商業發票，其上雖記載「FO B SHENZHEN」（FOB深圳），惟就此等買賣標的物風險移轉之重要事項，並未見雙方於建達經銷合約中明文約定，且該等商業發票僅係被上訴人單方面開立，非屬雙方簽署之書面文件，在對於此貨物風險移轉事項並無雙方其他書面契約約定之情況下，仍應回歸適用上述經銷合約中有關貨物交付、檢查、書面異議、視為同意受領等各項約款之規定。況依被上訴人提出之收付款明細表所載，建達公司均係於貨到後才付款予被上訴人，且被上訴人與建達公司間之交易均未使用信用狀付款等情，業據原審當庭與兩造確認無訛。易言之，本件運送關係縱依被上訴人開立之商業發票所載係採取FOB 貿易條件，形式上固表彰於貨物裝船後，其風險即移轉予建達公司承擔，但貨物於報關進口前因不可抗力事故所產生之全部或部分貨損，建達公司既尚未支付買賣價金，被上訴人亦無信用狀可供押匯擔保，故依建達經銷合約約定之交易模式研判，於貨物已然運抵我國、買受人明示或默示同意受領交付以前，被上訴人仍須承擔買受人書面異議反對受領及要求退貨等顯著風險，是以，被上訴人之銷貨尚未於境外完成或實現，實質上之交易風險需待貨物在國內交貨予建達公司後始得移轉，被上訴人單方面在商業發票上所載FOB之貿易條件實僅係徒具形式。被上訴人主張本件應屬境外銷售貨物，無須報繳營業稅云云，核與交易實質不符，難以憑採。從而，本件買賣雙方係在我國境內進行貨物所有權移轉及交付，貨物交付之起運地在我國境內，核屬境內銷售貨物，被上訴人本應按國內銷售之情形，以出售貨物予建達公司之售價為基礎，計算申報銷項稅額，堪可認定。　㈢上訴人對被上訴人核定補徵營業稅額574,707元，並按所漏稅額處0.5倍之罰鍰計287,353元，因認定課稅事實有誤，應予撤銷：本件被上訴人向香港TP-LINK公司進貨後將之轉售給國內建達公司，依前所述屬兩段買賣關係，核無被上訴人居間為香港TP-LINK公司提供仲介服務而賺取佣金收入可言，上訴人將原屬買賣法律關係，按被上訴人收取轉付差額視為佣金收入，所認定之課稅基礎事實有誤，即生違法核課稅捐情事，故本件課稅處分應予撤銷，復因裁罰處分所立基之客觀事實基礎與課稅處分一致而無從分割，是以，罰鍰部分亦有併予撤銷之必要等語，為其判斷之基礎。四、本院按：　㈠營業稅法第1條規定:「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」第32條第1項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」第35條第1項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」第43條第1項第4款規定：「營業人有下列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。」第51條第1項第3款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額。」㈡納稅者權利保護法（下稱納保法）第21條第3項規定：「行政法院對於納稅者之應納稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內定其數額。但因案情複雜而難以查明者，不在此限。」依此規定可知，行政法院對於稅務事件，在原告訴之聲明範圍，原則上應自行判決確認正確合法之稅捐債務金額，以符合訴訟經濟原則，避免反覆爭訟，並有效提供權利保護。而個案是否符合納保法第21條第3項但書所規定「因案情複雜而難以查明」之要件，而得適用前開法規範但書規定，自屬例外情形，原判決要適用此例外情形時即有說明認定理由之必要，否則構成判決不備理由。又關於本件罰鍰部分，依前引營業稅法第51條第1項第3款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表等規定，苟作成罰鍰處分其罰鍰倍數，法令已明定，且行政機關已依此為裁量處分，惟於法院審理後，如僅該漏稅金額有變動，其他有關裁罰處分之裁量審酌情形並無變動，因無涉行政機關裁量權行使之疑義下，乃無由行政機關再為裁量之必要，以利訴訟經濟。參諸行政訴訟法第197條規定：「撤銷訴訟，其訴訟標的之行政處分涉及金錢或其他代替物之給付或確認者，行政法院得以確定不同金額之給付或以不同之確認代替之。」是原審在此種情形下，亦得依前揭規定，自為裁罰金額之確定。　㈢在撤銷訴訟，原告勝訴係以行政處分違法「且」侵害原告權利為要件。訴訟結果是否該當此要件，則是以被請求撤銷行政處分之主文，對原告規制之結果為據。稅務行政訴訟單純屬於救濟程序，本於處分權主義，除法律別有規定外，行政法院不得就當事人未聲明之事項為判決（行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第388條），行政法院最多駁回原告之訴，無從超出原告訴之聲明範圍，而為較原處分更不利於原告之判決，由此導出之「禁止不利益變更」，可說是源自處分權主義，行政訴訟法第195條第2項規定：「撤銷訴訟之判決，如係變更原處分或決定者，不得為較原處分或決定不利於原告之判決。」亦同此旨。因此法院如認原課稅處分少課部分係屬違法，但原告之權利並未因此部分之違法而受損害，自應以原告之訴無理由而駁回。　㈣營業稅法第4條第1項、第2項第1款規定：「有左列情形之一者，係在中華民國境內銷售貨物：一、銷售貨物之交付須移運者，其起運地在中華民國境內。二、銷售貨物之交付無須移運者，其所在地在中華民國境內。」「有左列情形之一者，係在中華民國境內銷售勞務：一、銷售之勞務係在中華民國境內提供或使用者。」準此，營業稅屬於消費稅，其課稅對象限於境內的消費行為，亦即在中華民國境內銷售貨物或勞務，所重視者為物權行為或履行行為，而非債權行為或原因行為，故以「貨物起運地、所在地」及「勞務提供地與使用地」為判準，不考慮締結交易契約之實際地點。因此，在國際貿易之交易，其銷售貨物之交付須移運者，其起運地在中華民國境內，係在中華民國境內銷售貨物。如起運地在中華民國境外，目的地在中華民國境內，由於係將貨物自國外運輸進入中華民國境內之行為，則應依進口貨物課稅；至於起運地、目的地均在中華民國境外，則非在中華民國境內銷售貨物，不課徵營業稅。　㈤經查，被上訴人係向香港TP-LINK公司進貨，事後對國內建達公司為銷貨，且被上訴人係全額付款給供應商香港TP-LINK 公司，向買受人建達公司全額收取貨款，被上訴人對建達公司之銷貨是在國內進行貨物所有權移轉及交付等情，為原審依法認定之事實，核與卷內證據相符。從而原審以被上訴人向香港TP-LINK公司進貨後將之轉售給國內建達公司，核屬兩段買賣關係，被上訴人對建達公司之銷貨是在國內進行貨物所有權移轉及交付，核屬我國境內銷售貨物；被上訴人、建達公司及香港TP-LINK公司間之三角貿易關係，被上訴人並無銷售勞務之情事，並非僅由香港TP-LINK公司以買賣之價差對被上訴人匯入款項，核無被上訴人居間為香港TP-LIN K公司提供仲介服務而賺取佣金收入可言。因而認上訴人將原屬買賣法律關係，按被上訴人收取轉付差額視為佣金收入，原處分所認定之課稅基礎事實顯然有誤等情，已詳述得心證之理由，並就被上訴人主張其屬境外銷售貨物一節，何以不足採取，予以指駁在案，經核與卷內證據並無不合，亦無違反論理法則、經驗法則或理由不備之情事。原審認定被上訴人係屬在我國境內銷售貨物，固無違誤，然依上開說明，行政法院對於納稅者之應納稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內定其數額，始符行政法院之職權調查義務及訴訟經濟。又本件罰鍰金額，原係按所漏稅額之調整，而須連動調整裁罰金額者，倘原審認所漏稅額應予變動，則上訴人依漏稅額所為之裁罰處分，已無再重行裁量之必要，故在此種無涉行政機關行使裁量權之情形下，原審得依前揭規定，自為裁罰金額之確定。惟原判決未依職權查明認定課稅基礎之數額，未以被上訴人之銷售額計算其應繳之營業稅，據以解決紛爭，亦未敘明本件究有何因案情複雜而難以查明之情形，逕認上訴人所為課稅基礎事實顯然有誤，原補稅處分於法不合；亦未依稅額調整，而連動調整裁罰金額而自為判決，逕以補稅處分與裁罰處分無從分割，而將補稅處分及裁罰處分併予撤銷，核有不適用法規之不當及判決不備理由之違誤。再者，依原判決之認定，被上訴人係屬在我國境內銷售貨物，則其依銷售總額為基礎所計算營業稅額，是否大於原處分以收取轉付差額為基礎所計算營業稅額，原審亦應予查明，此攸關原處分縱屬違法，有無「且」侵害原告即被上訴人權利，被上訴人所提本件撤銷訴訟是否已達勝訴之要件。上訴人主張依原判決之意旨，以被上訴人出售予建達公司之售價總額120,820,972元為基礎（銷售貨物），計算營業稅額，較原處分以收取轉付差額11,494,136元( 銷售勞務)，計算營業稅額，顯然更不利於被上訴人等情，倘屬無訛，則原審如認原課稅處分及裁罰處分係屬違法，但被上訴人之權利並未因此部分之違法而受損害，本應以被上訴人於原審之訴無理由而駁回，惟原審未予究明，遽將原處分予以撤銷，自有判決適用法規不當之違背法令。　㈥綜上所述，原判決既有前述違背法令事由，並影響判決結論，上訴意旨指摘原判決違法，求予廢棄，即有理由。又因本件事證尚有未明，有由原審再為調查審認的必要，本院尚無從自為判決，而本件係被上訴人因對上訴人以原處分補徵稅費與裁處罰鍰不服，提起撤銷訴訟，原處分所補徵稅額及裁處罰鍰之金額合計862,060元，在150萬元以下，依行政訴訟法第104條之1第1項第1款、第2款規定，應以地方行政法院為第一審管轄法院，爰將原判決廢棄，發交原審地方行政訴訟庭更為審理，另為適法之裁判。五、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　20　　日最高行政法院第四庭審判長法官王碧芳法官　鍾　啟　煒法官　陳文燦　　　　　　　　　　　　　　　法官　林秀圓法官　王　俊　雄　　　　　　　　　　　　　　　以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　20　　日　　　　　　　　　　　　　　　書記官　張玉純

2025-02-20

TPAA-112-上-700-20250220-1

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高雄高等行政法院

營業稅

高雄高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第三庭 112年度訴字第470號原告景大山莊代表人陳咨頤訴訟代理人王永富律師被告財政部南區國稅局代表人李雅晶訴訟代理人凃亨玉吳素萍李依珊上列當事人間營業稅事件，本院於中華民國114年1月9日所為之1 12年度訴字第470號判決正本及原本，應更正如下：主文本院上開判決原本及正本理由欄六第八行「即復查決定」之記載，應更正為「含復查決定」。理由一、按判決如有誤寫、誤算或其他類此之顯然錯誤者，法院得依聲請或依職權以裁定更正；其正本與原本不符者亦同，民事訴訟法第232條第1項定有明文。此項規定，依行政訴訟法第 218條規定，於行政訴訟之裁判準用之。二、查本院前開判決原本及正本有如主文所示之顯然錯誤，應予更正，爰裁定如主文所示。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　13　　日審判長法官林　彥　君法官黃　堯　讚法官黃　奕　超一、上為正本係照原本作成。二、如不服本裁定，應於送達後10日內，向本院高等行政訴訟庭提出抗告狀並敘明理由（須按他造人數附繕本）。三、抗告時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.抗告人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.抗告人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，抗告人應於提起抗告或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　14　　日書記官　李佳芮

