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搜尋結果：稅務違章

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訴
臺北高等行政法院

虛報進口貨物

臺北高等行政法院裁定 高等行政訴訟庭第一庭 113年度訴字第1135號 原 告 昊德國際貿易有限公司 代 表 人 吳俊德 訴訟代理人 林宇文 律師 被 告 財政部關務署基隆關 代 表 人 張世棟（關務長） 訴訟代理人 李駿勳 趙志平 鄭曄程 上列當事人間虛報進口貨物事件，本院裁定如下： 主 文 本件於臺灣彰化地方法院112 年度原訴字第29號刑事訴訟案件終 結前，停止訴訟程序。 　　理 由 一、按行政訴訟之裁判，除前項情形外，有民事、刑事或其他行 政爭訟牽涉行政訴訟之裁判者，行政法院在該民事、刑事或 其他行政爭訟終結前，得以裁定停止訴訟程序，行政訴訟法 第177條第2項定有明文。 二、原告為張嘉榮集團【緹陽國際有限公司（下稱緹陽公司）等 20家公司，為張嘉榮實際掌控之人頭公司】之名義進口人， 於民國106年3月至5月間為實際貨主天連農水產股份有限公 司（下稱天連公司）向被告報運進口水產品14批(詳如附表 所示)。臺灣彰化地方檢察署(下稱彰化地檢署)檢察官就104 年至106年間張嘉榮集團及天連公司職員涉犯詐欺等刑事部 分，以112年9月18日107年度偵字第9277號等起訴書提起公 訴。行政違章部分，被告參據彰化地檢署提供之查扣資料查 核結果，以原告擔任名義進口人，為實際進口人天連公司報 運進口系爭貨物，依關稅法第29條規定，改按查得實際交易 價格核定來貨完稅價格，審認原告與天連公司成立故意共同 虛報進口貨物價值，逃漏稅費之違章，分別以109年第10900 737號01等14份處分書(詳如附表所示，下合稱原處分)，依 海關緝私條例第37條第1項第2款規定，參據缉私案件裁罰金 額或倍數參考表所訂違章情節，處所漏關稅額2.5或3倍之罰 鍰共新臺幣(下同）12,183,448元；逃漏營業稅部分，依加 值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7 款規定，參據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所訂違章 情節，處所漏營業稅額1.5倍之罰鍰共2,147,293元。原告不 服，申請復查未獲變更。原告仍不服，提起訴願，遭決定駁 回，遂提起本件行政訴訟。 三、經查，本件被告參據彰化地檢署提供之查扣資料查核結果， 以原告擔任名義進口人，為實際進口人天連公司報運進口系 爭貨物，乃以原處分，依關稅法第29條規定，改按查得實際 交易價格核定來貨完稅價格，審認原告與天連公司成立故意 共同虛報進口貨物價值，逃漏稅費之違章，此有原處分附卷 可參（見原處分卷1第33頁至第76頁）。又彰化地檢署檢察 官就104年至106年間張嘉榮集團及天連公司職員涉犯詐欺等 刑事部分，以112年9月18日107年度偵字第9277號等起訴書 提起公訴，現由臺灣彰化地方法院以112年度原訴字第29號 刑事案件審理中，此有本院113年12月10日電話紀錄附於本 院卷可參（見本院卷第145頁）。是本件原處分有無違誤， 端視臺灣彰化地方法院112年度原訴字第29號刑事判決後再 行認定，故本院認於前開刑事案件終結前，有停止本件訴訟 程序之必要，爰依前開規定，裁定如主文。 中　　華　　民　　國　　114 　年　　1 　　月　　8 　　日 審判長法 官　蕭忠仁 法 官　羅月君 法 官　許麗華 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本裁定，應於送達後10日內，向本院高等行政訴訟庭 提出抗告狀並敘明理由（須按他造人數附繕本）。 三、抗告時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人　 1.抗告人或其代表人、管理人、法定代 理人具備法官、檢察官、律師資格或 為教育部審定合格之大學或獨立學院 公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.抗告人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.抗告人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，抗告人應於提起抗告或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　114 　年　　1 　　月　　8 　　日 　　　　　　 　　　 書記官 鄭聚恩

2025-01-08

TPBA-113-訴-1135-20250108-1

訴
高雄高等行政法院

營利事業所得稅等

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第三庭 113年度訴字第306號 民國113年12月19日辯論終結 原 告 光隆瀝青股股份有限公司 代 表 人 陳炎通 訴訟代理人 陳魁元 律師 蘇柏維 律師 被 告 財政部高雄國稅局 代 表 人 翁培祐 訴訟代理人 周靜資 陳敬中 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國11 3年5月10日台財法字第11313913130號、第11313913220號、第11 313913240號及第11313913250號訴願決定，提起行政訴訟，本院 判決如下︰ 主 文 一、原告之訴駁回。 二、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：　　 原告民國103至106年度之未分配盈餘申報，分別列報已由當 年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額新臺幣(下同)20,431,6 59元、14,613,307元、17,083,931元及17,053,369元，未分 配盈餘均為0元，經被告查得其分別虛列盈餘分配16,431,65 9元、12,613,307元、14,083,931元及14,053,369元，核定1 03至106年度未分配盈餘16,431,659元、12,613,307元、14, 083,931元及14,053,369元，應補稅額1,643,165元、1,261, 330元、1,408,393元及1,405,336元，並按所漏稅額處以0.8 倍之罰鍰1,314,532元、1,009,064元、1,126,714元及1,124 ,268元。原告就罰鍰處分均不服，分別申請復查，未獲變更 ，遞提起訴願，亦遭決定駁回，遂合併提起本件行政訴訟。 二、原告起訴主張及聲明： ㈠主張要旨︰ ⒈原告與原告股東陳雪英因分配股利涉訟，經臺灣高雄地方 法院（下稱高雄地院）110年度重訴字第155號民事判決（ 下稱系爭民事判決），判決原告勝訴，訴訟中其他股東證 稱原告前負責人羅德義有為平衡帳目而浮報股利乙事，並 未經公司內部深入調查、釐清，真實性仍有存疑，因希望 藉由稅務機關行政調查，釐清股東於訴訟中證述，故與被 告達成協議並立承諾書，被告卻逕以該承諾書為證據，未 調查原告各年度是否故意漏報稅款，顯有率斷之瑕疵。 ⒉原告已積極配合被告進行調查，被告卻僅憑系爭民事判決 進而援引公司股東於該案中陳述，而未依正當法律程序盡 詳實調查，確認原告前經營團隊具有浮報股東股利情事， 即逕行認定原告於103至106年度係故意短漏報未分配盈餘 為由，作成裁罰相當於當年度應補稅額0.8倍之罰鍰處分 ，顯有違行政程序法第4條規定；且被告作成該裁罰處分 ，亦未依行政程序法第9條規定，審酌原告現任經營團隊 主動配合被告調查之有利事實，降低裁罰倍率，原告對於 被告所為裁處不服，請求撤銷裁罰處分。 ⒊再者，原告現代表人陳炎通就短漏報盈餘分配之處理與原 告陳報之友和耐火材料工業股份有限公司違章案(下稱友 和案)事例相類似，被告對於相類似案件，未酌減罰鍰金 額，而為相同對待，與平等原則亦屬有違。 ㈡聲明︰訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷。 三、被告答辯及聲明： ㈠答辯要旨︰ 　　⒈被告依相關事證及系爭民事判決查得原告以不實之股東常 會議事錄，通過分派103至106年度股東紅利及股息，據此 申報各該年度未分配盈餘及填具股利憑單，與實際分配金 額不符，致短漏報未分配盈餘。被告乃參上開判決相關事 證，更正核定原告103至106年度實際分配股利金額分別為 4,000,000元、2,000,000元、3,000,000元及3,000,000元 ，及各年度依所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配 盈餘16,431,659元、12,613,307元、14,083,931元及14,0 53,369元，除依法就原告103至106年度未分配盈餘加徵10 %營利事業所得稅，補徵稅額1,643,165元、1,261,330元 、1,408,393元及1,405,336元，並以其係以不實之股東常 會議事錄，申報分配股利或盈餘淨額，致短漏報未分配盈 餘，屬故意以不正當方法逃漏稅捐，違章事證明確，參據 稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表(下稱裁罰倍數參考 表)規定，考量原告因受嚴重特殊傳染性肺炎疫情影響， 依限申請分期繳納稅捐，爰酌減裁罰倍數，改按所漏稅額 處以0.8倍之罰鍰1,314,532元、1,009,064元、1,126,714 元及1,124,268元，揆諸法律規定，並無違誤。 　　⒉依系爭民事判決，高雄地院向原告多位股東調查後，以原 告陳稱其向國稅局檢送之股東常會議事錄及股利憑單等文 件所載內容不實，尚堪採信，故系爭議事錄記載之盈餘分 派議案既未經股東常會開會決議，自不生效力等由，判決 原告勝訴而免於額外發放股利之義務。今原告為減免漏稅 違章責任，對於上開判決中自承浮報股東分紅之方式平衡 報表一事，片面為不同主張，辯稱係因證據相對優越下獲 得勝訴，任意推翻自己先前證詞，實有違禁反言原則。 　　⒊原告於系爭民事訴訟中自承，其向被告檢送之議事錄及股 利憑單等文件所載內容不實，並以該不實資料，申報各該 年度未分配盈餘並填具股利憑單。被告為進一步調查，經 原告之現任代表人於112年3月31日出具說明書認諾各年度 短報未分配盈餘之違章事實；另依原告股東朱文川提供之 104至107年度股利分配簽收單，核與系爭民事判決內容， 股東所證明之實際分配股利金額相符，並無原告所稱，未 依正當法律程序詳實調查之情。 　　⒋系爭民事判決尚未宣判前現任代表人陳炎通業已就任(111 年4月間就任)，且明知原告歷年有向被告浮報股東分紅及 未據實填報股利憑單，亦知悉判決結果，然卻未主動向被 告申請更正系爭年度未分配盈餘申報書並補繳所漏稅額， 故原告及現任代表人，對於歷年未分配盈餘申報書虛報股 利或盈餘淨額，致生逃漏稅之結果，既為明知並有意維持 已發生之結果，自屬有逃漏稅之故意，被告據以認定原告 103至106年度短報未分配盈餘，核屬故意以不正當方法逃 漏稅捐，並依法裁罰，即無不合。至於友和案，因主動自 我檢舉及配合調查而核減罰鍰，與原告係被動接獲調查後 ，僅以說明書陳述，未盡協力義務配合調查，二者違章情 節迥異，原告主張已積極配合調查，顯與事實不符。 ㈡聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰原告103至106年度漏報未分配盈餘之行為，屬故意或 過失，被告裁罰有無過重？ 五、本院的判斷 ㈠事實概要所述之事實，業據提出103年度未分配盈餘申報書( 原處分A1卷第3頁)、104年度未分配盈餘申報書(原處分A2卷 第1頁)、105年度未分配盈餘申報書(原處分A3卷第1頁)、10 6年度未分配盈餘申報書(原處分A4卷第2頁)、112年3月31日 及4月12日承諾書(原處分A1卷第57-63頁)、103至106年度未 分配盈餘申報更正核定通知書暨調整法令依據及說明書(原 處分A16卷第66-73頁)、112年度財高國稅法違字第00000000 000號(原處分A1卷第97頁)、112年度財高國稅法違字第0000 0000000號（原處分A2卷第77頁）、112年度財高國稅法違字 第00000000000號（原處分卷A3第79頁）、112年度財高國稅 法違字第00000000000號（原處分A4卷第69-70頁）、復查決 定書（本院卷第27-57頁）、訴願決定書（本院卷第59-91頁 ）等為證，堪信為真。 ㈡應適用的法令 ⒈所得稅法 　　　⑴107年2月7日修正之第66條之9第1項、第2項、第3項：「 (第1項)自87年度起至106年度止，營利事業當年度之盈 餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之10營利事 業所得稅；自107年度起，營利事業當年度之盈餘未作 分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之5營利事業所得 稅。