Know99判決書

搜尋結果：稅務違章

共找到 33 筆結果（第 11-20 筆）

請求損害賠償

臺灣臺南地方法院臺南簡易庭民事判決　 112年度南簡字第1132號原告林義榮被告伍大銘上列當事人間請求損害賠償事件，本院判決如下：　　主　　　文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。　　事實及理由一、按原告之訴，依其所訴之事實，在法律上顯無理由者，法院得不經言詞辯論，逕以判決駁回之。但其情形可以補正者，審判長應定期間先命補正，民事訴訟法第249條第2項第2款定有明文。次按民事訴訟法第249條第2項所謂原告之訴，依其所訴之事實，在法律上顯無理由者，係指依原告於訴狀內記載之事實觀之，在法律上顯然不能獲得勝訴之判決者而言（最高法院109年度台上字第1074號、108年度台上字第1225 號、107年度台上字第1662號判決意旨參照）。次按公務員於執行職務行使公權力時，因過失不法侵害人民自由或權利者，有請求權人僅得依本法之規定，向賠償義務機關請求損害賠償，不得依民法第186條第1項規定，向該有過失之公務員請求損害賠償；如原告逕向該有過失之公務員提起損害賠償之訴，得依民事訴訟法第249條第2項規定，認其訴顯無理由，逕以判決駁回之，法院辦理國家賠償事件應行注意事項第7項載有明文。是公務員因執行公法上之職務，行使公權力，造成人民之損害，國家或地方機關除依國家賠償法規定應負損害賠償責任外，並不負民法侵權行為損害賠償責任（最高法院104年度台上字第1479號判決意旨參照）。亦即公務員於執行職務行使公權力時，因故意或過失不法侵害人民自由或權利者，除其他法律有特別規定外，祇能依據國家賠償法之規定向國家請求賠償，要不能依民法第184條關於一般侵權行為之規定向國家或該公務員請求賠償（最高法院10 6年度台上字第150號判決、104年度台上字第938號裁定、10 1年度台上字第1128號判決意旨參照）。二、原告主張：（一）原告所有坐落臺南市○○區○○路○段00巷00弄0號房屋（稅籍編號00000000000，下稱系爭房屋），被臺南市政府財政稅務局安南分局（下稱財稅局安南分局）認定有增建情形，合計屋頂突出物面積計28.96平方公尺，面積已超過20 平方公尺，無屋頂突出相關免徵規定之適用。財稅局安南分局爰自民國111年3月起，將系爭房屋2、3樓非屬陽台使用面積部分及屋頂突出物增建部分，併入房屋稅籍按自住住家用稅率課徵房屋稅，核定系爭房屋111年之課稅現值為新臺幣（下同）582,500元，應納房屋稅額由原先的5,4 61元，變為5,922元。（二）又原告所有車輛車號0000-00號自用小客車（下稱系爭車輛），經他人檢舉於110年12月28日將牌照移掛其他車輛（車輛廠牌：CHRYSLER，顏色：藍色），停放於本市○○區 ○○路○段00巷00弄0號房屋對面路邊，使用公共道路，財稅局安南分局遂依使用牌照稅法第31條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按系爭車輛111年使用牌照稅全年應納稅額7,120元裁處2倍罰鍰計14,240元。（三）按原告之系爭房屋房屋稅金應該是5,461元，臺南市政府財政稅務局安南分局因不實檢舉將房屋稅提高到5,922元，該行政處分應該要撤銷；又原告之系爭車輛之牌照稅，應該比照臺灣臺南地方檢察署112年度偵字第1636號為不起訴處分，撤銷原告之罰鍰。被告為臺南市政府財政稅務局安南分局當時之主任，卻做成上開行政處分而使原告受有損失。爰依民法第186條公務人員侵權行為之規定，請求被告賠償原告之損失。（四）聲明：被告應給付原告101,000元。三、被告抗辯：本件為行政機關依法行政，原告主張為無理由。四、本件原告主張被告擔任財稅局安南分局主任時，對原告系爭房屋房屋稅之核定、系爭車輛牌照稅課徵罰鍰，使原告受有損害，依民法第186條之法律關係請求被告賠償云云。然查：（一）系爭房屋110年、111年房屋稅分別為5,461元、5,922元，其差額係因財稅局安南分局現勘系爭房屋現況與房屋稅籍不符，2、3樓陽台面積各3.48平方公尺封閉使用及增建屋突面積13.97平方公尺併入房屋稅籍，原屋突19.44平方公尺取消免稅，自111年3月起按自住住家用稅率核課房屋稅，並以111年4月6日南市安字第1112403332號函暨111年5 月11日南市財安字第1112404535號函知原告，檢送相關處分資料供參。後原告提出提出復查，財稅局安南分局以11 1年9月23日南市財局字第1112310696號復查決定駁回。原告不服決定書所為之處分，提出訴願，經臺南市政府以11 2年3月10日府法濟字第1120296312號訴願決定駁回訴願，行政救濟案件確定。原告再提起行政訴訟，經本院以112 年度稅簡字第11號行政訴訟裁定駁回原告之訴確定等情，業據財稅局安南分局以113年3月8日南市財安字第1132402 192號函復本院在卷，並有上開函文、復查決定書、訴願決定書、行政訴訟裁定在卷可按（見本院卷第147-181頁），並經本院依職權調取本院112年度稅簡字第11號行政訴訟簡易訴訟事件卷宗核閱無誤。故財稅局安南分局將系爭房屋之房屋稅由5,461元變更為5,922元之行政處分，於法並無不合。（二）又原告於110年12月28日將車牌號碼0000-00號自用小客車牌照，移掛於他車車輛（車輛廠牌：CHRYSLER，顏色：藍色），停放於臺南市○○區○○路○段00巷00弄0號房屋對面路邊，使用公共道路，財稅局安南分局遂依使用牌照稅法第 31條及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按系爭車輛110年使用牌照稅全年應納稅額7,120元，裁處2倍罰鍰計14,240元。後原告提出提出復查，財稅局安南分局以 111年7月15日南市財局字第1110002596號復查決定駁回。原告不服決定書所為之處分，提出訴願，經臺南市政府以 112年2月2日府法濟字第1120154424號訴願決定駁回訴願，行政救濟案件確定。原告再提起行政訴訟，經本院以11 2年度稅簡字第7、13號行政訴訟裁定駁回原告之訴確定等情，業據財稅局安南分局以113年3月8日南市財安字第113 2402192號函復本院在卷，並有上開函文、復查決定書、訴願決定書、行政訴訟裁定在卷可按（見本院卷第147、1 55、183-200頁），並經本院依職權調取本院112年度稅簡字第7、13號行政訴訟簡易訴訟事件卷宗核閱無誤。故財稅局安南分局對原告裁處罰鍰之行政處分，於法亦無不合。（三）按財稅局安南分局將系爭房屋之房屋稅由5,461元變更為5 ,922元之行政處分，及因原告將系爭車輛牌照，懸掛於其他車輛，乃依法裁處罰鍰14,240元，原告雖然不服，復查、訴願，並提起行政訴訟，然均遭駁回確定。上開行政處分均無違法之處，被告並無因故意或過失違背對於原告應執行之職務，不法侵害原告之權利或利益。綜上，原告於本件所主張之原因事實與其訴訟標的，其法律構成要件一望即知「顯然不備」，故原告在法律上顯然不能獲得勝訴之判決，且其情形亦屬無從補正，爰不經言詞辯論，逕以判決駁回原告之訴。五、據上論結，原告之訴顯無理由，依民事訴訟法第249條第2項第2款、第78條，判決如主文。　　　中　　華　　民　　國　　114 　年　　3 　　月　　4 　　日　　　　　　　　　臺南簡易庭　法　官張麗娟以上為正本係照原本作成。如對本判決上訴，須於判決送達後20日內向本院提出上訴狀（須附繕本）。中　　華　　民　　國　　114 　年　　3 　　月　　6 　　日　　　　　　　　　　　　　　　書記官高培馨

2025-03-04

TNEV-112-南簡-1132-20250304-1

稅簡

臺北高等行政法院地方庭

所得稅法

臺北高等行政法院判決地方行政訴訟庭第三庭 113年度稅簡字第61號 114年2月6日辯論終結原告陳崇善被告財政部臺北國稅局代表人吳蓮英訴訟代理人戴仰伶上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國113年5月 16日台財法字第11313911690號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。事實及理由壹、程序部分　　原告經合法通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，此有送達證書1份在卷可考（本院卷第45頁），核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款情形，爰併準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告聲請，由其一造辯論而為判決。貳、實體部分一、事實概要：　　原告為禾田法律事務所（下稱系爭事務所）之負責人，係該事務所之執行業務者，為所得稅法第89條第1項第2款所定扣繳義務人。系爭事務所民國111年度給付薪資及租金共計新臺幣(下同)1,916,500元，其中給付未達起扣點之薪資所得為1,220,500元；給付已達起扣點之租賃所得696,000元，已扣繳稅款69,600元，然原告未依同法第89條第3項及第92條第1項規定，於申報期間屆滿前即112年2月5日(適逢星期日，依法順延至112年2月6日)申報扣繳暨免扣繳憑單，遲至同年5月25日始自動補報。故被告所屬中正分局依同法第111條、第114條第2款及稅務違章案件減免處罰標準第5條第2款規定，以112年6月20日編號Z000000000000號裁處書(下稱原處分)，就原告未依限申報免扣繳憑單(薪資所得)部分，按應處罰鍰1,500元，予以減輕1/2，裁處罰鍰750元(計算式：15 00元×1/2＝750)；未依限申報扣繳憑單(租賃所得)部分，按扣繳稅款20%之處罰金額，予以減輕1/2，裁處罰鍰6,960元（計算式：69600元×20%×1/2＝6,960)，合計7,710元。原告不服申請復查，經被告以113年1月11日財北國稅法務字第11 30001444號復查決定駁回(下稱復查決定)。原告猶不服，提起訴願，經財政部以113年5月16日台財法字第11313911690 號訴願決定駁回(下稱訴願決定)。原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。　　　二、原告主張：　㈠租金款項於每月給付房東之次月已繳納予被告，以形式上觀之，雖似有未依限申報，然實質上卻已逐月申報並代為扣繳納於國家機關，並無妨害國家機關對於稅務運作之正確疑慮。　㈡並聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。三、被告則以：　㈠原告為扣繳義務人，屬於所得稅法第89條規定之協力義務人，本應注意依限申報扣繳暨免扣繳憑單，不待稅捐稽徵機關之督促。其疏於注意，致使未依限申報，自應論罰，縱原告已自動於112年5月25日辦理補報，亦無從消弭逾限申報扣繳暨免繳扣繳憑單之違章事實。又扣繳憑單並未記載收受所得之納稅義務人資料，稽徵機關無從得知該筆扣繳稅款及所得之歸屬對象，已妨害稽徵機關掌握稅源資料，故原告主張不足採。　㈡並聲明：原告之訴駁回。四、本院之判斷：　㈠應適用之法令：　1.所得稅法：　⑴第88條第1項第2款：「納稅義務人有下列各類所得者，應由扣繳義務人於給付時，依規定之扣繳率或扣繳辦法，扣取稅款，並依第92條規定繳納之：…二、機關、團體、學校、事業、破產財團或執行業務者所給付之薪資、…、租金、……。」　⑵第89條第1項第2款及第3項本文：「前條各類所得稅款，其扣繳義務人及納稅義務人如下：二、薪資、…、租金、……，其扣繳義務人為……、執行業務者……；納稅義務人為取得所得者。」；「……執行業務者……每年所給付依前條規定應扣繳稅款之所得，…，因未達起扣點，或因不屬本法規定之扣繳範圍，而未經扣繳稅款者，應於每年1月底前，將受領人姓名、住址、國民身分證統一編號及全年給付金額等，依規定格式，列單申報主管稽徵機關；並應於2月10日前，將免扣繳憑單填發納稅義務人。每年1月遇連續3日以上國定假日者，免扣繳憑單申報期間延長至2月5日止，免扣繳憑單填發期間延長至2月15日止。」　⑶第92條第1項本文：「第88條各類所得稅款之扣繳義務人，應於每月10日前將上一月內所扣稅款向國庫繳清，並於每年1 月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額，開具扣繳憑單，彙報該管稽徵機關查核，並應於2月10日前將扣繳憑單填發納稅義務人；每年1月遇連續3日以上國定假日者，扣繳憑單彙報期間延長至2月5日止，扣繳憑單填發期間延長至 2月15日止。」　⑷原告行為後，所得稅法第111條於113年8月7日修正公布，於1 14年1月1施行。該條修正前規定：「……執行業務者，違反第 89條第3項規定，未依限填報或未據實申報或未依限填發免扣繳憑單者，處……執行業務者1,500元之罰鍰，並通知限期補報或填發；……。」修正後移至第2項規定：「前項以外應申報及填發免扣繳憑單者違反第89條第3項規定，未依限或未據實申報或未依限填發免扣繳憑單者，處1500元以上20,0 00元以下罰鍰，並通知限期補報或填發；……。」依行政罰法第5條比較修正前後之規定，原告未依限填報免扣繳憑單之義務違反行為，所處罰鍰額在修正後由固定金額1,500元改為1,500元以上至20,000元以下之範圍，故裁處前之規定對原告較有利，本件應適用修正前第111條規定。　⑸原告行為後，所得稅法第114條於113年8月7日修正公布，於1 14年1月1施行。該條第2款前段於修正前規定：「扣繳義務人如有下列情事之一者，分別依各該款規定處罰：…二、扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第92條規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報或填發外，應按扣繳稅額處20%之罰鍰。但最高不得超過2萬元，最低不得少於 1,500元；逾期自動申報或填發者，減半處罰。」修正後則規定：「二、扣繳義務人已依本法扣繳稅款，而未依第92條規定之期限按實填報或填發扣繳憑單者，除限期責令補報或填發外，處1,500元以上2萬元以下罰鍰。」而計算罰鍰減免處罰之裁量基準（如未經檢舉及調查前，自動補報或填發者減免處罰等），係移至稅務違章案件減免處罰標準及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表訂定。依修正後之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（所得稅法、所得基本稅額條例）規定，如為所得稅法第114條第2款前段且係逾期自動申報或填發之情形，係於750元以上1萬元以下之範圍內，處扣繳稅額10%之罰鍰。依行政罰法第5條比較修正前後之規定，修正後之規定未不利於原告，故本件適用修正後第114條之規定。 2.稅務違章案件減免處罰標準第5條第2款：「依所得稅法第11 1條規定應處罰鍰案件，依下列規定減輕或免予處罰：…二、 …執行業務者未依限填報或未據實申報或未依限填發免扣繳憑單，已自動補報或填發免扣繳憑單而不符前款規定，其給付總額在1,500元以下者，按給付總額之1/2處罰；其給付總額逾1,500元者，按應處罰鍰減輕1/2。」　㈡前提事實：　　如事實概要欄所載之事實，除後述之爭點外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分（行政救濟卷第10頁）、復查決定書（行政救濟卷第15至19頁）、訴願決定書（行政救濟卷第25至 31頁）、逾期申報扣免繳或股利憑單聲明書（行政救濟卷第 7頁）、各類所得扣繳暨免扣繳憑單申請書（行政救濟卷第6 頁）、各類所得扣繳暨免扣繳憑單（行政救濟卷第5頁）各1 份在卷可憑，此部分之事實，堪以認定。　㈢原告違反所得稅法第89條第3項及第92條第1項所定協力義務且有過失，被告以原處分裁罰原告，核無違誤：　1.查原告為系爭事務所之扣繳義務人，該事務所於111年間給付納稅義務人薪資所得3筆共計1,220,500元（均未達起扣點）及租賃所得1筆696,000元（已扣繳稅款69,600元），然原告未依限於次年申報期限屆滿即112年2月6日前（當年1月遇連續3日以上國定假日，申報期間延長至2月5日止，又因該末日適為星期日，順延至次日）申報各類所得扣繳暨免扣繳憑單，遲至同年5月25日始自動申報等事實，前於㈡已認定，原告亦不爭執，堪認原告違反所得稅法第89條第3項及第92 條第1項之扣繳義務人協力義務。復審酌原告為系爭事務所之負責人，對於所內各項業務包含報稅情形應全權掌握，然卻在無不能注意之情形下，逾期為上開申報，自有過失。　2.又原告上開逾期自動補申報免扣繳及扣繳憑單之情節，就未依限申報免扣繳憑單(薪資所得)部分，依修正前所得稅法第 111條、稅務違章案件減免處罰標準第5條第2款規定，按應處罰鍰1,500元減半處罰；就未依限申報扣繳憑單(租賃所得 )部分，依修正後之所得稅法第114條第2款前段、稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，按扣繳稅款69,600元之10 %處罰，裁處罰鍰共計應為7,710元（計算式：1,500元×1/2＋ 69,600×10%＝7,710），是原處分裁罰內容合法。　3.至原告雖主張租金均如期扣繳，實質上並無妨害稅務運作正確云云。然所得稅法第92條第1項課予扣繳義務人之申報協力義務，目的係為落實公平課稅原則，避免扣繳義務人未予扣繳或扣繳不實，以及扣繳義務人雖如實扣繳，然未按時申報扣繳憑單，以致稅捐機關難以掌握稅源，使所得人有短漏申報所得稅之可能，是扣繳義務人依上開規定即應依限據實履行。佐以被告於本院審理中陳稱：原告逾期申報，會讓稅捐機關無法及時蒐集課稅資料，於5月份辦理結算申報時，難以核實取得該所得之納稅義務人是否漏報。且原告如期申報，將使納稅義務人在辦理結算申報前，如有向機關查調扣稅資料，機關能準確提供資料協助納稅義務人正確申報應稅所得，避免造成漏報等語（本院卷第56頁），可見縱使原告如實扣繳稅款，然逾期申報確已違反上開法規目的，造成機關核實稅額之障礙，構成法定協力義務之違反無訛，是其主張難認可採。㈣綜上所述，被告以原處分裁處原告罰鍰，並無違法，復查決定及訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。五、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及訴訟資料經本院審酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併此敘明。六、結論：原告之訴為無理由。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　27　　日　　　　　　　　　　　　　　　法　官　楊甯伃一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　27　　日　　　　　　書記官呂宣慈