2025-02-13

KSBA-112-訴-470-20250213-2

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高雄高等行政法院裁定地方行政訴訟庭第二庭 113年度稅簡字第22號原告陳炳州住○○市○區○○○路0段00巷00號被告財政部南區國稅局代表人李雅晶上列當事人間營業稅罰鍰事件，原告不服財政部113年10月17日台財法字第11313939780號訴願決定，提起行政訴訟，本院裁定如下：主文一、原告之訴駁回。二、訴訟費用由原告負擔。理由一、按當事人提起撤銷訴訟，應先經合法訴願程序為前提，此觀行政訴訟法第4條之規定甚明。又「原告之訴，有下列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。但其情形可以補正者，審判長應先定期間命補正：……十、起訴不合程式或不備其他要件。」為同法第107條第1項第10款所明定。而「訴願之提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日起30日內為之。」、「訴願之提起，以原行政處分機關或受理訴願機關收受訴願書之日期為準。」、「訴願人不在受理訴願機關所在地居住者，計算法定期間，應扣除其在途期間。」、「訴願事件有左列各款情形之一者，應為不受理之決定：……二、提起訴願逾法定期間或未於訴願法第57條但書所定期間內補送訴願書者。」訴願法第14條第1項、第3項、第16條第1項前段、第77條第2款亦分別定有明文。故當事人未經合法訴願而提起行政訴訟，其起訴即屬不備其他要件，又訴願逾期亦係未經合法之訴願程序，進而提起撤銷訴訟，不合提起撤銷訴訟須經合法訴願之前置要件，以上均不能補正，應依行政訴訟法第107條第1項第10款裁定駁回之。復依同法第236條規定，簡易程序適用上開通常程序之規定。二、次按「送達由行政機關自行或交由郵政機關送達。」、「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所為之。」行政程序法第68條第1項、第72條第1項前段分別定有明文。三、經查，本件原告經被告於民國113年1月9日以113年度財營業字第70112103638號裁處書處罰鍰新臺幣（下同）420,199元（下稱原處分），有上開裁處書在卷可參（原處分A卷第62頁），原告不服原處分，向被告申請復查，經被告於民國113年5月13日以南區國稅法務字第1130003254號復查決定（下稱復查決定）予以維持原處分，上開復查決定書於民國113年5月16日送達原告，有原告蓋章之送達證書在卷可稽（原處分A卷第117頁），是依前揭規定，足認上開復查決定書已合法送達並發生送達效力。因原告之戶籍地即住所地位於臺南市（原處分A卷第32頁），不在受理訴願機關之財政部所在地（臺北市）住居，計算原告提起訴願之法定期間，除30日之法定不變期間外，依訴願法第16條第1項及訴願在途期間規定辦法第2條之規定，尚應扣除5日之在途期間。是以原告於113年5月16日收受復查決定書後，於翌日起算訴願之法定期間，其訴願期間至113年6月20日（星期四）屆滿後，原處分即告確定，原告不得再行提起訴願。惟原告遲至113年7月30日始提起訴願（原處分A卷第121頁），顯已逾法定不變期間，故訴願決定以逾訴願法定不變期間為由予以不受理，經核並無不合。原告雖主張其提起訴願並未逾法定期間，然此與前揭計算法定期間之送達事實不符，故原告提起本件行政訴訟，顯非合法，應予駁回。又原告起訴既不合法，其實體法上之主張，依程序不合實體不究之原則，即無庸審究，附此敘明。四、依行政訴訟法第98條第1項前段、第236條、第107條第1項第 10款、第104條，民事訴訟法第95條，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　 7　　日　　　　　　　　　　　　法官吳文婷上為正本係照原本作成。如不服本裁定，應於送達後10日內，向本院地方行政訴訟庭提出抗告狀並敘明理由（須按他造人數附繕本)。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　7 　　日書記官陳嬿如

2025-02-07

KSTA-113-稅簡-22-20250207-1

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臺北高等行政法院

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臺北高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第四庭 112年度訴字第642號原告億通工業股份有限公司訴訟代理人黎銘律師複代理人張岑伃律師上列原告與被告財政部北區國稅局間營業稅事件，原告不服財政部部中華民國112年4月13日台財法字第11213909110號（案號：第11200150號）訴願決定，提起行政訴訟，本院裁定如下：主文原告應於本裁定送達後15日內，具狀補正其代表人暨代表人有代表權之證明文件，逾期即駁回其訴。理由一、行政訴訟法第107條第1項第4款規定：「原告之訴，有下列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。但其情形可以補正者，審判長應先定期間命補正：……四、原告或被告未由合法之法定代理人、代表人或管理人為訴訟行為。」公司法第208第3項規定：「董事長對內為股東會、董事會及常務董事會主席，對外代表公司。董事長請假或因故不能行使職權時，由副董事長代理之；無副董事長或副董事長亦請假或因故不能行使職權時，由董事長指定常務董事一人代理之；其未設常務董事者，指定董事一人代理之；董事長未指定代理人者，由常務董事或董事互推一人代理之。」二、本件原告起訴時之公司代表人原為趙柇蓁，訴訟進行中趙柇蓁辭任董事長，並於113年3月20日變更登記為「代表人：缺額」在案（見本院卷第179、189頁），爰原告現已無代表人，顯有未由合法之代表人進行本件訴訟之情形，且經查經濟部商工登記公示資料查詢服務之原告董監事資料，原告尚有其餘董事（見本院卷第271頁），依其情形尚非不能補正，爰命原告於本裁定送達之日起15日內補正其代表人暨代表人有代表權之證明文件，逾期未補正或補正不完全，即駁回其訴，特此裁定。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　6 　　日審判長法官　陳心弘法官林妙黛法官畢乃俊上為正本係照原本作成。不得抗告。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　6 　　日書記官李依穎