(第2項)前項所稱未分配盈餘，指營利事業當年度 依商業會計法、證券交易法或其他法律有關編製財務報 告規定處理之本期稅後淨利，加計本期稅後淨利以外純 益項目計入當年度未分配盈餘之數額，減除下列各款後 之餘額：……二、已由當年度盈餘分配之股利或盈餘……。 (第3項)前項第2款至第6款，應以截至各該所得年度之 次一會計年度結束前，已實際發生者為限。」 　　　⑵95年5月30日修正之第66條之9第1項、第2項、第3項：「 (第1項)自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配 者，應就該未分配盈餘加徵10％營利事業所得稅。(第2 項)前項所稱未分配盈餘，自94年度起，係指營利事業 當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除下列各 款後之餘額：……三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或 盈餘淨額……。(第3項)前項第3款至第8款，應以截至各 該所得年度之次一會計年度結束前，已實際發生者為限 。」 　　　⑶第102條之2第1項：「營利事業應於其各該所得年度辦理 結算申報之次年5月1日起至5月31日止，就第66條之9第 2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵機 關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納……。 」 　　　⑷第110條之2第1項：「營利事業已依第102條之2規定辦理 申報，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」 　　⒉納稅者權利保護法（下稱納保法)第16條第1項及第3項：「 （第1項)納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失 者，不予處罰。……（第3項)稅捐稽徵機關為處罰，應審酌 納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因 違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」 　　　　　　 ⒊行政罰法第7條：「（第1項)違反行政法上義務之行為非出 於故意或過失者，不予處罰。（第2項)法人、設有代表人 或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他組織違反 行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表權之人 或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失，推 定為該等組織之故意、過失。」第18條第1項：「裁處罰 鍰，應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影 響及因違反行政法上義務所得之利益，並得考量受處罰者 之資力。」 ⒋行為時稅捐稽徵法第21條第1項第3款：「稅捐之核課期間 ，依左列規定：……三、未於規定期間內申報，或故意以詐 欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為7年。」 ㈢原告故意短漏報103至106年度未分配盈餘，被告依各年度所 漏稅額裁處0.8倍之罰鍰，核屬適法： 　　⒈違章事實之認定 　　　⑴原告於系爭民事案件以向被告檢送之議事錄及股利憑單 均屬不實為抗辯(主張)： 　　　 經查，原告原申報103至106年度之未分配盈餘均為0元 ，被告原依其申報數核定，嗣因原告股東陳雪英對原告 提起請求返還股利訴訟，於案件審理中，原告自承因購 買之諸多原料無法取得發票作為進項憑證，導致帳面生 產成本偏低，利潤偏高，實際利潤低於財務報表所示金 額，故以浮報股東分紅之方式平衡報表，其歷年向國稅 局(即本件被告)申報之股東分紅金額不實；其製作之股 利憑單等文件內容不實等語，經法院依證人(即原告股 東)黃俊源、朱文川、杜振三之證詞，認定上開原告陳 稱其向國稅局(即本件被告)檢送之股東常會議事錄及股 利憑單等文件所載內容不實，尚堪採信，故系爭議事錄 記載之盈餘分派議案既未經股東常會開會決議，自不生 效力等由，判決駁回原告股東陳雪英請求返還股利之訴 ，有系爭民事判決在卷(原處分A1卷第14-23頁)可證。 　　⑵原告簽署之承諾書與事實(系爭民事案件之抗辯)相符 　　　被告依據系爭民事判決進行調查，經以112年1月7日財 高國稅審三字第0000000000號函及同年3月20日財高國 稅銷售字第0000000000號函(原處分A1卷第25、29頁)請 原告提供相關資料，原告僅陳明不清楚103至108年度盈 餘分配情形，僅提供108年度股利分配資料，嗣以承諾 書承認：①虛增103至106年度未分配盈餘減項16,431,65 9元、12,613,307元、14,083,931元及14,053,369元及② 漏稅額1,643,165元、1,261,330元、1,408,393元及1,4 05,336元，有原告112年3月31日說明書(原處分A1卷第5 5頁)、112年4月12日及同年3月31日承諾書(原處分A1卷 第57至63頁)可參。又依原告股東朱文川提供之陳述及1 04年至107年度股利分配簽收單(原處分A1卷第44至51頁 )，與原告各年度申報分配之股利金額有異，足見原告1 03至106年度短漏報未分配盈餘，應可認定。是被告依 上開原告承諾書核定103至106年度應補徵稅額1,643,16 5元、1,261,330元、1,408,393元及1,405,336元，尚無 違誤。 　　　⑶至原告主張於系爭民事案件坦承向被告檢送之議事錄及 股利憑單等文件所載內容均屬不實，係就股東陳雪英請 求返還股利時所為之訴訟上攻防，原告並因證據優勢獲 勝訴判決，是否與各該年度申報知實情相符實有疑義。 然原告此部分主張，與其於民事訴訟上之重要主張，前 後互相矛盾，已難採信，且如上所述，亦與客觀之卷證 資料不符，自無足採。 　　⒉本件裁罰金額之酌定並無裁量瑕疵或違反比例原則： 　　　按我國營利事業所得稅採申報制，由納稅義務人就其年度 內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、 扣除之事實，依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳 之扣繳稅額及可扣抵稅額，並應就所得稅法第66條之9第2 項規定計算未分配盈餘，計算其應納之結算稅額及應加徵 之未分配盈餘應納稅款，於申報前自行繳納，且納稅義務 人亦有依法誠實申報課稅之注意義務。若納稅義務人明知 有誠實申報之義務，仍漏報未分配盈餘者，自有逃漏稅捐 之故意，經稽徵機關查獲並核定其短漏報之未分配盈餘數 額後，自應依前開規定，處以其漏稅額1倍以下之罰鍰。 原告短漏報103至106年度未分配盈餘，經核定補稅在案， 違章事證明確，業如前述。又原告既係所得稅法規定之納 稅義務人，應知營利事業有誠實申報之義務，明知有盈餘 未分配，卻以虛增分派股東紅利沖抵未分配盈餘，以脫免 課徵10%未分配盈餘稅，核其違章行為，顯係明知有意使 其發生，或已預見其發生且縱容其發生，應屬故意為之， 自應論罰。又原告雖故意漏報未分配盈餘，然已於裁罰處 分核定前以書面承認違章事實，並承諾分期繳清稅款，是 被告審酌前述情狀，乃依所得稅法第110條之2第1項規定 ，並參據裁罰倍數參考表於所得稅法（營利事業所得稅） 第110條之2第1項部分關於納稅義務人短漏報未分配盈餘 之規定及使用須知第4點，本於法定裁量權審酌，按原告 所漏稅額1,643,165元、1,261,330元、1,408,393元及1,4 05,336元分別裁處0.8倍之罰鍰計1,314,532元、1,009,06 4元、1,126,714元及1,124,268元，未逾越法定裁量範圍 ，亦無裁量濫用或裁量怠惰情事，實已考量原告違章程度 所為之適切裁罰，並未違反納保法第16條及行政罰法第18 條規定，亦與比例原則無違，自屬合法。 　　⒊原告其餘罰鍰金額酌減事由之主張並無可採： 　　　⑴原告未舉證證明前代表人就漏報或短報未分配盈餘之違 章行為係屬無責： 　　　 A.依行政罰法第7條第1項，必須行為人具備故意或過失 之責任條件，始得對其違章行為加以裁罰。一般而言 ，所謂故意係指行為人對於違反行政法上義務之構成 要件事實，明知並有意使其發生，或預見其發生而其 發生並不違背其本意；所謂「過失」，指行為人對於 違反行政法上義務之構成要件事實之發生，雖非故意 ，但按其情節應注意、能注意而不注意，或雖預見其 能發生而確信其不發生。是以，不論故意或過失，均 係以客觀上有「違反行政法上義務之構成要件事實」 爲前提。又私法人、團體、組織之行為，通常由公司 內部之自然人所為，因而同條第2項即規定以「其代 表人、管理人、其他有代表權之人或實際行為之職員 、受僱人或從業人員」之故意、過失，推定為該等組 織之故意、過失。是故，關於組織之主觀責任條件之 成立，除有反證可以推翻推定之結果外，應以對於「 違反行政法上義務之構成要件事實」之成立，具有決 定或督導責任之組織代表人、管理人、其他有代表權 之人；或實際作成「違反行政法上義務之構成要件事 實」行為之職員、受僱人或從業人員，渠等主觀上是 否有故意、過失為據。 　　　　B.查，本件原告主張前代表人羅德義為平衡無法取具發 票之支出，故103-106年向被告檢送之議事錄及股利 憑單均屬不實，則原告客觀上有前開違章行為已堪認 定。又羅德義既為103-106年間原告之代表人，對該 段區間公司營運及稅務申報均具有決定及監督之責任 ，是就103-106年間稅務上之短報或漏報行為，依上 開組織之主觀責任要件成立之說明，原告自可歸責， 原告既不能舉證前代表人羅德義就上開稅務申報無可 歸責，僅以現代表人陳炎通就103-106年度未分配盈 餘之申報，既無參與或知悉，認不可歸責，並無足採 。 　　 ⑵原告亦未盡協力義務：　 　　　再者，有關盈餘之實際分配情況，主要掌握在納稅義務 人手中，為貫徹課稅公平原則，應認屬納稅義務人得以 支配或掌握之課稅要件事實及原因關係證據資料，納稅 義務人應盡協力義務，為合理之說明及舉證，而非主張 由稅務機關行政調查協助釐清。原告係故意漏報未分配 盈餘，已如前述，至原告嗣雖出具承諾書，然以未留存 103至107年度股利分配資料為由，僅提供108年度股利 分配資料，難謂已盡協力義務；況原告現任代表人於上 開民事訴訟審理中已就任，其明知原告有漏未申報之未 分配盈餘，仍未依法補申報，於被告發函查調後，始出 具承諾書並更正股利申報，難認已積極配合被告查處、 補稅，且衡之裁罰倍數參考表關於所得稅法第110條之2 第1項短漏報未分配盈餘之規定，於納稅義務人核屬故 意短漏報之違章行為，並無再細分不同情況之裁處，蓋 因違章行為既屬故意，若仍得依情況酌減，無異鼓勵人 民違法，是於故意短漏報未分配盈餘，無承認違章事實 即得酌減裁罰之規定，然被告仍依裁罰倍數參考表使用 須知第4點規定，考量原告自動出具承諾書且申請分期 繳納稅捐亦皆如期繳納，酌減罰鍰至0.8倍，實已充分 審酌原告情況所為適切之裁處，核無裁量怠惰、裁量逾 越或裁量濫用之違法情事，其認事用法，並無違誤。原 告上述主張，自非可採。 　　⒋原告所舉「友和案」無法比附援引： 　　　原告另以原告現代表人就短漏報盈餘分配之處理與其所舉 「友和案」事例相類似(見A1卷第116-117頁、A2卷第92-9 3、A3卷第96-97頁、A4卷第83-84頁)，對於相類似案件應 為相同處理之平等原則，被告未比附援引就裁罰金額酌減 ，顯屬恣意差別待遇之不當行政行為云云。惟被告就「友 和案」酌減，係因該公司對於前經營團隊之違章事實，主 動自我檢舉，並善盡協力義務及提供相關事證配合調查而 核減罰鍰，而原告係被動接獲調查後，僅以說明書表示該 公司已無留存103至107年度股利分配資料，未盡協力義務 配合調查，已具體說明原告本案與「友和案」二者違章之 查起及調查過程協力義務之配合程度，均屬有異，而無法 比附援引，原告主張現代表人已積極配合調查，應再酌減 裁罰金額，亦無足採。 六、綜上所述，原處分(含復查決定)並無違誤，訴願決定遞予維 持，亦無不合，原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。又本 件判決基礎已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經 本院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要， 一併說明。 七、結論︰原告之訴駁回。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　31　　日 審判長法 官 林　彥　君 法 官 廖　建　彥 法 官 黃　堯　讚 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　114 　年　　1 　　月　　3 　　日 書記官　林 映 君