2025-02-27

TPTA-113-稅簡-61-20250227-1

上

最高行政法院

綜合所得稅

最高行政法院判決 112年度上字第770號上訴人鄭乃誠訴訟代理人林怡靖律師被上訴人財政部臺北國稅局代表人吳蓮英訴訟代理人王麗琪上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國112年8月31 日臺北高等行政法院111年度訴字第1092號判決，提起上訴，本院判決如下：　　主文一、上訴駁回。二、上訴審訴訟費用由上訴人負擔。　　理由一、爭訟概要：　㈠上訴人依與訴外人盟鑫國際股份有限公司（下稱盟鑫公司）所訂全職負責醫師約聘書（下稱系爭契約），擔任元和雅醫美整形集團（下稱元和雅集團）負責醫師。上訴人101年度綜合所得稅結算申報，列報㈠元和雅醫美整形診所（下稱高雄診所）薪資所得新臺幣（下同）126,000元，及㈡元和雅醫美診所（下稱臺南診所）執行業務所得1,980,000元，財政部高雄國稅局（下稱高雄國稅局）鹽埕稽徵所（下稱鹽埕稽徵所）就㈠部分，依查得資料核定上訴人漏報薪資所得983,3 00元，通報被上訴人所屬中南稽徵所（下稱中南稽徵所）於民國109年2月25日歸課上訴人綜合所得總額3,838,174元，補徵稅額34,770元（下稱原核定1），並於109年2月27日依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額34,705元處0.2倍罰鍰6,941元（下稱罰鍰處分1）。另財政部南區國稅局（下稱南區國稅局）就㈡部分依查得資料核定上訴人薪資所得6,2 07,165元（下或稱系爭薪資所得），通報中南稽徵所於109 年3月30日歸課上訴人綜合所得總額8,064,157元，補徵稅額 1,723,391元（下稱原核定2），並於109年3月27日依所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額1,818,073元處0.2倍罰鍰 363,614元，減除罰鍰處分1之罰鍰額6,941元後，處罰鍰356 ,673元（下稱罰鍰處分2）。㈡嗣鹽埕稽徵所更正原核定1之漏報高雄診所薪資所得為456,17 5元，通報中南稽徵所於109年9月30日查對更正上訴人綜合所得總額7,537,032元，補徵稅額1,512,541元（下稱原核定 3），被上訴人於109年6月29日更正罰鍰處分2之罰鍰額為32 1,444元，減除罰鍰處分1之罰鍰額6,941元後，處罰鍰314,5 03元（下稱罰鍰處分3）。上訴人不服原核定3、罰鍰處分3 （下合稱原處分），申請復查及提起訴願均經決定駁回，乃續就原處分關於取自臺南診所所得經核定為薪資所得6,207, 165元及罰鍰部分，提起行政訴訟，聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）關於臺南診所薪資所得（含罰鍰）部分均撤銷。經臺北高等行政法院（下稱原審）111年度訴字第109 2號判決（下稱原判決）駁回，上訴人不服，遂提起本件上訴，並聲明：原判決廢棄，發回原審。二、上訴人起訴主張與被上訴人在原審之答辯均引用原判決之記載。三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：　㈠依上訴人與盟鑫公司於100年12月1日簽訂之系爭契約；臺南診所實際負責人鍾○○於行政訪談陳稱：元和雅集團為伊出資設立，上訴人係受僱於伊；上訴人於鍾○○所涉違反稅捐稽徵法之臺灣高雄地方法院107年度重訴字第29號刑事案件受調查時陳稱：伊僅負責看診及施行手術，元和雅集團的實際負責人是鍾○○，伊係支領月薪，另於臺南診所病患所提臺灣臺南地方法院105年度醫字第3號事件供稱：伊對臺南診所之人事任用、醫師聘僱監督管理、診所醫事人員之薪津或考核無監督管理權利，均由鍾○○醫師實質掌控，及臺南診所醫師李得維證稱：上訴人在診所像僱傭關係等情，可知上訴人與盟鑫公司所簽立者為「約聘書」之僱傭契約，上訴人之收入非直接來自病患本身支付，而由盟鑫公司按月計付包含執照費、「固定薪資」與非固定之診療費、操作技術費、轉介獎金、業績獎金等薪資，其取得報償之原因純係提供執照及醫療服務，無須負擔臺南診所盈虧；且其應遵從盟鑫公司之工作安排，受盟鑫公司之指揮監督，所提供勞務具從屬性，係為盟鑫公司所計算。是上訴人為受僱醫師，於101年間取自盟鑫公司元和雅集團臺南診所給付之6,207,165元，係屬薪資所得。　㈡上訴人為受僱醫師，於臺南診所看診支領薪資所得，卻與盟鑫公司簽訂系爭契約，掛名為臺南診所負責人，系爭契約並載有備註條款約定：「有關乙方 (即上訴人，下同)在診所之收入與稅賦，乙方最高僅需負擔實領薪資50%作為個人薪資所得申報」，及上訴人就系爭薪資所得全數以現金方式領取，與一般公司多以銀行轉帳方式發放每月薪資，除安全及方便性考量外，尚利於勾稽金流，勞資雙方有疑義時得即時對帳，以杜爭議者有別。可知上訴人申報101年度綜合所得稅前，已與他人合意為隱匿自己所得之規劃，先以契約方式約定僅最高負擔實領薪資50%作為申報之個人薪資所得，後以領現方式製造資金斷點以逃避被上訴人查核，嗣於該年度綜合所得稅結算申報時，並未揭露自臺南診所領有系爭薪資所得情事，也未說明係因法律屬性有爭議而未繳納所對應稅款，核有未盡誠實申報作為義務之故意，本件依稅捐稽徵法第21條第1項第3款規定，應認上訴人係故意以不正當方法逃漏稅捐，而適用較長之7年核課期間，上訴人主張已告知被上訴人對鍾○○提起刑事背信與偽造文書乙節，核與其本件漏報稅額無涉，自無以為其有利之認定。本件核課期間為自上訴人申報日102年5月20日起算7年，至109年5月19日屆滿。被上訴人接獲南區國稅局通報查獲上訴人101年度取得系爭薪資所得，併同前經通報取有高雄診所薪資所得983,300元部分，以原核定2重行核定補徵應納稅額1,723,391元，並於 109年4月1日送達，未逾核課期間；原核定3則僅係就上訴人不爭執之漏報取自高雄診所薪資所得983,300元更正減縮為4 56,175元，並減縮補徵稅額為1,512,541元，對上訴人有利，且無核課期間之適用問題。上訴人主張本件已逾核課期間云云，尚難憑採。　㈢上訴人屬故意漏報所得，參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，應依申報課稅之所得額，處所漏稅額1倍之罰鍰。惟被上訴人考量薪資所得屬扣繳憑單範圍之所得資料，扣繳義務人有申報扣繳義務，其未履行扣繳義務所生不利益，不宜全由納稅義務人承擔，審酌上訴人未依所得稅法規定申報系爭薪資所得之應受責難程度，造成漏稅結果之影響，及因違反稅法上義務所得利益，並考量納稅者之資力，依納稅者權利保護法第16條第3項規定，按原核定3重行核算所漏稅額1,607,223元，以罰鍰處分3處以0.2倍罰鍰321,444元，減除已處罰鍰6,941元，裁處罰鍰314,503元，並無裁量逾越、不當或濫用之情。又被上訴人就上訴人漏報系爭薪資所得裁處罰鍰之罰鍰處分2，業於109年4月1日送達，依前揭㈡之說明，並未逾裁罰期間等語，而駁回上訴人在原審之訴。四、本院經核原判決將原處分（含復查決定）及訴願決定關於對系爭薪資所得補徵稅額及裁處罰鍰部分均予維持，而駁回上訴人在原審之訴，並無違誤，茲就上訴意旨補充論述如下：　㈠按行為時所得稅法第2條第1項規定：「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」第14條第1項規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……。第三類：薪資所得：凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得：一、薪資所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額。二、前項薪資包括：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利及各種補助費……。」僱傭契約為當事人約定，一方於一定或不定之期限內為他方服勞務，他方給付報酬之契約（民法第482條規定參照），是以，受僱人因提供勞務而受領之報酬，不問其給付項目之名義，究為工資、薪金、獎金、費用或其他名目，均屬薪資所得。本件上訴人與盟鑫公司係簽立僱傭契約，其薪資包含執照費、固定薪資與非固定之診療費、操作技術費、轉介獎金、業績獎金，均按月領取。上訴人僅需於每週約定時間提供看診服務，取得報償之原因純係因提供執照及醫療服務，且無須承擔診所經營不善、資金周轉不靈而無法正常營運之風險。又上訴人應遵守盟鑫公司之工作規定，且無法自主決定診療收費標準，盟鑫公司於上訴人工作表現不適任時可提前終止系爭契約，是上訴人受盟鑫公司之指揮監督，所提供勞務具從屬性，其係受僱於盟鑫公司在臺南診所看診，於101年間取自臺南診所之6,207,165元係屬薪資所得等情，已經原判決依調查證據之辯論結果，詳述其得心證之理由及法律意見，並就上訴人主張其為臺南診所之負責醫師，其收入屬執行業務所得，及轉介獎金、執照費之性質非薪資所得等節何以不足採取，分別予以指駁甚明，依上開所述，核屬有據，並無上訴人所指違背法令情事。又個人綜合所得稅之課徵，係以收付實現制為原則，即不問其所得原因發生之年度，應併入納稅義務人實際取得所得之日期所屬年度，課徵綜合所得稅（司法院釋字第377號解釋參照）。系爭薪資所得為上訴人於101年間所取得，被上訴人依上訴人所得實現之年度，對其補徵101年度綜合所得稅，符合綜合所得稅課徵所採收付實現制，此與系爭薪資所得之給付者是否為公司組織及採取何種會計制度，並無任何關聯。上訴意旨主張：原判決逕將盟鑫公司依系爭契約對上訴人給付之項目，認係上訴人自臺南診所收取之薪資，違反債之相對性，並致上訴人無法扣除執行業務之必要費用，不符租稅公平合理原則。且系爭收入究由盟鑫公司或非公司組織之臺南診所支付，會因其等使用權責發生制或收付實現制之差異，致生不同結算結果，原審未加審究，乃判決不備理由云云，無非就原審認定事實、取捨證據之職權行使，及執與本件爭點無涉之收付實現與權責發生等會計制度等事項，指摘原判決違法，自非可採。　　㈡次按行為時所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」行為時稅捐稽徵法第21條第1項規定：「稅捐之核課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。……三、未於規定期間內申報，或故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」第22條第1款規定：「前條第1項核課期間之起算，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納之稅捐，已在規定期間內申報者，自申報日起算。」租稅稽徵程序雖由稅捐稽徵機關依職權調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課納稅義務人申報協力義務（司法院釋字第537號解釋參照）。行為時稅捐稽徵法第21條第1項第3款將是否已依規定申報及有無故意以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐並列為延長核課期間為7年之事由，揭示核課期間之延長係以協力義務之違反為要件，蓋納稅義務人無論直接或間接違反協力義務，均構成稽徵機關查明稅捐構成要件之障礙，而有延長課稅期間之必要。是以，納稅義務人雖在規定期間內申報，惟未盡誠實申報義務，而故意以詐欺或匿報、短報、漏報的積極作為或消極不作為等不正當方法逃漏稅捐，即與行為時稅捐稽徵法第21條第1項第3款所定情形相當，應適用較長之7年核課期間。上訴人與盟鑫公司簽訂之系爭契約於備註條款約定：「有關乙方 (即上訴人，下同)在診所之收入與稅賦，乙方最高僅需負擔實領薪資50%作為個人薪資所得申報，其餘部分由甲方（即盟鑫公司）負擔」，另上訴人就系爭薪資所得係全數以現金方式領取，惟其於102年5月20日辦理101 年度綜合所得稅結算申報時，未揭露取有系爭薪資所得之事等情，為原審認定之事實，核與卷內證據相符。上訴人就其中華民國來源之所得，本應全數申報，此一法定義務無從藉由私法上契約移轉予他人負擔，詎其與盟鑫公司所訂系爭契約，竟約定其僅申報實領薪資之半數為個人薪資所得，顯有藉此違反協力義務之方式隱匿真實所得之意，且其申報101 年度綜合所得稅時，就盟鑫公司於101年間以現金給付而無收付明細資料可查核之系爭薪資所得，復全然未予揭露，增加稅捐稽徵機關查證課稅要件事實之困難，則原判決認上訴人係與他人合意為隱匿自己所得之規劃，先以契約約定僅就實領薪資50%申報所得，後以領現方式製造資金斷點，逃避被上訴人查核，未盡誠實申報作為義務，乃故意以不正當方法逃漏稅捐，核課期間應為7年，被上訴人以原核定2就系爭薪資所得重行核定補徵應納稅額，並於109年4月1日送達，未逾核課期間，原核定3僅就上訴人漏報之其他所得數額予以更正，無涉核課期間問題，核與證據法則、經驗法則與論理法則無違，所持法律見解亦屬正確。至系爭契約備註條款雖另約定上訴人已領取而未申報之其餘薪資所得部分由盟鑫公司負擔，惟此非但無法解免上訴人對系爭薪資所得應負之誠實申報義務，反足彰顯上訴人確實無意報繳全部薪資收入，原判決因認其有與盟鑫公司合意隱匿所得之規劃，洵屬有據；上訴人另主張就被上訴人於105年4月間核定其應納102 年度綜合所得稅曾申請復查，及於得知盟鑫公司之鍾○○、何 ○○共同偽造上訴人具名之同意書，分別於104年12月23日、1 05年3月16日持向被上訴人行使後，對其2人提起刑事背信及偽造文書告訴且告知被上訴人等節，均係其於102年5月20日申報101年度綜合所得稅以後發生之事，與其申報該年度綜合所得稅時，係故意以不正當方法逃漏稅捐之判斷無關，上訴意旨執上開事由主張其並未與他人合意規劃隱匿所得，不該當行為時稅捐稽徵法第21條第1項第3款之要件，被上訴人就系爭薪資所得補徵稅額已逾5年核課期間，原判決未予詳查，有未依職權調查事實及判決不備理由之違法云云，殊無足取。再查，原判決有關上訴人係受僱於盟鑫公司之論述，旨在說明被上訴人認定系爭薪資所得性質為薪資所得，並無違誤；另敘及盟鑫公司藉由以現金支付上訴人系爭薪資所得，製造資金斷點，逃避被上訴人查核，則在論證上訴人係故意以不正當方法逃漏稅捐，被上訴人於上訴人申報日後7年內對其補徵稅額為合法。即前揭判決理由均係原審就原處分（含復查決定）對系爭薪資所得補徵稅額及裁處罰鍰部分，何以應予維持，所為闡述，並無判決理由前後牴觸或判決主文與理由不符之情形。上訴意旨復主張：原審一方面認定上訴人為盟鑫公司之受僱醫師，必須遵從盟鑫公司之工作安排，另方面又認上訴人可以主導與盟鑫公司共同以現金方式領取薪資以掩飾、隱匿金流，有判決理由矛盾之違法云云，仍非可採。五、綜上所述，原判決駁回上訴人在原審之訴，認事用法均無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　20　　日最高行政法院第四庭審判長法官王碧芳　　　　　　　　　　　　法官李玉卿法官　王俊雄法官　陳文燦法官　鍾啟煒以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　20　　日　　　　　　　　　　　　　　　書記官　廖　仲　一