2025-02-06

TPBA-112-訴-642-20250206-1

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臺北高等行政法院

營業稅

臺北高等行政法院判決高等行政訴訟庭第六庭 111年度訴更一字第44號 113年12月26日辯論終結原告呷尚寶興業股份有限公司代表人王啓平（董事長）訴訟代理人王健安律師高羅亘律師被告財政部北區國稅局代表人李怡慧（局長）訴訟代理人黃麗玲林佳緯上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部民國108年3月12日台財法字第10713949930號（案號：第10700161號）訴願決定，提起行政訴訟，經本院108年度訴字第530號判決後，最高行政法院發回更審，本院判決如下：主文原告之訴駁回。第一審及發回前上訴審訴訟費用均由原告負擔。事實及理由壹、程序方面本件經最高行政法院發回更審後，原被告代表人蔡碧珍局長業於民國112年7月15日變更為李怡慧局長，茲據新任代表人具狀聲明承受訴訟（本院卷第167、171頁），經核無不合，應予准許。貳、實體方面一、爭訟概要：原告於99年1月至104年6月間銷售貨物，未依規定開立統一發票，漏報銷售額共計新臺幣（下同）286,715,525元，經法務部調查局北部地區機動工作站（下稱調查局北區工作站）及被告查獲，被告乃據以營業稅違章補徵核定通知書及繳款書，於105年9月30日核定補徵營業稅額14,335,776元，並以105年10月27日105年度財營業字第F3040105004453號裁處書及繳款書，按所漏稅稅額14,335,776元處0.5倍之罰鍰7,1 67,888元（下合稱原處分）。原告不服，申請復查，未獲被告106年12月19日北區國稅法一字第1060018204號復查決定（下稱復查決定）變更，提起訴願，亦遭財政部以108年3月 12日台財法字第10713949930號（案號：第10700161號）訴願決定駁回（下稱訴願決定），原告仍不服，於是提起行政訴訟，經本院於109年7月23日以108年度訴字第530號（下稱前審）判決主文：「訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰部分均撤銷。原告其餘之訴駁回。」（下稱原判決）。兩造對各自敗訴部分不服，提起上訴，經最高行政法院於11 1年6月24日以109年度上字第993號判決將原判決廢棄，發回本院（下稱發回判決）。二、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨：　⒈本件係調查局北區工作站，因原告實際負責人王啓平涉及刑事案件，於搜索過程中，因查扣原告電腦，並將電腦硬碟內資訊自行「還原」後，取得99至104年度ERP系統數據（下稱扣案電磁紀錄）。然王啓平所涉刑事案件，業經新北地方法院察署（下稱新北地檢署）檢察官為不起訴處分（105年度偵字第29339號，下稱系爭刑案），亦將相關扣案電磁紀錄均發還王啓平，顯見本件相關扣案電磁紀錄，業經新北地檢署檢察官審核判斷，並未無涉及任何刑事不法。至於原告協理林慶順雖於系爭刑案陳稱其有填載虛偽憑證等語，涉犯偽造文書罪嫌，而遭新北地檢署檢察官起訴，並經臺灣新北地方法院（下稱新北地院）以107年度審簡字第448號刑事判決有罪（下稱系爭刑事判決），然此為林慶順個人行為，與原告無涉，原告實為受林慶順犯行之被害人。　⒉原告確依法保存全部帳簿憑證，並實際提供被告於同一時期進行調查之營利事業所得稅事件中查核，查核結果均與原告申報資料內容相符，原告自無任何違反協力義務之事實存在。又原告既未有違反協力義務之事實，被告理應就扣案電磁紀錄之證明力，提供相關佐證資料。而依照原告所提供之相關證據，均已證明扣案電磁紀錄中之帳載資料，顯與原告客觀上經營之「金流」及「憑證」不符，且此一「不符」之存在，早為被告所明知，被告卻刻意忽略有利原告之事實與證據，更在無其他佐證資料下，逕以自扣案之電磁紀錄內資料，作為認定原告有「漏報銷貨收入」之唯一證據，其舉證責任顯然未盡，原處分違反有利不利一率注意原則，自非適法。縱認依被告「推論」可推知原告「應有」漏報銷貨收入，但原告確已就99至101年度原申報稅額部分，於104年間補稅完竣，本件充其量僅能針對原告之銀行存入紀錄與原申報數之差額，就102至104年6月間部分另行核定，被告卻執意不參酌原告銀行帳戶紀錄，原處分亦非適法。　㈡聲明：　　訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。三、被告答辯及聲明：㈠答辯要旨： ⒈調查局北區工作站搜索執行查扣原告電腦備援資料，並將電腦硬碟內資訊自行還原後，取得99至104年度ERP（Enterpri se Resource Planning，企業資源規劃）系統數據（即扣案電磁紀錄），進而列印出原告於99年1月至104年6月間之日記帳、分類帳、明細帳、損益表及資產負債表等帳證資料，其記載方式連續且完整，收支記載方式，皆為含稅表達，既經原告自承為其會計人員採ERP系統所編製，自係原告之帳務報表，雖於稅務會計上不認係正式報表，但不影響其內容之真實。　⒉原告於偵查中被查扣之帳證，與其99、100、101、102、103 及104年度1月至6月結算申報時所提出之帳證，顯有不同。而原告於營利事業所得稅事件查核時，僅提示傳票12本及分類帳，因原告違反帳簿憑證之保管義務，無法提出符合稅法所要求之帳簿憑證供核，且其提出之營業成本與營業損費或支出之單據，又不足以反應營業活動之全貌，被告無法以其提示之帳簿憑證勾稽查核，方依所得稅法第83條第3項規定，按同業利潤標準核定，並非原告所稱扣案電磁紀錄與其營運事實不符。　⒊經被告比對扣案電磁紀錄中原告99年至104年6月間損益表，查得原告99年至104年6月實際營業收入（並同時查核各該年度之漏報銷售額計算表、年可供銷售數量計算表、簽證報告工作底稿、營所稅申報資料等），核對其申報銷售額，核算其短漏報銷售額合計354,329,652元，減除前次核定漏報銷售額67,614,127元後，本次核定漏報銷售額286,715,525元；又原告係故意以不正當方法逃漏稅捐，其核課期間為7年，是被告以原處分補徵其營業稅額14,335,776元，並按所漏稅稅額14,335,776元處0.5倍之罰鍰7,167,888元，並無違誤。㈡聲明：　　原告之訴駁回。四、爭點：㈠原告是否有未盡協力義務之客觀事實，而得降低被告對稅捐構成要件事實之舉證證明程度？㈡被告以原告未依規定開立統一發票，漏報銷售額286,715,525 ，核定補徵營業稅額14,335,776元，並按所漏稅額處0.5倍罰鍰7,167,888元，是否適法有據？五、本院的判斷：㈠前提事實：　　上開爭訟概要欄所述事實，除本件爭點外，為兩造不爭執，並有原處分及送達證書（原處分卷1第108-110、127-128頁、前審卷1第211-217頁、本院卷第259、260頁）、復查決定（原處分卷1第204-211頁）、訴願決定及送達證書（原處分卷1第227-270、271頁）可查，堪信為真。　　　㈡受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎，行政訴訟法第260條第3項定有明文。本件為經最高行政法院發回更審之案件，本院在此個案中，自應受發回判決所表示個案法律意見之拘束，並依其提示之法律意見，據以為解釋法律之指針，先予說明。㈢關於補稅部分：　⒈加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第43條第1項第 4款規定：「營業人有下列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額。……」本件被告作成原處分之事實認定，主要依據即調查局北區工作站於105年1月27日在原告新北市營業處所扣押取得之電腦硬碟，再自刪除之資訊中還原、列印原告99至104年度以文中系統產生相關帳冊及報表，包括日記帳、分類帳、明細帳、損益表及資產負債表等；被告以其中99年至104年6月間損益表記載原告99至103年度各年度實際收入及104年1至6月實際收入，對照原告原已申報之銷售額，而發現有所短少，乃依前揭營業稅法之規定，以其查得資料即按地區不同所製作之損益表所記載各自含稅表達之營業收入與非營業收入除以1.05後之結果，為原告之應申報銷售額，減除原已經原告申報之銷售額，再減除前曾經被告查獲違章而經核定之漏報銷售額（前審卷1第203頁以下附復查決定書）後，據以核定補徵營業稅額（原處分卷1第203頁附計算表所示計算邏輯），而對於屬於營業稅減項之進項稅額則維持前已申報之數額，原告對於進項稅額部分亦無爭執。　⒉關於作成本件原處分所憑之事實，被告負有舉證責任；本件被告經由行政互助，取得調查局北區工作站扣得並依其程序解讀存檔之帳冊等資料，為合法之證據方法：　⑴按納稅者權利保護法第11條第2項、第3頂分別規定：「稅捐稽徵機關就課稅或處罰之要件事實，除法律別有明文規定者外，負證明責任。」「稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之人員違法調查所取得之證據，不得作為認定課稅或處罰之基礎。但違法取得證據之情節輕微，排除該證據之使用明顯有違公共利益者，不在此限。」故稅捐稽徵機關自應以合法調查所取得之證據，證明其課稅處分或裁罰處分所憑之事實為可採信。惟涉及行政調查之方法，在我國目前尚乏統一之法典，有見於行政程序法第39條至第42條所列出之通知陳述意見、要求提供文書等、送請鑑定及進行勘驗等4種方法，及其餘散見於個別行政法規中。故關於行政調查之具體實施，唯有本於職權調查主義之精神（行政程序法第36條及納稅者權利保護法第11條第1項前段參照），在行政程序法之原則規範及納稅者權利保護法第11條第1項後段：「……其調查方法須合法、必要並以對納稅者基本權利侵害最小之方法為之。」第15條：「稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之人員依職權及法定程序進行稅捐調查、保全與欠繳應納稅捐或罰鍰之執行時，不得逾越所欲達成目的之必要限度，且應以對納稅者權利侵害最少之適當方法為之。」等規定之控制下，由行政機關視事件情形而裁量選擇適當合法之調查行為。　⑵本件被告作成原處分之事實認定，主要依據為調查局北區工作站於105年1月27日在原告新北市營業處所扣押取得之電腦硬碟，再自刪除之資訊中還原、列印原告99至104年度以文中系統產生相關帳冊及報表記載情形。參諸調查局北區工作站移送書末記述：「本站於105年1月27日第2次執行搜索時，於呷尚寶興業公司查扣押物編號B05：隨身硬碟1TB(B5443 824681)1顆，嗣檢視該硬碟內檔案發現，檔案內容係呷尚寶興業公司會計人員，自公司建置之『文中會計系統』備份而得，其中包含呷尚寶興業公司公司99至104年日記帳、分類帳、損益表及資產負債表等帳證資料……」等語（原處分卷5第1 53頁）；及文中資訊股份有限公司（下稱文中公司）以108 年9月25日電子郵件回復被告之詢問，復以文中公司依調查局公文要求，派員配合執行安裝並提供短期授權，確認可執行操作後續交調查局北區工作站處理，及文中系統可提供系統轉出功能，各報表亦可預覽後匯出各項檔案等，關於調查局北區工作站解讀扣得硬碟資料之方法，曾獲文中公司協助等情（原處分卷5第166頁）；以及證人即原告員工陳長萍於 105年7月7日〔原處分卷4第87-96頁、原處分卷5第104-113頁、系爭刑案105年度偵字第29339號偵查卷（下稱系爭刑案偵卷）2第277-286頁〕、謝靜惠於104年10月19日（原處分卷4 第147-153頁、系爭刑案偵卷1第129-135頁）、張素惠於同日（原處分卷4第127-132頁、系爭刑案偵卷1第289-274頁），因系爭刑案在調查局北區工作站證述如何將銷貨資料鍵入文中系統，再列印出貨單、銷貨單交物流司機送貨等節，可知調查局北區工作站扣取解讀硬碟資料所得之帳載資料，乃為調查原告有無短漏開銷貨發票之情形，及原告實際負責人王啓平、原告協理林慶順及原告會計人員之犯罪嫌疑，而於系爭刑案依刑事訴訟程序進行所獲得，並據本院依職權調取系爭刑案全卷（外放）查明。佐以原告實際負責人王啓平於系爭刑案偵查中，經檢察官提示閱覽調查局北區工作站會同被告依判讀硬碟資料所得內容而作成之「會審紀錄」（原處分卷3第80、79頁、系爭刑案偵卷第124-126頁）時，並未爭執該會審紀錄內容非出自扣押硬碟檔案，足認被告據以作成原處分所依據之帳載資料係還原、列印自扣案硬碟檔案，並無不法。　⑶繼之，被告為執行其核課權，而先後以106年7月5日北區國稅法一字第1060009645號函及106年7月19日北區國稅法一字第 1060010359號函，向調查局北區工作站調取相關筆錄、硬碟資料等（原處分卷3第101-104頁），性質上核屬依行政程序法第19條第2項第4款為「執行職務所必要之文書或其他資料，為被請求機關所持有者」而進行之行政互助行為，亦屬合法有據。衡諸前揭原告營業稅額疑有脫漏事件之發現過程，自刑事偵查程序至行政調查程序，被告向調查局北區工作站調取查扣資料，應為稽徵核課行為所必要，且無何逾越比例之情事，自得採為原處分之依據。　⒊原告有違反保存帳簿憑證之協力義務之客觀事實，而得降低被告對稅捐構成要件事實之舉證證明程度：　⑴協力義務為人民參與行政決定之一環，主要係在彌補行政機關職權調查功能之不足及追求行政決定之實質正確，於稅法上特別重視人民履行其協力義務，司法院釋字第537號解釋即指出「依憲法第19條『人民有依法律納稅之義務』規定意旨，納稅義務人依個別稅捐法規之規定，負有稽徵程序之申報協力義務，實係貫徹公平及合法課稅所必要。」故納稅義務人違反協力義務，致稽徵機關難以正確掌握課稅事實時，實務上認稽徵機關對於課稅事實之舉證證明程度應予降低。　⑵對於營利事業之納稅義務人，為正確掌握其銷售額及盈虧情形，作為課徵租稅之依據，除其有真實申報之基本協力義務外，另有以法律直接明文其協力義務者。與本件營業稅相關乃納稅義務人應履行之帳簿憑證義務，即有營業稅法第34條授權訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法（下稱帳簿憑證辦法）第1條第2項規定之適用，是營業人就會計帳簿憑證之管理即應遵循帳簿憑證辦法之規定。依帳簿憑證辦法第2條規定：「凡實施商業會計法之營利事業，應依左列規定設置帳簿：一、買賣業：㈠日記簿：得視實際需要加設特種日記簿。㈡總分類帳：得視實際需要加設明細分類帳。㈢存貨明細帳。㈣其他必要之補助帳簿。……」可知，實施商業會計法之營利事業應至少設置日記簿、總分類帳等帳簿。又依帳簿憑證辦法第23條第1項規定：「實施商業會計法之營利事業，應根據前2條原始憑證編製傳票，根據傳票登入帳簿。……」及商業會計法第18條第1項規定：「商業應根據原始憑證，編製記帳憑證，根據記帳憑證，登入會計帳簿。……」足見營利事業就會計事項之發生係依原始憑證編製記帳憑證，再依記帳憑證登入帳簿，則帳簿上所載內容係源自於原始憑證。原始憑證如發票、提貨單、出貨單、報價單、驗收單等，依行為時帳簿憑證辦法第21條第1項、第3項：「（第1項）對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。 ……（第3項）內部會計事項，應有載明事實、金額、立據日期、及立據人簽章之內部憑證，以資證明。