2024-12-31

KSBA-113-訴-306-20241231-1

稅簡
臺北高等行政法院 地方庭

使用牌照稅

臺北高等行政法院判決 地方行政訴訟庭第三庭 113年度稅簡字第13號 113年11月28日辯論終結 原 告 曾川維 被 告 新北市政府稅捐稽徵處 代 表 人 黃育民 訴訟代理人 鄭嘉琪 吳沛瑀 上列當事人間使用牌照稅事件，原告不服新北市政府中華民國11 3年3月29日新北府訴決字第1130065495號訴願決定，提起行政訴 訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 壹、程序部分 　　本院開庭通知書寄送至原告陳報之實際居所，然原告經合法 通知，無正當理由未於言詞辯論期日到場，此有起訴狀（本 院卷第11頁）、送達證書（本院卷第59頁）各1份在卷可考 ，核無行政訴訟法第218條準用民事訴訟法第386條所列各款 情形，爰併準用民事訴訟法第385條第1項前段規定，依被告 聲請，由其一造辯論而為判決。 貳、實體部分 一、事實概要： 　　原告所有之牌照號碼0000-00號自用小客車（下稱系爭車輛 ），於民國111年12月12日向監理機關申報停止使用。惟系 爭車輛嗣於112年3月25日4時15分許，經臺北市政府警察局 中正第一分局查獲懸掛偽造之000-0000號車牌，停放在永綏 街7號旁（下稱系爭處所）（原告行使偽造特種文書部分， 業經臺灣臺北地方法院113年度易字第250號判決有罪確定， 下稱系爭刑案）。被告認系爭車輛有報停後使用公共道路之 事實，遂依使用牌照稅法第28條第2項及稅務違章案件裁罰 金額或倍數參考表(下稱裁罰金額或倍數參考表)規定，以11 2年使用牌照稅繳款書向原告補徵使用牌照稅新臺幣(下同)1 6,038元（使用期間：112年1月1日至同年3月25日止），並 以112年9月21日新北稅法字第1123156071號裁處書，按其應 納稅額裁處0.6倍罰鍰9,622元(以上繳款書及裁處書合稱原 處分)，共計25,660元。原告不服，申請復查，經被告以112 年12月8日新北稅法字第1123167220號復查決定(下稱復查決 定)駁回。原告仍不服，提起訴願，經新北市政府以113年3 月29日新北府訴決字第1130065495號訴願決定(下稱訴願決 定）駁回，遂提起本件行政訴訟。 二、原告主張： 　㈠我112年3月25日是在等待拖吊車到場拖吊，若車子要上拖吊 車一定要在路上，拖車那麼大台也下不了地下室，監理所也 知道開錯罰單，請准予撤銷原處分。 　㈡並聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。 三、被告則以： 　㈠報停、繳銷或註銷牌照之交通工具，一經查獲有使用公共水 陸道路之事實，即構成補稅處罰之要件。又「使用」公共道 路，不限於「駕駛」一途，具有相當體積之車輛，以停放方 式占用公共水陸道路，排除其他車輛之使用，亦為使用公共 水路道路方式之一。故系爭車輛向監理機關申報停止使用後 ，遭警方查獲於路邊違規停車，核屬使用公共道路之一種態 樣，合致使用牌照稅法第28條第2項補稅處罰要件，被告依 法補稅及裁處罰鍰，並無違誤。 　㈡原告雖檢具監理所112年10月6日函，主張監理所開錯罰單， 惟依該函所載，監理所仍肯認系爭車輛於112年3月25日有違 規停車之事實，與本案補稅處罰要件無影響，原告容有誤解 ，核無可採。 　㈢並聲明：原告之訴駁回。 四、本件爭點： 　㈠原告是否該當使用牌照稅法第28條第2項所定報停之交通工具 「使用」公共水陸道路之要件? 　㈡被告對原告補徵使用牌照稅及裁處罰鍰，是否適法? 五、本院之判斷： 　㈠應適用之法令： 1.使用牌照稅法： 　⑴第2條第1款規定：「本法用辭之定義如左：一、公共水陸道 路：指公共使用之水陸交通路線。」 　⑵第3條第1項規定：「使用公共水陸道路之交通工具，無論公 用、私用或軍用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納 規費外，交通工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關 請領使用牌照，繳納使用牌照稅。」 　⑶第28條第2項規定：「報停、繳銷或註銷牌照之交通工具使用 公共水陸道路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額2 倍 以下之罰鍰。」。 　2.裁罰金額或倍數參考表關於使用牌照稅法第28條第2項部分 規定：「報停、繳銷或註銷牌照之交通工具使用公共水陸道 路經查獲者，除責令補稅外，處以應納稅額2倍以下之罰鍰 。一、1年內經第一次查獲者。處應納稅額0.6倍之罰鍰。」 　㈡前提事實： 　　如事實概要欄所載之事實，除上開爭點欄所載外，為兩造所 不爭執，並有訴願決定（行政救濟卷第69至74頁）、復查決 定書（行政救濟卷第56至60頁）、原處分（行政救濟卷第24 頁、第21頁）、代違反道路交通管理事件通知單（行政救濟 卷第17頁）、系爭車輛車籍資料表（行政救濟卷第29頁）、 車主過戶歷史查詢資料（行政救濟卷第27頁）、車籍異動歷 史查詢資料（行政救濟卷第26頁）、臺北市政府警察局中正 第一分局112年9月14日北市警中正一分交字第1123034464號 函暨舉發通知單及現場照片（行政救濟卷第5至14頁）各1份 在卷可稽，堪以認定。 　㈢經報停之系爭車輛確有「使用公共道路」之情事： 　1.按使用牌照稅法第28條第2項規定所謂之「使用」公共道路 ，不限於「駕駛」一途，凡具有相當體積之車輛，以停放方 式占用公共水陸道路，排除其他車輛之使用，亦當屬該條規 範之使用公共道路範疇（最高行政法院99年度裁字第1135號 裁定意旨參照）。查原告所有之系爭車輛既已於111年12月1 2日停用報停，自不得繼續使用公共道路，原告將之違規停 放在系爭處所，妨礙及其他用路人，揆諸上開說明，已構成 使用牌照稅法第28條第2項之「使用」公共道路要件，應予 補徵稅款並處以罰鍰。 　2.至原告雖主張系爭車輛並未使用公共道路，僅在該處等待拖 車云云，惟系爭車輛於同日經警查獲舉發前之0時12分至13 分許，行駛在臺北市忠孝西路1段及重慶南路1段交岔路口， 以及重慶南路1段27號前等節，此有監視器畫面截圖8張在卷 可考（本院卷第77至79頁），佐以原告於系爭刑案警詢及偵 查中均自承並未將系爭車輛借予他人等語（本院卷第71至72 頁、第82頁），可證原告當日確有駕駛系爭車輛使用公共道 路甚明。此外，原告始終未提出證據證明拖車一事屬實，是 原告上開主張，洵非可採。 　㈣原處分對原告補徵稅額及罰鍰內容均合法： 　　查系爭車輛為自用小客車，汽缸排氣總量為5439立方公分， 此有系爭車輛車籍資料表1份附卷可憑（行政救濟卷第29頁 ），依小客車使用牌照稅稅額表，每年應繳納牌照稅額為69 ,690元，是應補徵該年度即102年1月1日至同年3月25日（計 84日）之使用牌照稅16,038元（計算式：69,690÷365×84＝16 ,038，小數點以下四捨五入），再依裁罰金額或倍數參考表 ，本件係一年內第一次查獲，按應納稅額之0.6倍計算結果 ，應處罰鍰9,622元。被告依法作成原處分，即無不合。 ㈤綜上所述，原告所有之系爭車輛報停停用後，仍使用公共道 路，故本件違規事實明確。被告依使用牌照稅法第28條第2 項之規定，以原處分補徵前開使用牌照稅、裁處罰鍰，認事 用法俱無違誤，復查及訴願決定予以維持，亦無不合。原告 起訴請求撤銷訴願決定及原處分（含復查決定），為無理由 ，應予駁回。 六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊、防禦方法及訴訟資 料經本院審酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必 要，併此敘明。 七、結論：原告之訴為無理由。　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　19　　日 　　　　　　　　　 法 官　楊甯伃 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理 由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原 判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違 背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴 後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起 上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他 造人數附繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　19　　日 　　　　 　　 書記官 呂宣慈