2025-02-20

TPAA-112-上-770-20250220-1

上

最高行政法院

營業稅

最高行政法院判決 112年度上字第700號上訴人財政部北區國稅局代表人李怡慧訴訟代理人張佩君被上訴人聯洲國際有限公司代表人董國榮訴訟代理人蘇敏雄律師上列當事人間營業稅事件，上訴人對於中華民國112年8月10日臺北高等行政法院111年度訴更一字第30號判決，提起上訴，本院判決如下：　　主文原判決廢棄，發交臺北高等行政法院地方行政訴訟庭。　　理由一、被上訴人係經營電腦及電腦週邊設備批發業，於民國104年間接受國內建達國際股份有限公司（下稱建達公司）訂貨後，轉向香港供應商TP-Link International Limited（下稱香港TP-LINK公司）訂貨，直接以建達公司名義報關進口，並按收取價款總額開立商業發票（Commercial Invoice）予建達公司，經財政部賦稅署查獲，上訴人遂依通報資料，以被上訴人104年間銷售勞務，未依規定開立統一發票，漏報銷售額新臺幣（下同）11,494,136元，經審理違章成立，乃核定補徵營業稅額574,707元，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第3款規定，按所漏稅額 574,707元處0.5倍之罰鍰287,353元。被上訴人不服，循序提起行政訴訟，並聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷，經臺北高等行政法院（下稱原審）109年度訴字第545號判決（下稱前判決）駁回後，提起上訴，經本院110年度上字第89號判決廢棄原審前判決，發回更審。嗣原審以111年度訴更一字第30號判決（下稱原判決）將訴願決定、復查決定及原處分均撤銷後，上訴人遂提起本件上訴，並聲明：原判決廢棄，被上訴人在第一審之訴駁回。二、被上訴人起訴主張與上訴人在原審之答辯均引用原判決之記載。三、原判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分係以：　㈠被上訴人向香港TP-LINK公司進貨後將之轉售給國內建達公司，核屬兩段買賣關係：依建達公司與被上訴人簽立正式經銷合約（Official Distribution Agreement，下稱建達經銷合約）以及被上訴人與香港TP-LINK公司簽立正式經銷合約之約定內容可知，本件係由建達公司以訂購單向被上訴人購買商品，彼此互負移轉商品所有權及支付貨款之權利義務，且由被上訴人（並非香港TP-LINK公司）對建達公司負擔出賣人之物之瑕疵擔保責任；被上訴人自承其對建達公司銷貨之貨款收付主要透過兆豐國際商業銀行股份有限公司國外部美金存款帳號進行收付，核與原審依職權調取被上訴人所有該帳戶收支往來明細資料顯示，其於同期間內確有對香港TP -LINK公司支付款項及受領來自建達公司支付款項之金流紀錄，被上訴人並非僅收取轉付差額等情相符，經綜合判斷後，應認被上訴人與建達公司之間核屬「買賣」法律關係，並非被上訴人「居間」為香港TP-LINK公司提供仲介服務，亦非由香港TP-LINK公司直接與國內建達公司締結買賣契約，則上訴人依照財政部97年10月29日台財稅字第09704550620 號令意旨，將被上訴人與香港TP-LINK公司約定買價及與建達公司約定賣價間之價差，不論其屬買賣或居間之法律關係，均「視為」佣金收入，而認被上訴人應以該收取轉付差額為稅基計算對應稅額，報繳營業稅云云，顯有違誤。　㈡被上訴人對建達公司之銷貨是在國內進行貨物所有權移轉及交付，核屬我國境內銷售貨物：觀諸建達經銷合約第12條所載，該合約是雙方的全部協議，不能以口頭方式為變更，任何一方均未向另一方作出本合約未列出的任何陳述或承諾；對該合約的修訂應以書面為之始生效力；雙方根據該合約所簽訂的書面文件視為該合約的一部分；若書面文件中對特定項目沒有規定，則應適用該合約中的相關條款等旨，可見被上訴人對建達公司銷貨所開立之商業發票，其上雖記載「FO B SHENZHEN」（FOB深圳），惟就此等買賣標的物風險移轉之重要事項，並未見雙方於建達經銷合約中明文約定，且該等商業發票僅係被上訴人單方面開立，非屬雙方簽署之書面文件，在對於此貨物風險移轉事項並無雙方其他書面契約約定之情況下，仍應回歸適用上述經銷合約中有關貨物交付、檢查、書面異議、視為同意受領等各項約款之規定。況依被上訴人提出之收付款明細表所載，建達公司均係於貨到後才付款予被上訴人，且被上訴人與建達公司間之交易均未使用信用狀付款等情，業據原審當庭與兩造確認無訛。易言之，本件運送關係縱依被上訴人開立之商業發票所載係採取FOB 貿易條件，形式上固表彰於貨物裝船後，其風險即移轉予建達公司承擔，但貨物於報關進口前因不可抗力事故所產生之全部或部分貨損，建達公司既尚未支付買賣價金，被上訴人亦無信用狀可供押匯擔保，故依建達經銷合約約定之交易模式研判，於貨物已然運抵我國、買受人明示或默示同意受領交付以前，被上訴人仍須承擔買受人書面異議反對受領及要求退貨等顯著風險，是以，被上訴人之銷貨尚未於境外完成或實現，實質上之交易風險需待貨物在國內交貨予建達公司後始得移轉，被上訴人單方面在商業發票上所載FOB之貿易條件實僅係徒具形式。被上訴人主張本件應屬境外銷售貨物，無須報繳營業稅云云，核與交易實質不符，難以憑採。從而，本件買賣雙方係在我國境內進行貨物所有權移轉及交付，貨物交付之起運地在我國境內，核屬境內銷售貨物，被上訴人本應按國內銷售之情形，以出售貨物予建達公司之售價為基礎，計算申報銷項稅額，堪可認定。　㈢上訴人對被上訴人核定補徵營業稅額574,707元，並按所漏稅額處0.5倍之罰鍰計287,353元，因認定課稅事實有誤，應予撤銷：本件被上訴人向香港TP-LINK公司進貨後將之轉售給國內建達公司，依前所述屬兩段買賣關係，核無被上訴人居間為香港TP-LINK公司提供仲介服務而賺取佣金收入可言，上訴人將原屬買賣法律關係，按被上訴人收取轉付差額視為佣金收入，所認定之課稅基礎事實有誤，即生違法核課稅捐情事，故本件課稅處分應予撤銷，復因裁罰處分所立基之客觀事實基礎與課稅處分一致而無從分割，是以，罰鍰部分亦有併予撤銷之必要等語，為其判斷之基礎。四、本院按：　㈠營業稅法第1條規定:「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」第32條第1項前段規定：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」第35條第1項規定：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」第43條第1項第4款規定：「營業人有下列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額者。」第51條第1項第3款規定：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……三、短報或漏報銷售額。」㈡納稅者權利保護法（下稱納保法）第21條第3項規定：「行政法院對於納稅者之應納稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內定其數額。但因案情複雜而難以查明者，不在此限。」依此規定可知，行政法院對於稅務事件，在原告訴之聲明範圍，原則上應自行判決確認正確合法之稅捐債務金額，以符合訴訟經濟原則，避免反覆爭訟，並有效提供權利保護。而個案是否符合納保法第21條第3項但書所規定「因案情複雜而難以查明」之要件，而得適用前開法規範但書規定，自屬例外情形，原判決要適用此例外情形時即有說明認定理由之必要，否則構成判決不備理由。又關於本件罰鍰部分，依前引營業稅法第51條第1項第3款及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表等規定，苟作成罰鍰處分其罰鍰倍數，法令已明定，且行政機關已依此為裁量處分，惟於法院審理後，如僅該漏稅金額有變動，其他有關裁罰處分之裁量審酌情形並無變動，因無涉行政機關裁量權行使之疑義下，乃無由行政機關再為裁量之必要，以利訴訟經濟。參諸行政訴訟法第197條規定：「撤銷訴訟，其訴訟標的之行政處分涉及金錢或其他代替物之給付或確認者，行政法院得以確定不同金額之給付或以不同之確認代替之。」是原審在此種情形下，亦得依前揭規定，自為裁罰金額之確定。　㈢在撤銷訴訟，原告勝訴係以行政處分違法「且」侵害原告權利為要件。訴訟結果是否該當此要件，則是以被請求撤銷行政處分之主文，對原告規制之結果為據。稅務行政訴訟單純屬於救濟程序，本於處分權主義，除法律別有規定外，行政法院不得就當事人未聲明之事項為判決（行政訴訟法第218 條準用民事訴訟法第388條），行政法院最多駁回原告之訴，無從超出原告訴之聲明範圍，而為較原處分更不利於原告之判決，由此導出之「禁止不利益變更」，可說是源自處分權主義，行政訴訟法第195條第2項規定：「撤銷訴訟之判決，如係變更原處分或決定者，不得為較原處分或決定不利於原告之判決。」亦同此旨。因此法院如認原課稅處分少課部分係屬違法，但原告之權利並未因此部分之違法而受損害，自應以原告之訴無理由而駁回。　㈣營業稅法第4條第1項、第2項第1款規定：「有左列情形之一者，係在中華民國境內銷售貨物：一、銷售貨物之交付須移運者，其起運地在中華民國境內。二、銷售貨物之交付無須移運者，其所在地在中華民國境內。」「有左列情形之一者，係在中華民國境內銷售勞務：一、銷售之勞務係在中華民國境內提供或使用者。」準此，營業稅屬於消費稅，其課稅對象限於境內的消費行為，亦即在中華民國境內銷售貨物或勞務，所重視者為物權行為或履行行為，而非債權行為或原因行為，故以「貨物起運地、所在地」及「勞務提供地與使用地」為判準，不考慮締結交易契約之實際地點。因此，在國際貿易之交易，其銷售貨物之交付須移運者，其起運地在中華民國境內，係在中華民國境內銷售貨物。如起運地在中華民國境外，目的地在中華民國境內，由於係將貨物自國外運輸進入中華民國境內之行為，則應依進口貨物課稅；至於起運地、目的地均在中華民國境外，則非在中華民國境內銷售貨物，不課徵營業稅。　㈤經查，被上訴人係向香港TP-LINK公司進貨，事後對國內建達公司為銷貨，且被上訴人係全額付款給供應商香港TP-LINK 公司，向買受人建達公司全額收取貨款，被上訴人對建達公司之銷貨是在國內進行貨物所有權移轉及交付等情，為原審依法認定之事實，核與卷內證據相符。從而原審以被上訴人向香港TP-LINK公司進貨後將之轉售給國內建達公司，核屬兩段買賣關係，被上訴人對建達公司之銷貨是在國內進行貨物所有權移轉及交付，核屬我國境內銷售貨物；被上訴人、建達公司及香港TP-LINK公司間之三角貿易關係，被上訴人並無銷售勞務之情事，並非僅由香港TP-LINK公司以買賣之價差對被上訴人匯入款項，核無被上訴人居間為香港TP-LIN K公司提供仲介服務而賺取佣金收入可言。因而認上訴人將原屬買賣法律關係，按被上訴人收取轉付差額視為佣金收入，原處分所認定之課稅基礎事實顯然有誤等情，已詳述得心證之理由，並就被上訴人主張其屬境外銷售貨物一節，何以不足採取，予以指駁在案，經核與卷內證據並無不合，亦無違反論理法則、經驗法則或理由不備之情事。原審認定被上訴人係屬在我國境內銷售貨物，固無違誤，然依上開說明，行政法院對於納稅者之應納稅額，應查明事證以核實確認，在納稅者聲明不服之範圍內定其數額，始符行政法院之職權調查義務及訴訟經濟。又本件罰鍰金額，原係按所漏稅額之調整，而須連動調整裁罰金額者，倘原審認所漏稅額應予變動，則上訴人依漏稅額所為之裁罰處分，已無再重行裁量之必要，故在此種無涉行政機關行使裁量權之情形下，原審得依前揭規定，自為裁罰金額之確定。惟原判決未依職權查明認定課稅基礎之數額，未以被上訴人之銷售額計算其應繳之營業稅，據以解決紛爭，亦未敘明本件究有何因案情複雜而難以查明之情形，逕認上訴人所為課稅基礎事實顯然有誤，原補稅處分於法不合；亦未依稅額調整，而連動調整裁罰金額而自為判決，逕以補稅處分與裁罰處分無從分割，而將補稅處分及裁罰處分併予撤銷，核有不適用法規之不當及判決不備理由之違誤。再者，依原判決之認定，被上訴人係屬在我國境內銷售貨物，則其依銷售總額為基礎所計算營業稅額，是否大於原處分以收取轉付差額為基礎所計算營業稅額，原審亦應予查明，此攸關原處分縱屬違法，有無「且」侵害原告即被上訴人權利，被上訴人所提本件撤銷訴訟是否已達勝訴之要件。上訴人主張依原判決之意旨，以被上訴人出售予建達公司之售價總額120,820,972元為基礎（銷售貨物），計算營業稅額，較原處分以收取轉付差額11,494,136元( 銷售勞務)，計算營業稅額，顯然更不利於被上訴人等情，倘屬無訛，則原審如認原課稅處分及裁罰處分係屬違法，但被上訴人之權利並未因此部分之違法而受損害，本應以被上訴人於原審之訴無理由而駁回，惟原審未予究明，遽將原處分予以撤銷，自有判決適用法規不當之違背法令。　㈥綜上所述，原判決既有前述違背法令事由，並影響判決結論，上訴意旨指摘原判決違法，求予廢棄，即有理由。又因本件事證尚有未明，有由原審再為調查審認的必要，本院尚無從自為判決，而本件係被上訴人因對上訴人以原處分補徵稅費與裁處罰鍰不服，提起撤銷訴訟，原處分所補徵稅額及裁處罰鍰之金額合計862,060元，在150萬元以下，依行政訴訟法第104條之1第1項第1款、第2款規定，應以地方行政法院為第一審管轄法院，爰將原判決廢棄，發交原審地方行政訴訟庭更為審理，另為適法之裁判。五、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　20　　日最高行政法院第四庭審判長法官王碧芳法官　鍾　啟　煒法官　陳文燦　　　　　　　　　　　　　　　法官　林秀圓法官　王　俊　雄　　　　　　　　　　　　　　　以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　20　　日　　　　　　　　　　　　　　　書記官　張玉純

2025-02-20

TPAA-112-上-700-20250220-1

稅簡

臺北高等行政法院地方庭

所得稅法

臺北高等行政法院判決地方行政訴訟庭第三庭 113年度稅簡字第70號 114年1月17日辯論終結原告何百欣被告財政部臺北國稅局代表人吳蓮英訴訟代理人蔡佩璇上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國113年7月 4日台財法字第11313922910號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文一、原告之訴駁回。二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：　　原告於民國110年1月22日因拍賣取得彰化縣○○市○○街00號房屋暨其坐落基地持分1/6（下稱系爭房地），嗣於111年7月1 日將系爭房地出售予周奎妙，並於同年9月21日完成所有權移轉登記（下稱系爭交易），惟未依所得稅法第14條之5規定，於完成所有權移轉登記日之次日起算30日內辦理房屋土地交易所得稅（下稱房地合一稅）申報。嗣經被告依查得資料，以112年3月30日第0000000000號個人房屋土地交易所得稅未申報核定通知書（下稱核定稅額處分），核定應納稅額為348,365元，並以112年6月28日第Z0000000000000號裁處書（下稱原處分），按補徵稅額處0.8倍之罰鍰新臺幣（下同）278,692元。原告對於罰鍰部分申請復查，經被告113年 2月16日財北國稅法務字第1130004675號復查決定（下稱復查決定）維持。原告不服，循序提起本件行政訴訟。二、原告主張及聲明：　㈠主張要旨：　　系爭交易因具買賣重大爭議，直至111年12月23日始確定順利完成，且原告不諳不動產買賣實務，仲介亦未提醒原告申報房地交易所得，以致原告未能於所得稅法第14條之5規定之申報期間申報，顯屬原告應受責難程度較輕之事由，與一般疏忽怠惰情形不同。被告作成原處分未審酌此節，僅考量原告已繳清本稅裁處所漏稅額0.8倍罰鍰，難謂無裁量怠惰之違法。　㈡聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。三、被告答辯及聲明：　㈠主張要旨：　　房地合一稅為納稅義務人之法定義務，且納稅者權利保護法第16條第2項亦規定不得因不知法律而免除行政處罰。再者原告自系爭交易買賣契約書第6條第7款約定及土地增值稅免稅證明書收據聯所載警語，均可得知應申報納稅，難以不諳不動產交易為由卸免義務。被告審酌原告曾於107年出售房地未辦理房地合一稅申報經裁罰，並非首次違章，又原告已繳清本稅，有助於稽徵成本之節省，而裁處補徵稅額0.8倍罰鍰，已考量原告違章情節及程度而為適切裁罰，並無裁量怠惰之違法。　㈡聲明：駁回原告之訴。四、本院之判斷：　㈠所得稅法第4條之4第1項規定：「個人及營利事業交易中華民國105年1月1日以後取得之房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地（以下合稱房屋、土地），其交易所得應依第14條之4至第14條之8及第24條之5規定課徵所得稅。」第14條之4第1項、第3項第1款第1目規定：「（第1項）第4條之4規定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額；其為繼承或受贈取得者，以交易時之成交價額減除繼承或受贈時之房屋評定現值及公告土地現值按政府發布之消費者物價指數調整後之價值，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額。但依土地稅法規定繳納之土地增值稅，除屬當次交易未自該房屋、土地交易所得額減除之土地漲價總數額部分之稅額外，不得列為成本費用。（第3項）個人依前2 項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法第30條第1項規定公告土地現值計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：㈠持有房屋、土地之期間在2年以內者，稅率為百分之45。」第14條之5第1款規定：「個人有前條之交易所得或損失，不論有無應納稅額，應於下列各款規定日期起算30日內自行填具申報書，檢附契約書影本及其他有關文件，向該管稽徵機關辦理申報；其有應納稅額者，應一併檢附繳納收據：一、第4條之4第1項所定房屋、土地完成所有權移轉登記日之次日……。」第108條之2 第1項、第3項規定：「(第1項）個人違反第14條之5規定，未依限辦理申報，處3,000元以上30,000元以下罰鍰。……（第3項）個人未依本法規定自行辦理房屋、土地交易所得申報，除依法核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額處3倍以下之罰鍰。」而依所得稅法第14條之5規定，不論有無應納稅額，均應於所有權移轉登記日之次日起算30日內自行填具申報書，並檢附契約書及其他有關文件，向稅捐稽徵機關申報房地合一稅，尚非待稅捐稽徵機關通知，始有申報義務。㈡事實概要欄所載事實，有臺灣彰化地方法院110年1月20日不動產權利移轉證書及送達證書（原處分卷第89至91頁）、系爭交易不動產買賣契約書（原處分卷第78至85頁）、系爭房地土地建物查詢、異動索引、異動清冊查詢資料（原處分卷第58至75頁）、被告111年12月19日函（原處分卷第105至10 6頁）、核定稅額處分（本院卷第163至165頁）、原處分（原處分卷第122頁）、復查決定（原處分卷第151至158頁）及訴願決定（本院卷第167至175頁）等附卷足稽，為可確認之事實。又原告就系爭交易所得應納稅額348,365元，未依所得稅法第14條之5第1款規定之期限辦理系爭交易所得之申報等情，業據原告陳明在卷（本院卷第238至239頁），且有上開系爭房地土地建物查詢、異動索引、異動清冊查詢資料、被告111年12月19日函及核定稅額處分在卷可佐，亦堪認定。準此，原告違反所得稅法第14條之5第1款規定辦理房地合一稅申報之行政法上義務，臻屬明確，被告作成原處分裁罰，自於法有據。　㈢行政罰法第18條第1項規定：「裁處罰鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者之資力。」司法院釋字第64 1號解釋理由書謂：「對人民違反行政法上義務之行為處以罰鍰，其違規情節有區分輕重程度之可能與必要者，應根據違反義務情節之輕重程度為之，使責罰相當。」是可知，違反行政法上義務之處罰或制裁，須符合責罰相當原則。依被告裁處時之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）關於所得稅法（綜合所得稅）第108條之2第3 項部分規定：「個人未依本法規定自行辦理房屋、土地交易所得申報，除依法核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額處3 倍以下之罰鍰。一、漏稅額在10萬元以下者，處所漏稅額1 倍之罰鍰。二、漏稅額超過10萬元，在20萬元以下者，處所漏稅額○‧八倍之罰鍰。三、漏稅額超過20萬元者，處所漏稅額1倍之罰鍰。……六、依前5點處罰案件，於裁罰處分核定前已補繳稅款者，依前5點規定之倍數酌減百分之二十處罰。」而該裁罰倍數參考表係主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的及範圍內，為實踐具體個案正義，並顧及法律適用之一致性及符合平等原則，分別就所得稅法等各種稅務違章案件之不同情節，訂定不同之處罰數額或倍數，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機關自得援引裁罰倍數參考表作成裁罰處分。準此，本件被告審酌原告未於所得稅法第14條之5第1款規定之期限辦理房地合一稅申報，且原告曾於107年度出售房地未辦理申報經裁處罰鍰（原處分卷第114頁），並非首次違反辦理申報義務等情，依裁罰倍數參考表，本應依補徵稅額 348,365元處1倍之罰鍰，惟原告已繳清本稅，有助於稽徵成本之節省，僅依補徵稅額處0.8倍罰鍰278,692元，核無與法律授權之目的相違或出於不相關事項考量之裁量逾越或濫用，亦無消極不行使裁量權之裁量怠惰等情事，復無過當，且罰責相當，於法自無不合。　㈣至原告雖以前詞主張減輕罰鍰金額，惟系爭交易不動產買賣契約書第6條第7款（原處分卷第83頁）已載明：「賣方需自行檢視是否課徵房地合一稅（即所得稅），日後自行向稅捐機關申報及繳納，與買方、地政士及仲介公司無涉」之約定，況原告前於107年度出售房地未辦理申報經裁處罰鍰等情，業如前述，且當時原告經被告通知，亦於108年1月2日提出陳述意見書（原處分不可閱卷第114-15頁），自不得諉為不知辦理房地合一稅申報一事。是原告前開主張，並不可採。　㈤綜上，原處分認事用法並無違誤，復查決定及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告徒執前詞，訴請判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。　㈥本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及主張陳述，均與本件判決結果不生影響，爰不逐一論駁。五、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　14　　日　　　　　　　　　　　　　　　法　官　邱士賓一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　14　　日　　　　　　　書記官蔡叔穎