……」及商業會計法第14條：「會計事項之發生，均應取得、給予或自行編製足以證明之會計憑證。」第33條：「非根據真實事項，不得造具任何會計憑證，並不得在會計帳簿表冊作任何記錄。」規定，須能證明已發生會計事項背後之事實及原因。復按帳簿憑證辦法第26條第1項：「營利事業設置之帳簿，除有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存10年。……」第27條第1項規定：「營利事業之各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事項者外，應於會計年度決算程序辦理終了後，至少保存5年。」可知營利事業於會計年度決算程序辦理終了後，就帳簿原則應至少保存10 年；就各項會計憑證原則應至少保存5年（商業會計法第38 條規定意旨同）。另使用電子方式處理會計資料之營利事業，依帳簿憑證辦法第9條規定，應依商業會計法第40條及商業使用電子方式處理會計資料辦法之規定辦理，即依商業使用電子方式處理會計資料辦法第9條規定，亦有前揭帳簿及各項會計憑證之保存義務。從而，營利事業不論係以紙本或電子方式處理會計資料，皆有於會計年度決算程序辦理終了後，就帳簿原則應至少保存10年；就各項會計憑證原則應至少保存5年之義務。 ⑶系爭刑案調查之啟動，係為偵查原告有無短漏開銷貨發票之情形，原告協理林慶順因系爭刑案於調查局北區工作站調查時，即坦承原告原並未開立銷貨發票予加盟店，嗣獲悉加盟店頻頻被稽徵機關約談，乃指示不知情之原告員工謝靜惠（ 98年擔任會計、99年轉任為總經理特助）以低於銷售單價之金額開立銷貨單，提供下游早餐店之情事（原處分卷5第100 頁），嗣林慶順亦因此經新北地檢署檢察官提起公訴（105 年度偵字第29339號起訴書），並經新北地院以系爭刑事判決判處徒刑並緩刑確定（外放系爭刑案卷），足認原告所申報之銷售額有短漏報情事，原來申報所憑之帳證並非全部真實。 ⑷又系爭刑案偵查所查扣之硬碟資料即扣案電磁紀錄，依證人即原告員工陳長萍（自原告98年成立即擔任會計）於105年7 月7日因系爭刑案在調查局北區工作站經詢問時證述：會計人員負責與加盟店聯繫出貨並登打出（銷、送）貨單，出貨單一式三聯，第一聯是存根聯，由公司留存，第二聯是簽收聯，客戶簽收貨品後，由司機繳回公司，第三聯是客戶聯，由客戶自行留存，出貨單第一、二聯原告公司只會保留當月及前2個月份，舊的出貨單就會銷毀等語（原處分卷5第105 、111頁）；證人即原告員工張素惠（原告另一負責登打出貨單之職員）於同日因系爭刑案在調查局北區工作站經詢問時亦證稱：因原告公司裡空間不夠大，且收執聯及簽收聯留存目的係為避免銷貨後有爭議、要對帳，所以原告對於收執聯及簽收聯均僅會保留1個月，之後就銷毀，沒有這些單據等語（原處分卷5第84頁），足見關於加盟店銷售交易之會計憑證，原告於保存1、2個月後，即將之全數銷毀，原告顯未依前引商業會計法及稅法相關規定，善盡保存會計憑證5 年之法定義務。　⑸按營業稅之稽徵，銷貨之營業人依「營業人開立銷售憑證時限表」之規定，有「開立銷項憑證（統一發票）」之法定協力義務，進貨營業人則有收取進項憑證之法定協力義務，且已開立銷項憑證之銷貨營業人，與已取得進項憑證之進貨營業人，皆應依營業稅法第35條規定，以2個月為一期，在次期開始15日內自動申報、計算（當期銷項稅額減進項稅捐，得出應納稅額或留抵稅額）及繳納當期營業稅款。以上之進銷及稅額資訊才可透過各方申報結果，經由財稅資料中心之電腦進行勾稽比對，確認各營業人報繳稅額之真實性，即營業人在營業稅法上之協力義務內容，從憑證之開立取得，到次期之主動報繳，是前後接續，無從分割處理（最高行政法院106年度判字第81號判決意旨參照）。而原告實際負責人王啓平於105年7月18日因系爭刑案在調查局北區工作站經詢問時陳稱：原告加盟店板橋區館前店等沒有設立營業登記，所以原告銷售予該等加盟店都是以月結的方式，開立二聯式發票，因為他們不需要報稅，也不需要開發票，所以沒有把發票交給他們等語（原處分卷4第159頁、系爭刑案偵卷1第1 4頁）；證人即原告員工謝靜惠（98年間擔任會計、99年間轉任總經理特助）於104年10月19日及105年7月7日因系爭刑案在調查局北區工作站經詢問時，就原告有無開立發票予加盟店一節，證稱：據其所知，「現在」會計行政人員在列印單據時，同時也會列印發票，兩者釘在一起，以前怎麼作業不確定，但其擔任會計期間，負責點貨及製作銷貨單，並不同時負責開立發票等語（原處分卷4第135、150頁、系爭刑案偵卷1第132、140頁）；證人即原告下游加盟店經營者林家瑋亦於114年11月25日因系爭刑案在調查局北區工作站經詢問時，證陳：在103年該加盟店接受國稅局訪談之後，原告才開始開發票給他們等語（原處分卷4第48頁、系爭刑案偵卷3第57頁），足見原告就加盟店之銷售交易，未依營業稅法第32條第1項前段及營業人開立銷售憑證時限表規定開立統一發票，或雖有開立統一發票惟未依限開立並將發票交付予買受人（按：依營業稅法施行細則第44條規定，小規模營業人取得之進項發票仍得以扣減查定稅額，故對小規模營業人之銷貨，仍應有依限開立發票、開立正確發票及交付發票之法定協力義務）。又原告所開立者為二聯式發票，惟依統一發票使用辦法第7條規定：「統一發票之種類及用途如下：一、三聯式統一發票：專供營業人銷售貨物或勞務與『營業人』，……。二、二聯式統一發票：專供營業人銷售貨物或勞務與『非營業人』……。」即營業人開立發票給「營業人」，應開立三聯式統一發票。換言之，由前述原告實際負責人、原告員工及原告之加盟店經營者上開陳述內容，亦可確知原告未盡銷貨營業人之開立銷項憑證（統一發票）及真實報繳營業稅之協力義務。職是，系爭刑事判決固認定提供加盟業者虛偽單據為原告協理林慶順之個人行為，惟依前引系爭刑案上開供述證據顯示，原告確有未盡依法開立憑證及真實報繳稅捐之協力義務。是原告稱其無違反協力義務之事實等語，並不足取。　　⑹依前述證人即原告工陳長萍於105年7月7日、謝靜惠於104年1 0月19日、張素惠於同日，因系爭刑案在調查局北區工作站證述如何將銷貨資料鍵入文中系統，再列印出貨單、銷貨單交物流司機送貨等節，佐以文中系統產出之帳載，有分類帳、日記帳、損益表、資產負債表等4大項，其係按臺北、臺中、高雄等三地區，及按年度期間，分門別類且連續記載，此亦有轉錄之光碟1片在卷可參（原處分卷1），足信扣案電磁紀錄為原告之會計經辦人員依平日營業銷貨事實而為登載。原告主張證人所稱訂貨非必為最後確定出貨之數量等語，惟其並未依前揭各項帳簿憑證義務，或進行錯誤更正，或有退回銷貨、折讓銷貨之分錄，以逐筆反應真實之銷貨情形，即難採信。　⑺原告雖又主張其於同期間進行調查之營利事業所得稅事件中，已依法提供完整帳簿憑證，並經被告逐筆查核後認定相關申報之帳簿憑證均屬真正且正確無誤，其並無違反帳簿憑證之保管義務等語。惟：　①所得稅法第83條第3項所定之「帳簿、文據提示」，特別是在「營利事業」之情形，並非僅要求「納稅義務人將眾多而未經整理之帳證資料，交給稅捐機關查核」，即認其「協力義務」已了結。而是要求其提出「符合會計帳簿結構、可相互對比查閱、整理完備且符合會計法規要求」之文書（帳）與憑證（證）為據（最高行政法院107年度判字第49號判決意旨參照）。　②揆之被告99年度營利事業所得稅申報核定通知書，科目名稱「營業收入總額」、「營業成本」、「其他收入」之調整法令及依據說明書記載：「經本局銷售稅課通報及裁處書資料查獲貴公司99年度漏報營業收入59,203,534元。」「一、經逐筆查核貴公司（即原告）進貨部分會計傳票、憑證，除傳票9912310015進貨47,677元未保存原始憑證，貴公司出具同意書同意調減47,677元外，餘均取得原始憑證。二、貴公司就本次通報漏列收入部分，未提示相關成本費用之帳簿憑證供核，工程款收入（簽約金）26,422,670元按室內裝潢工程（……毛利率24％）核計相關成本為20,081,229元……；營業收入32,780,864元按未分類其他食品批發（……毛利率16％）核計相關成本為27,535,926元……。」「依本局裁處書（營業稅）通報資料查獲貴公司99年度漏報其他收入3,071,024元。」等語（前審卷1第223頁），而原告對加盟店銷售交易之出（銷、送）貨單，僅保存1至2個月，並未依商業會計法及稅法相關規定保存該等會計憑證，已如前述，則原告所提供99 年度帳簿憑證之營業收入及其他收入部分既未盡完整，自無與原告提供進貨部分帳證可相互對比查閱之可能，是被告採據通報資料核定營業收入及其他收入，並按同業潤標準核定相關成本費用，即無不合。原告擷取上開核定通知書之片斷記載，主張其無違反帳簿憑證之保管義務，顯與事實不符，委無足採。　　　　⑻綜上，原告自行申報之銷售額既有不實，已違反真實申報之義務；又系爭刑案查扣發現之原告硬碟帳冊資料即扣案電磁紀錄，復因原告違反帳簿憑證保存義務，致欠缺相關會計憑證以供勾稽，原告本應履行而未履行協力義務，致被告難以正確掌握課稅事實，被告對於課稅事實之舉證證明程度應予降低，則被告對於補徵營業稅所憑事實之證明程度，即毋庸到達完全證明之程度。是原告指摘被告未能舉證證明有物流、金流可資對應之銷貨收入，實乃避究其應盡協力義務之詞，自難成立。　　　⒋原告就被告納為銷售額之各筆收入，並未具體指明其主張非屬銷售額之帳目且舉出證據來源，不足以推翻被告之核定： ⑴原告於99年1月至104年6月間申報銷售額分別為231,242,377 元（99年度）、264,377,808元（100年度）、259,768,743 元（101年度）、303,106,157元（102年度）、367,559,264 元（103年度）及216,539,797元（104年1月至6月）（原處分卷2第381-386頁），被告依據扣案電磁紀錄，經調查局北區工作站由文中系統轉出之原告99年至104年6月間損益表所載營業收入及非營業收入，認定原告真實銷售額分別為305, 565,648元（99年度）、311,956,671元（100年度）、341,2 81,630元（101年度）、387,050,873元（102年度）、426,9 32,050元（103年度）及224,136,926元（104年1月至6月）（原處分卷1第45-90頁），又因原告99年至101年申報銷售額前經被告依據原告銀行帳戶存入金額，核定銷售額分別為 243,291,090元（99年度）、284,118,314元（100年度）及2 95,593,651元（101年度）（原處分卷3第44頁），乃於本件核定原告漏報銷售額計286,715,525元〔99年度漏報62,274,5 58元（真實銷售額305,565,648元－前次核定銷售額243,291, 090元）＋100年度漏報27,838,357元（真實銷售額311,956,6 71元－前次核定銷售額284,118,314元）＋101年度漏報45,687 ,979元（真實銷售額341,281,630元－前次核定銷售額295,59 3,651元）＋102年度漏報83,944,716元（真實銷售額387,050 ,873元－原告申報銷售額303,106,157元）＋103年度漏報59,3 72,786元（真實銷售額426,932,050元－原告申報銷售額367, 559,264元）＋104年1月至6月漏報7,597,129元（真實銷售額 224,136,926元－原告申報銷售額216,539,797元）〕（原處分卷1第203頁）。　⑵發回判決業闡述：「……在本件上訴人呷尚寶公司違反協力義務之狀況下，上訴人國稅局審酌所查得之證據，為合於事理及經驗法則之推斷，可認為在行使稽徵權的一方，已盡其對於本件補稅所依據事實之舉證責任。惟協力義務之履行程度與舉證責任之分配，乃屬二事。人民縱未善盡協力義務使機關無法完全掌握課稅應具備之要件事實，因而降低對機關所舉證據證明程度之要求標準，但非謂對機關已提出證明程度較低之證據方法證明待證事實時，人民即喪失提出證據予以推翻之訴訟上攻防權利。是故，人民對機關所認定之事實有所抗辯時，仍應視其抗辯主張分配舉證責任。……本件已經上訴人國稅局即課稅之一方盡其相當之舉證責任證明其核課要件之事實，從舉證責任之分配及調查證據之必要性以觀，上訴人呷尚寶公司不只已取回扣案之硬碟資料，其為營業主體本持有事證可以證明列載為營業收入、非營業收入之各項金額之實際用途，『其爭執本件銷售額之金額，即應從上訴人國稅局納為銷售額之各筆收入中，具體指明其主張非屬銷售額之帳目，並舉出證據證明其來源，以推翻上訴人國稅局之認定；而非單純否認，或空言為美化帳證而為，或寬泛以自己未盡協力義務所呈現之不明，指摘上訴人國稅局舉證有瑕疵為已足。』……」（判決理由七、甲、㈡⒋及㈢參照，本院卷第 40-41頁）。準此，原告就本件被告因原告未盡協力義務而以證明程度較低證據方法所為銷售額之認定，固有提出證據予以推翻之權利，惟仍應就被告認定之各筆收入中，具體指明非屬銷售額之帳目並舉出證據，而非單純否認，或空言為美化帳證而為，或寬泛以自己未盡協力義務所呈現之不明，指摘被告舉證有瑕疵為已足。是原告就被告依據查扣帳載銷貨交易所核定之銷售額，超出原告申報銷售額（102年至104 年6月）及被告前次依銀行帳戶核定銷售額（99年至101年）部分，自應從該帳載各筆收入中具體指明非屬銷售額之帳目，並舉出證據證明其來源。　　 ⑶原告於復查階段就該帳載銷貨雖曾指出非屬銷售額之帳目，惟其所為說明及所提出證據，均不足以證明其所指帳目確非屬銷貨交易，而難以推翻被告之認定，說明如下：　①原告於106年7月26日復查補充理由書主張，其銷貨收入之「收現金」部分，均由董事長張秀芬於一定週期內將收款全部存入公司銀行存款帳戶，故由驗證銀行存款戶頭即能確認其最真實之銷貨收入等語，並檢附100年6月及102年8月之現金存入紀錄及相對應之送貨單為證（原處分卷1第143-145頁）。惟依證人即原告會計人員張素惠於105年7月7日及104年10 月19日因系爭刑案在調查局北區工作站經詢問時，就加盟店銷貨現金收款流程一節，證述略以：原告送貨之司機領取會計職員所登打之銷貨單，依據其上品項及數量，到倉儲檢取運送之貨品，將貨送至加盟店，同時向加盟店收取貨款，等司機帶著客戶款項及銷貨單簽收聯回辦公室時，司機需要將當班收回之貨款自行先手寫計算在「物流報帳單」上，作為與會計人員交接之依據，其收到款項後，會比對銷貨單、「物流報帳單」及款項金額是否正確，如確認無誤後，統籌由陳長萍收執等語（原處分卷4第109、131頁、原處分卷5第84 頁、系爭刑案偵卷1第270頁），可知原告之現銷收入係由執行款項收取之物流司機所製作，並記錄於「物流報帳單」上，足見原告提出之現銷收入相關憑證並非完整，自難僅憑原告所提片斷之送貨單，遽信其所稱銷貨收入收現金部分均存入銀行帳戶一節為真。　②原告於106年10月20日復查補充理由書㈢及說明書雖稱，司機李中憶及許浤桔於103年度為倉管人員，ERP資料中上2位司機之相關數據即54,912,749元，非真實銷售金額；ERP系統原告全體司機之送貨紀錄未休假之情況，亦與實際情形不符，經對應相關休假紀錄列出不合理之營業收入為43,580,389 元；又ERP資料非固定配送班次送貨之紀錄（銷貨傳票標註「補」），非屬真實出貨，金額統計高達82,300,006元，前述金額均應扣除等語（原處分卷1第150-161頁）。