2024-12-19

TPTA-113-稅簡-13-20241219-2

稅簡
臺北高等行政法院 地方庭

虛報進口貨物

臺北高等行政法院判決 地方行政訴訟庭第一庭 112年度稅簡字第58號 113年11月15日辯論終結 原 告 義豐泰汽車有限公司 代 表 人 金 偉 訴訟代理人 王可文律師 吳勇君律師 被 告 財政部關務署基隆關 代 表 人 張世棟 訴訟代理人 曾秀美 上列當事人間虛報進口貨物事件，原告不服財政部112年8月15日 台財法字第11213928350號（案號：00000000號）訴願決定，提 起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 一、原告之訴駁回。 二、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要： 　　原告委由公誠報關有限公司於民國110年11月24日向被告報 運自加拿大進口墨西哥產製2021年MERCEDES-BENZ AMG GLB3 5 4MATIC舊汽車1輛（進口報單號碼：AW/BC/10/352/06540 號，下稱系爭車輛），原申報價格CFR CAD 63,600/UNT，電 腦核定以文件審核（C2）方式通關，經被告准按原告申請， 依關稅法第18條第2項規定，繳納保證金新臺幣（下同）690 ,986元及營業稅104,014元後，先予放行，事後再加審查。 嗣被告參據查價結果，按查得實際交易價格CFR CAD 78,500 /UNT核估完稅價格，並審認原告涉有繳驗不實發票，虛報進 口貨物價值，逃漏稅款之違章成立，因原告於裁罰處分核定 前同意以足額保證金抵繳應納稅額，依海關緝私條例第37條 第1項第2款、第3款規定，及緝私案件裁罰金額或倍數參考 表所訂違章情節，以111年第00000000號處分書（下稱原處 分）按所漏關稅額58,069元處1.5倍之罰鍰87,103元，並依 同條例第44條、貨物稅條例第32條第10款，及加值型及非加 值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款等規定， 追徵稅款共179,911元（含關稅58,069元、貨物稅97,473元 及營業稅24,369元）；逃漏貨物稅及營業稅之行為，依貨物 稅條例第32條第10款、營業稅法第51條第1項第7款，及行為 時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所訂違章情節，分別 按所漏貨物稅額97,473元處1.5倍之罰鍰計146,209元，及按 所漏營業稅額24,369元處0.6倍之罰鍰計14,621元。原告不 服，申請復查，未獲被告復查決定變更，循序提起行政爭訟 。 二、原告主張略以：　　 ㈠、原告為專營國內車輛買賣之小型企業，對於加拿大汽車買賣 流程、相關稅務等均不熟稔，故輾轉委由加拿大當地之Maxe me Auto International Trading Ltd.（下稱M公司）協助 辦理採購及出口事宜。原告固曾委請第三人瓏賓汽車有限公 司匯款予系爭車輛之賣方M公司CAD 78,500，然其中系爭車 輛之車價僅為CAD 63,600，其餘款項係為押金/退稅、預訂 車輛訂金、文件手續費、運費等項目。 ㈡、就「押金/退稅」部分，M公司僅粗略向原告說明於本次交易 需先預付一筆類似押金之款項CAD 2,140，作為額外稅金或 相關費用之扣抵，事後若無該等支出便會全數退還，M公司 事後業於111年8月9日將該筆款項全數退還予原告，至於上 開款項所涉具體項目及如何計算等細節，原告並不知悉亦不 曾向M公司詢問；就「預訂車輛訂金」部分，原告於本次交 易中預先支付訂金CAD 10,000，係與M公司口頭預訂下年度 車輛（西元2022年式之賓士同款GLB35車輛），惟M公司嗣告 知無法保證為原告保留車款，故業於111年8月9日將此筆訂 金全數退還予原告；「文件手續費」係M公司稱本次交易所 需準備、閱讀各類相關文件之對價為CAD 1,000；「運費」 則係系爭車輛於加拿大境內運送及運送至臺灣高雄港之費用 ，共計為CAD 1,760。是系爭車輛之銷售價格確實僅為CAD 6 3,600，加計上開其他項目之款項共計為CAD 78,500，即原 告上開委請第三人瓏賓汽車有限公司匯付予M公司之金額。 ㈢、倘若原告欲持虛偽發票以逃漏稅捐，應當要尋人頭進行匯款 或分次付款，以避免被告追查真實金流，豈會如此正大光明 ，不僅未分次付款並使用關係緊密之公司代為匯款，更直接 於匯款單上標註系爭車輛之引擎號碼。又原告因不熟悉加拿 大法規及交易習慣，確曾與M公司有多次交易紀錄，但系爭 車輛交易時點特殊，正處全球汽車量少時期，原告為向M公 司搶得車輛進口販售，僅得依M公司之粗略說明並配合辦理 ，至本件報關時間與原告主張M公司退款時間雖有近8個月之 間隔，然不論係押金/退稅、預訂車輛訂金，均需由M公司待 最終處理結果而決定是否退款，退款時間取決於M公司及第 三方機關行號之作業時間，並非原告所能置喙，實難遽為原 告不利之認定。 ㈣、並聲明：訴願決定及原處分均撤銷。　 三、被告答辯略以： ㈠、原告代表人之前配偶所成立之瓏賓汽車有限公司曾於110年9 月9日匯款予本件報單賣方M公司CAD 157,000，其中電文附 註欄位註記之「2021 YEAR WHITE GLB35AMG（CAD 78500）V IN：W1N4M5BB1MW119169」與系爭車輛之型號、車身號碼相 符。就原告主張上開所匯付之交易款項CAD 78,500，並非系 爭車輛之實際交易價格，其中尚包含類似押金之金額，以扣 抵M公司遭加拿大政府追討額外稅金之用，惟原告自始至終 均未能言明其所指加拿大政府追討額外稅金之稅目及稅率， 且就系爭車輛既係由M公司出售予原告而屬出口貿易，理應 無應納稅金，是原告上開所稱退稅一事，無足憑採。復比對 原告於111年8月4日提供系爭車輛之買賣契約上載「契約日 期：2021/4/22，價格：59,225，稅金6,517」，與原告復查 時檢附之買賣契約上載「契約日期：2021/4/22，價格：63, 600，稅金2,140」，二者契約日期相同，價格卻不相同，是 該等買賣契約所載金額，亦難憑採。 ㈡、被告為釐清本件交易情形，經駐外單位協查因聯繫M公司迄未 獲復，而無從自M公司處查證；原告代表人及所委任之律師 雖前來說明，然原告代表人僅口頭陳稱本件實際交易價格即 為報稅申報之金額，但就有關預付押金金額如何計算、有無 其他案例可作為交易慣例之證明、系爭車輛在加拿大交易過 程有無課稅及出口後是否退稅、相關稅目稅率為何等相關問 題，僅委任律師稱將於111年12月18日前提供相關交易資料 ，被告迄未獲復，則原告所主張之交易情形及據實申報等語 ，實非無疑。又原告雖曾提出M公司開立之退款證明書及金 融機構之匯入匯款通知書，然該退款證明書上並無日期且非 報關文件，而原告主張之退款日期（西元2022年8月9日）與 報關日期（2021年11月24日）相隔將近1年之久，復觀諸前 述原告提供之買賣契約所載金額前後不一，且從未就其主張 之押金、退稅等事項提出任何書面資料以實其說，均顯與交 易常態相悖，加諸被告查得之匯款金額顯逾報關發票所載金 額，實難僅憑原告片面主張即認報關發票之金額即為本案實 際交易價格。原告繳驗報關發票，顯未完整表彰交易事實之 全部而有虛偽不實之情形，核屬不實之發票。被告爰依關稅 法第29條規定，按查得實際交易價格CAD 78,500核估完稅價 格，且因報關發票所載總金額僅係本件交易金額之一部而非 實際交易價格，審認原告報運貨物進口涉有繳驗不實發票， 虛報貨物價格，逃漏進口稅款等情事。 ㈢、為確保進口稅捐核課正確性，進口人負有誠實申報進口貨物 價格與檢附真實文件之行政法上義務，原告經營事業含括國 際貿易業，亦為國際貿易之當事人，對於汽車買賣之實際交 易狀況與付款情形當知之甚稔，本應就交易之真實情況及相 關文件誠實申報，卻明知報關時檢附之發票與其表徵之交易 事實不一致，仍恣意持憑報關，就本件繳驗不實發票，虛報 貨物價值，逃漏進口稅款之違章，核屬明知並有意使其發生 ，難謂非出於故意之行為，主觀上具可歸責性，被告據以論 處，並無違誤。 ㈣、並聲明：原告之訴駁回。　　　 四、本院之判斷： ㈠、前提事實： 　　前開事實概要欄之事實，除後述爭點外，其餘為兩造陳述是 認在卷，並有進口報單（原處分卷1第1至2頁、第83頁）、 報關發票（原處分卷1第109頁）、玉山銀行匯出匯款賣匯水 單/交易憑證（原處分卷1第85頁）及原處分（原處分卷1第3 頁）、訴願決定（原處分卷1第65至77頁）附卷可稽，堪認 屬實。 ㈡、應適用之法規及法理說明： １、關稅法第29條第1項、第2項規定：「（第1項）從價課徵關稅 之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作為計算 根據。（第2項）前項交易價格，指進口貨物由輸出國銷售 至中華民國實付或應付之價格。」 ２、海關緝私條例第37條第1項規定：「報運貨物進口而有下列情 事之一者，得視情節輕重，處所漏進口稅額五倍以下之罰鍰 ，或沒入或併沒入其貨物：一、虛報所運貨物之名稱、數量 或重量。二、虛報所運貨物之品質、價值或規格。三、繳驗 偽造、變造或不實之發票或憑證。四、其他違法行為。」同 條例第44條規定：「有違反本條例情事者，除依本條例有關 規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖退之稅款。但自其情事發 生已滿五年者，不得再為追徵或處罰。」所謂虛報，係指「 申報與實際來貨不符」而言，進口貨物是否涉及虛報，係以 原申報者與實際進口貨物現狀為認定憑據，當原申報與實際 來貨不符時，即有違反誠實申報之作為義務，構成虛報。又 所謂繳驗不實發票，係指進口人報關所繳驗之發票，其所載 價格並非其真正交易價格；而所謂不實之發票或憑證，並不 以名義上被偽造之文件為限，尚包括名義上雖無不符但實質 內容不實之情形（最高行政法院109年度上字第1094號判決 、109年度判字第203號判決意旨參照）。 ３、貨物稅條例第32條第10款規定：「納稅義務人有下列情形之 一者，除補徵稅款外，按補徵稅額處三倍以下罰鍰：……十、 國外進口之應稅貨物，未依規定申報。……」 ４、營業稅法第51條第1項第7款規定：「納稅義務人，有下列情 形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍以下罰鍰，並 得停止其營業：……七、其他有漏稅事實。」 ５、緝私案件裁罰金額或倍數參考表關於海關緝私條例第37條第1 項第2款、第3款：「三、所漏進口稅額在新臺幣十萬元以下 。處所漏進口稅額二倍之罰鍰。但有下列情形之一者，處一 ‧五倍之罰鍰：一、於裁罰處分核定前，已補繳稅款或同意 以足額保證金抵繳。……」稅務違章案件裁罰金額或倍數參考 表關於貨物稅第32條第10款：「經查屬故亦有本款型情形者 。按補徵稅額處二倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅 額或同意以足額保證金抵繳者，處一‧五倍之罰鍰。」又依 行為時（即112年10月25日修正前）稅務違章案件裁罰金額 或倍數參考表關於營業稅法第51條第1項第7款：「二、進口 貨物逃漏營業稅者。按所漏稅額處一‧五倍之罰鍰。但於裁 罰處分核定前已補繳稅款或同意以足額保證金抵繳者，處一 倍之罰鍰；其屬下列違章情事者，減輕處罰如下：……（二） 漏稅額逾新臺幣一萬 元至新臺幣十萬元 者，處○‧六倍之罰 鍰。……」 ㈢、經查： １、原告於110年11月24日委由公誠報關有限公司向被告報運自加 拿大進口系爭車輛，原申報價格為CFR CAD 63,600，經繳納 保證金690,986元及營業稅104,014元後送查價，進口報單所 附商業發票記載賣方為M公司，發票日期為西元2021年10月2 8日，車身號碼（VIN）為W1N4M5BB1MW119169，價格為CAD 6 3,600等情，有進口報單、報關發票（原處分卷1第83頁、第 109頁）。惟嗣經被告查得，原告代表人之前配偶所成立之 瓏賓汽車有限公司，曾於110年9月9日匯予報單賣方M公司CA D 157,000元，電文附註：「2021 YEAR WHITE GLB35AMG（C AD 78500）VIN：W1N4M5BB6MW137036」、「2021 YEAR WHIT E GLB35AMG（CAD 78500）VIN：W1N4M5BB1MW119169」；其 中「2021 YEAR WHITE GLB35AMG（CAD 78500）VIN：W1N4M5 BB1MW119169」核與系爭車輛之型號、車身號碼相符，亦即 本件係由瓏賓汽車有限公司代原告匯付系爭車輛之相關款項 CAD 78,500予M公司等情，除有玉山銀行匯出匯款賣匯水單/ 交易憑證（原處分卷1第85頁）在卷可參，且為原告訴訟代 理人所是認（本院卷第96至97頁），此情已足認定。從而， 被告依上開調查結果，認瓏賓汽車有限公司就系爭車輛匯付 予M公司之款項CAD 78,500為實際交易價格，已屬有據。 ２、原告雖主張上開CAD 78,500僅其中CAD 63,600為系爭車輛之 車價，其餘款項則為押金/退稅（CAD 2,140）、預訂車輛訂 金（CAD 10,000）、文件手續費（CAD 1,000）、運費（CAD 1,760）等項目，M公司事後並已退還押金/退稅（CAD 2,14 0）及預訂車輛訂金（CAD 10,000）。惟查： ⑴、觀諸原告先後提出之系爭車輛買賣契約（原處分卷1第91至93 頁），契約日期相同，賣方均為M公司，買方分別為原告、 瓏賓汽車有限公司，最下方合計總金額均為CAD 66,742，細 項金額則有所不同。原告訴訟代理人雖主張上開契約供雙方 磋商之用，2份契約主要差別在於，原處分卷1第93頁版本的 契約可能會有一筆原告預繳的押金/退稅（CAD 2,140）可以 退還；然原告就該筆押金/退稅（CAD 2,140）之具體名目為 何、如何計算，及退款條件、退款時間等節均不清楚，亦未 曾向M公司詢問確認（本院卷第208至209頁），而就原告主 張最終與M公司達成合意之契約版本（即原處分卷1第93頁） ，不僅於契約下方未蓋用買賣雙方之公司大、小章，僅有據 原告訴訟代理人所稱具體職稱不明之M公司員工（本院卷第2 10頁）簽名「Jessie」於其上，亦未見有雙方簽約之日期， 均與一般交易常情顯然有別。況且，依該契約所示之金額總 計為CAD 66,740，縱使扣除原告所主張可退還預繳押金/退 稅之金額（計算式：CAD 66,740－CAD 2,140＝CAD 64,600） ，亦與原告繳驗報關發票（原處分卷1第109頁）上載金額之 CAD 63,600並不一致，是以被告認上開買賣契約所載之金額 不足採信，實非無據。 ⑵、就原告主張向M公司預訂車輛，然預收訂金僅有口頭協議，就 預訂車輛之細節，包括所訂車輛之數量、配備、預訂時間或 退款條件等，均未有任何書面資料可以提出（本院卷第99頁 、第243頁），就原告交付予M公司之訂金，亦無M公司所開 立之收據或憑證（本院卷第211頁）。文件手續費（CAD 1,0 00）部分，係M公司處理相關文件後要求原告公司負擔之費 用，至於詳細金額、內容原告並不知悉，亦無相關細項之書 面文件可以提出（本院卷第97頁）。 ⑶、就原告提出之退款證明書（原處分卷1第105頁），不僅於退 款證明書上未見有M公司之大小章，僅有上述「Jessie」之 簽名，亦未見有開立退款證明書之日期；而依原告主張收到 上開退款之時間為111年8月9日，距離本件報關日期之110年 11月24日業已相隔8月餘，且就原告提出收到上開退款之玉 山銀行匯入匯款通知單（原處分卷1第107頁），上載匯款人 為「MAXEME AUTO LEASE LTD.」亦非為M公司，原告訴訟代 理人雖主張因金額相符，可推斷上開公司與M公司為關係企 業，因此原告在收到該筆匯款後，未再確認實際匯款人是否 即為M公司等語，然參以原告訴訟代理人稱原告本件與M公司 之交易往來，主要聯繫方式均係透過通訊軟體LINE，但迄今 始終無法提出雙方任何有關本件交易過程之對話內容（本院 卷第211頁、第242頁），多有與一般交易常情相悖之處，是 原告主張事後已收到上開退款云云，實屬有疑。 ⑷、又本件經駐外單位協查結果，因聯繫M公司後迄未獲復，而無 從自M公司處查證系爭車輛之交易情形，有駐美國代表處經 濟組111年1月25日110F4796號文在卷可參（原處分卷1第87 頁）。復經被告請原告代表人及委任律師到案說明，原告代 表人僅稱本件實際交易價格即為報稅申報金額，但未能就系 爭車輛交易全部過程及付款方式具體說明，或提出相關資料 為佐證；而原告委任之律師雖就系爭車輛在加拿大交易過程 是否有課稅以及出口是否有退稅、其稅目稅率為何、預先支 付押金金額如何計算、就此預先支付押金之交易慣例有無其 他案例可提供說明等節，均表示相關資料會請原告於111年1 2月18日前提出（原處分卷1第97至98頁、第101至102頁）， 然原告迄至本院審理始終未能提出上開書面資料（本院卷第 243頁）。 ３、上開種種顯然悖於商業交易常規之情事，以原告身為本件交 易一方之當事人，不僅無法予以具體釋明，除上述未經用印 之契約、退款證明書及退款方非M公司之匯款水單等書面外 ，復無其他得為佐證之書面資料，或原告與M公司間有關本 件交易之聯繫紀錄可以提出（本院卷第242至243頁），是原 告上開主張實難謂可採；復以前述被告查得本件就系爭車輛 之匯款金流CAD 78,500，顯逾原告報關繳驗發票所載金額CA D 63,600，益徵被告認該發票未能完整表彰交易事實之全貌 而有虛偽情形，核屬不實之發票，審認原告報運貨物進口涉 有繳驗不實發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅款之違章成立 ，應無違誤。 ４、按行政罰法第7條第1項規定：「違反行政法上義務之行為非 出於故意或過失者，不予處罰。」為確保進口稅捐核課暨貨 物查驗之正確性，納稅義務人負有誠實申報貨物價值等義務 ，原告經營事業包括國際貿易業，亦為國際貿易當事人（原 處分卷1第111頁），對進口法令及海關之通關程序應知之甚 詳，本應就交易文件據實申報，藉以防止違章情事發生，然 其明知報關時繳付之發票與其表徵之交易事實並不一致，仍 持憑報關，就其繳驗不實發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅 款之違章，核屬明知並有意使其發生，難謂非出於故意之行 為，主觀上具有可歸責性。從而，被告審認原告報運貨物進 口涉有繳驗不實發票，虛報進口貨物價值，逃漏稅款之情事 ，爰依海關緝私條例第37條第1項第2款、第3款規定，及緝 私案件裁罰金額或倍數參考表所訂違章情節，按所漏關稅額 58,069元處1.5倍之罰鍰87,103元，並依同條例第44條、貨 物稅條例第32條第10款，及營業稅法第51條第1項第7款等規 定，追徵稅款共179,911元（含關稅58,069元、貨物稅97,47 3元及營業稅24,369元），因原告於裁罰處分核定前同意以 足額保證金抵繳應納稅額，就逃漏貨物稅及營業稅之行為， 依貨物稅條例第32條第10款、營業稅法第51條第1項第7款， 及行為時稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所訂違章情節 ，分別按所漏貨物稅額97,473元處1.5倍之罰鍰計146,209元 ，及按所漏營業稅額24,369元處0.6倍之罰鍰計14,621元， 依前揭規定及說明，並無違誤。 ㈣、至原告徒以前詞置辯，卻未能就其所主張之各項交易細節予 以具體釋明，僅一再推稱M公司並未告知、並未向M公司詢問 確認云云，復未能提出除上述契約、匯款水單、退款證明書 之任何其他書面資料、聯繫紀錄以實其說，是其主張難謂可 採。又原告訴訟代理人雖聲請向M公司函調本件相關交易文 件（本院卷第212頁），惟本件依前述說明，事證已臻明確 而無調查之必要，況本件業經被告透過駐外單位協查而未獲 M公司回復，而原告與M公司同樣身為本件交易之一方，本得 就其有利之主張提出本件相關交易文件，卻始終未予提出， 難認有依原告所請函詢之必要，附此敘明。 ㈤、綜上，原告前揭各節主張，均無可採。原處分於法洵屬有據 ，復查及訴願決定遞予維持，並無違誤。原告執前詞訴請判 決如其聲明所示，為無理由，應予駁回。 五、本件事證已臻明確，兩造其餘主張、陳述及證據，均無礙本 院前開論斷結果，爰不予一一論述，併予指明。　　　　 六、據上論結，原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項 前段，判決如主文。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　17　　日 　　　　　　　　　　　　　　　法　官　郭 嘉 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理 由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原 判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違 背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴 後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起 上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他 造人數附繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　17　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　李佳寧