2025-02-14

TPTA-113-稅簡-70-20250214-1

訴

高雄高等行政法院

虛報進口貨物

高雄高等行政法院判決高等行政訴訟庭第三庭 112年度訴字第397號民國114年1月16日辯論終結原告奕倫有限公司代表人蔡惠姬訴訟代理人林雯琦律師被告財政部關務署高雄關代表人劉芳祝訴訟代理人蕭亦汝上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部中華民國112 年10月4日台財法字第11213920440號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：　　主文一、訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。二、訴訟費用由被告負擔。　　事實及理由一、爭訟概要： (一)依經濟部民國108年5月2日經貿字第00000000000號公告：中國大陸製「蔥仔酥（即油炸過的分蔥，shallot fried）與其他蔬菜混合調製品」停止輸入（下稱系爭公告）。原告於 111年3月14日至111年7月5日間向被告報運進口中國大陸產製MIXED ADJUSTED FRIED VEGETABLES混合調製油炸蔬菜（食品用）計5批（進口報單號碼：第BC/11/358/Z0194號等5 份，詳如附表所示，下稱系爭貨物），申報貨物成分均為洋蔥：30%、白豌豆仁：20%、「乾分蔥（dried shallot ）： 20%」、玉米澱粉：15%、棕櫚油15%，貨品分類號列第2005. 99.31.90-7號「其他酸漬除外之調製或保藏蔬菜混合品，第 2006節之產品除外，每包重量在18公斤及以上者」，輸入規定為F01（應向衛生福利部食品藥物管理署申請辦理輸入查驗）及MP1（大陸物品有條件准許輸入），電腦核定通關方式為C3（貨物查驗）及C2（文件審核，為確認來貨狀態，後改C3M人工查驗）方式通關。嗣經被告查驗並分批取樣送請專業鑑定機構鑑定結果，認為系爭貨物之「乾分蔥」係經過油炸的分蔥，乃更正貨物成分中之乾分蔥為「蔥仔酥」，核與原申報不符，且非屬經濟部公告有條件准許輸入之大陸物品，通知原告補具經濟部國際貿易局專案輸入許可文件，惟原告逾期仍未提供。 (二)被告審認原告虛報進口貨物品質，逃避管制之違章成立，乃參據財政部關務署基隆關（下稱基隆關）查價結果，單價改按如附表所示核估完稅價格，並以111年12月19日111年第11 100710號、同年12月26日111年第11100731號、同年12月19 日111年第11100732號、112年1月4日111年第11100735號、1 12年1月31日111年第11100776號處分書（下合稱原處分）依海關緝私條例第37條第1項、第3項規定轉據同條例第36條第 1項、第3項及緝私案件裁罰金額或倍數參考表規定，就每筆報單處貨價1倍之罰鍰，共計新臺幣（下同）5,098,915元，併沒入貨物，惟系爭貨物於受裁處沒入前已放行，致無法裁處沒入，依行政罰法第23條第1項規定，裁處沒入貨物之價額共計5,098,915元；另依海關緝私條例第44條、加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款規定，追徵進口稅款共計916,227元（含關稅共計720,179元及營業稅共計196,048元）。逃漏營業稅部分，因原告於裁罰處分核定前未同意以足額保證金抵繳應補繳之營業稅，依營業稅法第51條第1項第7款規定及參考稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所訂違章情節，按所漏營業稅額處1.5倍之罰鍰共計294,070元。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起行政訴訟。二、原告起訴主張及聲明︰ (一)主張要旨︰ 1、原告一直以來都清楚知道經濟部系爭公告的規定，不能進口油炸過的分蔥即蔥仔酥，原告為了避免違反規定，才特別從中國大陸進口烘乾之「乾分蔥」。被告更正系爭貨物成分之乾分蔥應為蔥仔酥，無非係依鑑定機構111年4月1日、同年7 月11日、同年7月12日、同年8月29日共5份檢驗報告（下合稱系爭檢驗報告）及補充說明為其論據。系爭檢驗報告雖判斷系爭貨物之分蔥係經油炸製成，惟需先確認鑑定貨樣是否全為分蔥，或實際含有洋蔥？在鑑定貨樣全部為分蔥之前提，始有鑑定分蔥是否為油炸製成之必要。然鑑定機構始終迴避以何種方式挑出分蔥，可知本件分蔥與洋蔥分離方式僅單純以人工、肉眼辨識。然被告連鑑定貨樣是否全為「分蔥」都未能證明，不利益應歸屬被告負擔。況且實際上並無任何科學客觀方法能研判區分切碎、乾燥及混和後之洋蔥與分蔥。 2、系爭檢驗報告疑義： (1)系爭貨物係由80%洋蔥酥混合20%乾分蔥而成。系爭檢驗報告並未說明係以何種方式分離分蔥與洋蔥酥？況分蔥與洋蔥外觀上極為相似，經機器切細加工後更難以分辨，系爭檢驗報告雖稱經油炸過後之分蔥外觀較膨，烘乾後分蔥較乾扁云云，惟未考慮油炸過程中蔥類產品高油脂含量對外觀的影響，亦未對此進行充分檢測和分析，故不能排除取樣貨品實為經油炸之洋蔥。此外，鑑定機構以人工肉眼區分蔥和洋蔥存在極大侷限，可能受到視力等生理因素影響，復未提供有效照片佐證，故對於洋蔥與分蔥的混合物之分辨無法排除誤差，鑑定結果顯然可疑。 (2)再者，鑑定機構113年5月29日電子郵件自承，並無外觀以外之檢驗方式可區別分蔥與洋蔥。農業部農糧署（下稱農糧署）113年10月4日農糧蔬字第113102359號函表示歉難提供意見，衛生福利部食品藥物管理署（下稱食藥署）113年9月10 日FDA食字第0000000000號函則敘明無從以科學定性檢驗方式區分洋蔥與分蔥，農業部農業試驗所（下稱農試所）113 年6月27日農試化字第0000000000號函更表明切碎乾燥蔬菜加工品的外觀態樣因新鮮原料切碎方式和大小而改變，乾燥產品於分裝、包裝及運輸過程亦可能造成局部脆裂，影響外觀辨別等語，與原告所稱實際上分蔥與洋蔥經切細加工後之外觀態樣取決於切碎方式，更會因外力因素影響外觀辨別。系爭貨物因分蔥與經油炸之洋蔥混合而沾附油脂，自無可能與烘扁時一樣乾扁，故不能以外觀作為判斷。 (3)系爭檢驗報告復稱市售新鮮紅蔥經烘乾後脂肪含量分析其脂肪含量約在0.58%至0.6%間，然此數據不能證明系爭貨物之分蔥係經油炸製成之蔥仔酥。鑑定機構將乾分蔥與洋蔥酥混合放置於實驗室11天後，乾分蔥油脂上升20倍之結果可證，乾分蔥之脂肪含量確實會因與洋蔥酥混合而吸附上升，至於吸附上限為何則未見檢驗報告說明。是市售新鮮紅蔥經烘乾後脂肪含量再經吸附洋蔥酥之油脂後，紅蔥之脂肪含量提升之程度上限尚屬未知。 (4)系爭檢驗報告以CNS5036食品中粗脂肪檢驗方式進行油脂鑑別，得出貨樣所含分蔥之脂肪驗出棕櫚油成分。然系爭貨物之洋蔥酥係用棕櫚油油炸製成，故洋蔥酥與乾分蔥充分混合成系爭貨物後，乾分蔥本即沾附棕櫚油油脂。是檢驗報告不論係取分蔥或洋蔥酥檢驗均會驗出棕櫚油成分乃屬當然。況且，爭檢驗報告未能證明其所使用「油脂沾附測試」有何科學依據在實驗室環境下測試11天即可作為證明。系爭貨物自製成至報關經過約40至50天之高溫高壓運輸環境，與實驗室條件大相徑庭。系爭檢驗報告所憑市售洋蔥切片油炸之脂肪含量，能否直接類比系爭貨物洋蔥酥之脂肪含量，亦未見測試證明。此外，由乾分蔥與油炸洋蔥混合放置於實驗室11天後油脂上升20倍，則系爭貨物自製成至報關至少經過40、50 天高溫高壓運輸環境，檢測結果甚至較一般蔥仔酥之脂肪含量為低，應可反證系爭貨物並非油炸之蔥仔酥。 (5)至於系爭檢驗報告稱經油炸過後之分蔥外觀較膨，烘乾後之分蔥較為乾扁云云，惟未解釋其如何基於外觀區分系爭貨物之乾分蔥和洋蔥酥，尤其是在油炸後的外觀差異，並不能排除系爭檢驗報告所認定外觀較膨脹之取樣貨品實為經油炸之洋蔥的可能。 (二)聲明︰訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。三、被告答辯及聲明︰ (一)答辯要旨︰ 1、被告將系爭貨物貨樣送鑑定機構進行檢驗，鑑別系爭貨物內容物分蔥究為乾分蔥或蔥仔酥，而系爭檢驗報告按脂肪含量測試、油脂鑑別、外觀分析及油脂沾附測試等方式綜合考量，判定系爭貨物所含分蔥經過油炸處理應為「蔥仔酥」。該鑑定機構乃財政部核備之「進出口貨物送外化驗鑑定權威機構清表」之食品加工類化驗專業鑑定機構，檢驗項目符合其專業領域，並按專業選擇適當之鑑定方法作成鑑定結果，自具客觀性及公正性。被告依系爭檢驗報告結果認定事實，並審認原告涉有虛報進口貨物品質，逃避管制之違法行為，所為處分並無違誤，洵屬適法。 2、原告以分蔥與洋蔥酥外觀相似，經切細加工後更無法分辨，質疑系爭檢驗報告所採分離方法。然被告係採具代表性貨樣送請鑑定，鑑定機構自代表性貨樣分離出分蔥，並說明油炸分蔥外觀較膨，烘乾分蔥外觀較乾扁，有檢驗報告所附照片可參。分蔥剖面形狀較細、呈水滴片狀，與洋蔥的碎片狀外觀不同，且經油炸後之分蔥呈現膨脹、脆硬特徵，均為識別分蔥之關鍵依據。除了外觀特徵，目前尚未有其他有效方式分辨系爭貨物中之分蔥和洋蔥酥，故系爭檢驗報告以外觀和其他測試結果綜合判斷，應屬合理有據。 3、參酌食藥署「食品營養成分資料庫」說明，載油蔥酥（Fri- ed shallots，即蔥仔酥）之一般成分粗脂肪含量為28.8%，而遍觀市面販售以油炸紅蔥頭製成油蔥酥產品之營養標示，脂肪含量則約於19.1%至28.8%之間，此與系爭檢驗報告測得貨樣所含分蔥之脂肪含量檢驗結果相當，益徵系爭貨物所含分蔥為蔥仔酥。原告稱本案實到貨品自製成至報關至少經過 4、50天高溫高壓運輸環境，檢測結果較一般蔥仔酥脂肪含量低，反證鑑定貨樣非油炸之蔥仔酥云云，非屬事實，並不可採。 4、又本案國外出口時間為111年3月4日至同年6月26日間，報運進口時間為111年3月14至同年7月5日間，期間間隔天數約6 至10日，爰鑑定機構依原告陳情事項另為設計實驗，以市售新鮮洋蔥切片油炸，將烘乾分蔥放入油炸後之洋蔥混合，並放置11天後取出分蔥檢測油脂含量，測試方法及期間應屬合理妥適。經測試結果，分蔥脂肪含量由約0.58%上升至約13. 99%，油脂上升結果並未與系爭貨物所含分蔥脂肪含量相當。從而，烘乾分蔥縱沾染洋蔥酥之油脂，其脂肪含量仍與系爭貨物所含分蔥脂肪含量（約26%、25.49%、20.02%、25.68 %及26.54%）差距甚大，難證原告主張油脂吸附假設為真。（二）聲明：原告之訴駁回。　　四、爭點︰ (一)原告申請進口之系爭貨物所含分蔥，究為油炸過的「蔥仔酥」或烘乾後的「乾分蔥」？原告有無虛報進口貨物品質，報運非屬經濟部公告准許輸入之大陸物品，而有逃避管制之違章行為？ (二)被告依海關緝私條例第37條第3項轉據同條例第36條第1項及第3項規定作成原處分，裁處罰鍰、沒入貨物之價額及追繳稅費，有無違誤？五、本院的判斷： (一)前提事實：　　如爭訟概要欄所示之事實，業經兩造分別陳述在卷，並有進口報單（原處分卷1第1至17、67至94、147至158、213至226 、277至288頁）、系爭檢驗報告及照片（原處分卷1第13頁、第95至102頁、第159至161頁、第227至229頁、第289頁）、被告111年4月12日高普港字第0000000000號函（原處分卷 1第21至22頁）、被告111年7月25日高普港字第0000000000 號函（原處分卷1第103至104頁）、被告111年8月8日高普港字第0000000000號函（原處分卷1第291至296頁）、被告111 年9月2日高普港字1111022912號函（原處分卷1第163至168 頁）、被告111年9月2日高普港字第0000000000號函（原處分卷1第231至232頁）、基隆關核估價報表5份（原處分卷3 第1至27頁）、原處分（本院卷第25至26、27至28、29至30 、31至32、33至34頁）、復查決定（原處分卷1第353至361 頁）及訴願決定（本院卷第35至46頁）附卷可稽，堪予認定。 (二)應適用之法令： (1)關稅法第15條第3款：「下列物品，不得進口：三、法律規定不得進口或禁止輸入之物品。」 (2)臺灣地區與大陸地區人民關係條例第35條第3項：「臺灣地區人民、法人、團體或其他機構，經主管機關許可，得從事臺灣地區與大陸地區間貿易；其許可、輸出入物品項目與規定、開放條件與程序、停止輸出入之規定及其他輸出入管理應遵行事項之辦法，由有關主管機關擬訂，報請行政院核定之。」 (3)行為時臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法（111年3月6日修正公布，下稱許可辦法）　①第7條第1項第1款：「大陸地區物品，除下列各款規定外，不得輸入臺灣地區：一、主管機關公告准許輸入項目及其條件之物品。」　②第8條第1項第2款：「主管機關依前條第一項第一款公告准許輸入之大陸地區物品項目，以符合下列條件者為限：……二、對相關產業無重大不良影響。」 (4)海關緝私條例：　①第36條第1項、第3項：「（第1項）私運貨物進口……者，處貨價3倍以下之罰鍰。（第3項）前2項私運貨物沒入之。」　②第37條第1項第2款、第3項：「(第1項)報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情節輕重，處所漏進口稅額5倍以下之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：……二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。……(第3項)有前2項情事之一而涉及逃避管制者，依前條第1項及第3項規定處罰。」　　　　 (三)系爭貨物所含分蔥，被告認為係「蔥仔酥」，尚屬不能證明 1、進口非屬許可辦法第7條規定准許輸入之大陸地區物品者，即構成進口禁止輸入之物品而涉及逃避管制之違法行為。系爭公告以中國大陸製「蔥仔酥與其他蔬菜混合調製品」未符許可辦法第8條第1項第2款所列對產業無重大不良影響之條件，爰予停止輸入（原處分卷1第347至352頁），此屬經濟部依臺灣地區與大陸地區人民關係條例第35條第3項授權所為之政策決定，本院對此予以尊重。行為時財政部101年11 月8日台財關字第10100653890號令釋（下稱101年11月8日令釋）以：「海關緝私條例第3條、第37條、第38條、第39條及第53條所稱『管制』之涵義相同，係指進口或出口下列依規定不得進口或出口或管制輸出入之物品：㈠關稅法第15條第1 款、第2款規定不得進口之物品，及第3款規定不得進口或禁止輸入且違反相關機關主管法律規定，應予沒收或沒入之下列物品：……㈡行政院依懲治走私條例第2條規定公告之『管制物品管制品項及管制方式』。㈢臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法規定不得輸入之大陸物品。㈣經濟部依有關貿易法規管制輸入或輸出之物品。……。」核係主管機關本於職權所作成之解釋性行政規則，因未增加法律所無之限制，且無違反海關緝私條例立法意旨及租稅法定主義，自得為被告於執法時所適用。又財政部112年11月10日台財關字第1121027391號令釋海關緝私條例第3、37至39、53條所稱「管制」涵義，並廢止上述財政部101年11月8日令釋，惟其第1項第3款關於臺灣地區與大陸地區貿易許可辦法規定不得輸入之大陸物品的規定，仍與財政部101年11月8日令釋相同，仍可援用，併此敘明。 2、被告認定原告進口系爭貨物為「蔥仔酥」，無非係以系爭檢驗報告為據，惟查：　　 (1)納稅者權利保護法第1條第2項規定：「關於納稅者權利之保護，於本法有特別規定時，優先適用本法之規定。」同法第 11條第1項、第2項規定：「（第1項）稅捐稽徵機關或財政部賦稅署指定之人員應依職權調查證據，對當事人有利及不利事項一律注意，其調查方法須合法、必要並以對納稅者基本權利侵害最小之方法為之。（第2項）稅捐稽徵機關就課稅或處罰之要件事實，除法律別有明文規定者外，負證明責任。」關稅納稅義務人是否違反關稅法第15條第3款，自應由海關負證明責任。原告就其生產流程，已提出系爭貨物之生產線說明及照片（原處分卷1第57、85至93頁），並據此申報系爭貨物品名及內容，業已在海關調查程序中配合調查提供資料，除非有不可信的情形存在，海關應給予納稅義務人預先之信任（Vertrauensvorschuß）。 (2)經查，依原告提供之製程資料可知，原告主張係將洋蔥打碎後油炸及分蔥切成細片後以高溫烘烤，以洋蔥酥80%、乾分蔥20%的比例混合後包裝入庫（原處分卷1第19、57、85至93 頁），被告對於系爭貨物混合有洋蔥及分蔥亦無爭執（本院卷第288頁）。由於系爭貨物混合了洋蔥及分蔥，如何從混合物中正確挑選出「分蔥」，再進行究係乾燥或油炸過之鑑定，乃確保鑑定正確性的第一步驟。依鑑定人書面陳述可知，其係以肉眼辨識的方式：「從外觀形狀上，分蔥剖面形狀較細，洋蔥已切碎而無完全形狀。經油炸後分蔥，外型較不平滑、外觀脆硬；烘乾之分蔥，呈脫水狀，外觀乾扁、軟韌。從外觀挑出分蔥，洋蔥片較厚，碎片較粗大，非水滴片狀；分蔥片較薄，且切片呈水滴片狀。」（本院卷第179至180 頁）本院雖認為肉眼辨識也是一種傳統的科學判斷方法；如果將新鮮洋蔥與分蔥分別切片或切碎，各自成一堆的情況下，在外觀上的確有所不同（本院卷第207至211頁）。但原告係將洋蔥與分蔥加工後，再混合在一起，系爭貨物呈現絞碎且高度混合的狀態（本院卷第181至189頁），故有必要調查行政實務上是否存在區分加工後之洋蔥與分蔥的科學方法。經本院函詢衛福部、農業部關於洋蔥與分蔥的判斷方法，食藥署表示：「洋蔥學名為Allium cepa L.，分蔥（俗稱紅蔥頭）學名為Allium cepa L. var. aggregatum G. Don，分蔥是洋蔥的一個近緣物種或變種，本署『食品中植物性成分檢驗方法－洋蔥成分之定性檢驗（MOHWF0038.01)』公告檢驗方法，尚無法明確區別洋蔥及分蔥。」依農試所表示：「未曾執行食品中蔥成分、洋蔥成分之定性檢驗方法相關研究。切碎乾燥蔬菜加工品的外觀態樣因新鮮原料切碎方式和大小而改變，乾燥產品於分裝、包裝及運輸過程亦可能造成局部脆裂，影響外觀辨別」，此有食藥署113年9月10日FDA食字第0000000000號函及農試所113年6月27日農試化字第000000 0000號函在卷可稽（本院卷第223、265頁）。鑒於分蔥是洋蔥的一個近緣物種或變種，二者在植物學上高度相近，農業部及衛福部均無區別洋蔥及分蔥之判斷方法；且加工後之洋蔥在打碎後，其鱗葉（尤其是核心部分）仍可能與分蔥極為近似，原告進口系爭貨物又呈現絞碎且高度混合的狀態；系爭檢驗報告所挑出之樣品，亦不乏局部脆裂的情況（原處分卷1第99、161、229頁），則肉眼辨識固然為傳統的科學判斷方法之一，但不能一體適用於各種情況，仍要依個案判斷是否具有合理可信性。尤其在原告刻意混合絞碎之油炸洋蔥與分蔥的情況下，系爭檢驗報告如何確保挑出之樣品「均為分蔥」，不可能挑到油炸洋蔥？以肉眼辨識仍有合理懷疑存在。系爭檢驗報告如挑選到局部脆裂之油炸洋蔥，其驗出之脂肪含量即為錯誤資訊，不足以作為鑑別原告進口系爭貨物含有乾分蔥或蔥仔酥的參考。佐以油炸洋蔥與乾分蔥混合之後，乾分蔥仍會吸附油脂，此亦為兩造所不爭執；故儘管系爭檢驗報告稱「油炸過的分蔥，外觀較膨，烘乾後的分蔥外觀較乾扁，兩者外觀不相同；油炸過的分蔥具有油炸後外觀不平滑且脆硬之質地特徵，與烘乾者呈現乾扁軟韌之質地不同」（原處分卷1第159頁、原處分卷3第31頁），然而吸附過油脂的乾分蔥脂肪含量可達13.99%，本件樣品的脂肪含量約為20至26%不等（本院卷第86至87頁），在混合絞碎洋蔥且樣品有局部脆裂的情況下，如何以肉眼辨識油炸過的分蔥（外觀較膨）與油炸過的洋蔥（鱗莖較厚）？原告以烤箱溫度120度烘烤36小時至酥脆之乾分蔥質地，與油炸後的脆硬質地如何區別？又如何以肉眼辨識脂肪含量的差距來判斷其膨脹或乾扁程度，進而確保挑選之樣品均為「分蔥」？被告及鑑定人並未提出令本院信服的說法。從而，本院認為肉眼辨識於本件情形並不是判斷洋蔥及分蔥合理可信的科學方法。被告主張肉眼辨識可信，容有合理懷疑存在。被告未能實質提出原告生產線有何不合理之處，僅空言質疑原告之商業生產方式悖於常情等語（本院卷第134頁），尚無可採。從而，被告未能證明原告進口系爭貨物含有「蔥仔酥」成分，不能認為原告違反系爭公告，被告以原告有虛報進口貨物之違章行為，作成原處分，均有違誤，包括應罰鍰金額（貨價 1倍、併裁處沒入貨物之價額、所漏營業稅額1.5倍）、追徵稅額（營業稅、關稅）等均應撤銷。兩造其餘主張，本院自無庸贅論。又系爭貨物通關後已先放行，被告抽驗留存之部分，已不能呈現當時的狀況（本院卷第288頁），無再次檢驗的可能性及必要性，自無法重新鑑定，附此敘明。 (四)旁論（obiter dictum）　　　　食品之進口，及進口後進入國內市場之標示，乃環環相扣之整體。經濟部擬定政策禁止輸入之大陸地區物品，要具有可執行性，便利海關及後續食品安全衛生管理之稽查，以提高行政效能，有效管理。如前所述，執掌食品安全衛生管理法食品內容物正確標示之食藥署對於區分洋蔥及分蔥尚無科學檢驗方法，自難以防堵業者以混合油炸洋蔥的方式進口含有分蔥之食品。行政部門實應思考，依照當前科技水準，如果混合油炸洋蔥之乾分蔥（dried shallot）與蔥仔酥（shall otfried）難以區分，系爭公告禁止自特定地區輸入「蔥仔酥與其他蔬菜混合調製品」是否能達到維護相關產業的政策目的；如改成禁止自特定地區輸入「含有分蔥與其他蔬菜混合調製品」是否更能維護相關產業，又有利於稽查執行。因為含有分蔥的證明相較於含有蔥仔酥的證明似更為簡易可行，從而減少紛爭發生的可能性，此宜由行政部門審慎評估　　。六、綜上所述，被告不能證明原告系爭貨物含有系爭公告禁止進口之「蔥仔酥」，被告作成原處分，非屬適法，均有違誤，復查及訴願決定予以維持，亦有未合，原告訴請撤銷，為有理由，應予准許。本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐一論述，併此敘明。七、結論︰原告之訴有理由。　　中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　13　　日審判長法官林　彥　君法官黃　堯　讚法官黃　奕　超以上正本係照原本作成。一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴訟法第49條之1第1項）三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同條第3項、第4項）得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。 1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。 2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。 3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。 (二)非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。 1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人。 4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務。是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　14　　日書記官　李佳芮