然原告協理林慶順於105年7月7日因系爭刑案在調查局北區工作站經詢問時，就其負責業務範圍及實際工作內容一節，陳述略以：其負責原告公司北區的客服，主要是處理主管機關對早餐店的要求、協助客人申訴事項、尋找適合拓店的點，或早餐店臨時叫貨，物流車又都出去了，臨時協助做配送的工作等語（原處分卷5第100頁）；參以證人即原告會計人員陳長萍於同日因系爭刑案在調查局北區工作站經詢問時證述：原告之組織架構，業務部人員包括林慶順約有6人，物流部人員約10位司機等語（原處分卷5第112頁），足見原告除物流部司機外，亦經常由其他部門人員支援協助非固定配送及臨時出貨；佐以原告提供之「司機代號與人名對照表」（原處分卷1第153頁），其上並無林慶順之名字及代號，原告會計人員透過文中系統鍵入資料並列印之出貨單，自無法顯示出物流司機為「林慶順」之單據。換言之，原告實際執行送貨之司機，與對應之出（銷、送）貨單上所載物流司機之紀錄，事實上確會有不一致之情形，即難以原告所稱屬異常之送貨單（即所載司機已轉他職或當日休假、傳票標註「補」），遽信有其主張無真實出貨之情。況且，被告依據系爭刑案查扣硬碟內之損益表核定原告103年度銷售額為426,932,050元，如扣除原告主張屬非真實之銷售額180,793,144元（銷貨單記載司機已轉他職54,912,749元、銷貨單記載司機當日休假43,580,389元、銷貨單標註「補」82,300,006元，原處分卷1第154頁）後，103年度銷售額為246,138,906元（426,93 2,050元－180,793,144元），尚遠低於原告103年間自行申報之銷售總額367,559,264元（原處分卷2第382頁），益徵原告指稱銷貨單並非真實，而係內部會計人員虛增之銷貨資料等語，與事實不符，亦無可採。　③至於原告泛稱扣案電磁紀錄之現金帳僅記載零用金金額，與其收取大量現金收入，且銀行帳戶有定期大量現金存入事實不符；應收帳款科目每月僅2、300萬元，相較其營業規模營業額3、4億元，顯不合理；被告查核原告申報之成本費用項目均與其提供帳簿憑證相符等節，核非屬對被告納為銷售額之各筆收入中具體指明非屬銷售額之帳目，均無從執為對其有利之認定。　⑷本院於更審時，依發回判決意旨，再函請原告就被告核定之銷售額中，具體指明非屬銷售額之帳目（即原處分卷1第45- 90頁查扣之損益表「營業收入淨額」及「非營業收入總額」兩科目，於文中系統中列印之各筆交易中。具體指出非為真實交易部分），並提出相關佐證資料說明其來源（本院卷第 137頁），原告固提出補充理由狀二及陳報狀（本院卷第141 -152、175-179頁），然： ①原告雖稱依其於前審上訴程序提出之電子郵件（前審上訴卷第259-263頁），可知被告營利事業所得稅承辦人原欲以文中系統成本資料核定所得額，但經其提示完整帳簿憑證後僅剔除一張未能保存之憑證，其餘均與原告提供之帳簿相符，即扣案電磁紀錄所載「成本費用」與原告之經營實際狀況（外部憑證）不符，足證文中系統歸納而出之損益表或分類帳、日記帳，內容殘缺不全，不足表彰原告交易事實，完全不足作為核算稅額之依據，有營利事業所得稅核定通知書及其調整理由可證等語（本院卷第145-146、151-152、177頁）。惟觀之該電子郵件所涉被告99年度營利事業所得稅申報核定通知書，其科目名稱「營業成本」之調整法令及依據說明書已明載：「一、經逐筆查核貴公司（即原告）進貨部分會計傳票、憑證，除傳票9912310015進貨47,677元未保存原始憑證，貴公司出具同意書同意調減47,677元外，餘均取得原始憑證。二、貴公司就本次通報漏列收入部分，未提示相關成本費用之帳簿憑證供核，工程款收入（簽約金）26,422,6 70元按室內裝潢工程（……毛利率24％）核計相關成本為20,08 1,229元……；營業收入32,780,864元按未分類其他食品批發（……毛利率16％）核計相關成本為27,535,926元……。」等語（本院卷第75頁），顯見被告營利事業所得稅查核人員係就原告提供之帳簿憑證，除經查得一筆傳票未保存原始憑證之外，亦審認成本費用帳證有缺漏不完備之情形，以致需依同業利潤標準核定該部分之金額，全無肯認原告所提供者係「符合會計帳簿結構、可相互對比查閱、整理完備且符合會計法規要求」之帳證之意，自無從依憑上開被告之查帳過程及結論，而得推斷、衡量原告文中系統內資料之證明力為何。原告僅以與被告營利事業所得稅承辦人黃怡潔聯繫之電子郵件及所擷取上開核定通知書之片語，即稱其所提帳簿憑證經被告查核認定為完整，核與事實不符，原告主張其就文中系統資料無法表彰真實營運狀況已提出反證，即難採取。原告另聲請通知證人黃怡潔到庭，欲證明原告於調查時已提供完整帳簿憑證，並與被告審查一科黃怡潔就原告提供之完整帳簿憑證，逐筆核對「憑證」後，認定原告僅有1張「憑證」未保存完整而遭剔除，其餘均與原告提供之「帳簿」相符，且與文中系統所記載狀況不符，本院認此部分事證已明，無再調查之必要，附此敘明。　②原告雖又稱文中系統「銷貨收入」科目逐筆登錄資料多與「銀行存款」科目沖銷平衡，但「銀行存款」科目卻與其經營使用之銀行存摺明細完全不符，此因前任會計並未使用文中系統為製作帳冊根據，僅為銷售、客服人員出單之使用，未追蹤嗣後是否實際出單與收款，而「銷貨收入」入帳邏輯之另兩個沖銷科目「現金」及「應收帳款」帳載情形，亦與其行業特性及會計系統使用習慣不符，可見「銷貨收入」科目之記載，顯然不實為由，主張文中系統年度加總之「銷貨收入」金額超過「實際銀行存款金流」均為非真實交易數字( 即未有實際銷貨、未有實際收款)等語（本院卷第146-151、 177-179頁）。惟： 原告實際負責人王啓平於103年7月25日接受被告調查時陳述：「（問：加盟業者支付貨款方式為何？）有付現、匯款及開票。（問：貴公司收到貨款後資金都是如何運作？）有廠商收現金就用現金，其餘隔幾天就現金存入銀行。」等語（原處分卷2第350頁），可見原告於銷貨收現後，會將部分現金用以支付貨款，並未存入銀行帳戶。　 原告於復查時，就其銷貨收入收款（現金）流程係表示，貨款收取後交由董事長張秀芬存入公司銀行帳戶，存款總額原則上將尾數零錢去除，由員工拿去兌換成整鈔後，交給張秀芬董事長作為零用金或再次存入等情（原處分卷1第144頁），足見原告於銷貨收現之後，亦會將部分現金作為零用金，留置於辦公處所用以支付日常開銷，並未存入銀行帳戶。　 原告負責人王啓平於104年10月19日因系爭刑案在調查局北區工作站經調查時陳述：「（問：呷尚寶興業公司銷售早餐原料給各加盟店，如何收款？）依照我們與加盟店的口頭約定，一般都是要貨到付款，由送貨的司機將貨款帶回來，不過有時候加盟店沒有直接支付，就會等下次再收錢。」等語（原處分卷4第167頁、行爭刑案偵卷1第6頁）；原告協理林慶順於105年7月7日因系爭刑案在調查局北區工作站經調查時陳述：「……各直營店、加盟店或代訓店會打電話到總公司向會計人員訂材料，直接就是由會計人員製作銷貨單，併同發票，一起拿給倉庫及物流人員，出貨到訂貨的早餐店，……物流人員送貨時，會同時將銷貨單及發票拿給早餐店的老闆，早餐店會直接將貨款以現金交給物流人員，現金若不足，下次送貨時也要補足，物流人員收款後，會將早餐店簽收條及收款金額拿回公司給會計人員入帳，……。」等語（原處分卷 4第104頁、原處分卷5第101頁）；證人即原告會計人員陳長萍於同日因系爭刑案在調查局北區工作站經調查時證述：「〔問：呷尚寶興業公司出（銷、送）貨單紀錄事項為何？〕…… 上面有客戶號碼、客戶名稱、銷貨單號、出貨年月日、商品編號、商品名稱、單價、數量、單位、金額、『前欠』、『本次』、『合計』等，會計人員進入進銷系統，登打完畢後，會將內容套印到出貨單上，……」等語（原處分卷5第112頁）；證人即原告總經理特助謝靜惠於同日因系爭刑案在調查局北區工作站經調查時，檢視加盟店交易單據後，證稱：「……加盟店的單據，就是送貨司機在與加盟店清點貨物時，交給加盟店的，……有些單據有紀錄前次欠款及本次應收款項，……」等語（原處分卷4第140頁、系爭刑案偵卷第142頁），可知原告對其各直營店、加盟店或代訓店等客戶，原則上雖有約定應於貨品送達時即收取當次銷售之貨款，惟實際運作上仍時有客戶因現金不足而有拖延欠款，而其由會計人員於文中系統登打資料所產製之出（銷、送）貨單格式則設有「前欠」、「本次」、「合計」等欄位，且實際單據上亦有相關資料紀錄於該等欄位等情，果若文中系統如原告所稱於該公司僅為出單所用，全然未追蹤嗣後是否實際出單與收款，勢必導致未成立交易漏未刪除或是已收足款項卻未銷帳之銷貨交易，仍存在於該系統內，而影響「前欠」金額之正確性，使其會計人員無法由該系統產出載有正確「前欠」及「合計」金額之出（銷、送）貨單據，以供其物流人員向客戶收取貨款並交由客戶收執，此顯違常理，是原告主張文中系統僅為出單使用一節，應非實情。是原告前揭主張，難認可採。 ⑸原告迄本件言詞辯論終結前，僅泛言其文中系統成本費用紀錄殘缺不全、銷貨收入科目記載不實，並未能就「銷售額各筆收入中非屬銷售額之帳目」為具體指明並提出證據，難謂其已盡舉證及說明義務。　　　⒌綜上，原告未依商業會計法及稅法相關規定，保存及提示證明其真實營業銷售額之帳簿文據，亦未盡銷貨營業人之開立統一發票及真實報繳營業稅之協力義務，本件被告因原告未盡協力義務而以證明程度較低證據方法所為銷售額之認定，原告又未能具體指明非屬銷售額之帳目並舉出證據予以推翻，且依前開查得資料顯示，原告係以逃漏稅之概括故意，連續不間斷，短、漏開統一發票並填報各項不實申報書，持續以短報收入、各項應納稅額等故意以不正當方法逃漏稅捐之積極行為，並因而獲得減少應負稅額之利益，迭遭查獲，已非單純之不作為，而係逃漏稅捐之積極行為，核屬稅捐稽徵法第21條第1項第3款所稱以其他不正當方法逃漏稅捐，核課期間為7年。是被告依系爭刑案查扣之帳載紀錄，核定原告9 9年1月至104年6月間漏報銷售額286,715,525元，補徵營業稅額14,335,776元（原處分卷1第108頁），於法並無不合。㈣關於罰鍰部分： ⒈納稅者權利保護法第16條第1項規定：「納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。」99年1月6日修正公布之稅捐稽徵法第44條第1項及第2項規定：「（第1項）營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與……應就其未給與憑證……，經查明認定之總額，處5％罰鍰。……（第2項）前項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」（110年12月17 日修正第1項為：「……處5％以下罰鍰。……」），營業稅法第5 1條第1項第3款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額。……」行政罰法第24條第1項規定：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」又財政部89年10月19日台財稅第89 0457254號函：「關於加值型及非加值型營業稅法(以下簡稱營業稅法)施行細則第52條第2項第1款所稱漏稅額，如何認定乙案。說明：二、營業稅法施行細則第52條第2項第1款規定，營業稅法第51條第1項第1款至第4款及第6款，以經主管稽徵機關依查得之資料，核定應補徵之應納稅額為漏稅額。上開漏稅額之計算……應扣減營業人自違章行為發生日起至查獲日(調查基準日)止經稽徵機關核定之各期累積留抵稅額之最低金額為漏稅額……。」財政部97年6月30日台財稅字第097 04530660號令：「營業人觸犯加值型及非加值型營業稅法( 以下簡稱營業稅法)第51條第1項各款，同時違反稅捐稽徵法第44條規定者……應擇一從重處罰。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51 條第1項所定就漏稅額處最高5倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5％之罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」　 ⒉被告查得原告於99年1月至104年6月間銷售貨物，漏開統一發票並漏報銷售額合計286,715,525元，致逃漏營業稅額14,33 5,776元，違章事證明確，已如上述。原告為營業人，當知銷售貨物或勞務，應依營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人，及向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額，惟原告未依規定開立統一發票，並於申報銷售額時仍漏填真實數額，致漏報銷售額，有逃漏稅捐之故意，自應予論罰。原告自違章行為發生日(99年3月 15日)起至查獲日(105年1月27日)止累積留抵稅額最低金額為0（原處分卷1第44、51、59、67、76、86、104、128頁），核原告係同時觸犯營業稅法第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條之規定，依行政罰法第24條第1項規定，從重以法定罰鍰額最高者，擇定從重處罰之法據。被告按營業稅法第 51條第1項所定就漏稅額14,335,776元處最高5倍之罰鍰71,6 78,880元，與按稅捐稽徵法第44條所定罰鍰1,000,000元（按未依規定給予銷貨憑證經查明認定總額196,602,610元處5 ％罰鍰為9,830,130元，惟處罰金額最高不得超過1,000,000 元）比較，擇定以營業稅法第51條第1項第3款為處罰之法據，於法並無不合。又按稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於營業稅法第51條第1項第3款規定，銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報，但於裁罰處分核定前已補繳稅款，且屬1年內經第1次查獲者，處0.5倍之罰鍰。本件原告於裁罰處分核定前已補繳稅款（原處分卷3第5 5頁），是被告按原告所漏稅額處0.5倍罰鍰計7,167,888元（原處分卷1第128頁），經核未逾越法定裁量範圍，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量原告違章程度所為之合義務性裁量，洵屬適法允當，並無違誤。　㈤綜上所述，被告對原告補徵99年1月至104年6月間補徵營業稅額14,335,776元，並按所漏稅稅額14,335,776元處0.5倍之罰鍰7,167,888元，均無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告仍執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。六、本件判決基礎已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，一併說明。　　中　　華　　民　　國　　114 　年　　1 　　月　　23　　日　　　　　　　審判長法官洪慕芳　　　　　　　　　　　　法官　郭銘禮　　　　　　　　　　　　法官孫萍萍一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人　 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人　　 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114 　年　　1 　　月　　23　　日　　　　　　　　　書記官李虹儒