2024-12-17

TPTA-112-稅簡-58-20241217-2

訴
臺中高等行政法院

營利事業所得稅

臺中高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第二庭 110年度訴字第274號 民國113年11月14日辯論終結 原 告 冠果實業有限公司 代 表 人 施灼杬 原 告 貿喜實業有限公司 代 表 人 施灼杬 共 同 訴訟代理人 蔡宜宏 律師 被 告 財政部中區國稅局 代 表 人 樓美鐘 訴訟代理人 李永彬 陳曉伶 陳芳質 上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告冠果實業有限公司不 服財政部110年9月1日臺財法字第11013923800號訴願決定、原告 貿喜實業有限公司不服110年10月1日臺財法字第11013932430號 訴願決定、110年10月1日臺財法字第11013933260號訴願決定、1 10年10月1日臺財法字第11013933270號訴願決定，合併提起行政 訴訟，本院判決如下︰ 　　主 文 一、原告之訴駁回。 二、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、程序事項： 　　被告代表人於本件訴訟繫屬中由吳蓮英變更為樓美鐘，已據 新任代表人具狀聲明承受訴訟（本院卷2第67-73頁），核無 不合，應予准許 二、爭訟概要： 　㈠原告冠果實業有限公司（下稱原告冠果公司）105年度營利事 業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新臺幣（下同）48,3 12,990元及全年所得額877,023元，原經被告依申報數核定 ，嗣財政部賦稅署（下稱賦稅署）查獲其漏報營業收入12,1 53,929元及所得額1,823,089元，乃通報被告重行核定營業 收入淨額60,466,919元及全年所得額2,700,112元，應補稅 額418,694元，並按所漏稅額309,926元處1倍罰鍰309,926元 （下稱原處分1-1）；另原告冠果公司105年度未分配盈餘申 報，列報未分配盈餘0元，原經被告依申報數核定，嗣經依1 05年度營利事業所得稅核定漏報稅後純益金額1,513,163元 ，乃重行核定未分配盈餘1,513,163元及加徵10％營利事業所 得稅151,316元，並按所漏稅額151,316元處1倍罰鍰151,316 元（下稱原處分1-2）。原告冠果公司不服，申請復查，嗣 就營利事業所得稅補徵本稅及未分配盈餘加徵營利事業所得 稅部分撤回復查，僅就罰鍰部分復查。經被告以110年3月19 日中區國稅法一字第0000000000號重審復查決定（下稱重審 復查決定）追減營利事業所得稅罰鍰61,986元及未分配盈餘 罰鍰75,658元。原告冠果公司仍不服，提起訴願，經財政部 110年9月1日臺財法字第00000000000號訴願決定書（下稱訴 願決定1）駁回。 　㈡原告貿喜實業有限公司（下稱原告貿喜公司）105年度未分配 盈餘申報，列報未分配盈餘0元，經賦稅署查獲其105年度營 利事業所得稅結算申報，漏報營業收入38,410,037元，致漏 報稅後純益4,782,049元，乃通報被告重行核定未分配盈餘4 ,782,049元，加徵10％營利事業所得稅478,204元，並按所漏 稅額478,204元處1倍之罰鍰478,204元（下稱原處分2）。原 告貿喜公司不服，經申請復查後未獲變更，續提起訴願，經 財政部以110年10月1日臺財法字第00000000000號訴願決定 書（下稱訴願決定2）駁回。 　㈢原告貿喜公司因106年度營利事業所得稅結算申報，列報營業 收入淨額120,927,573元及全年所得額1,876,812元；被告依 通報及查得資料，核定營業成本118,564,116元及全年所得 額4,240,269元，應補稅額401,787元（下稱原處分3）。經 原告申請復查後未獲變更。原告循序提起訴願，經財政部分 別以110年10月1日臺財法字第00000000000號訴願決定書（ 下稱訴願決定3）予以駁回。　　 　㈣原告貿喜公司因106年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘16 1,833元；被告原依通報資料，核定106年度稅後純益2,095, 991元及核定未分配盈餘2,095,991元，依行為時所得稅法第 66條 之9第1項規定加徵10％營利事業所得稅209,599元，減 除原告已自行繳納之稅額16,183元，補徵稅額193,416元（ 下稱原處分4）。原告不服，經申請復查後，未獲變更。原 告循序提起訴願，經財政部以110年10月1日臺財法字第0000 0000000號訴願決定書（下稱訴願決定4）駁回。 　㈤原告對上述㈠至㈣之營利事業所得稅違章及未分配盈餘違章之 罰鍰處分、重審復查決定、復查決定、訴願決定1、訴願決 定2、訴願決定3、訴願決定4均不服，遂合併提起本件行政 訴訟。 三、原告主張要旨及聲明： 　㈠依最高行政法院39年判字第2號判決、107年判字第70號判決 、109年判字第49號判決可知，租稅裁罰爭訟案件，係國家 行使處罰高權的結果，與課稅平等或稽徵便利無關，而與刑 事罰類似，當事人並無協力義務或責任以自證己罪或自證無 違規事實，且有「無罪推定」及「疑則無罪」原則之適用， 故稽徵機關就處罰之要件事實亦應負擔證明責任（納稅者權 利保護法第11條第2項參照），且其證明程度至少應達到「 幾近於真實的蓋然性」（蓋然率99.8％以上，或稱真實的確 信蓋然性），始可謂其已盡舉證之責，否則法院仍應認定該 處罰要件事實為不存在，而將其不利益歸於稽徵機關。準此 ，原處分既以「故意積極逃漏稅」作為裁罰基準，自應由被 告就此負舉證責任，且證明程度應達「真實的確信蓋然性」 ，方符法制。 　㈡然查被告核對之帳證及銷貨收款資料，僅為原告管理記錄之 用，並非依會計準則及稅法所設置之正式會計帳冊，故而被 告引用之依據應有誤用之虞，從而對本稅及未分配盈餘應補 納之核定應有所錯誤。 　㈢被告於本件查核論述略謂「本件申請人於銷貨時均登錄於其 電腦會計系統（內帳），會計人員每月並據該會計系統資料 製作『業務收帳折數表』供代表人施君核對，是申請人明知其 營業收入狀況，惟為減輕稅賦，另委由會計師製作不實之帳 冊及財務報表，並持前開不實之財務報表辦理申報……以達其 積極逃漏稅之目的，自應以故意論罰……」，惟查「業務收帳 折數表」實為原告助理人員使用EXCEL製作，僅供業務參考 紀錄所用，且依上開判例認為被告負有舉證責任，然而被告 未有提供相關「業務收帳折數表」能佐證原告有故意。 　㈣參臺北高等行政法院91年訴字第4755號判決意旨及財政部93 年9月29日臺財訴字第00000000000號函示所屬各區國稅局： 「認定事實……不宜僅憑有權調查機關（如法務部調查局或各 縣市警察局）移送案件及其他類似案件之移送書、筆錄或起 訴書等資料核定補稅處罰。」亦即就105年度及106年度重行 核定之金額，被告亦應具體說明計算過程，所依據之文件為 何，否則僅憑有權調查機關之資料，難認被告善盡舉證責任 。 　㈤又原告因不黯會計申報事務，故委由建智會計師事務所作帳 申報。且關於申報所需之文件資料，原告一直以來皆依會計 師之要求提供。故而，原告對於發生短報收入之情況，或有 過失，但確無被告所指有積極逃漏稅捐之故意。 　㈥本件起源於臺灣彰化地方檢察署（下稱彰化地檢署）移請稅 捐稽徵機關對原告補稅裁罰，惟彰化地檢署檢察官起訴書（ 108年8月20日108年度偵字第960號、第8179號、第8413號及 第8469號），就營所稅部分，敘明「……本案並未查獲被告有 以詐術或其他積極作為逃漏稅捐，足以表現其違法之惡性， 故不能以該罪相繩。」（起訴書第13頁第1-2行）益徵原告 未有故意逃漏稅捐，充其量僅係不黯相關會計申報事務，致 有短報之疏失，不應以故意論罰。 　㈦原告冠果公司部分： 　⒈被告主張原告「故意積極逃漏稅」云云，被告應舉證以實其 說，業如前述。況且，有關申報所需文件資料，原告皆依會 計師之要求而提供，並依會計師查核後製作之帳冊及財務報 表申報，自難謂有何過失，更何來「故意」之可言？惟被告 迄未舉證原告有何逃漏稅之「故意」，原處分於法自屬違誤 。 　⒉被告主張原告於銷貨時均登錄於其電腦會計系統（內帳）， 會計人員每月並據該會計系統資料製作「業務收帳折數表」 供代表人施君核對等語。惟查，上開業務收帳折數表係追查 帳務收款狀況等參考之用，並非正式之會計帳冊，況且被告 上開所稱之「內帳」者，可能因作業人員繕打錯誤或類似之 失誤，而致輸出之數值有所誤差，確實僅供參考之用。至於 會計師所製作之帳冊及財務報表，係會計師依據相關依法查 核而來，其內容自屬準確，何來被告所指不實財務報表？基 此，原告依會計師製作之帳冊及財務報表而申報，自難謂有 何逃漏稅之「故意」，被告就此應舉證以實其說。 　⒊又被告告發原告代表人施灼杬涉犯稅捐稽徵法第41條之逃漏 稅捐罪嫌部分，依上開檢察官起訴書第12-13頁之內容可知 ，檢察官調查後已認為，原告代表人施灼杬並無造作假單據 或設置僞帳以逃漏稅捐之情事，並無逃漏稅捐之積極行為， 實質上檢察官已為不起訴處分，而僅因刑法上想像競合關係 ，而於程序上不另為不起訴之處分，此益明原告並無被告所 指製作不實之帳冊及財務報表、故意逃漏稅捐之行為，被告 上開主張殊難憑採。 　⒋有關違章情形及裁罰金顯或倍數： 　　⑴就所得稅法第110條第1項部分，依行為時「稅務違章案件 裁罰金額或倍數參考表」（下稱裁罰參考表）就所得稅法 部分，有關營利事業所得稅之規定，漏稅額超過新臺幣10 萬元者，處所漏稅額0.8倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前 ，以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實，並願意繳 清稅款及罰鍰者，處所漏稅額0.7倍之罰鍰，其屬查獲之 日前5年內未曾查獲有所得稅法第110條第1項漏報或短報 依所得稅法規定應申報課稅之所得額，或查獲之日前5年 內經查獲有所得稅法第110條第1項漏報或短報依所得稅法 規定應申報課稅之所得額未經裁處罰鍰者，處所漏稅額0. 6倍之罰鍰；必須經查屬故意有所得稅法第110條第1項漏 報或短報依本法規定應申報課稅之所得額者，始處所漏稅 額1倍之罰鍰。 　　⑵就所得稅法第110條之2第1項部分，漏稅額超過新臺幣5萬 元者，處所漏稅額0.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前， 以書面或於談話筆（紀）錄中承該違章事實，並願意繳清 税款及罰鍰者，處所漏稅額0.4倍之罰鍰。必須經查屬故 意有所得稅法第110條之2第1項漏報或短報未分配盈餘者 ，始處所漏稅額1倍之罰鍰。 　　⑶另依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知（下稱 裁罰參考表使用須知）第4點規定，參考表訂定之裁罰金 額或倍數未達稅法規定之最高限或最低限，而違章情節較 輕者，予以減輕其罰，至稅法規定之最低限為止。 　　⑷經查，原告並無被告所指故意逃漏稅捐之行為，業如前述 ，惟被告就原告105年度營利事業所得稅漏報稅額309,926 元，先處所漏稅額1倍罰鍰309,926元，及105年度漏報稅 後純益1,513,163元，核定未分配盈餘1,513,163元，加徵 10％營利事業所得稅，處所漏稅額1倍罰鍰151,316元，並 均按上開金額或倍數參考表使用須知第4點規定，減為處 所漏稅額0.8倍罰鍰，自屬違誤。 　㈧行政機關對於人民之裁罰，自應考慮其情節輕重，選擇適當 之手段，始合於行政程序法第7條所揭示之比例原則。承前 述，原告並無過失，更無故意之可言，原處分仍予裁罰自有 違誤；又退萬步言，縱認原告應受行政裁罰，則參以前述， 原告並無製作不實之帳冊及財務報表，並非故意逃漏稅捐， 有關稅捐稽徵法第41條部分，實質上並已獲檢察官為不起訴 之處分，且事後原告已撤回本稅部分之復查，均足見本件情 節尚屬輕微，是原處分縱處0.8倍之罰鍰，均仍顯過重，有 違比例原則，仍應再酌減其裁罰倍數比例，就此而言，原處 分亦屬違誤。 　㈨原告貿喜公司部分： 　⒈有關105年度未分配盈餘加徵營利事業所得稅罰鍰： 　　⑴被告就原告105年度漏報稅後純益4,782,049元，核定未分 配盈餘4,782,049元，加徵10％營利事業所得稅，處所漏稅 額1倍罰鍰478,204元，已屬違誤。又原告貿喜公司縱有違 章漏報，其情節尚屬輕微，與前述原告冠果公司並無二致 ，惟被告亦未按上開金額或裁罰參考表使用須知第4點規 定酌減罰鍰倍數，亦屬違誤。 　　⑵有關稅捐稽徵法第41條部分，已獲檢察官為不起訴之處分 ，足見本件情節尚屬輕微，原處分處所漏稅額1倍罰鍰， 更未依前開金額或裁罰參考表使用須知第4點規定再酌減 罰鍰倍數，顯然過重，有違比例原則，自應再酌減其裁罰 倍數之比例，就此而言，原處分亦屬違誤。 　　⑶此外，臺灣彰化地方法院（下稱彰化地院）108年度訴字第 1032號刑事判決後，業經彰化地檢署檢察官提起上訴，檢 察官上訴理由認原告公司代表人105年度自原告貿喜公司 領取股利所得106萬3,054元（詳見檢察官上訴理由書第12 頁），果如此，原告貿喜公司於105年度即有分配盈餘， 從而被告所認原告貿喜公司105年度未分配盈餘即非事實 ，其據以加徵營利事業所得稅並按漏稅額罰鍰，自屬違誤 。　　 　⒉有關106年度營利事業所得稅及未分配盈餘加徵營利事業所得 稅部分： 　　⑴被告依水果批發業（行業標準代號：4541-12）同業利潤標 準毛利率15％，核算原告之營業成本14,309,978元，並據 以核定全年所得額4,240,269元，並調增全年所得額2,525 ,290元及稅後純益2,095,991元，核定未分配盈餘2,095,9 91元，加徵10％營利事業所得稅209,599元，減除原告已自 行繳納之稅額16,183元，補繳稅額193,416元。惟查，原 告之毛利率僅5％至8％，相關帳簿資料扣案於彰化地院108 年度訴字第1032號卷內之偵查案卷中，此部分請向該院調 閱偵查案卷，以查明事實。惟被告未詳查相關事實，逕依 毛利率15％核算原告106年度營利事業所得稅額及未分配盈 餘加徵營利事業所得稅額，誠有違實質課稅原則，自屬違 誤。 　　⑵依彰化地檢署108年度偵字第960號（一）案卷內之原告貿 喜公司「104年度營利事業所得稅審查報告書 一般案件重 核報告書」所附申報審查比較表所載，機關核定之毛利率 分別為8.06％、7.53％；依原告冠果公司「104年度營利事 業所得稅審查報告書 一般案件重核報告書」所附申報審 查比較表所載，機關核定之毛利率為5.11％；依原告冠果 公司「105年度營利事業所得稅審查報告書 重點查核報告 書」所附申報審查比較表所載，機關核定之毛利率為8.59 ％。由上可知，原告主張毛利率僅5％至8％一節，實屬有據 ，此益明被告逕依水果批發業同業利潤標準毛利率15％核 算原告之營業成本，並據以核定全年所得額，確屬違誤。 　 　㈩原告冠果公司對於105年度營利事業所得稅部分並不爭執（惟 仍爭執罰鍰及倍數），並已撤回復查申請；原告貿喜公司對 於其105年度營利事業所得稅部分亦不爭執（惟仍爭執罰鍰 及倍數），亦已撤回復查申請（按，日後刑事部分經判決確 定後，倘若被告核課之稅額與刑事確定判決所認事實有所不 符，原告將申請被告更正，自不待言）。關於此，被告亦主 張略以，原告冠果公司出具復查補充理由書說明對被告核定 之漏報營業收入不爭執，且撤回營利事業所得稅（本稅）復 查案，已告確定在案；原告貿喜公司對被告核定之漏報營業 收入不爭執，且撤回營利事業所得稅（本稅）復查案。由上 可知，原告對於被告以推計課稅方式核定之營業收入已不爭 執，且出具復查補充理由書加以說明，並撤回營利事業所得 稅復查案，應可認為原告已盡協力義務。故被告主張並非僅 要求「納稅義務人將眾多而未經整理之帳證資料，交給稅捐 機關查核」，即認其「協力義務」以了結，而是要求其提出 「符合會計帳簿結、可相互比對查閱、整理完備且符合會計 法規要求」之文書（帳）與憑證（證）為據云云，即難憑採 。