2025-02-13

KSBA-112-訴-397-20250213-1

訴

臺北高等行政法院

綜合所得稅

臺北高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第四庭 112年度訴字第692號原告廖進昌訴訟代理人王健安律師黃若清律師被告財政部北區國稅局代表人李怡慧（局長）訴訟代理人徐菩宏林婉婷上列當事人間綜合所得稅事件，本院裁定如下：　　主文本件於臺灣臺北地方檢察署109年度偵字第28417號及110年度偵字第34376號案件偵查終結前，停止訴訟程序。　　理由一、本件原告起訴時，被告之代表人原為蔡碧珍，於訴訟進行中變更為李怡慧，茲據被告新任代表人具狀聲明承受訴訟（本院卷第63頁），核無不合，應予准許。二、按「除前項情形外，有民事、刑事或其他行政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該民事、刑事或其他行政爭訟終結前，得以裁定停止訴訟程序。」行政訴訟法第177條第2項定有明文。究其立法目的，係為避免裁判歧異見解，若有民事、刑事或其他行政爭訟牽涉本案行政訴訟之裁判者，雖非先決問題，但與行政法院判決結果有影響，行政法院仍得在該民事、刑事或其他行政爭訟終結前，裁定停止訴訟程序，庶期裁判結果一致（最高行政法院110年度抗字第302號裁定意旨參照）。三、緣原告於民國102年度綜合所得稅結算申報，列報取自明師中醫聯合診所（下稱聯合診所）薪資所得新臺幣（下同）3, 304,720元，被告初查後予以核定。嗣被告所屬中和稽徵所接獲檢舉及依臺灣臺北地方檢察署（下稱臺北地檢署）通報聯合診所涉及重大逃漏稅案件，乃依查得資料認定原告短漏報另取有該診所薪資所得2,546,277元，經審理違章成立，重行核定原告源自聯合診所之薪資所得5,850,997元，併同查得受扶養親屬王菊營利所得52,363元，歸課核定原告綜合所得總額5,983,422元，補徵應納稅額817,507元，並參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表關於所得稅法第110條第1 項規定部分，審酌違章情節，按所漏稅額841,434元處以0.2 倍之罰鍰168,286元。原告不服，申請復查未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起行政訴訟。四、經查，本件綜合所得稅事件，關涉原告102年度取自聯合診所之薪資所得實際數額為何，兩造對此俱有爭議，而原告就同一事實所涉相關之刑事案件，刻由臺北地檢署109年度偵字第28417號及110年度偵字第34376號事件偵查中，尚未終結等情，此有本院112年11月15日院東良股112訴000201字第 0000000000號函、臺北地檢署112年11月30日北檢銘玄109偵 28417字第0000000000號函、本院114年2月6日公務電話紀錄（參本院卷第105頁、第106頁、第345頁）附卷可稽，且經本院依職權調取前揭案件偵查筆錄核閱無訛。經本院審酌本件有關原告是否短漏報取自聯合診所之薪資所得、短漏報薪資所得之數額，及是否有故意逃漏稅捐之情形等相關事實認定及證據取捨，實與上開刑事案件爭點相牽涉，具有高度關聯性，偵查結果勢將對本件裁判產生影響，核屬有刑事爭訟牽涉本件行政訴訟之裁判情事，且相關證人筆錄受限於偵查不公開原則，尚無從提供原告閱覽（本院卷第106頁），又經本院傳喚本案之主要證人李一宏到案，亦經其具狀陳明其與原告間就本件調查事實有利害關係存在，而拒絕證言在案（本院卷第211頁），故為求訴訟經濟，及避免重複調查證據、增加當事人勞費，暨庶期裁判結果一致，認有依行政訴訟法第177條第2項規定，於上開臺北地檢署刑事案件偵查終結前，有停止本件訴訟程序之必要，爰依首揭規定，裁定如主文。中　　華　　民　　國　　114　年　　2　　月　 11 　日　　審判長法官　陳心弘　　　法官　畢乃俊　　　法官　鄭凱文一、上為正本係照原本作成。二、如不服本裁定，應於送達後10日內，向本院高等行政訴訟庭提出抗告狀並敘明理由（須按他造人數附繕本）。三、抗告時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.抗告人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.抗告人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，抗告人應於提起抗告或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114　年　　2　　月　 11 　日書記官　高郁婷