2025-01-23

TPBA-111-訴更一-44-20250123-1

訴

臺中高等行政法院

營業稅

臺中高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第三庭 105年度訴字第98號原告台灣格力電器股份有限公司代表人沈棱律師（清算人）訴訟代理人王子文律師複代理人黃靖雯律師被告財政部中區國稅局代表人樓美鐘訴訟代理人林毓玲上列當事人間營業稅事件，本院裁定如下：主　文本件於臺北高等行政法院高等行政訴訟庭111年度訴字第485號、 113年度訴字第898、1200號行政訴訟事件終結前，停止訴訟程序。理　由　一、按「（第1項）行政訴訟之裁判須以民事法律關係是否成立為準據，而該法律關係已經訴訟繫屬尚未終結者，行政法院應以裁定停止訴訟程序。（第2項）除前項情形外，有民事、刑事或其他行政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該民事、刑事或其他行政爭訟終結前，得以裁定停止訴訟程序。」行政訴訟法第177條定有明文。二、次按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第16條規定：「（第1項）第14條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。但本次銷售之營業稅額不在其內。（第 2項）前項貨物如係應徵貨物稅、菸酒稅或菸品健康福利捐之貨物，其銷售額應加計貨物稅額、菸酒稅額或菸品健康福利捐金額在內。」三、經查，兩造間105年度訴字第98號營業稅及105年度訴字第24 5號營業稅罰鍰事件，關於原告101年1月至102年4月間營業稅銷售額部分，依營業稅法第16條規定，其銷售額應加計貨物稅額。原告就上開期間貨物稅另案提起行政訴訟，分別經最高行政法院以附表所示之裁判終結確定，上開期間貨物稅遭法院撤銷後，案經重核，原告仍有不服，附表編號4部分，仍在復查中；另附表編號1至3部分，另提起行政訴訟，現由臺北高等行政法院以附表所示案號受理中等情，有本院依職權與被告確認貨物稅事件處理進度之公務電話紀錄、公務電子郵件及附表所示最高行政法院終結確定案號之裁判查核屬實（分見本院卷第483頁至第490頁）。茲因本件原告營業稅銷售額，須以附表所示臺北高等行政法院繫屬案號事件判定之貨物稅為據，爰裁定如主文。中　　華　　民　　國　　114 　年　　1　月　　 20　　日審判長法官　蔡紹良法官　黃司熒法官　陳怡君　以上正本證明與原本無異。如不服本裁定，應於裁定送達後10日內以書狀敘明理由，經本院向最高行政法院提起抗告（須依對造人數附具繕本）。抗告時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。 1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。 2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。 3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。㈡非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。 1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人。 4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務。是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起抗告或委任時釋明之，並提出㈠、㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114 　年　　1 　月　　 20　　日書記官黃靜華　　【附表】　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　編號標的最高行政法院終結確定案號臺北高等行政法院繫屬案號 1 102年1月至4月間未辦理產品登記、漏未報繳貨物稅 109年度上字第489號判決 113年度訴字第898號 2 102年1月至4月間已辦理產品登記、漏未報繳貨物稅 109年度判字第669號判決 113年度訴字第1200號依上開判決意旨重核後，又經112年度上字第277號裁定駁回北區國稅局上訴而終結確定 3 101年間已辦理產品登記、漏未報繳貨物稅 108年度上字第758號判決 111年度訴字第485號 4 101年間未辦理產品登記、漏未報繳貨物稅 111年度上字第771號判決重核復查中