基此，原告既已盡協力義務，則依納稅者權利保護法（下 稱納保法）第14條第4項規定、該條項規定之立法理由，及 最高行政法院39年判字第2號判例要旨，本件被告逕依推計 結果之「所漏稅額」對原告裁罰，自屬違誤。 　依彰化地檢署108年度偵字第960號（一）案卷內之原告貿喜 公司「104年度營利事業所得稅審查報告書一般案件重核報 告書」所附申報審查比較表所載，機關核定之毛利率分別為 8.06％、7.53％；依原告冠果公司「104年度營利事業所得稅 審查報告書一般案件重核報告書」所附申報審查比較表所載 ，機關核定之毛利率為5.11％；依原告冠果公司「105年度營 利事業所得稅審查報告書重點查核報告書」所附申報審查比 較表所載，機關核定之毛利率為8.59％。由上可知，原告主 張毛利率僅5％至8％一節，實屬有據，故被告逕依水果批發業 同業利潤標準毛利率15％核算原告之營業成本，並據以核定 全年所得額，自屬違誤。 　按行政機關對人民課稅，係對人民財產權利加以限制，故相 關法律適用時自應從嚴解釋，並限縮涵攝範圍，俾對於憲法 第15條所保障人民財產基本權之侵害降至最低程度。又行政 機關對於人民有所處罰，必須確實證明其違法之事實，倘不 能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法（最高 行政法院39年判字第2號判例要旨參照），是行政機關縱依 推計課稅方式計算納稅義務人之所得額，然對於納稅義務人 是否確有漏報所得額？若有漏報，其漏報金額為何？仍應有 確實之證明，自無從僅依推計課稅之所得額認定納稅義務人 有何逃漏所得稅之情事，洵至灼然。基此裁罰要件明確性之 要求，納保法第14條第4項即明定：「納稅者已依稅法規定 履行協力義務者，稅捐稽徵機關不得依推計結果處罰。」依 該條項之立法理由謂：「推計課稅適用之對象僅為課稅之事 實，以確保國家債權有效實現及維護課稅公平，性質上不應 及於稅捐處罰之認定，蓋處罰應以明確之事實為基礎，自不 許以證明度較低之推計方式為之。」可知，其立法意旨係著 重於裁罰要件之明確性原則。是上開規定有關「納稅者已依 稅法規定履行協力義務」者，解釋上自應從寬認定，以符合 憲法第15條保障人民財產基本權之精神。經查，原告冠果公 司對於105年度營利事業所得稅部分並不爭執（惟仍爭執罰 鍰及倍數），並已撤回復查申請；原告貿喜公司對於其105 年度營利事業所得稅部分亦不爭執（惟仍爭執罰鍰及倍數） ，亦已撤回復查申請（按，日後刑事部分經判決確定後，倘 若被告核課之稅額與刑事確定判決所認事實有所不符，原告 等將申請被告更正，自不待言）。關於此，被告答辯狀亦有 此部分主張。由上可知，原告等對於被告以推計課稅方式核 定之營業收入已不爭執，且出具復查補充理由書加以說明， 並撤回營利事業所得稅復查案，應可認為原告等已盡協力義 務。故被告主張並非僅要求「納稅義務人將眾多而未經整理 之帳證資料，交給稅捐機關查核」，即認定「協力義務」已 了結，而是要求其提出「符合會計賬簿結、可相互比對查閱 、整理完備且符合會計法規要求」之文書（帳）與憑證（證 ）為據云云，即難憑採。基此，原告等既已盡協力義務，則 依納保法第14條第4項規定及該條項之立法理由、最高行政 法院39年判字第2號判例要旨，被告逕依推計結果之「所漏 稅額」對原告等裁罰，自屬違誤。　　　 　聲明： 　⒈訴願決定1及原處分1-1、1-2（含重審復查決定）關於罰鍰不 利原告部分均撤銷。 　⒉訴願決定2及原處分2（含復查決定）均撤銷。 　⒊訴願決定3及原處分3（含復查決定）均撤銷。 　⒋訴願決定4及原處分4（含復查決定）均撤銷。 　⒌訴訟費用由被告負擔。 四、被告答辯要旨及聲明： 　㈠營利事業所得稅罰鍰： 　⒈我國營利事業所得稅採結算申報制，由納稅義務人就其年度 內構成營利事業收入總額之項目及數額，以及有關減免、扣 除之事實，並依其全年應納稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之 扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前 自行繳納；納稅義務人有依法誠實申報課稅之注意義務。 　⒉被告依據賦稅署通報彰化地檢署查扣原告電腦會計系統內之 帳冊、紙本傳票等事證及查得資料，原告為營利事業，負有 保持足以正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄 暨自動誠實申報之義務，惟查原告將進銷資料登錄於其內部 之上華會計系統（內帳），此有原告之會計人員106年10月2 4日於彰化地檢署訊問筆錄中證稱每月據上華會計系統之銷 售利潤分析表資料製作「業務收帳折數表（銷售利潤表）」 供代表人施灼杬核對可證，惟原告為減輕稅賦，卻製作不實 之帳冊及財務報表，向被告辦理結算申報，自104至106年連 續多年漏報銷售額計22,684,376元，其中105年漏報營業收 入高達12,153,929及所得額1,823,089元，致短漏報所得稅 額309,926元，以達其積極逃漏稅之目的，違章事證明確， 有彰化地檢署訊問筆錄、原告說明書、應收帳款明細表、轉 帳傳票、支票、存摺及105年度損益及稅額計算表等附卷可 稽，核其違章行為，顯係故意為之，自應論罰。 　㈡施灼杬於申報原告冠果公司及原告貿喜公司105及106年度之 營利事業所得稅期間，為原告公司依商業會計法第4條第1款 之商業負責人，其明知原告公司為納稅義務人，竟於商業會 計年度之105及106年度，分別基於違反商業會計法之接續犯 意，故意就上開營業收入及未分配盈餘所發生之會計事項遺 漏而不為記錄，致使原告公司105及106年度之財務報表發生 不實之結果，並持前開不實之財務報表申報營利事業所得稅 及未分配盈餘，短報營業收入及未分配盈餘，前開逃漏稅捐 之犯罪事實，經彰化地檢署檢察官依商業會計法第71條第4 款之故意遺漏會計事項不為記錄罪起訴在案，有彰化地檢署 檢察官108年度偵字第960號、8179號、8413號及8469號起訴 書附卷可稽；又彰化地檢署檢察官就施灼杬涉嫌犯稅捐稽徵 法第41條之逃漏稅捐罪嫌部分，雖以本案並未查獲施灼杬有 以詐術或其他積極作為逃漏稅捐，故不能以該罪相繩。然此 部分如成立犯罪，核與商業會計法第71條第4款起訴之罪嫌 屬一行為觸犯數罪名之想像競合關係，為法律上一罪，爰不 另為不起訴之處分，自不能以施灼杬未經依稅捐稽徵法第41 條起訴為由，即謂原告無逃漏稅捐之故意。 　㈢被告依納保法第16條第3項規定，審酌原告違反稅法上義務行 為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益 等事由，按其逃漏稅情節輕重，為合目的性、適當且合理之 裁罰，並參酌裁罰參考表使用須知第4點及裁罰參考表關於 所得稅法第110條第1項規定部分：「……三、經查屬故意有本 條文第1項漏報或短報依本法規定應申報課稅之所得額者。 處所漏稅額1倍之罰鍰。」且考量原告已撤回同一漏稅事實1 05年度營利事業所得稅及未分配盈餘加徵營利事業所得稅之 復查申請，並已於108年11月19日繳清應補稅額等情，審酌 其違章程度及違反稅法上義務之應受責難程度，酌予減輕其 罰，按所漏稅額309,926元改處0.8倍之罰鍰247,940元，經 核係已考量原告之違章程度而為適切之裁罰，洵屬適法允當 。 　㈣原告冠果公司105年未分配盈餘罰鍰： 　　本件查獲原告之交易均登錄於公司上華會計系統，其明知公 司之營業收入狀況，惟為減輕稅賦，故意就其營業收入及未 分配盈餘之會計事項遺漏而不為記錄，並以不實之財務報表 辦理結算申報，漏報105年度營業收入12,153,929元，致漏 報課稅所得額1,823,089元，進而於105年度未分配盈餘申報 ，漏報稅後純益1,513,163元〔1,823,089元x（l-17％）〕，致 短漏報未分配盈餘1,513,163元，漏稅額151,316元，被告審 酌違章情節，於法定裁罰倍數（1倍以下）範圍內，參據裁 罰參考表，按所漏稅額151,316元處以1倍之罰鍰151,316元 ；復查決定審酌原告已撤回同一漏稅事實104、105年度營利 事業所得稅及未分配盈餘加徵營利事業所得稅復查案，並繳 清本稅，裁罰倍數酌予減輕為0.8倍；復查決定則進一步考 量公司法第232條第1項規定，公司非彌補虧損後，不得分派 股息，原告辦理105年度未分配盈餘結算申報帳載累積虧損2 ,096,224元，如依前揭規定，以本次查獲之漏報稅後純益補 以往年度虧損後，其可供分配之盈餘較少，是其主觀應受責 難程度較低，及原告已撤回同一漏稅事實104、105年度營利 事業所得稅及未分配盈餘加徵營利事業所得稅之復查申請， 並繳清本稅等，酌予減輕其罰，按所漏稅額151,316元改處0 .5倍之罰鍰75,658元，經核係已考量原告之違章程度而為適 切之裁罰，洵屬適法允當。 　㈤原告貿喜公司105年度未分配盈餘申報之部分： 　⒈所得稅法第66條之9第1項及第2項規定：自87年度起，營利事 業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10％營 利事業所得稅；至所稱之未分配盈餘，係指營利事業當年度 依商業會計法規定處理之稅後純益，減除各法定項目數額後 之餘額。 　⒉本件同一營利事業所得稅事件（即原告105年度營利事業所得 稅結算申報），係彰化地檢署偵辦原告涉嫌違反稅捐稽徵法 等案，經搜索查扣原告電腦會計系統内之帳冊、紙本傳票等 證物，函請賦稅署查核，查獲原告當（105）年度銷售免稅 生鮮水果，漏報營業收入38,410,037元，而原告於彰化地檢 署及賦稅署調查時亦承認確有漏報系爭營業收入之事實，惟 未能提供相對應之營業成本帳證供核，從而，賦稅署乃就漏 報營業收入部分，按水果批發業（行業標準代號：4541-12 ）同業利潤標準毛利率15％，核算漏報所得額為5,761,505元 （38,410,037元x15％）。是以，被告依賦稅署通報之資料， 核定原告當（105）年度營業收入淨額為190,992,062元、全 年所得額為7,555,312元及應補稅額為額為979,456元，而原 告對核定之漏報營業收入亦不爭執，且撤回105年度營利事 業所得稅復查案件，並告確定在案。（註：原告105年度營 利事業所得稅違章罰鍰事件，目前繫屬於大院審理中，編列 案號為110年度訴字第157號案件）從而，被告基於同一事實 及理由，依首揭規定，按原告申報之「當年度依商業會計法 規處理之稅後純益」1,334,234元，加計調增「其他（含經 稽徵機關核定短漏報之稅後純益）」4,782,049元，減除「 已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額」1,200,811元 及「已依公司法或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈 餘公積，或已依合作社法規定提列之公積金及公益金」133, 423元，重行核定當（105）年度未分配盈餘為4,782,049元〔 （1,334,234元+4,782,049元）-（1,200,811元+133,423元 ）〕，補徵稅額478,204元，尚無不合，並無原告所述被告未 盡舉證責任之情事。 　⒊原告雖執稱被告核對之帳證及銷貨收款資料，並非正式會計 帳冊，本件引用依據有誤，補徵稅額亦有錯誤等情，經查本 件係賦稅署依據彰化地檢署查扣之會計帳冊（日記帳、分類 帳、臺灣應收帳款流程SOP與銷貨收入）等事證，進行查核 分析發現：原告交易時係使用上華會計系統登錄進銷貨資料 ，經就查扣之紙本傳票、現金簽收、支票影本及應收帳款明 細表等資料進行抽查核對，查獲原告自104年至106年連續多 年漏報銷售額共83,407,799元（104年度28,162,494元、105 年度38,410,037元、106年1至10月間16,835,268元），原告 於調查時並不爭執，且於107年4月24日出具說明書認諾屬實 。被告乃依據賦稅署通報彰化地檢署查扣之會計帳冊等事證 及查得資料，核認原告確於有漏報免稅銷售額38,410,037元 之事實，並基同一漏報事實據以核定原告105年度全年所得 額、稅後純益、未分配盈餘及補徵稅額，並無原告所稱本件 核對之帳證資料並非會計帳冊，本件引用依據有誤致補徵稅 額亦有誤等情。又被告為查明案情，多次函請原告詳予說明 及提供相關資料供核，惟原告僅空言主張，迄未提示足資佐 證之相關證明文件供核，致無從就其主張予以審酌。 　㈥罰鍰部分： 　⒈被告依據賦稅署通報彰化地檢署查扣之會計帳冊等事證及查 得資料，以原告為營利事業，負有保持足以正確計算其營利 事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄暨自動誠實申報之義務， 惟原告將進銷資料登錄於其內部之上華會計系統（內帳）， 其會計人員每月據上華會計系統之銷售利潤分析表資料製作 「業務收帳折數表」供負責人施灼杬核對，足見原告明知營 業收入狀況，惟為減輕稅賦，製作不實之帳冊及財務報表， 並持前開不實之財務報表辦理105年度營利事業所得稅結算 申報，漏報營業收入38,410,037元，致漏報課稅所得額5,76 1,505元，進而於105年度未分配盈餘申報，漏報稅後純益4, 782,049元，致短漏報未分配盈餘4,782,049元，核屬故意， 自應論罰。 　⒉查施灼杬於申報原告4間公司104及105年度之營利事業所得稅 期間，為原告公司依商業會計法第4條第1款之商業負責人， 其明知原告4間公司為納稅義務人，竟於商業會計年度之104 及105年度，分別基於違反商業會計法之接續犯意，故意就 上開營業收入及未分配盈餘所發生之會計事項遺漏而不為記 錄，致使原告公司104及105年度之財務報表發生不實之結果 ，並持前開不實之財務報表申報營利事業所得稅及未分配盈 餘，短報營業收入及未分配盈餘，前開逃漏稅捐之犯罪事實 ，經彰化地檢署檢察官依商業會計法第71條第4款之故意遺 漏會計事項不為記錄罪起訴在案，有彰化地檢署檢察官108 年度偵字第960號、8179號、8413號及8469號起訴書附卷可 稽；又彰化地檢署檢察官就施灼杬涉犯稅捐稽徵法第41條之 逃漏稅捐罪嫌部分，雖以本件並未查獲施灼杬有以詐術或其 他積極作為逃漏稅捐，故不能以該罪相繩。然此部分如成立 犯罪，核與商業會計法第71條第4款起訴之罪嫌屬一行為觸 犯數罪名之想像競合關係，為法律上一罪，爰不另為不起訴 之處分，自不能以施灼杬未經依稅捐稽徵法第41條起訴為由 ，即謂原告無逃漏稅捐之故意。 　⒊被告依納保法第16條第1項、第3項規定，審酌各項事由，綜 合考量違章情節，於法定裁罰倍數（1倍以下範圍內，參照 裁罰參考表關於所得稅法第110條之2第1項規定部分：「…… 三、經查屬故意有本條文第1項漏報或短報未分配盈餘者。 處所漏稅額1倍之罰鍰。」按所漏稅額478,204元處以1倍之 罰鍰478,204元，洵屬適法允當 　㈦原告貿喜公司106年度營利事業所得稅結算申報之部分： 　⒈稅務案件之課稅資料多惟納稅義務人所掌握，且其案件數量 至為龐雜，核其事務性質非賴納稅義務人之協力，稽徵機關 殊難完全調查及取得必要之相關資料，以遂行稽徵程序，為 貫徹課稅公平原則，並符合成本效能原則，應認納稅義務人 就其支配或掌握之課稅要件事實資料，負有（司法院釋字第 537號解釋意旨參照）納稅義務人違背上述義務，在行政實 務上即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之結果，而減 輕稽徵機關之證明程度。次按有關課稅處分之要件事實，其 為課稅公法關係發生者如營利事業所得稅有關營業收入，固 應由稅捐稽徵機關負舉證責任；惟費用、成本及損失等應行 扣減之項目，則屬於課稅公法關係發生後之消滅事由，不論 從證據掌控或利益歸屬之觀點言之，均應由納稅義務人負擔 證明責任（最高行政法院102年度判字第794號判決意旨參照 ） 　⒉原告於辦理106年度營利事業所得稅結算申報時，列報營業收 入總額126,244,810元（帳載營業收入109,409,542元+系爭 營業收入16,835,268元），營業成本120,927,573元（帳載 營業成本104,254,138元+調增營業成本16,673,435元）及全 年所得額1,876,812元。