2025-02-11

TPBA-112-訴-692-20250211-1

訴

臺北高等行政法院

綜合所得稅

臺北高等行政法院判決高等行政訴訟庭第四庭 112年度訴字第1122號 114年1月2日辯論終結原告蔡文鶯（即邵企逖之承受訴訟人）邵彥君（即邵企逖之承受訴訟人）共同訴訟代理人蔡松均律師原告邵彥中（即邵企逖之承受訴訟人）訴訟代理人吳淑媛會計師蔡松均律師被告財政部臺北國稅局代表人吳蓮英（局長）訴訟代理人蔡中寧上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國112年7 月18日台財法字第11213923320號（案號：第11200188號）訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。　　　　　　事實及理由一、程序事項：　　被繼承人邵企逖（下稱邵君）提起本件訴訟後，於民國112 年12月23日死亡，茲據其繼承人即原告蔡文鶯、邵彥中、邵彥君具狀聲明承受訴訟（本院卷第77至78頁），核無不合，應予准許。二、事實概要：　　緣邵君104年度綜合所得稅結算申報，列報綜合所得總額新臺幣（下同）3,810,792元及退還稅額20,641元；被告依據查得資料，以邵君及配偶即原告蔡文鶯於民國103年4月18日與和旺建設股份有限公司（103年7月14日更名為和旺聯合實業股份有限公司，下稱和旺公司）及聚展建設開發股份有限公司（下稱聚展公司）簽訂不動產買賣契約書，以總價2億3 ,770萬元出售新北市中和區南勢段911地號等20筆土地持分（下稱系爭土地），嗣因買方未依期限給付剩餘土地價款，遂於104年8月31日解除不動產買賣契約，並沒收和旺公司已給付違約之定金6,000萬元（下稱系爭定金），乃認邵君有取得其他所得，惟漏未申報，致逃漏綜合所得稅，經審理違章成立，除歸課核定綜合所得總額63,810,792元，應補稅額 26,259,652元，並按所漏稅額26,222,249元處以0.2倍之罰鍰5,244,449元。原告不服，申請復查，被告依納稅者權利保護法（下稱納保法）第16條第3項規定及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）使用須知第4 點，以112年1月31日財北國稅法務字第1120002400號復查決定，追減罰鍰2,622,225元，其餘維持原核定。原告猶不服，提起訴願經決定駁回，遂提起本件行政訴訟。三、原告之主張及聲明：　㈠系爭定金之性質屬填補債權人所受損害部分之損害賠償，應免納所得稅：　　原告沒收和旺公司之系爭定金，依其買賣契約本旨，乃係用於填補原告因系爭土地買賣無法順利完成，而需額外支出之延宕費用、利息，以及相對應之機會成本，如原告錯失其他更高價之買主、承擔不動產交易市場之價格風險等，依照司法實務意旨之反面解釋（最高行政法院109年度判字第172號判決意旨參照），原告並未因為與和旺公司之買賣無法完成而受有獲利，反而深受其害，導致迄今系爭土地仍未如期完成開發。故原告依約沒收定金，屬於由一方受領他方給予之損害賠償，依財政部83年6月16日台財稅第831598107號函釋（下稱財政部83年6月16日函釋）意旨，該損害賠償屬填補債權人所受損害部分，應可免納所得稅。被告逕自核定為其他所得，追徵所得稅，自有未洽。又個人綜合所得稅之課徵係以年度所得之實現與否為準，凡已收取現金或替代現金之報償均為核課對象，若因法律或事實上之原因而未能收取者，即屬所得尚未實現，則不列計在內。縱認原告沒收之系爭定金屬於「其他所得」應依法計入綜合所得稅申報（假設語氣），惟依照臺灣高等法院110年度上移調字第297號調解筆錄（下稱調解筆錄）內容，倘若和旺公司未來將系爭土地賣出，則系爭定金仍為未來買賣價金之一部分，對於原告而言，仍僅係將系爭土地賣出，依約取得買賣價金，並未因此獲得違約金之其他收入。是以，雖原告收訖系爭定金，仍須待和旺公司無法終局履行買賣合約時，該筆定金才會確實轉為違約金，在此之前，有法律或事實上之原因而未能收取，應認為所得尚未實現，被告自不得予以徵稅。為避免事情懸而未決，原告已於113年5月3日發函予和旺公司，請求其於同年113年7月31日前回覆是否願意繼續履約，或依照調解內容委託第三人處分系爭土地，若皆無法履行，將依約沒收系爭定金，而和旺公司至今仍未依約履行，若以此認定和旺公司已確定無法終局履行買賣契約，亦係原告於113年7月31日始排除法律或事實上原因而實際取得系爭定金，應認定為113 年所實現之所得，而申報為113年度之所得額，而非104年之所得，則本案並無漏未申報之情形。至和旺公司目前雖停業中，仍具有法人身份，可繼續履約，其負責人與原告目前都有進行聯絡。爰請求函詢和旺公司說明就調解筆錄之履行狀況。　㈡本案並無漏未申報之情形，且原納稅義務人已於行政救濟程序中死亡，被告不得再科處罰緩：　　系爭定金應認定為113年所實現之所得，而非104年之所得，則本案並無漏未申報之情形。依據稅捐稽徵法第50條之2但書規定，罰鍰在行政救濟程序終結前，免依同法第39條規定予以強制執行，亦即稅捐罰鍰處分未確定前，不具有執行力，不符合司法院釋字第621號解釋所稱「罰鍰處分作成後而具執行力」之情形，其處罰處分失其效力，不得對於遺產執行。準此，原納稅義務人邵君，在被處罰後於行政救濟程序中死亡，依照司法院釋字621號解釋意旨，應不得再科處罰鍰，即該罰鍰應有一身專屬性，不得作為繼承之對象，原處分裁罰之罰鍰，應予撤銷。　㈢聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）不利於原告部分均撤銷。四、被告之答辯及聲明：　㈠系爭定金核屬所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得，應依法課稅：　　系爭土地之不動產買賣契約書約定買方分2期支付價金（第1 期款7,000萬元、第2期款1億6,770萬元），並於契約書第7 條明定違約罰則，買方或買方其中一人如有違反契約中途不買時，或已交付邵君及原告蔡文鶯之支票未獲兌現，互相願負連帶保證責任清償。同時邵君及原告蔡文鶯依法沒收買方已交付之定金作為懲罰性之違約金，並收回交由律師保管之應備文件正本。和旺公司依不動產買賣契約書約定如期給付第1期款，分別於103年5月30日及同年9月30日兌現支票1,00 0萬元及3,000萬元，合計4,000萬元。嗣因買方未能依約於1 04年1月31日前給付第2期款，雙方遂於104年2月6日簽訂不動產買賣契約補充協議書，約定給付期限延期5個月，期間和旺公司復按補充協議書給付部分第2期款，分別於104年2 月9日及同年3月5日兌現支票各1,000萬元，合計2,000萬元，惟買方未能繼續履行後續給付剩餘第2期款，經邵君及原告蔡文鶯郵寄存證信函催告後，買方仍未於104年8月31日期限終止前給付剩餘土地價款，邵君及原告蔡文鶯遂解除不動產買賣契約，並依不動產買賣契約書第7條及補充協議書第3 點約定，沒收和旺公司已給付之定金6,000萬元作為懲罰性違約金。因和旺公司及聚展公司未能於104年8月31日前付清剩餘第2期價金，於104年8月31日屆至時，生解除不動產買賣契約及沒收定金為懲罰性違約金之效力，已臻明確，並經臺灣新北地方法院108年度重訴字第10號民事判決（下稱系爭民事判決）審認，違約金金額並無過高而須酌減返還之情事。至和旺公司已於108年3月停業迄今，而110年9月6日調解筆錄是重新締結另一法律關係，且邵君於104年8月31日沒收之系爭定金業已實現，此有資金流程可證，不受事後調解筆錄之影響。準此，系爭定金於原告沒收時，其經濟利益已由原告保有，即所得業已實現，系爭定金核屬行為時所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得，自應依法課稅。　㈡被告按所漏稅額改處0.1倍罰鍰，並無違誤：　　原告104年度綜合所得稅結算申報，漏報其他所得6,000萬元，既經被告查得違章事證明確，原告未就實際所得予以申報，顯未善盡其應盡之公法義務，核有應注意、能注意而未注意之過失，尚無納保法第16條第1項不予處罰規定之適用，自應論罰。惟經審酌原告已向稽徵機關查詢104年度所得資料，並憑以於申報期間依一般申報書（人工）方式辦理結算申報，其漏報之課稅所得，係因扣繳單位未如期申報扣免繳憑單，致稽徵機關未能提供該所得資料，考量原告違反義務之客觀行為情節，其漏稅額度頗高，因違反稅法上義務所得之利益以及所生影響不可謂不大，惟其應受責難之程度較輕，爰依納保法第16條第3項及裁罰倍數參考表使用須知第4點規定，按所漏稅額改處0.1倍罰鍰，並無違誤。　㈢聲明：原告之訴駁回。五、上開事實概要欄所述之事實經過，除下列爭執事項外，其餘為兩造所不爭執，並有：核定通知（原處分卷第210至211頁）、裁處書（原處分卷第212頁）、復查決定（原處分卷第3 11至324頁）、訴願決定（原處分卷第344至359頁）、原告1 04年度綜合所得稅申報書（原處分卷第206至207頁）、不動產買賣契約書、不動產買賣契約書補充協議書（原處分卷第 15至20頁、第11至14頁）、原告104年8月24日存證信函（原處分卷第21至22頁）、系爭支票影本暨原告瑞興銀行活期儲蓄帳戶交易明細表（原處分卷第39至45頁）、系爭民事判決（原處分卷第110至124頁）、110年9月6日調解筆錄（本院卷第149至151頁）、和旺公司等經濟部商工登記公示資料查詢結果（本院卷第153至161頁、第239至241頁），及原告11 3年5月3日律師函暨掛號郵件收件回執（本院卷第203至209 頁）等文件可參，自堪認為真正。是本件爭執事項厥為：㈠系爭定金是否屬損害賠償性質，得免納所得稅？原告沒收之系爭定金，是否屬已實現之所得？㈡原納稅義務人邵君已於行政救濟程序中死亡，是否會影響被告裁處罰鍰之合法性？六、本院之判斷：　㈠原告沒收系爭定金為所失利益性質，而非填補「所受損害」的免稅所得，且應歸類於所得稅法第14條第1項第10類的其他所得：　⒈按行為時所得稅法第2條第1項規定：「凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依本法規定，課徵綜合所得稅。」第14條第1項第10類前段規定：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第10類：其他所得：不屬於上列各類之所得，以其收入額減除成本及必要費用後之餘額為所得額。……」又財政部68年1月9日台財稅第30131號函釋（下稱財政部68年1月9日函釋）：「…… 與他人訂定土地買賣契約，因他方放棄承買，而沒收之定金，核屬所得稅法第14條第1項第9類（現為第10類）之其他所得，應合併該年度之所得，申報課稅。」財政部83年6月16 日函釋：「二、訴訟雙方當事人，以撤回訴訟為條件達成和解，由一方受領他方給予之損害賠償，該損害賠償中屬填補債權人所受損害部分，係屬損害賠償性質，可免納所得稅；其非屬填補債權人所受損害部分，核屬所得稅法第14條第1 項第9類（現行第10類）規定之其他所得，應依法課徵所得稅。三、所稱損害賠償性質不包括民法第216條第1項規定之所失利益。」上開函釋為主管機關本於職權所作成之解釋性行政規則，並未增加法律所無之限制，核與法律明確性原則無違，且無牴觸所得稅法之立法意旨，得予適用。再按「個人所得之歸屬年度，依所得稅法第14條及第88條規定並參照第76條之1第1項之意旨，係以實際取得之日期為準，亦即年度綜合所得稅之課徵，僅以已實現之所得為限，而不問其所得原因是否發生於該年度。……」業據司法院釋字第377號解釋闡述甚明，準此，認定所得歸屬年度有「收付實現制」與「權責發生制」之分，無論何種制度均利弊互見，如何採擇，為立法裁量的問題。歷次修正的所得稅法，關於個人所得稅的課徵，均未如營利事業所得採「權責發生制」為原則，而是以個人所得實際取得的日期為準，即所謂「收付實現制」。故個人綜合所得稅的課徵，是以年度所得的實現與否為準，凡已收取現金或替代現金的報償均為核課對象。　⒉次按民法第216條規定：「（第1項）損害賠償，除法律另有規定或契約另有訂定外，應以填補債權人所受損害及所失利益為限。（第2項）依通常情形，或依已定之計劃、設備或其他特別情事，可得預期之利益，視為所失利益。」可知，損害賠償範圍雖包括「所受損害」及「所失利益」，惟所謂「所受損害」，是現存財產因損害事實的發生而減少，為積極的損害；「所失利益」則是新財產的取得，因損害事實的發生而受妨害，為消極的損害。「所受損害」的賠償，是填補現存財產的損害，相當於收入減除成本無所得，故免納所得稅，而非因其為免稅所得，與所得稅法第4條第1項規定的免稅所得有別；至於「所失利益」的賠償，實質上是預期利益取得的替代，因此，其性質為新財產的取得，且不屬於所得稅法第14條第1項第1類至第9類的所得範疇，而為同條項第10類的「其他所得」，應以其收入額減除成本及必要費用後的餘額為課稅所得額（最高行政法院112年度上字第529號判決意旨參照）。又按當事人得約定債務人不履行債務時，應支付違約金，為民法第250條第1項所明定。雙方約定之違約金債權，於有違約情事時其請求權即已發生，不因其後契約是否解除而受影響。又違約金有賠償性違約金及懲罰性違約金，前者以違約金作為債務不履行所生損害之賠償總額之預定，債權人除違約金外，不得另行請求損害賠償；後者則以強制債務履行為目的，確保債權效力之強制罰，具有懲罰之性質，債務人於違約時除應支付違約金外，仍應依契約之約定或其他債之關係負損害賠償責任。而約定違約金額是否過高？前者係以債權人所受損害為主要準據，後者則非以債權人所受損害為唯一審定標準，尚應參酌債務人違約時之一切情狀。至當事人約定之違約金究屬何者，應依當事人之意思定之。至約定之違約金額過高者，法院得減至相當之數額，民法第252條定有明文。而違約金是否相當，須依一般客觀事實，社會經濟狀況及當事人所受損害情形，暨債務人如能如期履行債務時，債權人可享受之一切利益為衡量標準，俾符公平原則（最高法院107年度台上字第764號、95年台上字第1095號判決意旨參照）。　⒊經查，邵君及配偶即原告蔡文鶯於103年4月18日與和旺公司及聚展公司簽訂不動產買賣契約書，以總價2億3,770萬元出售系爭土地，系爭土地之不動產買賣契約書約定買方分2期支付價金（第1期款7,000萬元、第2期款1億6,770萬元），並於契約書第7條第2款明定違約罰則：「……二、甲方（按即和旺公司及聚展公司，下同）或甲方其中一人如有違反本約中途不買時，或已交付乙方（按即邵君及原告蔡文鶯，下同）之支票未獲兌現，互相願負連帶保證責任清償。同時乙方依法沒收甲方已交付之定金作為懲罰性之違約金，並收回乙方交由陳麗增律師及郭蕙蘭律師保管之應備文件正本，甲方決無異言。」（參原處分卷第15至20頁不動產買賣契約書）。和旺公司依不動產買賣契約書約定如期給付第1期款，分別於103年5月30日及同年9月30日兌現支票1,000萬元及3,00 0萬元，合計4,000萬元（參卷附支票影本、邵君瑞興銀行帳戶交易明細及和旺公司合作金庫商業銀行帳戶交易明細，原處分卷第28、30、43、45頁）。嗣因買方未能依約於104年1 月31日前給付第2期款，雙方遂於104年2月6日簽訂不動產買賣契約補充協議書，約定給付期限延期5個月，並於補充協議書第3點載明：「三、如甲方依本協議延期5個月期限內，即在……104年6月30日以前，仍未能依本契約第4條第2項約定：『……先取得授信銀行出具與上開保證本票金額相同之撥款同意書』，其依本協議所交付之『第二期款』，均列為甲方因遲延付款而願追加本契約買賣之定金，任由乙方依本契約第 7條第2款罰則處理。」（參原處分卷第11至14頁不動產買賣契約書補充協議書）期間和旺公司復按補充協議書給付部分第2期款，分別於104年2月9日及同年3月5日兌現支票各1,00 0萬元，合計2,000萬元（參卷附支票影本、邵君瑞興銀行交易明細及和旺公司合作金庫商業銀行帳戶交易明細，原處分卷第24至25頁、第41至42頁、第44頁、第45頁），惟買方未能繼續履行後續給付剩餘第2期款，經邵君及原告蔡文鶯郵寄存證信函催告後，買方仍未於104年8月31日期限前給付剩餘土地價款，邵君及原告蔡文鶯遂解除不動產買賣契約，並依不動產買賣契約書第7條第2款及補充協議書第3點約定，沒收和旺公司已給付之定金6,000萬元作為懲罰性違約金，此有原告104年8月24日存證信函附卷可按（原處分卷第21至 22頁）。又和旺公司就系爭違約金金額認有過高之情事，於 108年間提起返還土地價金民事訴訟，經新北地院以108年6 月28日系爭民事判決將「被告邵君、蔡文鶯（即本件原告）於104年8月24日寄發原證3之存證信函向原告公司（即和旺公司)及聚展公司催告應於雙方約定之104年8月31日期限屆至前依約付清第2期款，惟因原告公司及聚展公司未能依原證2之不動產買賣契約補充協議書約定之期限（104年8月31 日）付清第2期價金，故原證1之買賣契約已於104年8月31日經被告邵君、蔡文鶯終止（真意應為解除）而消滅。」列為不爭執事項，並認定「邵君、蔡文鶯依約沒收原告（和旺公司）所支付之價金6,000萬元，均以之為懲罰性違約金，並無過高而顯失公平之情事。」（原處分卷第110至124頁）。從而，邵君及原告蔡文鶯與和旺公司間既已透過不動產買賣契約書、不動產買賣契約書補充協議書明白約定系爭定金之性質屬懲罰性違約金，並經系爭民事判決依此為相同認定在案，揆諸前開規定及說明，其性質自非屬填補原告所受固有財產減少的損害，而係具有懲罰之性質，債務人於違約時除應支付違約金外，仍應依契約之約定或其他債之關係負損害賠償責任，且違約金是否相當須衡量債務人如能如期履行債務時，債權人可享受之一切利益，故堪認應屬所失利益的賠償，實質上是預期利益取得的替代，其性質屬於新財產的取得，既不屬所得稅法第4條第1項規範的免稅所得，也無從適用財政部83年6月16日函釋所示屬於填補債權人所受損害的損害賠償性質，而可免納所得稅。而且系爭所得亦非所得稅法第14條第1項第1類至第9類的所得範疇，自屬同條項第10 類的「其他所得」甚明，原告執前開情詞主張：系爭定金屬損害賠償性質，得免納所得稅云云，委無可採。　㈡系爭定金之收入已實現，應歸屬於邵君104年度的其他所得課稅：　　⒈第查，和旺公司因未能繼續履行後續給付剩餘第2期款，經邵君及原告蔡文鶯郵寄存證信函催告後，仍未於104年8月31日期限前給付剩餘土地價款，邵君及原告蔡文鶯遂解除不動產買賣契約，並依不動產買賣契約書第7條第2款及補充協議書第3點約定，沒收和旺公司已給付之定金6,000萬元作為懲罰性違約金等情，業經本院認明如前，足見系爭定金於104年即已因遭邵君沒收而實現，並無原告主張因法律或事實上之原因而未能收取之情事，自應歸屬於邵君104年度的其他所得課稅。此外，和旺公司不服新北地院系爭民事判決，提起上訴，被告嗣於109年間查得邵君有取得前開所得，惟漏未申報，致逃漏綜合所得稅，經審理違章成立，遂以109年9月 18日104年度綜合所得稅核定通知書核定補稅，及以109年10 月28日裁處書裁處漏稅罰在案，此有被告核定通知及裁處書附卷可參（原處分卷第210至212頁）。此後買賣雙方始於11 0年9月6日臺灣高等法院調解成立，調解筆錄內容略以：「一、兩造同意按（一）103年4月18日不動產買賣契約書、（二）104年2月6日不動產買賣契約補充協議書約定及（三）1 04年8月24日臺北北門郵局營收股第3042號存證信函內關於被上訴人邵君、蔡文鶯先將和旺公司已交付之訂金為6,000 萬元依約沒收，作為預定損害賠償之違約金，其後則視邵君、蔡文鶯處分同一土地實收價金，如有超過約定價金總額2 億3,770萬元，即將超過部分返還定金昭信之內容，繼續履約。二、前項關於和旺公司應履行之義務，邵君、蔡文鶯同意和旺公司得委託第三人代為履行。」（本院卷第149至151 頁）原告固依此主張，買賣雙方已合意按原定不動產買賣契約繼續履約，惟該不動產買賣契約實已於104年8月31日因邵君及原告蔡文鶯解除契約之意思表示生效而溯及失其效力，且經系爭民事判決認定在案，業如前述，自無從因此調解筆錄即回復效力，前開調解筆錄之約定至多僅是買賣雙方重新締結之法律關係，並不影響邵君前此沒收之6,000萬元定金收入業已實現之認定。　⒉原告固主張：依買賣雙方調解筆錄之約定，倘若和旺公司未來將系爭土地賣出，則系爭定金則仍為未來買賣價金之一部分，是以，雖原告收訖系爭定金，仍須待和旺公司無法終局履行買賣合約時，該筆定金才會確實轉為違約金，在此之前，有法律或事實上之原因而未能收取，應認為所得尚未實現，被告自不得予以徵稅等語，惟按稅捐一旦成立並生效，原則上即不可能經由稅捐債務人之主觀意志或外在行為，使已成立之稅捐回溯性地歸於消滅，如此稅捐法律關係之安定性方得以維繫，國家財政所需之稅收流入亦得平穩化。該已成立的稅捐債權，更不因此受影響。除非課稅基礎的法律行為自始無效或事後因故溯及既往失其效力，為了確保量能課稅精神之實踐，方例外許可已成立的稅捐債務溯及既往歸於消滅。因此符合民商法要求之經濟歸屬成果，即使當事人事後透過合意，解消該等經濟歸屬，此等解消雖基於私法自治原則，在私法上導致經濟歸屬之回復，但對已成立之稅捐不生任何影響。另外當稅捐債務已發生，但稅捐債務人卻未依法自動報繳，違反協力義務，事後才被稅捐機關查覺，卻於漏報事實被發覺後，才試圖透過雙方合意，來解消原來之經濟歸屬，更是事後之彌縫行為，亦不可能導致稅捐債務解消之結果。　⒊準此，被告因於109年間獲報查知邵君及原告蔡文鶯涉嫌逃漏 104年度綜合所得稅，故以109年3月11日財北國稅審三字第1 090009177A號、第1090009177B號函，令其等提供案關與和旺公司及聚展公司於103年4月及104年2月所簽訂系爭土地之不動產買賣契約書、不動產買賣契約補充協議書，及和旺公司歷次給付定金及價金之收款證明等書證；被告因此查得邵君於104年間有取得前開定金所得，惟漏未申報，致逃漏綜合所得稅，遂依法以109年9月10日財北國稅中正綜所字第10 90257310號函就其逃漏104年度綜合所得稅之違章行為給予邵君陳述意見之機會後（原處分卷第51至46頁、第89頁），並以109年9月18日104年度綜合所得稅核定通知書核定補稅，及以109年10月28日裁處書裁處漏稅罰在案，邵君及原告蔡文鶯始於110年9月6日與和旺公司簽訂調解筆錄。足見其等係於被告接獲檢舉、啟動調查程序並核定補稅暨裁處罰鍰後，才與和旺公司簽訂調解筆錄，就其已依前開存證信函催告解除不動產買賣契約及已沒收之定金6,000萬元，另為約定繼續履約，甚至將已沒收定金之性質改作為「預定損害賠償之違約金」，從此過程時序觀之，邵君及原告蔡文鶯顯有透過調解筆錄之簽訂以規避國家稅捐高權之意圖，倘允許其於漏報事實被發覺後，才試圖透過雙方合意，來解消原來之經濟歸屬，稅捐法律關係安定性將難以維繫，平等有效徵稅之控管亦將遭破壞，況系爭解除契約及沒收定金等課稅基礎法律行為並未發生任何無效或失其效力等情事，是原告徒以與和旺公司嗣後所簽立之調解筆錄為由，主張其嗣於113年5 月3日已另發函予和旺公司，催告該公司於113年7月31日前履行調解筆錄約定，惟至今仍未依約履行，故於113年7月31 日原告始確定排除法律或事實上原因而實際取得系爭定金，應認定為113年所實現之所得云云，實難認有理由。至原告另聲請本院函詢和旺公司說明就調解筆錄之履行狀況乙節，核不影響本院前開之認定，故無調查之必要，併此敘明。　⒋綜上，邵君於104年8月31日沒收系爭定金時，其經濟利益已由其保有，所得業已實現，不受事後簽立調解筆錄之影響，系爭定金核屬行為時所得稅法第14條第1項第10類規定之其他所得，自應依法課稅。　㈢罰鍰部分：　⒈按納保法第16條規定：「（第1項）納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。（第2項）納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。（第3項）稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」行為時所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應於每年5月1 日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額或營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」故綜合所得稅結算申報採自動報繳制，重在誠實報繳，納稅義務人取有所得即應自行申報，對申報內容應盡審查核對之責，俾符合稅法之強行規定。次按同法第110條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2 倍以下之罰鍰。」又依裁罰倍數參考表使用須知第4點規定：「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。」前揭裁罰倍數參考表，係主管機關為協助稅捐稽徵機關就法律授予處罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的之範圍內，為實踐具體個案正義，並顧及法律適用之一致性，所訂定之裁罰標準，未逾越母法規定，亦符合比例原則及平等原則，本院自得予以援用。　⒉次按「行政罰鍰係人民違反行政法上義務，經行政機關課予一定金錢之行政處分。行政罰鍰之科處，係對受處分人之違規行為加以處罰，若處分作成前，違規行為人死亡者，受處分之主體已不存在……且對已死亡者再作懲罰性處分，已無實質意義，自不應再行科處。…罰鍰處分後，義務人未繳納前死亡者，其罰鍰繳納義務具有一身專屬性，至是否得對遺產執行，於法律有特別規定者，從其規定。……行政執行法第2 條規定：『本法所稱行政執行，指公法上金錢給付義務、行為或不行為義務之強制執行及即時執行』、第15條規定：『義務人死亡遺有財產者，行政執行處得逕對其遺產強制執行』，行政執行法施行細則基於該法第43條之授權，於第2條規定：『本法第2條所稱公法上金錢給付義務如下：……二、罰鍰 ……』，明定為公法上金錢給付義務之一種…故依現行法規定，罰鍰之處分作成而具執行力後，義務人死亡並遺有財產者，依上開行政執行法第15條規定意旨，該基於罰鍰處分所發生之公法上金錢給付義務，得為強制執行……罰鍰處分生效後、繳納前，受處分人死亡而遺有財產者，依行政執行法第15條規定，該遺產既得由行政執行處強制執行，致對其繼承人依民法第1148條規定所得繼承之遺產，有所限制，自應許繼承人以利害關係人身分提起或續行行政救濟（訴願法第14條第 2項、第18條、行政訴訟法第4條第3項、第186條，民事訴訟法第168條及第176條等參照）…」業經司法院釋字第621號理由書闡述甚明。是在違章者死亡前，未作成裁罰者，固不得於違章者死亡後再行裁罰。惟若違章者死亡前已作成之裁罰處分，則不因違章者死亡影響原裁罰處分之效力，僅將擔保該裁罰金額實現之責任財產，限於違章者之遺產（最高行政法院103年度判字第328號判決意旨參照）。又按下命處分生效後，即具執行力，除法律另有規定外，得為強制執行。據稅捐稽徵法或稅法課處罰鍰之處分，屬下命處分，依稅捐稽徵法第50條之2規定，於行政爭訟程序終結前，免予移送強制執行，係法律特別規定暫緩執行，而非該處分不具執行力。因此，在受此類處罰鍰處分之義務人留有遺產之情形，有司法院釋字第621號解釋之適用（最高行政法院105年4月份第2次庭長法官聯席會議決議意旨參照）。　⒊本件被告依據查得資料，以邵君104年度既有取自和旺公司之其他所得（違約金）6,000萬元，係在所管領範圍內，應知之甚詳，縱就系爭所得申報與否容有疑義，仍可於申報前，向稅捐機關詢問，惟邵君於辦理當年度綜合所得稅結算申報時，卻未據實列報或揭露，違章事證明確；故依此審認邵君未對申報內容盡審查核對之責，漏報系爭其他所得，核有過失，自應論罰，乃依首揭規定，於法定裁罰倍數（2倍以下）範圍內，參據裁罰倍數參考表並審酌違章情節，按所漏稅額26,222,249元處0.2倍之罰鍰5,244,449元；嗣復查決定，審酌邵君憑向稽徵機關查詢104年度所得資料辦理結算申報，其漏稅額度頗高，惟係因扣繳單位未如期申報扣免繳憑單，致稽徵機關未能提供該所得資料，考量其違反義務之客觀行為情節，應受責難之程度較輕，依納保法第16條第3項規定及裁罰倍數參考表使用須知第4點，按所漏稅額26,222,24 9元改處以0.1倍之罰鍰2,622,224元為由，追減罰鍰2,622,2 25元，經核係已考量邵君違章情節所為之適切裁罰，洵屬適法允當。　⒋末以，原告另以前開情詞主張原納稅義務人已於行政救濟程序中死亡，被告不得再科處罰緩，且依據稅捐稽徵法第50條之2但書規定，稅捐罰鍰處分未確定前，不具有執行力，不符合司法院釋字第621號解釋情形，其罰鍰處分失其效力，不得對於遺產執行云云，惟按違章者死亡前，未作成裁罰者，固不得於違章者死亡後再行裁罰。然若違章者死亡前已作成之裁罰處分，則不因違章者死亡影響原裁罰處分之效力，僅將擔保該裁罰金額實現之責任財產，限於違章者之遺產而已，且稅捐罰鍰之處分，依稅捐稽徵法第50條之2規定，於行政爭訟程序終結前，免予移送強制執行，係法律特別規定暫緩執行，而非該處分不具執行力，故在受此類處罰鍰處分之義務人留有遺產之情形，仍有司法院釋字第621號解釋之適用，業據最高行政法院前揭判決及決議意旨闡述甚明，是以，原告前開主張於法不合，亦難認可採。七、綜上所述，本件原告之主張均無可採。被告依查得資料核定邵君104年度綜合所得總額63,810,792元，應補稅額26,259, 652元，並按所漏稅額26,222,249元處以0.2倍之罰鍰5,244, 449元；另復查決定復部分追減罰鍰數額計2,622,225元，洵無不合。訴願決定遞予維持，亦無違誤。原告提起本訴，求為撤銷，為無理由，應予駁回。八、本件事證已臻明確，兩造之其餘攻擊防禦及陳述，經本院詳加審究，或與本件之爭執無涉，或對本件判決之結果不生影響，爰不逐一論述，附此指明。據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項前段、第104條，民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　114　年　　2　　月　　6 　日　　審判長法官　陳心弘　　　法官　畢乃俊　　　法官　鄭凱文一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114　年　　2　　月　　6 　日　　　　　　　　　　　　　　　　　　書記官　高郁婷