2025-01-20

TCBA-105-訴-98-20250120-3

訴

臺中高等行政法院

營業稅罰鍰

臺中高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第三庭 105年度訴字第245號原告台灣格力電器股份有限公司代表人沈棱律師（清算人）訴訟代理人王子文律師複代理人黃靖雯律師被告財政部中區國稅局代表人樓美鐘訴訟代理人林毓玲上列當事人間營業稅罰鍰事件，本院裁定如下：主　文本件於臺北高等行政法院高等行政訴訟庭111年度訴字第485號、 113年度訴字第898、1200號行政訴訟事件終結前，停止訴訟程序。理　由　一、按「（第1項）行政訴訟之裁判須以民事法律關係是否成立為準據，而該法律關係已經訴訟繫屬尚未終結者，行政法院應以裁定停止訴訟程序。（第2項）除前項情形外，有民事、刑事或其他行政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該民事、刑事或其他行政爭訟終結前，得以裁定停止訴訟程序。」行政訴訟法第177條定有明文。二、次按加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第16條規定：「（第1項）第14條所定之銷售額，為營業人銷售貨物或勞務所收取之全部代價，包括營業人在貨物或勞務之價額外收取之一切費用。但本次銷售之營業稅額不在其內。（第 2項）前項貨物如係應徵貨物稅、菸酒稅或菸品健康福利捐之貨物，其銷售額應加計貨物稅額、菸酒稅額或菸品健康福利捐金額在內。」三、經查，兩造間105年度訴字第98號營業稅及105年度訴字第24 5號營業稅罰鍰事件，關於原告101年1月至102年4月間營業稅銷售額部分，依營業稅法第16條規定，其銷售額應加計貨物稅額。原告就上開期間貨物稅另案提起行政訴訟，分別經最高行政法院以附表所示之裁判終結確定，上開期間貨物稅遭法院撤銷後，案經重核，原告仍有不服，附表編號4部分，仍在復查中；另附表編號1至3部分，另提起行政訴訟，現由臺北高等行政法院以附表所示案號受理中等情，有本院依職權與被告確認貨物稅事件處理進度之公務電話紀錄、公務電子郵件及附表所示最高行政法院終結確定案號之裁判查核屬實（分見本院卷第335頁至第342頁）。茲因本件原告營業稅銷售額，須以附表所示臺北高等行政法院繫屬案號事件判定之貨物稅為據，爰裁定如主文。中　　華　　民　　國　　114 　年　　1　月　　 20　　日審判長法官　蔡紹良法官　黃司熒法官　陳怡君　以上正本證明與原本無異。如不服本裁定，應於裁定送達後10日內以書狀敘明理由，經本院向最高行政法院提起抗告（須依對造人數附具繕本）。抗告時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。 1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。 2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。 3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。㈡非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。 1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人。 4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務。是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起抗告或委任時釋明之，並提出㈠、㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114 　年　　1 　月　　 20　　日書記官黃靜華　　【附表】　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　編號標的最高行政法院終結確定案號臺北高等行政法院繫屬案號 1 102年1月至4月間未辦理產品登記、漏未報繳貨物稅 109年度上字第489號判決 113年度訴字第898號 2 102年1月至4月間已辦理產品登記、漏未報繳貨物稅 109年度判字第669號判決 113年度訴字第1200號依上開判決意旨重核後，又經112年度上字第277號裁定駁回北區國稅局上訴而終結確定 3 101年間已辦理產品登記、漏未報繳貨物稅 108年度上字第758號判決 111年度訴字第485號 4 101年間未辦理產品登記、漏未報繳貨物稅 111年度上字第771號判決重核復查中