被告函請原告提示106年度帳簿憑證 供核，其主張帳簿憑證遭彰化地檢署扣押而未能提示。因帳 簿憑證已隨刑事案件移至彰化地院，原查核人員遂至該院翻 閱帳證，查得被告已自行將系爭營業收入列入申報，並無漏 報，且經抽核發票等憑證，尚無不符，爰依其申報數核定營 業收入。惟就系爭營業收入16,835,268元之營業成本，原告 以該收入約99％推估，自行調增營業成本16,673,435元，因 該金額為估計數字，原告無法提示相關帳簿憑證及成本表供 核，被告方依所得稅法施行細則第81條第1項規定及以108年 9月25日談話紀錄，原告同意按水果批發業同業利潤標準毛 利率15％核算該部分營業成本14,309,978元。原告雖於復查 時，主張其歷年毛利率僅5％至8％，惟經被告再次函請原告提 供106年度相關帳簿文據及有利事證供核，仍未獲提示，致 無從就其主張予以審酌。原告既未依被告歷次通知，提出符 合稅捐法制要求品質之完整帳簿文據供查證，則其申報之營 業成本與營業活動之關連性及支出之必要性與合理性，即無 從勾稽查核，難認原告已盡協力義務，則本件依同業利潤標 準毛利率核定系爭營業收入之營業成本，核屬有據。 　⒊原告主張被告核對之帳證及銷貨收款資料，並非正式會計帳 冊，引用之依據有誤致核定補徵之稅額亦有錯誤一節。經查 本件係賦稅署依據彰化地檢署查扣之原告電腦會計系統内帳 冊等事證進行查核，發現原告交易時均會使用上華會計系統 登錄進銷貨資料，為確認該系統中之應收帳款科目數字正確 ，就查扣之紙本傳票、現金簽收、支票影本及應收帳明細表 等資料抽查核對，均勾稽相符，查獲原告自104年至106年連 續多年漏報銷售額共83,407,799元（104年度28,162,494元 、105年度38,410,037元、106年1至10月間16,835,268元） ，原告於彰化地檢署偵查庭及賦稅署調查時亦不爭執，且於 107年4月24日出具說明書認諾違章屬實，並於辦理106年度 營利事業所得稅結算申報時，將106年1至10月間漏報免稅銷 售額16,835,268元（下稱系爭營業收入，從本院卷第159頁 推知）揭露於營業收入調節表加項，併入當年度營業收入申 報在案。嗣經原查查核人員至彰化地院翻閱帳證及抽核發票 等憑證，結果相符。又被告為查明就原告列報之系爭營業收 入16,835,268元與其自行調增之營業成本16,673,435元有無 相關連性，多次函請原告提供106年度相關帳簿、文據及其 他有利事證供核，惟迄未提供，致無從就其主張歷年毛利率 僅5％至8％一事予以審酌。從而，被告依同業利潤標準毛利率 15％核定系爭營業收入之營業成本，並據此核算原告106年度 營利事業所得額及補徵所得稅額，尚無違誤，原告此部分主 張，核不足採。另本件僅核定補徵稅額並未裁處罰鍰，原告 主張非故意逃漏稅捐，不應以故意論罰云云，與本件無涉， 亦不足採。 　㈧原告貿喜公司106年度未分配盈餘部分： 　⒈查本件同一課稅事實106年度營利事業所得稅行政救濟案，經 財政部110年10月1日臺財法字第00000000000號訴願決定駁 回，仍維持原核定，認原告106年度營業收入126,244,810元 ，營業成本118,564,116元，全年所得額4,240,269元。本件 106年度未分配盈餘部分，原告106年度未分配盈餘申報，列 報未分配盈餘161,833元，經被告依前揭通報資料以其106年 度帳載營業收入較申報核定營業收入少計16,835,268元，乃 予核定調增全年所得額2,525,290元（16,835,268元x水果批 發業同業毛利率標準15％）、稅後純益2,095,991元【2,525, 290元x（1-17％）】及未分配盈餘2,095,991元，加徵10％營 利事業所得稅209,599元，減除已自行繳納之稅額16,183元 ，補徵稅額193,416元，核屬有據。復查時，被告函請原告 提示106年度未分配盈餘申報有關文據等有利事證，迄未提 示，是被告基於106年度營利事業所得稅同一課稅事實，據 此核算被告未分配盈餘數額及補徵所得額，尚無違誤。是原 告主張被告機關應盡舉證責任，核對之帳證及銷貨收款資料 ，並非正式會計帳冊，引用之依據有誤致補徵稅額亦有錯誤 云云，委無足採。 　⒉又原告106年度營利事業所得稅課稅所得額，嗣後如經行政救 濟變更核定致影響稅後純益及未分配盈餘，仍可另案辦理更 正，不影響其權益。原告所訴，核不足採。 　㈨聲明：　　 　⒈原告之訴駁回。 　⒉訴訟費用由原告負擔。 五、爭點： 　㈠原告是否有逃漏稅捐故意或過失？ 　㈡被告核定原告冠果公司105年度營利事業所得稅罰鍰247,940 元及105年度未分配盈餘罰鍰75,658元、原告貿喜公司105年 度未分配盈餘加徵營利事業所得稅罰鍰478,204元、106年度 營利事業所得稅之應補稅額401,787元、106年度未分配盈餘 之補徵稅額193,416元，是否適法有據？ 　㈢原告請求撤銷被告核定之上開各該裁罰數額及應補稅款，是 否有理由？ 六、本院的判斷： 　㈠前提事實： 　　爭訟概要所述，除上列爭點外，為兩造所不爭執，並有原告 冠果公司105年度營利事業所得稅罰鍰裁處書（原處分卷1第 112頁）、105年度未分配盈餘罰鍰裁處書（原處分卷1第93 頁）、重審復查決定書（原處分卷1第203-211頁）、訴願決 定1（本院卷1第35-45頁）；原告貿喜公司105年度未分配盈 餘加徵10％營利事業所得稅核定通知書（原處分卷3第84頁） 、未分配盈餘罰鍰裁處書（原處分卷3第82頁）、110年7月1 4日中區國稅法一字第0000000000號復查決定書（原處分卷3 第123-128頁）、訴願決定2（本院卷1第49-58頁）；原告貿 喜公司106年度營利事業所得稅核定通知書（原處分卷5第11 5-118頁）、110年7月14日中區國稅法一字第0000000000號 復查決定書（原處分卷5第317-322頁）、訴願決定3（本院 卷1第61-68頁）；原告貿喜公司106年度未分配盈餘加徵10％ 營利事業所得稅核定通知書原處分卷7第26-28頁）、110年7 月14日中區國稅法一字第0000000000號復查決定書（原處分 卷7第67-72頁）、訴願決定4（本院卷1第71-78頁）等件附 卷可稽，堪予認定。 　㈡本件應適用之法令： 　⒈納保法第14條規定：「（第1項）稅捐稽徵機關對於課稅基礎 ，經調查仍不能確定或調查費用過鉅時，為維護課稅公平原 則，得推計課稅，並應以書面敘明推計依據及計算資料。（ 第2項）稅捐稽徵機關推計課稅，應斟酌與推計具有關聯性 之一切重要事項，依合理客觀之程序及適切之方法為之。（ 第3項）推計，有二種以上之方法時，應依最能切近實額之 方法為之。」第16條第1項、第3項規定：「（第1項）納稅 者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。 （第3項）稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上 義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得 之利益，並得考量納稅者之資力。」 　⒉行為時所得稅法第24條第1項前段規定：「營利事業所得之計 算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後 之純益額為所得額。」第66條之9第1項規定：「自87年度起 ，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加 徵10％營利事業所得稅。」第71條第1項規定：「納稅義務人 應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管 稽徵機關，申報其上一年度內構成……營利事業收入總額之項 目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納 稅額減除暫繳稅額、尚未抵繳之扣繳稅額及依第15條第4項 規定計算之可抵減稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前 自行繳納。但依法不併計課稅之所得之扣繳稅款，不得減除 。」第83條第1項規定：「稽徵機關進行調查或復查時，納 稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提 示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所 得額。」第102條之2第1項規定：「營利事業應於其各該所 得年度辦理結算申報之次年5月1日起至5月31日止，就第66 條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書，向該管稽徵 機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前自行繳納。其經 計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦理申報。」第110 條第1項規定：「納稅義務人已依本法規定辦理結算、決算 或清算申報，而對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或 短報情事者，處以所漏稅額2倍以下之罰鍰。」第110條之2 第1項規定：「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但 有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰 。」 　⒊行為時所得稅法施行細則第48條之10第1項規定：「本法第66 條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，指營利事業 以 當年度之未分配盈餘實際彌補其截至上一年度決算日止，依 商業會計法規定處理之累積虧損數額。」第81條第1項規定 ：「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關 係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者 ，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所 得額。」 　⒋行為時（即107年5月22日修正）稅務違章案件裁罰金額或倍 數參考表（下稱裁罰參考表）就所得稅法第110條第1項之違 章，規定：「……三、經查屬故意有本條文第1項漏報或短報 依本法規定應申報課稅之所得額者。/處所漏稅額1倍之罰鍰 。」另就所得稅法第110條之2第1項之違章，則規定：「…… 三、經查屬故意有本條文第1項漏報或短報未分配盈餘者。/ 處所漏稅額1倍之罰鍰。」又裁罰參考表使用須知第4點規定 ：「參考表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法規定之最高限或 最低限，而違章情節重大或較輕者，仍得加重或減輕其罰， 至稅法規定之最高限或最低限為止，惟應於審查報告敘明其 加重或減輕之理由。」 　⒌又105年12月28日制定公布、106年12月28日起施行之納保法 第14條規定：「（第1項）稅捐稽徵機關對於課稅基礎，經 調查仍不能確定或調查費用過鉅時，為維護課稅公平原則， 得推計課稅，並應以書面敘明推計依據及計算資料。（第2 項）稅捐稽徵機關推計課稅，應斟酌與推計具有關聯性之一 切重要事項，依合理客觀之程序及適切之方法為之。（第3 項）推計，有2種以上之方法時，應依最能切近實額之方法 為之。（第4項）納稅者已依稅法規定履行協力義務者，稅 捐稽徵機關不得依推計結果處罰。」蓋基於量能課稅與實質 課稅原則，稅捐稽徵機關以核實認定課稅基礎實額為原則， 然於無法進行實額課稅情形，應准予推計課稅。前揭所得稅 法第83條第1項、第3項規定，納稅義務人違反提示有關各種 證明所得額之帳簿、文據的協力義務者，稅捐機關得「依同 業利潤標準，核定其所得額」，即是立法者明定納稅義務人 違反該協力義務時，發生推計課稅之法律明文；亦即允許稅 捐機關於課稅資料難以調查時，得以同業利潤標準等間接證 據推估稅額，以確保國家債權有效實現並維護租稅公平（最 高行政法院111年度上字第468號判決參照）。　　 　㈢經查，施灼杬為原告冠果公司、原告貿喜公司、元弘泰股份 有限公司、水果妹行銷有限公司（以上簡稱原告等4家公司 ）及薩摩亞商曜聖有限公司臺灣分公司之經理人，並為實際 負責人，上開公司之業務實由同一批員工在相同辦公處一起 運作；施灼杬於申報上開公司104年度、105年度之營利事業 所得稅期間，明知原告冠果公司、原告貿喜公司為納稅義務 人，應於銷售貨物時據實開立統一發票，竟於商業會計年度 之104年度（即104年1月1日至12月31日）、105年度（即105 年1月1日至12月31目），銷售貨物未依法開立統一發票，且 分別基於違反商業會計法之接續犯意，利用不知情、已成年 之公司會計職員在各會計年度結束之翌年製作原告冠果公司 、原告貿喜公司之財務報表（即「營利事業所得稅結算申報 書」後所附之「損益及稅額計算表」）時，故意就上開營業 收入及未分配盈餘所發生之會計事項（包括營業收入總額、 營業收入淨額、營業淨利、全年所得額、課稅所得額等）遺 漏而不為記錄，致使原告冠果公司、原告貿喜公司104年度 、105年度之財務報表發生不實之結果，並持前開不實之財 務報表，向被告所屬彰化分局（下稱彰化分局）申報，施灼 杬以上述短報營業收入、未分配盈餘之方式隱匿營業收入及 未分配盈餘，使原告逃漏營利事業所得稅，足以生損害於稅 捐稽徵機關課稅之公平及正確性；嗣因彰化分局接獲檢舉， 並提供相關資料予財政部關務署基隆關，由財政部關務署基 隆關聯繫海洋委員會海巡署偵防分署苗栗查緝隊報告彰化地 檢署指揮後，經彰化地檢署於106年10月24日會同苗栗查緝 隊、彰化縣警察局員林分局持彰化地院法官核發之搜索票前 往原告公司地址搜索，扣得原告公司內部帳冊等相關資料（ 彰化地院108年度訴字第1032號判決第1-4頁、第37頁，本院 卷2第247-250頁）等情，有原告等4家公司104年度、105年 度營利事業所得稅審查報告書、財政部中區國稅局對原告等 4家公司涉嫌漏營利事業所得告發案資料（彰化地檢署108年 度偵字第960號卷1第3-387頁）、財政部中區國稅局營利事 業所得稅涉嫌刑事案件調查報告（彰化地檢署108年度偵字 第960號卷1第7-10頁）、原告等4家公司涉嫌漏營利事業所 得稅案情報告（彰化地檢署108年度偵字第960號卷1第11-14 頁）、施灼杬戶籍資料、原告等4家公司及薩摩亞商曜聖公 司之營業稅籍資料（彰化地檢署108年度偵字第960號卷1第1 5-32頁）、原告等4家公司之104、105年度營利事業所得稅 審查報告書及附件（彰化地檢署108年度偵字第960號卷1第3 3-125頁）、財政部中區國稅局彰化分局107年10月12日、10 7年10月4日、107年12月26日函（彰化地檢署108年度偵字第 960號卷1第125-128頁）、財政部107年9月21日臺財稅字第0 0000000000號函（彰化地檢署108年度偵字第960號卷1第129 頁）、原告等4家公司及薩摩亞商曜公司稽核報告節略及相 關事證資料（彰化地檢署108年度偵字第960號卷1第131-387 頁、彰化地檢署108年度偵字第960號卷2第3-510頁、卷3第3 -250頁）、彰化地檢署108年8月17日、108年8月18日勘驗筆 錄及所附E-MAIL資料（彰化地檢署108年度偵字第8179號卷 第15-26頁，即電子卷證檔案名稱彰化地檢署108年度偵字第 960號卷6）、原告等4家公司108年7月30日陳情函、108年7 月31日陳情函補充文（彰化地檢署108年度偵字第8179號卷 第27-31頁，即電子卷證檔案名稱彰化地檢署108年度偵字第 960號卷6）、財政部中區國稅局彰化分局108年8月22日函送 之冠果公司105年度營利事業所得稅結算申報資料（彰化地 檢署108年度偵字第8179號卷第37-91頁，即電子卷證檔案名 稱彰化地檢署108年度偵字第960號卷6）、彰化地檢署108年 8月26日公務電話紀錄（彰化地檢署108年度偵字第8179號卷 第93頁，即電子卷證檔案名稱彰化地檢署108年度偵字第960 號卷6）等件可資證明。