2025-02-06

TPBA-112-訴-1122-20250206-1

訴

高雄高等行政法院

所得稅法

高雄高等行政法院判決高等行政訴訟庭第一庭 113年度訴字第397號民國114年1月8日辯論終結原告蔡麗美訴訟代理人陳樹村律師黃振羽律師被告財政部高雄國稅局代表人翁培祐訴訟代理人黃莉惠上列當事人間所得稅法事件，原告不服財政部中華民國113年7月 16日台財法字第11313925160號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰主文一、原告之訴駁回。二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：　被告依據財政部臺北國稅局（下稱臺北國稅局）通報資料，經調查後，認原告利用符合承購資格之訴外人陳金娥名義，於民國101年10月5日購買日勝生活科技股份有限公司（下稱日勝公司）興建預售之新北市板橋浮洲合宜住宅乙戶，即○○ 市○○區○○○路000號00樓之6房屋及其坐落基地（下稱系爭房地），於107年9月5日以陳金娥名義登記取得所有權。原告再以陳金娥債權人名義，申請強制執行拍賣系爭房地，規避承購戶10年內不得轉售之規定，而於108年12月12日拍定，惟未於拍定人取得權利移轉證書日之次日起算30日內申報個人房屋土地交易所得稅（下稱房地合一稅）。被告乃核定課稅所得新臺幣（下同）3,873,270元，應補稅額1,355,644元，並按補徵稅額裁處1.5倍之罰鍰2,033,466元。原告對本稅及罰鍰不服，申請復查，嗣於112年10月27日撤回本稅復查申請，罰鍰部分經復查決定，追減罰鍰409,658元。原告仍不服，提起訴願，經被告以113年3月12日財高國稅法務字第 0000000000號重審復查決定追減罰鍰452,222元，變更為1,5 81,244元。原告仍表不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、原告起訴主張及聲明： (一)主張要旨︰ 1、系爭房地買賣契約之買受人為原告之弟媳陳金娥，嗣後亦登記陳金娥為所有權人，並為強制執行之債務人。原告與陳金娥間有長期金錢消費借貸關係，101年間陳金娥購買系爭房地，因資力不足，向原告借款9,500,000元，並約定由原告開立支票代為向日勝公司繳付各期款項，並代理陳金娥與日勝公司進行結算，兩人間僅為金錢借貸契約，而非借名登記關係。被告認定原告利用名義買賣，有悖於不動產登記公示原則。 2、原告居住於高雄，從未管理、使用系爭房地，亦未保管所有權狀。況陳金娥於104年間，曾以系爭房地為其資力之證明，另向第三人借款6,500,000元，遭債權人向臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）聲請本票裁定（104年度司票字第977 6號）強制執行在案，可見陳金娥確有系爭房地之實際所有權。 3、陳金娥之供述內容，係為規避其納稅義務之辯詞，推卸稅捐債務予原告，與事實不符。本件起因親人間之債務關係，原告借錢給陳金娥買房，因逾期未還款才聲請法院拍賣系爭房地，並非利用陳金娥名義買賣系爭房地。被告就有利原告之部分未予調查，遽認原告違反行政法上義務而應予處罰，有違納稅者權利保護法（下稱納保法）第11條第1項規定。 4、原告既非系爭房地實質經濟利益歸屬之人，自無申報義務，不該當違規要件，自不應裁處罰鍰之對象。退步而言，縱認原告應受罰鍰，原告因不熟悉新法，雖自行詢問應否申報及如何申報等情事，惟均未獲被告承辦人員明確回應或適時提供必要協助。又系爭房地拍定後，原告之借貸債權雖有受償，但無獲利，拍賣剩餘款亦遭陳金娥領走，應作為核定罰鍰金額之考量因素。被告裁處之罰鍰顯有過苛，應參對稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）就所得稅法第108條之2第3項違章情節欄第3、5點規定酌減。 (二)聲明︰訴願決定及原處分（含重審復查決定）不利於原告部分均撤銷。三、被告答辯及聲明： (一)答辯要旨︰ 1、陳金娥委託律師陳報，係遭原告哄騙，出借名義予原告購買系爭房地。經被告約談，原告亦自承因陳金娥為低收入戶才符合購買合宜住宅的資格，才用她的名義來購屋，且於112 年10月27日撤回本稅之復查，同年月30日繳納應補稅額1,35 5,644元。 2、陳金娥於101年10月5日簽約購買興建中之系爭房地，原告與陳金娥分別於101年10月5日及同年11月19日簽訂借條及金錢消費借貸契約，皆載明借款金額為9,500,000元。但107年5 月15日陳金娥簽發本票，金額為12,000,000元，兩者金額不符。再者，陳金娥持有系爭房地期間，應納之房屋稅及地價稅繳款書均交寄至原告住所地之○○市○○區○○街00號00樓，由原告繳納，顯見系爭房地買賣資金之支配管理，均由原告決定並取得其利益，原告應為房地合一稅之納稅義務人。 3、原告利用陳金娥名義購買系爭房地，再以陳金娥債權人身分，持本票向法院聲請裁定准許強制執行後，經法院公開拍賣系爭房地，達到不得轉讓之限制期間內出售系爭房地結果。是被告依實質課稅原則，以原告為系爭房地之課稅主體，其未依法於規定期間內辦理房地合一稅申報，違章事證明確，審酌原告已於112年10月30日（裁罰處分核定後）繳納稅款，依納保法第16條第3項規定及裁罰倍數參考表使用須知第4 、6點，酌予減輕處罰，按應補徵稅額1,317,704元處1.2倍之罰鍰1,581,244元，尚屬適法允當。 (二)聲明︰原告之訴駁回。四、爭點︰ (一)原告是否系爭房地實質經濟利益歸屬之納稅義務人？被告以原告為裁處罰鍰之對象，是否適法？ (二)被告按所漏稅額裁處1.2倍之罰鍰計1,581,244元，是否適法？五、本院的判斷： (一)事實概要記載之事實，有臺北國稅局110年4月26日財北國稅信義綜所字第0000000000號函（第7頁）、房屋土地預定買賣契約書（第169-179頁）、強制執行聲請狀（第232-233頁）、臺北地院107年度司票字第11669號裁定及民事裁定確定證明書（第230-231頁)、不動產權利移轉證書（第237頁）、原處分（第265頁）、本稅復查撤回申請書（第287頁）、重審復查決定書（第312-321頁）、訴願決定書（第354-365 頁）附原處分卷為證，應可採信為真實。 (二)應適用的法令： 1、行為時所得稅法 (1)第4條之4第1項：「個人……自中華民國105年1月1日起交易房屋、房屋及其坐落基地……（以下合稱房屋、土地），符合下列情形之一者，其交易所得應依第14條之4至第14條之8……規定課徵所得稅：……二、交易之房屋、土地係於105年1月1日以後取得。」 (2)第14條之4第1項及第3項第1款第2目：「（第1項）第4條之4 規定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額；……但依土地稅法規定繳納之土地增值稅，不得列為成本費用。（第3項）個人依前2項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法規定計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：（二）持有房屋、土地之期間超過1年，未逾2年者，稅率為35%。」 (3)第14條之5：「個人有前條之交易所得或損失，不論有無應納稅額，應於房屋、土地完成所有權移轉登記日之次日……起算30日內自行填具申報書，檢附契約書影本及其他有關文件，向該管稽徵機關辦理申報；其有應納稅額者，應一併檢附繳納收據。」 (4)第108條之2第1項及第3項：「（第1項）個人違反第14條之5 規定，未依限辦理申報，處3,000元以上30,000元以下罰鍰。（第3項）個人未依本法規定自行辦理房屋、土地交易所得申報，除依法核定補徵應納稅額外，應按補徵稅額處3倍以下之罰鍰。」 2、行政罰法第24條第1項：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」 3、行為時房地合一課徵所得稅申報作業要點（下稱房地合一作業要點） (1)第3點第1款：「房屋、土地交易日之認定，以所出售或交換之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。但有下列情形之一者，依其規定：（一）因強制執行於辦理所有權登記前已移轉所有權，為拍定人領得權利移轉證書之日。」 (2)第13點第1項：「本法第14條之4第1項及第14條之6規定之取得、改良及移轉而支付之費用，包括交易房屋、土地所支付之必要費用，如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費等，不包括依土地稅法規定繳納之土地增值稅。未提示上開費用之證明文件或所提示之費用證明金額未達成交價額百分之5者，稽徵機關得按成交價額百分之5計算其費用。」 4、財政部110年6月8日台財稅字第00000000000號令修正裁罰倍數參考表關於所得稅法（綜合所得稅）第108條之2第3項：「個人未依本法規定自行辦理房屋、土地交易所得申報……應按補徵稅額處3倍以下之罰鍰。違章情形……四、利用他人名義交易房屋、土地，或其他經查屬故意未申報依本法規定應申報課稅之所得額者。處所漏稅額1.5倍之罰鍰。……六、依前5點處罰案件，於裁罰處分核定前已補繳稅款者。依前5點規定之倍數酌減20%處罰。」 (三)原告為系爭房地實質經濟利益歸屬之人，被告以原告為納稅義務人及裁處罰鍰之對象，並無違誤： 1、依上述所得稅法之相關規定，房地合一稅係以交易房屋、土地等標的之所有權人個人為納稅義務人，並採自動報繳制，如有交易所得或受有損失，不論有無應納稅額，均負有應依限自行申報之義務，如有違反，即該當上述處罰規定之要件。至於納稅義務人之判斷，即「租稅客體對租稅主體之歸屬」的構成要件事實，依納保法第7條第2項規定意旨，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。準此，負有上述納稅及自行申報義務之所有權人個人，應依上述實質經濟原則認定，而非單以登記名義之所有權人為判斷標準。 2、經查，訴外人陳金娥為原告之弟媳，於101年10月5日與日勝公司簽定新北市板橋浮洲合宜住宅之預定買賣契約書，以契約總價9,243,195元購入系爭房地，於107年9月5日登記取得所有權。嗣原告以陳金娥債權人之名義，申請強制執行拍賣系爭房地，由第三人於108年12月12日得標拍定，原告則以債權人地位取得拍賣分配款13,153,973元等情，有上述強制執行聲請狀、臺北地院107年度司票字第11669號裁定及民事裁定確定證明書、房屋土地預定買賣契約書、不動產權利移轉證書、強制執行金額分配表（第235頁）附原處分卷可證。系爭房地購入之登記所有權人雖為陳金娥，然其簽約金、各期購屋款，全數均由原告開立支票繳付予建設公司，交屋結算亦由原告代理確認等情，為原告所自承，並有原告109 年12月9日說明書（第21頁）、交屋結算清單（第221頁）及客戶繳款紀錄表（第217至219頁）附原處分卷為證。系爭房地拍賣後，由原告取得分配價金13,153,973元，亦有上述強制執行金額分配表在卷可參。又系爭房地登記於陳金娥名義之期間（107年9月5日至108年12月31日），其房屋稅及地價稅繳款書送單地址，均送至原告住所地之○○市○○區○○街00號 00樓，此有新北市政府稅捐稽徵處板橋分處109年12月2日新北稅板二字第0000000000號函（原處分卷第253頁）在卷可證。依此房地交易之資金流、稅捐管理等事證，足認買進賣出之交易過程，均由原告一人負責資金之支配管理、買賣操縱，因交易所生實質上經濟利益亦歸原告取得，實質所有權人應為原告。 3、次查，陳金娥於接獲稅捐機關調查時，委託律師具狀陳報並主張其為低收入戶，並無資力購買系爭房地，係前夫之姐即原告利用其名義購買並支付購屋價款，且承諾給予人頭費報酬等情，並提出陳金娥聲明書（第37頁）、陳金娥與原告2 人之Line對話截圖（第71至75頁）、2人與律師談話之錄音譯文（第64至65頁、第77頁）附原處分卷為證，經核其內容大致相符合，具有相當信憑性。再參照原告於112年10月24 日接受被告談話時，陳述：「因為陳金娥才符合購屋的資格，加上他是低收入戶，大家都是一家人，所以才用她的名義來買」「我願意繳本稅及罰鍰，罰鍰是不是可以打8折」等語（原處分卷第279頁），亦互核相符，足認原告確有利用陳金娥名義購買系爭房地之情事。 4、原告雖主張本件起因家人間債務糾紛，陳金娥所陳報內容，係為規避納稅義務之辯詞，原告純係出借金錢，並無借名登記或利用名義買房交易云云，並提出借條、金錢消費借貸契約、公證書等為證。然查，原告接受被告談話時，陳明因陳金娥符合購買合宜住宅資格，才用她名義購屋，陳金娥怕影響其低收入戶資格，要求簽訂金錢消費借貸契約保障權益，借貸期間是依公證人建議等情（原處分卷第279-281頁），核與陳金娥出具之聲明書所載「……房屋實質所有權人為蔡麗美，房屋相關一切事宜都是由蔡麗美經手處理，本人為低收入戶，根本買不起房子，而蔡麗美稱事情完成後會給予本人擔任人頭的20%報酬，也就是房屋法拍後於法院提存所的新臺幣194萬1,022元……」等情（原處分卷第37頁），大致相符合。參以原告與陳金娥分別於101年10月5日及同年11月19日簽訂借條及金錢消費借貸契約（本院卷第51、53頁），借款金額僅9,500,000元，原告卻遲至交屋前之107年5月15日始取得陳金娥簽發之未記載到期日且未約定利息之本票1紙，內載憑票支付原告12,000,000元，據以聲請本票裁定准予強制執行（原處分卷第231頁），兩者金額並不相符，原告復無法合理說明何以增加250萬元。又原告取得本票裁定確定證明書後，旋代理陳金娥與日勝公司結清尾款並辦理交屋事宜，再以該本票裁定為執行名義請求拍賣系爭房地，藉以規避合宜住宅不得轉讓之限制期間，達到出售系爭房地之目的，亦核與原告、陳金娥於調查時陳述之利用名義購屋情節相符合。上開借條、金錢消費借貸契約所載之金錢借貸關係，核係原告虛偽之安排，顯與事實不合。至原告提出臺北地院 104年度司票字第9776號民事裁定一事，為私人間債權債務關係，與本件依實質課稅原則核課原告房地合一稅罰鍰事件無涉，無從採為有利於原告判斷之依據。原告此部分主張，並無可採。 5、依上所述，原告除提供資金購入系爭房地，並於系爭房地交屋前後，接續以簽訂本票、聲請本票裁定及強制執行等一連串行為，規避合宜住宅不得轉讓之限制期間，達到處分系爭房地之目的，顯見原告確實為系爭房地實質所有權人，並為系爭房地處分後實質經濟利益歸屬之人，被告依納保法第7 條規定實質課稅之公平原則，核認原告為系爭房地之房地合一稅納稅義務人，負有所得稅法第108條之2第1項及第3項規定之依限期自行辦理所得申報之行政法上義務，尚無違誤。 (四)被告按核定之所漏稅額1,317,704元，裁處1.2倍罰鍰計1,58 1,244元，尚無違誤： 1、原告利用陳金娥之名義，購買取得系爭房地所有權，嗣以債權人名義申請強制執行拍賣處分系爭房地，規避合宜住宅限制轉售之期限，應為納稅義務人，並負有自行辦理所得申報之行政法上義務，已如前述。被告於重審復查決定，重行計算可減除移轉費用，以拍定總價15,205,000元（土地款6,64 5,000元＋建物款8,560,000元）減除取得成本9,397,765元（房地款7,783,195元＋車位款1,460,000元－面積找補265元＋契稅137,778元＋代書費10,000元＋印花稅及登記規費7,057元）及減除移轉費用2,042,366元（陳金娥取得之拍賣結餘款1,9 41,022元＋執行費101,344元）後，核定系爭房地交易所得額為3,764,869元，再減除土地漲價總數額0元，核定原告短漏報課稅所得3,764,869元，按持有期間超過1年未逾2年，適用稅率35%，核定應納（所漏）稅額1,317,704元，尚無不合。 2、原告於系爭房地出售後，未依限辦理申報，經被告發函調查後，仍未依規定自行辦理房屋、土地交易所得之申報，足認確有應注意、能注意而未注意之過失，違反所得稅法第108 條之2第1項及第3項規定，應擇一從重即所得稅法第108條之 2第3項論處。被告審酌原告違章情形，係屬「利用他人名義交易房屋」之類型，依裁罰倍數參考表，本應裁處1.5倍罰鍰，惟原告在裁罰處分核定前，已於112年10月27日撤回本稅復查申請並於同年月30日繳清本稅(原處分卷第283、287 頁)，依裁罰倍數參考表規定酌減20%，遂按所漏稅額裁處1. 2倍｛1.5倍×（1－20%）＝1.2倍｝罰鍰計1,581,244元，實已考量原告違章情節及其應受非難之程度所為適切之裁罰，並無違誤。 3、原告雖主張曾自行詢問應否申報，被告未適時給予必要協助，及本件應適用裁罰倍數參考表就所得稅法第108條之2第3 項違章情形第3、5點規定酌減罰鍰等語，惟原告並未提出有何客觀上詢問申報事宜並已盡合理查證義務之證據；且原告係利用他人名義交易系爭房地，裁罰倍數參考表就此類型違章行為之裁罰已明定於第4點，並於第6點規定酌減罰鍰，　　核與原告所主張第3、5點情形，顯然不同。此外，原告並無裁罰倍數參考表使用須知第4點規定得另予減輕其罰則之情形，是被告之裁處實屬允當，並未過苛。原告上揭主張，核無可採。六、綜上所述，原處分（含重審復查決定）並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。本件事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要，一併說明。七、結論︰原告之訴無理由。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　5 　　日審判長法官李協明法官邱政強法官孫奇芳一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114 　年　　2 　　月　　6 　　日書記官　祝語萱