2025-01-20

TCBA-105-訴-245-20250120-3

訴

高雄高等行政法院

營業稅

高雄高等行政法院判決高等行政訴訟庭第三庭 112年度訴字第470號民國113年12月5日辯論終結原告景大山莊代表人陳咨頤訴訟代理人王永富律師被告財政部南區國稅局代表人李雅晶訴訟代理人凃亨玉吳素萍李依珊上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國112年10月2 6日台財法字第11213915020號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰主文一、訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰部分撤銷。二、原告其餘之訴駁回。三、訴訟費用由原告負擔五分之三，餘由被告負擔。事實及理由一、事實概要：　　被告依據查得資料，以原告於民國108年1月至109年10月間銷售貨物（勞務），銷售額合計新臺幣（下同）42,233,456 元，未依規定開立統一發票報繳營業稅，經審理違章成立，除核定補徵營業稅2,111,673元外，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，按重新核算之漏稅額1,913,637元處以0.5倍之罰鍰956,818元。原告不服，分別就本稅及罰鍰申請復查，獲追減銷售額3,960,716元，變更核定補徵營業稅額1,913,637元，維持原罰鍰處分，原告猶未甘服，合併提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。三、原告起訴主張及聲明： (一)主張要旨︰ 1、原告與津大企業社係獨立依據商業登記法設立經營之營利事業，並無關聯，分別各自依法報繳營業稅，原告與原告代表人陳咨頤銀行帳戶，完全沒有從津大企業社及其負責人侯柏丞帳戶匯入款項，故2家商號金流獨立，被告將津大企業社依法申報108年1月至109年10月之銷售額42,233,456元，並繳納營業稅2,111,673元，重複認定為原告之銷售額，顯係違法重複核課原告及津大企業社營業稅之行政處分。 2、本件重複認定課稅主體為原告及津大企業社，重複核課原告及津大企業社之營業稅，已如前述，本件核定補徵營業稅本稅顯係重複違法核課，應予撤銷，罰鍰既無所附麗，遽予裁處本件罰鍰，亦顯係違法之行政處分。 (二)聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）不利於原告部分均撤銷。三、被告答辯及聲明： (一)答辯要旨︰ 1、原告為經主管機關發給溫泉標章之營業人，被告就其溫泉取供使用權、對外廣告行銷表徵、溫泉服務相關設備、經營溫泉之必要費用及商號獨立性等節查核結果，核認原告方屬有權經營溫泉泡湯及旅館業，亦為實際對外銷售泡湯及泡湯券之營業人，尚非僅憑侯柏丞或陳咨頤有分別自津大企業社帳戶轉匯款項至侯柏丞銀行帳戶，即認定108年1月至109年10 月之泡湯及泡湯券銷售額，應屬原告銷售貨物或勞務。況本案標的為溫泉泡湯及泡湯券銷售額，津大企業社本身未擁有溫泉水權，且原告依契約規定亦不得將溫泉轉供津大企業社使用，故2家商號金流獨立與否，有無相互匯款情事，尚與溫泉泡湯及泡湯券銷售額歸屬之認定無涉。 2、原告於復查及訴願階段皆未能提出有利於己之佐證資料以實其說，是以被告核定津大企業社於108年1月至109年10月間開立溫泉泡湯及泡湯券等統一發票銷售額計38,272,740元，應屬原告銷售額及補徵營業稅額1,913,637元，並無不合。另津大企業社既經被告認定無權經營溫泉泡湯及旅館業，其於上開期間自行開立發票並申報溫泉泡湯及泡湯券銷售額38 ,272,740元，繳納營業稅計1,913,637元，乃屬自行申報錯誤，被告業於112年2月1日以南區國稅新營銷售字第0000000 000號函，通知津大企業社依稅捐稽徵法第28條第1項前段規定辦理營業稅更正及退稅，該函並已於同年月3日合法送達，尚無重複核課原告及津大企業社之溫泉泡湯及泡湯券銷售額情事。 3、被告依據查得資料，以原告為○○市○○區○○里○○○00號溫泉標章園區實際經營者，應知悉銷售溫泉泡湯及泡湯券時，應開立發票並申報銷售額，卻違反稅法上真實義務，於108年1月至109年10月間銷售貨物（勞務），由津大企業社以自己名義開立統一發票，報繳營業稅，阻礙稅捐稽徵機關發現或正確掌握已該當之租稅構成要件事實，致未能及時做成正確課稅處分，業如前述，違章事證明確，按其情節應注意能注意而不注意，核有過失之責，未符納稅者權利保護法（下稱納保法）第16條第1項不予處罰之規定，被告依營業稅法第51 條第1項第3款規定，與按稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，以營業稅法第51條第1項第3款為處罰依據，經審酌原告本件係1年內經第1次查獲之違章行為，且於裁罰處分核定前已補繳稅款，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）規定，按所漏稅額裁處0.5倍罰鍰956,818元，係已考量原告違章情節後而為之適切裁罰，洵屬適法允當。 (二)聲明︰原告之訴駁回。四、爭點︰ (一)被告核認108年1月至109年10月間津大企業社銷售之溫泉泡湯及泡湯劵應歸屬於原告，有無違誤？ (二)被告以原告108年1月至109年10月間，未依規定開立統一發票並漏報銷售額，除核定補徵營業稅額1,913,637元外，按所漏稅額處以0.5倍之罰鍰956,818元，是否適法？五、本院的判斷： (一)事實概要記載之事實，業據兩造分別陳明在卷，復有營業稅違章補徵核定通知書及繳款書(原處分A1卷第14至17頁)、11 2年度財營業字第73110101102號裁處書及繳款書(原處分A2 卷第3至4頁)、營業稅復查決定書(原處分A1卷第385至396頁 )、營業稅罰鍰復查決定書(原處分A2卷第241至249頁)及訴願決定書（原處分A1卷第474至495頁）等證據可以證明。 (二)應適用的法令： 1、營業稅法 (1)第2條第1款：「營業稅之納稅義務人如下：一、銷售貨物或勞務之營業人。」 (2)第32條第1項前段：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」 (3)第35條第1項：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，…… 一併申報。」 (4)第43條第1項第4款：「營業人有下列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額。」 (5)第51條第1項第3款：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……。三、短報或漏報銷售額。」 2、溫泉法 (1)第5條第1項：「……本法施行前，已開發溫泉使用者，其溫泉開發及使用計畫書得以溫泉使用現況報告書替代，申請補辦開發許可……。」 (2)第18條第1項：「以溫泉作為觀光休閒遊憩目的之溫泉使用事業，應將溫泉送經中央觀光主管機關認可之機關(構)、團體檢驗合格，並向直轄市、縣(市)觀光主管機關申請發給溫泉標章後，始得營業。」 (3)第31條：「本法施行細則，由中央主管機關會商各目的事業中央主管機關定之。本法制定公布前，已開發溫泉使用未取得合法登記者，應於……102年7月1日前完成改善。」 3、稅捐稽徵法第44條：「(第1項)營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%以下罰鍰。……。(第2項)前項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」 4、納保法第16條：「納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」 5、行政罰法第24條第1項：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」 (三)原告為108年1月至109年10月間銷售溫泉泡湯及泡湯劵之營業人 1、經查，原告為合夥組織，代表人為陳咨頤。陳咨頤之子為侯柏丞。原告之合夥經營人為陳咨頤及侯柏丞。侯柏丞為津大企業社之獨資負責人。原告設於○○市○○區○○○00號，津大企業社設於○○市○○區關子嶺56-1號（本院卷第17、59、125、1 27、129頁）。津大企業社於108年1月至109年10月間以自己名義銷售溫泉泡湯及泡湯劵，並開立發票及申報營業稅（本院卷第167至217、261至302頁）；原告於上開期間並無開立銷售溫泉泡湯及泡湯劵之發票，此為兩造所不爭執（本院卷第124頁）。被告認定原告實際上為上開期間銷售溫泉泡湯及泡湯劵之營業人，係以溫泉取供使用權、經營溫泉服務設備、對外營業表徵及經營溫泉必要費用等項為其判斷依據，本院認為被告之認定應無違誤，可以支持，爰說明如下： (1)溫泉取供使用權：　　原告之設立登記為旅館業，其旅館業基本資料表載明附屬設備有游泳池、溫泉池、三溫暖等，嗣於101年10月25日與臺南市政府觀光旅遊局（下稱臺南市觀光局）簽訂「臺南市溫泉取供事業溫泉水供給契約」（下稱溫泉水供給契約），同年11月5日取得溫泉標章。依溫泉水供給契約規定，供應之溫泉水範圍以溫泉水供水地址即原告營業地址為限，用戶不得以分管或其他方式供他處使用，原告同時配合臺南市政府衛生局定期水質抽驗，有上述臺南市觀光局111年5月12日南市觀業字第0000000000號函暨歷次變更基本料表、111年3月 14日南市觀業字第0000000000號函暨經營處所基本資料表、 107年至109年溫泉水供給契約、臺南市政府溫泉場所管理檢查表、及溫泉使用費計算金額表水質抽驗紀錄表等可參（原處分A1卷第277至308、309至320頁）。而津大企業社既未依溫泉法申請取得溫泉標章，僅為依契約取得溫泉高值商品製造之溫泉使用者，但不得提供溫泉水作為他用，亦不得作為經營溫泉湯屋(池)業者之使用，亦有卷附臺南市觀光局110 年1月18日南市觀業字第0000000000號函可考（原處分A1卷第52頁）。 (2)經營溫泉服務設備：　　原告經營之園區內各項泡湯、游泳、SPA等溫泉相關設備，如熱漿主機系統、鍋爐配管工程、加熱鍋爐、水塔、廢水處理、衛浴設備等，均列為原告之固定資產；而津大企業社之財產目錄僅列報收銀機2台，並無可供經營溫泉泡湯之相關設備，此有原告及津大企業社108年度營利事業所得稅申報所檢附之財產目錄可憑（原處分A1卷第85至89頁）。另依臺南市觀光局110年3月12日南市觀業字第0000000000號函可知，津大企業社僅有合作簽約製作溫泉商品（原處分A1卷第66 頁）；而原告除具有旅館登記營業房間提供溫泉住宿使用外，尚有溫泉大眾池、溫泉湯屋、游泳池、三溫暖設備等附加服務設施，此亦有前述111年3月14日南市觀業字第00000000 00號函檢附之「溫泉經營（使用）處所基本資料表」、溫泉場所檢查表及溫泉使用費計算金額表可稽，足見擁有溫泉服務設備者為原告，並非津大企業社。 (3)對外營業表徵：原告係以溫泉作為觀光休閒遊憩目的之溫泉使用業者，依原告網頁、其他旅遊網站或部落格介紹，其園區擁有4,000坪度假莊園、800坪泡湯環境，20項溫泉養生設施，溫泉設施有露天溫泉SPA（礦泥岩場、脈衝池、親親溫泉魚、露天游泳池、SPA水療館、SPA氣泡池、美肌健身護膚、礦泥泡腳池）、成人裸湯、四季湯屋、溫泉住宿及莊園餐廳等，並非如津大企業社負責人侯柏丞所稱，原告僅有住宿及湯屋（本院卷第227頁）。是原告提供之服務設備已然包含津大企業社主張經營之大眾池及游泳池。另消費者現場購票及其他旅遊網站或交易平台銷售之景大溫泉渡假山莊「露天溫泉」入場券均蓋有「景大溫泉莊園」章戳，入場券明定一票可享受所有園區設施(包含津大企業社主張經營之大眾池及游泳池），有上開網頁搜尋頁面、住宿貴賓泡湯招待券及露天泉水療 SPA入場券影本可證（原處分A1卷第151至154頁），足以從外觀之型態辨識大眾池、水療SPA池等為原告所經營。 (4)經營溫泉必要費用：　　原告108至109年間支付觀光局以使用溫泉水度數計價之溫泉使用費計488,070元，並以自己名義申請園區（即營業地址關子嶺56號及津大企業社營業地址56-1號）之水電使用暨投保公共意外責任保險，有原告溫泉使用費表（原處分A1卷第 277頁）、台灣自來水股份有限公司第六管理處白河營運所1 11年11月23日台水六白營室字第0000000000號函(原處分A1 卷第344至346頁)、台灣電力股份有限公司新營區營業處110 年2月18日新營字第0000000000號函暨用電資料（原處分A1 卷第58至64頁）、中華民國產物保險商業同業公會110年9月 3日(110)產意字第075號函（原處分A1卷第145頁）及第一產物保險股份有限公司110年9月29日一產意字第1100570號函暨105-108年保單影本（原處分A1卷第125至143頁）等在卷可考；然未見津大企業社於上開期間有相類似支出。 2、綜上，不論從溫泉取供使用權、經營溫泉服務設備、對外營業表徵及經營溫泉必要費用等方面觀察，被告所為調查已足以認定提供溫泉泡湯及實際販售泡湯卷者為原告而非津大企業社，原告為108年1月至109年10月間銷售溫泉泡湯及泡湯劵之營業人，應可認定。訴外人侯柏丞雖於110年1月29日談話紀錄中陳稱：津大企業社擁有13座大眾池（含1座游泳池、2座藥草池、冰水池、冷泉、SPA等）及儲水設備，溫泉水加熱設備；原告則僅有住宿和湯屋等語（本院卷第59、227 至230頁），惟108年度津大企業社之財產目錄僅有2台收銀機設備，並無溫泉SPA相關設備，其營業地址亦位於原告經營之園區內；另原告與津大企業社於110年8月6日共同提出陳述意見書主張雙方偶有採取共同行銷及資源共享策略等情（原處分A1卷第120至124頁），然均未提出相關合約或憑證，尚難推翻被告調查所為之上開認定。原告主張應調查津大企業社是否有購買溫泉土，並請求至現場勘驗等語，因無從推翻上述對外營業之表徵及實質，均無調查之必要。是被告核認津大企業社於108年1月至109年10月間銷售溫泉泡湯及泡湯券計38,272,740元，應屬原告之銷售額，並補徵營業稅額1,913,637元，即無不合。又營業稅法上之銷售額歸屬確立後，因原告為營業人卻未開發票、津大企業社為非營業人卻錯開發票之情形，津大企業社以營業人自居所收取款項自然不會流到原告帳戶內，而是留存於自己帳戶，此部分僅屬於營業人錯開發票後，後續如何調整回復的問題，尚無從證明原告並非溫泉泡湯及泡湯劵之營業人，原告一再以津大企業社資金未回流原告、金流獨立等情，主張溫泉泡湯及泡湯劵銷售額應歸屬津大企業社，自難採憑。原告請求調查津大企業社帳戶之資金流向乙節，亦無調查必要性，附此敘明。 (四)被告以原告有過失，逕依裁罰倍數參考表裁處0.5倍之罰鍰，有未考量裁罰倍數參考表使用須知第4點之違誤 1、按處以罰鍰之內容，於符合責罰相當之前提下，立法者得視違反行政法上義務者應受責難之程度，以及維護公共利益之重要性與急迫性等，而有其形成之空間（司法院釋字第641 號解釋參照）。以所漏稅額之倍數作為罰鍰計算方式，固可考量違反協力義務之情節而異其處罰倍數，惟採取漏稅額倍數之處罰方式，於特殊個案情形，難免無法兼顧其實質正義，尤其罰鍰金額有過度擴大之虞，可能造成個案顯然過苛之處罰，致有嚴重侵害人民財產權之不當後果（同院釋字第68 5號解釋參照）。參以稅捐稽徵法第44條第1項、第2項規定意旨，所謂「處罰金額最高不得超過100萬元」，除設定「罰鍰上限」外，亦寓有「容許不依倍數，而以定額處罰」之意旨，以避免過度侵害憲法第15條保障之人民財產權。於同時該當稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款規定時，被告依財政部109年11月3日台財稅字第00000000000號令認為本件基於法規競合，應從一重以營業稅法第51條第1 項第3款論處，固非無據；然於罰鍰之裁量時，仍應體察上開司法院解釋及稅捐稽徵法第44條第2項規定意旨，妥適行使裁量權（納保法第16條第3項參照），俾符合比例原則（行政程序法第7條參照）。 2、次按「行政規則包括下列各款之規定︰……二、為協助下級機關或屬官統一解釋法令、認定事實、及行使裁量權，而訂頒之解釋性規定及裁量基準。」為行政程序法第159條第2項第 2款所明定。財政部為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考而訂定裁罰倍數參考表，該參考表規定：「……二、稅務違章案件符合減輕或免予處罰標準者，適用該標準，不適用參考表。三、前點以外之應處罰鍰案件，其裁罰之金額或倍數，應參照參考表辦理。四、參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。……」以作為下級機關行使裁量權之基準，符合法規授權裁量之意旨。又所謂「違反行政法上義務行為應受責難程度」，除於主觀上區分直接故意、間接故意、重大過失、具體輕過失及抽象輕過失之外，並應對於客觀上造成違反行政法上義務結果之原因，分別論其可以歸責之程度。故稽徵機關適用裁罰倍數參考表使用須知第4點規定，對於「違章情節重大或較輕」者，加重或減輕其罰至稅法規定之最高限或最低限為止時，除應審酌行為人主觀上故意或過失之情節外，尚應注意分辨客觀上違章情節之輕重，包括其對於造成違反行政法上義務結果之原因可以歸責之程度、違章行為所生影響及其所得利益。 3、經查，原告係由陳咨頤及其子即津大企業社負責人侯柏丞合夥經營，依原告110年12月24日復查申請補充理由書說明：陳咨頤係為輔助其子侯柏丞成家立業，故無償借用原告園區部分土地及建築物無償供侯柏丞設立津大企業社經營等情（原處分A1卷第261至263頁），顯見原告與津大企業社因代表人與負責人具有親屬關係，在營業場所、銷售項目方面關係密切。原告雖就本件溫泉泡湯及泡湯券之銷售未開立發票，而是由津大企業社開立發票，然津大企業社均依規定辦理申報，尚未損及國家租稅債權，被告請求原告繳納本件營業稅，猶須另行退還津大企業社同時期之營業稅（本院卷第55、 124頁）；參以營業稅法上漏稅有無之判斷，著重於有無真實之銷貨及進貨行為（決定是否構成「虛進虛銷」），原告雖違反營業稅法第51條第1項第3款規定，但津大企業社開立發票仍為真實銷貨，相較於無真實進銷貨或利用虛設行號增加進項稅額等行為，其客觀上應受責難的程度較低，所生影響及因違反稅法上義務所得之利益均不高，如果使其與一般有獲得漏稅利益者適用相同的裁罰基準，有違比例原則。是被告僅以原告有過失，且因已於裁罰處分核定前補繳稅款，逕依前揭裁罰倍數參考表規定之劃一處罰方式，裁罰所漏稅額之0.5倍，而未依上開司法院解釋、稅捐稽徵法第44條第2 項規定意旨及裁罰倍數參考表使用須知第4點之規定，考量上開情事，再酌予減輕其處罰倍數，已有裁量不合比例之違法；再者，法律既不排除以「定額處罰」之方式為之，則在違章情節輕微，卻因主體或課稅項目上認知不同，造成所漏稅額甚鉅的情形，如個案上足以達到處罰之效果，亦得以裁罰倍數參考表作為上限，在此範圍內酌定合於比例之定額處罰。財政部亦宜參酌裁罰倍數參考表，訂頒定額處罰之統一裁罰基準，供所屬機關遵循，減輕所屬機關說明理由的負擔。於違章情節輕微的情況，如以低度定額處罰即已足夠，被告裁量時卻仍以倍數裁罰，即應具體說明為何一定要以倍數方式裁罰，而不考慮低度定額處罰之裁量理由；否則即有裁量怠惰之瑕疵，依照前開說明，難謂符合責罰相當原則。就此而言，財政部97年6月30日台財稅字第00000000000號令( 同部109年11月3日台財稅字第00000000000號令修正)：「…… 。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條第1項所定就漏稅額處最高5倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」與本院上開見解不符部分，應不予適用。被告於本件之處罰，既有裁量不合比例及裁量怠惰情事，其適用法規即有不當，應予撤銷。六、綜上所述，被告依據查得資料，核定原告應補徵稅額1,913, 637元，認事用法俱無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）關於補徵稅額部分，為無理由，應予駁回。惟就罰鍰956,818元部分，既有上述違誤而無法維持，訴願決定未予糾正，同有違誤，然因裁罰倍數或定額裁罰涉及被告裁量權之行使，法院基於職司行政處分違法審查之地位，自不應代被告行使，逕定罰鍰金額，爰將訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰鍰部分均撤銷，由被告另為適法之處分，以符法制。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與本件判決結果均不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。七、結論︰原告之訴為一部有理由，一部無理由。中　　華　　民　　國　　114 　年　　 1　　月　　9 　　日審判長法官林　彥　君法官黃　堯　讚法官黃　奕　超一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114 　年　　1 　　月　　10　　日書記官　李佳芮

2025-01-09

KSBA-112-訴-470-20250109-1