2025-02-05

KSBA-113-訴-397-20250205-1

訴

高雄高等行政法院

營業稅

高雄高等行政法院判決高等行政訴訟庭第三庭 112年度訴字第470號民國113年12月5日辯論終結原告景大山莊代表人陳咨頤訴訟代理人王永富律師被告財政部南區國稅局代表人李雅晶訴訟代理人凃亨玉吳素萍李依珊上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國112年10月2 6日台財法字第11213915020號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰主文一、訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰部分撤銷。二、原告其餘之訴駁回。三、訴訟費用由原告負擔五分之三，餘由被告負擔。事實及理由一、事實概要：　　被告依據查得資料，以原告於民國108年1月至109年10月間銷售貨物（勞務），銷售額合計新臺幣（下同）42,233,456 元，未依規定開立統一發票報繳營業稅，經審理違章成立，除核定補徵營業稅2,111,673元外，並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第3款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，按重新核算之漏稅額1,913,637元處以0.5倍之罰鍰956,818元。原告不服，分別就本稅及罰鍰申請復查，獲追減銷售額3,960,716元，變更核定補徵營業稅額1,913,637元，維持原罰鍰處分，原告猶未甘服，合併提起訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。三、原告起訴主張及聲明： (一)主張要旨︰ 1、原告與津大企業社係獨立依據商業登記法設立經營之營利事業，並無關聯，分別各自依法報繳營業稅，原告與原告代表人陳咨頤銀行帳戶，完全沒有從津大企業社及其負責人侯柏丞帳戶匯入款項，故2家商號金流獨立，被告將津大企業社依法申報108年1月至109年10月之銷售額42,233,456元，並繳納營業稅2,111,673元，重複認定為原告之銷售額，顯係違法重複核課原告及津大企業社營業稅之行政處分。 2、本件重複認定課稅主體為原告及津大企業社，重複核課原告及津大企業社之營業稅，已如前述，本件核定補徵營業稅本稅顯係重複違法核課，應予撤銷，罰鍰既無所附麗，遽予裁處本件罰鍰，亦顯係違法之行政處分。 (二)聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）不利於原告部分均撤銷。三、被告答辯及聲明： (一)答辯要旨︰ 1、原告為經主管機關發給溫泉標章之營業人，被告就其溫泉取供使用權、對外廣告行銷表徵、溫泉服務相關設備、經營溫泉之必要費用及商號獨立性等節查核結果，核認原告方屬有權經營溫泉泡湯及旅館業，亦為實際對外銷售泡湯及泡湯券之營業人，尚非僅憑侯柏丞或陳咨頤有分別自津大企業社帳戶轉匯款項至侯柏丞銀行帳戶，即認定108年1月至109年10 月之泡湯及泡湯券銷售額，應屬原告銷售貨物或勞務。況本案標的為溫泉泡湯及泡湯券銷售額，津大企業社本身未擁有溫泉水權，且原告依契約規定亦不得將溫泉轉供津大企業社使用，故2家商號金流獨立與否，有無相互匯款情事，尚與溫泉泡湯及泡湯券銷售額歸屬之認定無涉。 2、原告於復查及訴願階段皆未能提出有利於己之佐證資料以實其說，是以被告核定津大企業社於108年1月至109年10月間開立溫泉泡湯及泡湯券等統一發票銷售額計38,272,740元，應屬原告銷售額及補徵營業稅額1,913,637元，並無不合。另津大企業社既經被告認定無權經營溫泉泡湯及旅館業，其於上開期間自行開立發票並申報溫泉泡湯及泡湯券銷售額38 ,272,740元，繳納營業稅計1,913,637元，乃屬自行申報錯誤，被告業於112年2月1日以南區國稅新營銷售字第0000000 000號函，通知津大企業社依稅捐稽徵法第28條第1項前段規定辦理營業稅更正及退稅，該函並已於同年月3日合法送達，尚無重複核課原告及津大企業社之溫泉泡湯及泡湯券銷售額情事。 3、被告依據查得資料，以原告為○○市○○區○○里○○○00號溫泉標章園區實際經營者，應知悉銷售溫泉泡湯及泡湯券時，應開立發票並申報銷售額，卻違反稅法上真實義務，於108年1月至109年10月間銷售貨物（勞務），由津大企業社以自己名義開立統一發票，報繳營業稅，阻礙稅捐稽徵機關發現或正確掌握已該當之租稅構成要件事實，致未能及時做成正確課稅處分，業如前述，違章事證明確，按其情節應注意能注意而不注意，核有過失之責，未符納稅者權利保護法（下稱納保法）第16條第1項不予處罰之規定，被告依營業稅法第51 條第1項第3款規定，與按稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，以營業稅法第51條第1項第3款為處罰依據，經審酌原告本件係1年內經第1次查獲之違章行為，且於裁罰處分核定前已補繳稅款，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰倍數參考表）規定，按所漏稅額裁處0.5倍罰鍰956,818元，係已考量原告違章情節後而為之適切裁罰，洵屬適法允當。 (二)聲明︰原告之訴駁回。四、爭點︰ (一)被告核認108年1月至109年10月間津大企業社銷售之溫泉泡湯及泡湯劵應歸屬於原告，有無違誤？ (二)被告以原告108年1月至109年10月間，未依規定開立統一發票並漏報銷售額，除核定補徵營業稅額1,913,637元外，按所漏稅額處以0.5倍之罰鍰956,818元，是否適法？五、本院的判斷： (一)事實概要記載之事實，業據兩造分別陳明在卷，復有營業稅違章補徵核定通知書及繳款書(原處分A1卷第14至17頁)、11 2年度財營業字第73110101102號裁處書及繳款書(原處分A2 卷第3至4頁)、營業稅復查決定書(原處分A1卷第385至396頁 )、營業稅罰鍰復查決定書(原處分A2卷第241至249頁)及訴願決定書（原處分A1卷第474至495頁）等證據可以證明。 (二)應適用的法令： 1、營業稅法 (1)第2條第1款：「營業稅之納稅義務人如下：一、銷售貨物或勞務之營業人。」 (2)第32條第1項前段：「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」 (3)第35條第1項：「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，…… 一併申報。」 (4)第43條第1項第4款：「營業人有下列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：……四、短報、漏報銷售額。」 (5)第51條第1項第3款：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……。三、短報或漏報銷售額。」 2、溫泉法 (1)第5條第1項：「……本法施行前，已開發溫泉使用者，其溫泉開發及使用計畫書得以溫泉使用現況報告書替代，申請補辦開發許可……。」 (2)第18條第1項：「以溫泉作為觀光休閒遊憩目的之溫泉使用事業，應將溫泉送經中央觀光主管機關認可之機關(構)、團體檢驗合格，並向直轄市、縣(市)觀光主管機關申請發給溫泉標章後，始得營業。」 (3)第31條：「本法施行細則，由中央主管機關會商各目的事業中央主管機關定之。本法制定公布前，已開發溫泉使用未取得合法登記者，應於……102年7月1日前完成改善。」 3、稅捐稽徵法第44條：「(第1項)營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處5%以下罰鍰。……。(第2項)前項處罰金額最高不得超過新臺幣100萬元。」 4、納保法第16條：「納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」 5、行政罰法第24條第1項：「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於各該規定之罰鍰最低額。」 (三)原告為108年1月至109年10月間銷售溫泉泡湯及泡湯劵之營業人 1、經查，原告為合夥組織，代表人為陳咨頤。陳咨頤之子為侯柏丞。原告之合夥經營人為陳咨頤及侯柏丞。侯柏丞為津大企業社之獨資負責人。原告設於○○市○○區○○○00號，津大企業社設於○○市○○區關子嶺56-1號（本院卷第17、59、125、1 27、129頁）。津大企業社於108年1月至109年10月間以自己名義銷售溫泉泡湯及泡湯劵，並開立發票及申報營業稅（本院卷第167至217、261至302頁）；原告於上開期間並無開立銷售溫泉泡湯及泡湯劵之發票，此為兩造所不爭執（本院卷第124頁）。被告認定原告實際上為上開期間銷售溫泉泡湯及泡湯劵之營業人，係以溫泉取供使用權、經營溫泉服務設備、對外營業表徵及經營溫泉必要費用等項為其判斷依據，本院認為被告之認定應無違誤，可以支持，爰說明如下： (1)溫泉取供使用權：　　原告之設立登記為旅館業，其旅館業基本資料表載明附屬設備有游泳池、溫泉池、三溫暖等，嗣於101年10月25日與臺南市政府觀光旅遊局（下稱臺南市觀光局）簽訂「臺南市溫泉取供事業溫泉水供給契約」（下稱溫泉水供給契約），同年11月5日取得溫泉標章。依溫泉水供給契約規定，供應之溫泉水範圍以溫泉水供水地址即原告營業地址為限，用戶不得以分管或其他方式供他處使用，原告同時配合臺南市政府衛生局定期水質抽驗，有上述臺南市觀光局111年5月12日南市觀業字第0000000000號函暨歷次變更基本料表、111年3月 14日南市觀業字第0000000000號函暨經營處所基本資料表、 107年至109年溫泉水供給契約、臺南市政府溫泉場所管理檢查表、及溫泉使用費計算金額表水質抽驗紀錄表等可參（原處分A1卷第277至308、309至320頁）。而津大企業社既未依溫泉法申請取得溫泉標章，僅為依契約取得溫泉高值商品製造之溫泉使用者，但不得提供溫泉水作為他用，亦不得作為經營溫泉湯屋(池)業者之使用，亦有卷附臺南市觀光局110 年1月18日南市觀業字第0000000000號函可考（原處分A1卷第52頁）。 (2)經營溫泉服務設備：　　原告經營之園區內各項泡湯、游泳、SPA等溫泉相關設備，如熱漿主機系統、鍋爐配管工程、加熱鍋爐、水塔、廢水處理、衛浴設備等，均列為原告之固定資產；而津大企業社之財產目錄僅列報收銀機2台，並無可供經營溫泉泡湯之相關設備，此有原告及津大企業社108年度營利事業所得稅申報所檢附之財產目錄可憑（原處分A1卷第85至89頁）。另依臺南市觀光局110年3月12日南市觀業字第0000000000號函可知，津大企業社僅有合作簽約製作溫泉商品（原處分A1卷第66 頁）；而原告除具有旅館登記營業房間提供溫泉住宿使用外，尚有溫泉大眾池、溫泉湯屋、游泳池、三溫暖設備等附加服務設施，此亦有前述111年3月14日南市觀業字第00000000 00號函檢附之「溫泉經營（使用）處所基本資料表」、溫泉場所檢查表及溫泉使用費計算金額表可稽，足見擁有溫泉服務設備者為原告，並非津大企業社。 (3)對外營業表徵：原告係以溫泉作為觀光休閒遊憩目的之溫泉使用業者，依原告網頁、其他旅遊網站或部落格介紹，其園區擁有4,000坪度假莊園、800坪泡湯環境，20項溫泉養生設施，溫泉設施有露天溫泉SPA（礦泥岩場、脈衝池、親親溫泉魚、露天游泳池、SPA水療館、SPA氣泡池、美肌健身護膚、礦泥泡腳池）、成人裸湯、四季湯屋、溫泉住宿及莊園餐廳等，並非如津大企業社負責人侯柏丞所稱，原告僅有住宿及湯屋（本院卷第227頁）。是原告提供之服務設備已然包含津大企業社主張經營之大眾池及游泳池。另消費者現場購票及其他旅遊網站或交易平台銷售之景大溫泉渡假山莊「露天溫泉」入場券均蓋有「景大溫泉莊園」章戳，入場券明定一票可享受所有園區設施(包含津大企業社主張經營之大眾池及游泳池），有上開網頁搜尋頁面、住宿貴賓泡湯招待券及露天泉水療 SPA入場券影本可證（原處分A1卷第151至154頁），足以從外觀之型態辨識大眾池、水療SPA池等為原告所經營。 (4)經營溫泉必要費用：　　原告108至109年間支付觀光局以使用溫泉水度數計價之溫泉使用費計488,070元，並以自己名義申請園區（即營業地址關子嶺56號及津大企業社營業地址56-1號）之水電使用暨投保公共意外責任保險，有原告溫泉使用費表（原處分A1卷第 277頁）、台灣自來水股份有限公司第六管理處白河營運所1 11年11月23日台水六白營室字第0000000000號函(原處分A1 卷第344至346頁)、台灣電力股份有限公司新營區營業處110 年2月18日新營字第0000000000號函暨用電資料（原處分A1 卷第58至64頁）、中華民國產物保險商業同業公會110年9月 3日(110)產意字第075號函（原處分A1卷第145頁）及第一產物保險股份有限公司110年9月29日一產意字第1100570號函暨105-108年保單影本（原處分A1卷第125至143頁）等在卷可考；然未見津大企業社於上開期間有相類似支出。 2、綜上，不論從溫泉取供使用權、經營溫泉服務設備、對外營業表徵及經營溫泉必要費用等方面觀察，被告所為調查已足以認定提供溫泉泡湯及實際販售泡湯卷者為原告而非津大企業社，原告為108年1月至109年10月間銷售溫泉泡湯及泡湯劵之營業人，應可認定。訴外人侯柏丞雖於110年1月29日談話紀錄中陳稱：津大企業社擁有13座大眾池（含1座游泳池、2座藥草池、冰水池、冷泉、SPA等）及儲水設備，溫泉水加熱設備；原告則僅有住宿和湯屋等語（本院卷第59、227 至230頁），惟108年度津大企業社之財產目錄僅有2台收銀機設備，並無溫泉SPA相關設備，其營業地址亦位於原告經營之園區內；另原告與津大企業社於110年8月6日共同提出陳述意見書主張雙方偶有採取共同行銷及資源共享策略等情（原處分A1卷第120至124頁），然均未提出相關合約或憑證，尚難推翻被告調查所為之上開認定。原告主張應調查津大企業社是否有購買溫泉土，並請求至現場勘驗等語，因無從推翻上述對外營業之表徵及實質，均無調查之必要。是被告核認津大企業社於108年1月至109年10月間銷售溫泉泡湯及泡湯券計38,272,740元，應屬原告之銷售額，並補徵營業稅額1,913,637元，即無不合。又營業稅法上之銷售額歸屬確立後，因原告為營業人卻未開發票、津大企業社為非營業人卻錯開發票之情形，津大企業社以營業人自居所收取款項自然不會流到原告帳戶內，而是留存於自己帳戶，此部分僅屬於營業人錯開發票後，後續如何調整回復的問題，尚無從證明原告並非溫泉泡湯及泡湯劵之營業人，原告一再以津大企業社資金未回流原告、金流獨立等情，主張溫泉泡湯及泡湯劵銷售額應歸屬津大企業社，自難採憑。原告請求調查津大企業社帳戶之資金流向乙節，亦無調查必要性，附此敘明。 (四)被告以原告有過失，逕依裁罰倍數參考表裁處0.5倍之罰鍰，有未考量裁罰倍數參考表使用須知第4點之違誤 1、按處以罰鍰之內容，於符合責罰相當之前提下，立法者得視違反行政法上義務者應受責難之程度，以及維護公共利益之重要性與急迫性等，而有其形成之空間（司法院釋字第641 號解釋參照）。以所漏稅額之倍數作為罰鍰計算方式，固可考量違反協力義務之情節而異其處罰倍數，惟採取漏稅額倍數之處罰方式，於特殊個案情形，難免無法兼顧其實質正義，尤其罰鍰金額有過度擴大之虞，可能造成個案顯然過苛之處罰，致有嚴重侵害人民財產權之不當後果（同院釋字第68 5號解釋參照）。參以稅捐稽徵法第44條第1項、第2項規定意旨，所謂「處罰金額最高不得超過100萬元」，除設定「罰鍰上限」外，亦寓有「容許不依倍數，而以定額處罰」之意旨，以避免過度侵害憲法第15條保障之人民財產權。於同時該當稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1項第3款規定時，被告依財政部109年11月3日台財稅字第00000000000號令認為本件基於法規競合，應從一重以營業稅法第51條第1 項第3款論處，固非無據；然於罰鍰之裁量時，仍應體察上開司法院解釋及稅捐稽徵法第44條第2項規定意旨，妥適行使裁量權（納保法第16條第3項參照），俾符合比例原則（行政程序法第7條參照）。 2、次按「行政規則包括下列各款之規定︰……二、為協助下級機關或屬官統一解釋法令、認定事實、及行使裁量權，而訂頒之解釋性規定及裁量基準。」為行政程序法第159條第2項第 2款所明定。財政部為使辦理裁罰機關對違章案件之裁罰金額或倍數有一客觀之標準可資參考而訂定裁罰倍數參考表，該參考表規定：「……二、稅務違章案件符合減輕或免予處罰標準者，適用該標準，不適用參考表。三、前點以外之應處罰鍰案件，其裁罰之金額或倍數，應參照參考表辦理。四、參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰，至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其加重或減輕之理由。……」以作為下級機關行使裁量權之基準，符合法規授權裁量之意旨。又所謂「違反行政法上義務行為應受責難程度」，除於主觀上區分直接故意、間接故意、重大過失、具體輕過失及抽象輕過失之外，並應對於客觀上造成違反行政法上義務結果之原因，分別論其可以歸責之程度。故稽徵機關適用裁罰倍數參考表使用須知第4點規定，對於「違章情節重大或較輕」者，加重或減輕其罰至稅法規定之最高限或最低限為止時，除應審酌行為人主觀上故意或過失之情節外，尚應注意分辨客觀上違章情節之輕重，包括其對於造成違反行政法上義務結果之原因可以歸責之程度、違章行為所生影響及其所得利益。 3、經查，原告係由陳咨頤及其子即津大企業社負責人侯柏丞合夥經營，依原告110年12月24日復查申請補充理由書說明：陳咨頤係為輔助其子侯柏丞成家立業，故無償借用原告園區部分土地及建築物無償供侯柏丞設立津大企業社經營等情（原處分A1卷第261至263頁），顯見原告與津大企業社因代表人與負責人具有親屬關係，在營業場所、銷售項目方面關係密切。原告雖就本件溫泉泡湯及泡湯券之銷售未開立發票，而是由津大企業社開立發票，然津大企業社均依規定辦理申報，尚未損及國家租稅債權，被告請求原告繳納本件營業稅，猶須另行退還津大企業社同時期之營業稅（本院卷第55、 124頁）；參以營業稅法上漏稅有無之判斷，著重於有無真實之銷貨及進貨行為（決定是否構成「虛進虛銷」），原告雖違反營業稅法第51條第1項第3款規定，但津大企業社開立發票仍為真實銷貨，相較於無真實進銷貨或利用虛設行號增加進項稅額等行為，其客觀上應受責難的程度較低，所生影響及因違反稅法上義務所得之利益均不高，如果使其與一般有獲得漏稅利益者適用相同的裁罰基準，有違比例原則。是被告僅以原告有過失，且因已於裁罰處分核定前補繳稅款，逕依前揭裁罰倍數參考表規定之劃一處罰方式，裁罰所漏稅額之0.5倍，而未依上開司法院解釋、稅捐稽徵法第44條第2 項規定意旨及裁罰倍數參考表使用須知第4點之規定，考量上開情事，再酌予減輕其處罰倍數，已有裁量不合比例之違法；再者，法律既不排除以「定額處罰」之方式為之，則在違章情節輕微，卻因主體或課稅項目上認知不同，造成所漏稅額甚鉅的情形，如個案上足以達到處罰之效果，亦得以裁罰倍數參考表作為上限，在此範圍內酌定合於比例之定額處罰。財政部亦宜參酌裁罰倍數參考表，訂頒定額處罰之統一裁罰基準，供所屬機關遵循，減輕所屬機關說明理由的負擔。於違章情節輕微的情況，如以低度定額處罰即已足夠，被告裁量時卻仍以倍數裁罰，即應具體說明為何一定要以倍數方式裁罰，而不考慮低度定額處罰之裁量理由；否則即有裁量怠惰之瑕疵，依照前開說明，難謂符合責罰相當原則。就此而言，財政部97年6月30日台財稅字第00000000000號令( 同部109年11月3日台財稅字第00000000000號令修正)：「…… 。所稱擇一從重處罰，應依行政罰法第24條第1項規定，就具體個案，按營業稅法第51條第1項所定就漏稅額處最高5倍之罰鍰金額與按稅捐稽徵法第44條所定罰鍰金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予以處罰。」與本院上開見解不符部分，應不予適用。被告於本件之處罰，既有裁量不合比例及裁量怠惰情事，其適用法規即有不當，應予撤銷。六、綜上所述，被告依據查得資料，核定原告應補徵稅額1,913, 637元，認事用法俱無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告訴請撤銷訴願決定及原處分（含復查決定）關於補徵稅額部分，為無理由，應予駁回。惟就罰鍰956,818元部分，既有上述違誤而無法維持，訴願決定未予糾正，同有違誤，然因裁罰倍數或定額裁罰涉及被告裁量權之行使，法院基於職司行政處分違法審查之地位，自不應代被告行使，逕定罰鍰金額，爰將訴願決定及原處分（即復查決定）關於罰鍰部分均撤銷，由被告另為適法之處分，以符法制。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，核與本件判決結果均不生影響，爰不逐一論述，附此敘明。七、結論︰原告之訴為一部有理由，一部無理由。中　　華　　民　　國　　114 　年　　 1　　月　　9 　　日審判長法官林　彥　君法官黃　堯　讚法官黃　奕　超一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　114 　年　　1 　　月　　10　　日書記官　李佳芮

2025-01-09

KSBA-112-訴-470-20250109-1