又原告代表人施灼杬因上開行為觸 犯商業會計法經檢察官提起公訴，並由彰化地院判處罪刑在 案，除有上開事證及原告代表人施灼杬於偵查中認罪之自白 外（本院卷2第285頁），並有彰化地檢署檢察官108年度偵 字第960、8179、8413、8469號起訴書、彰化地院108年度訴 字第1032號判決書在卷可按，且經本院調取該刑事電子卷證 查證屬實（本院卷1第543、549-569頁、本院卷2第247-398 頁），足堪信為真實。 ㈣雖前揭刑事判決認定原告代表人施灼杬以上述短報營業收入 、未分配盈餘之方式隱匿營業收入及未分配盈餘，使原告逃 漏營利事業所得稅之犯罪時間僅為104-105年度，但本件原 告兩家公司所涉及105-106年度漏報營業收入及未分配盈餘 等事實，亦於彰化地檢署偵辦原告涉嫌違反稅捐稽徵法等案 中，搜索查扣原告電腦會計系統内之帳冊（內帳）、紙本傳 票及銀行存摺等證物。其中原告冠果公司漏報105年度營業 收入及稅後純益金額部分，原告為減輕稅賦，製作不實之帳 冊及財務報表，向被告辦理結算申報，自104至106年連續多 年漏報銷售額計22,684,376元，其中105年漏報營業收入高 達12,153,929及所得額1,823,089元，致短漏報所得稅額309 ,926元，另依其漏報稅後純益1,513,163元，致短漏報未分 配盈餘1,513,163元，有彰化地檢署調查施灼杬之訊問筆錄 （原處分卷1第7-15頁）、原告說明書（原處分卷1第82頁） 、應收帳款明細表、轉帳傳票、支票、存摺（原處分卷1第4 6-79頁）及105年度損益及稅額計算表（原處分卷1第129頁 ）等附卷可稽，原告復出具復查補充理由書說明對被告機關 核定之漏報營業收入不爭執，且撤回營利事業所得稅（本稅 ）及未分配盈餘加徵營利事業所得稅復查案（原處分卷1第8 2-83頁），已告確定在案。另原告貿喜公司105年度未分配 盈餘部分，因漏報營業收入致漏報稅後純益額，原告貿喜公 司於彰化地檢署及賦稅署調查時承認漏報系爭未列營業成本 之營業收入（原處分卷3第40頁），賦稅署乃就漏報營業收 入部分按水果批發業（行業標準代號：4541-12）同業利潤 標準毛利率15％，核算漏報所得額5,761,505元（38,410,037 元x15％）及稅後純益4,782,049元，其105年度未分配盈餘應 為4,782,049元，加徵10％營利事業所得稅478,204元。至於 原告貿喜公司106年度營利事業所得稅及未分配盈餘部分， 經賦稅署核對帳證及銷貨收款資料，認定原告貿喜公司於10 6年1至10月間漏報免稅銷售額16,835,268元，原告貿喜公司 於彰化地檢署偵查庭及賦稅署調查時亦不爭執，並於107年4 月24日出具說明書認諾屬實（原處分卷5第16頁），原告貿 喜公司就系爭營業收入16,835,268元之營業成本，係以該收 入約99％推估，自行調增營業成本16,673,435元，申報營業 成本120,927,573元（帳載營業成本104,254,138元+調增營 業成本16,673,435元），惟未提示相關帳簿薄憑證及成本表 供核，原告貿喜公司負責人施灼杬於108年9月25日被告所屬 民權稽徵所談話紀錄時已同意就系爭營業收入改按水果批發 業同業利潤標準毛利率15％核算該部分營業成本14,309,978 元（原處分卷5第12-14頁），被告進而核定其營業成本118, 564,116元及全年所得額4,240,269元，應補稅額401,787元 ，及106年度稅後純益2,095,991元、未分配盈餘2,095,991 元，並依規定加徵10％營利事業所得稅209,599元，減除原告 已自行繳納之稅額16,183元，補徵稅額193,416元。準此， 原告兩家公司所涉及105-106年度漏報營業收入及未分配盈 餘等事實，亦有相關事證可資依憑。 　㈤雖原告主張被告核對之帳證及銷貨收款資料，僅為原告管理 記錄之用，並非依會計準則及稅法所設置之正式會計帳冊， 故而被告引用之依據應有誤用之虞，從而對本稅及未分配盈 餘應補納之核定應有所錯誤等云。然查彰化地檢署偵辦原告 涉嫌違反稅捐稽徵法等案中，搜索查扣原告電腦會計系統即 　　上華電腦系統電磁紀錄下載之應收帳款相關資料，確實為原 告兩家銷售貨物之真實帳冊，茲查證如下： ⒈施灼杬為原告等4家公司及薩摩亞商曜聖公司（下稱5家公司 ）之實際負責人，彰化地檢署偵辦此5家公司涉嫌違反稅捐 稽徵法等案件時，於106年10月24日搜索查扣5家公司之紙本 帳證資料及上華電腦系統下載電磁紀錄等，經該地檢署以10 7年7月10日彰檢玉果106他1782字第29713號函請賦稅署協助 調查此5家公司104年1月1日至106年10月24日間有無逃漏稅 捐違章情事（原處分卷1第16頁）。案經賦稅署稽查後，財 政部以107年9月21日臺財稅字第00000000000號函發被告， 指5家公司分別於104至106年度涉嫌違章漏稅，應予補稅或 處罰；施灼杬涉嫌以不正當方法逃漏稅捐，應向彰化地檢署 辦理刑事案件告發（原處分卷1第80頁），被告乃於108年1 月10日向彰化地檢署告發（彰化地檢署108年度偵字第960卷 1第3-14頁）。案經彰化地檢署偵查終結，於108年8月20日 對施灼杬因違反稅捐稽徵法等案件，提起公訴（本院卷1第5 51-563頁），嗣經彰化地院108年度訴字第1032號判決（本 院卷2第247-397頁）認定原告冠果公司、貿喜公司於商業會 計年度之104年度、105年度，銷售貨物未依法開立統一發票 ，且由其等公司會計職員在各會計年度結束之翌年製作公司 財務報表時，就營業收入及未分配盈餘所發生之會計事項遺 漏而不為記錄，致使104、105年度之財務報表發生不實之結 果，並持前開不實之財務報表，向彰化分局申報，導致短漏 報營業收入、未分配盈餘，逃漏營利事業所得稅在案，有上 開起訴書、判決書在卷可稽。其中判決書即認定5家公司104 、105年度營業收入之結算金額所依據文件與卷附之內帳（ 即上華系統應收帳款）等相關資料相符。 ⒉另本院為調查扣押之5家公司上華電腦系統下載之資料是否為 5家公司實際營業收入之真實紀錄，於111年4月7日函調彰化 地院審理中之108年度訴字第1032號違反稅捐稽徵法等刑事 卷宗之電子卷證到院參辦（本院卷1第543頁），並特別指出 調取起訴書證據清單編號5、6、10、11、13、15所示之扣押 證物，亦經彰化地院檢送上揭證據資料之掃描光碟1片（本 院卷1第549-569頁）附卷可查。經核上揭卷證資料，可供判 斷是否為5家公司實際營業收入之真實內帳紀錄，主要有上 華電腦系統下載之應收帳款沖銷貸方金額明細帳、SOP標準 作業流程手冊-臺灣應收帳款流程表、出貨憑單維護作業單 、行口應收帳款明細表、票據託收明細表、轉帳傳票、收款 支票等卷證資料。經查，扣押資料SOP標準作業流程手冊-臺 灣應收帳款流程表（彰化地檢署108年度偵字第960號卷1第2 33頁、原處分卷1第46頁）顯示，5家公司銷貨收款流程係： 1.根據冰庫（應指水果冰存倉庫）回傳版單登打上華電腦系 統製作出貨單出貨；2.再由業務助理人員列印應收帳款明細 表交給相關業務人員進行收款；3.業務人員收款完成交帳應 收會計人員，收現金者，會計科目借記暫付款-施總，現金 交予施總；收票據者，借記應收票據，支票影印一聯黏貼傳 票，並製作現金收支明細表及票據託收明細表；4.應收會計 人員審核業務收款單數量及價額正確，製作轉帳傳票，貸記 應收帳款予以沖帳；5.收款完成沖帳後，應收會計人員拋轉 財務傳票，送特助審核再歸檔（彰化地檢署108年度偵字第9 60號卷1第233頁、原處分卷1第46頁）。又查，擔任5家公司 應收帳款部分的會計人員郭梓娸於106年10月24日接受檢察 官訊問時陳述，其在5家公司是擔任會計，負責應收帳款部 分；5家公司對內是1間公司，內帳帳務是一套帳全部做在一 起，把進銷資料輸入上華電腦系統，是用來沖銷貨出去的帳 ，每月據上華會計系統之銷售利潤分析表資料製作「業務收 帳折數表（銷售利潤表）」供代表人施灼杬核對等語，有郭 梓娸訊問筆錄可稽（原處分卷1第1-6頁），核與上揭SOP標 準作業流程手冊-臺灣應收帳款流程表所載作業流程相符， 堪以採信。故5家公司確實以上華電腦系統登載銷售貨物相 關紀錄，出貨時即登入上華電腦系統製作出貨單出貨，之後 再由上華電腦系統列印各個行口應收帳款明細表進行收款， 收款完成交帳亦以上華電腦系統沖銷應收帳款，上華電腦系 統下載之應收帳款沖銷貸方金額明細帳，係包含5家公司在 一起之銷貨資料。 ⒊再查，被告之核課基礎係以由上華電腦系統下載之5家公司應 收帳款沖銷貸方金額明細帳為據，應收帳款沖銷貸方金額明 細帳105年度沖銷貸記應收帳款總額為417,023,463元（本院 卷1第255-449頁）、106年1至10月沖銷貸記應收帳款總額為 296,387,831元（原處分卷5第167-280頁）。本院於111年2 月8日準備程序庭諭被告提出核課所據之相關事證資料，經 被告檢附賦稅署通報卷證資料光碟1只及5家公司應收帳款沖 銷貸方金額明細帳光碟1只（本院卷1第507頁）。被告原查 階段抽核105年度6月份沖銷貸記應收帳款金額合計55,141,0 07元（原處分卷1第62-77頁），經本院覆核光碟資料105年 度6月份沖銷貸記應收帳款金額合計55,141,007元無誤，且 進一步加總105年度沖銷貸記應收帳款總額為417,023,463元 、106年1至10月沖銷貸記應收帳款總額為296,387,831元， 數額相符。另為查證上揭應收帳款沖銷明細帳收款情形、數 額正確性，就上開5家公司臺灣應收帳款流程表產出憑證、 應收帳款沖銷作業金額，對應紙本出貨憑單維護作業單、請 款用行口應收帳款明細表、收款之支票、票據託收明細表等 資料進行核對，抽核105年6月傳票編號1050629017至105062 9021沖銷（團購零售）應收帳款共計18,600元，出貨憑單維 護作業單上均記載「付清」（即指收現金），轉帳傳票記暫 付款-施總18,600元（此筆收現金完成收款沖銷應收帳款） ；傳票編號1050629027沖銷（新店得利水果行）應收帳款79 1,350元，收取支票2紙金額合計791,300元，轉帳傳票記銷 貨折讓50元（此筆收支票完成收款沖銷應收帳款）；傳票編 號1050629028沖銷（欽記）應收帳款185,750元，收取支票 金額185,750元（此筆收支票完成收款沖銷應收帳款）；傳 票編號1050629029沖銷（中壢富祥）應收帳款484,150元， 收取支票金額484,100元，轉帳傳票記銷貨折讓50元（此筆 收支票完成收款沖銷應收帳款），有出貨憑單維護作業單、 請款用行口應收帳款明細表、收款之支票、票據託收明細表 等資料（原處分卷1第48-61頁）附卷可參，核與由上華電腦 系統下載之5家公司105年度應收帳款沖銷貸方金額明細帳（ 本院卷1第255-449頁）所抽核之同年6月29日之應收帳款沖 銷貸方金額（本院卷1第345-346頁）勾稽相符。又106年度 抽核傳票編號1060629008至1060629020沖銷（富南（鐵）） 、（中壢玉順）、（聯合青果行）、（昇華）、（富辰）、 （大順水果行）、（龍寶）、（周三貴）、（文忠水果行） 、（三重祥發）、（全興）及（天鵝）等行口應收帳款，其 等收取之支票兌領金額合計1,656,650元，有客戶別應收帳 款明細表、轉帳傳票、支票、票據託收明細表等資料（原處 分卷5第136-166、202-203頁）在卷可查，核與由上華電腦 系統下載之5家公司106年度應收帳款沖銷貸方金額明細帳（ 原處分卷5第167-280頁）所抽核之同年6月29日之應收帳款 沖銷貸方金額（原處分卷5第202-203頁）勾稽相符。 ⒋據上，由上華電腦系統下載之105年度、106年度1月至10月應 收帳款沖銷貸方金額明細帳（本院卷1第255-449頁、原處分 卷5第167-280頁）、銷貨折讓明細表（本院卷1第463-478頁 ），核屬5家公司（含本案原告冠果公司、原告貿喜公司2家 ）對內整合為同一家公司之銷售貨物應收帳款及銷貨折讓之 真實帳冊，爰就應收帳款沖銷貸方金額加總，扣除銷貨折讓 金額，即為5家公司實際已收款之銷售金額（營業收入淨額 ）。105年度應收帳款沖銷貸方金額加總為417,023,463元， 扣減退貨及折讓金額10,228元，得5家公司105年度實際營業 收入淨額417,013,235元；106年度至10月止應收帳款沖銷貸 方金額加總為296,387,831元，扣減退貨及折讓金額36,352 元，得5家公司106年度至10月止實際營業收入淨額296,351, 479元，即堪認定。　 　⒌是以，被告依核實課稅原則，以檢方搜索查扣原告電腦會計 系統即上華電腦系統電磁紀錄下載之應收帳款相關資料，作 為核算原告銷貨收入之基礎尚無不合，原告所稱被告核對之 帳證及銷貨收款資料，並非依會計準則及稅法所設置之正式 會計帳冊，被告引用並為本稅及未分配盈餘應補納之核定應 有所錯誤等云，顯非可採。 　㈥原告主張被告僅憑有權調查機關之資料，未具體說明105年度 及106年度重行核定金額之計算過程及所憑之文件，被告無 善盡舉證責任云云。經查： 　⒈按所得稅法第83條第1項規定，稽徵機關進行調查或復查時， 納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未 提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其 所得額。又關於我國租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權 調查原則而進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務 人所得支配之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合 法課稅之目的，故所得稅法課納稅義務人應為誠實申報之協 力義務及應提供帳簿文據之協力義務，並賦予稅捐稽徵機關 於納稅義務人違反提供帳簿文據之協力義務時，具有依查得 之資料或同業利潤標準核定其所得額之職權（最高行政法院 112年度上字第308號判決參照）。 　⒉經查，被告依據賦稅署通報彰化地檢署查扣原告電腦上華會 計系統進銷資料、會計帳冊（即日記帳、分類帳、臺灣應收 帳款流程SOP與銷貨收入）、紙本傳票、現今簽收、支票影 本、應收帳款明細表等事證，進行抽查核對，查獲原告持不 實財務報表申報營利事業所得稅之營業收入及未分配盈餘， 致短漏報應申報課營利事業所得稅之所得額及未分配盈餘之 情事，並基於同一漏報事實據以核定原告當年度所得額、稅 後純益、未分配盈餘及補繳稅款，已如前述。其間，賦稅署 、被告為查明案情，分別函請原告冠果公司、貿喜公司詳予 說明及提供相關資料供核，此有被告107年7月23日臺稅稽核 字第00000000000號函（原處分卷1第30頁）、110年3月30日 中區國稅法一字第0000000000號函（原處分卷3第95-96頁、 原處分卷5第283-284頁）在卷可參。惟原告未能提出相關帳 證資料，致被告調查後仍難以釐清原告公司年度實際營業收 入。是原告確有未盡誠實申報及提供帳簿文據之協力義務之 情事，被告就前述短漏報營業收入部分，遂以上開水果批發 業同業利潤標準毛利率15％計算營業毛利，此部分並經 　　原告貿喜公司負責人施灼杬於108年9月25日被告所屬民權稽 徵所談話紀錄時同意就系爭營業收入改按水果批發業同業利 潤標準毛利率15％核算該部分營業成本等語（原處分卷5第12 -14頁）。因此被告進而計算營業成本、全年所得額等，並 據以按漏報營利事業所得額、未分配盈餘額裁處罰鍰，以此 推估稅額之方式，尚難謂有違所得稅法第83條第1項、第3項 規定。原告上開主張，容屬違誤之詞，無法採取。 　㈦另原告主張「依彰化地檢108年度偵字第960號（一）案卷內 之原告貿喜公司『104年度營利事業所得稅審查報告書一般案 件重核報告書』所附申報審查比較表所載，機關核定之毛利 率分別為8.06％、7.53％；依原告冠果公司『104年度營利事業 所得稅審查報告書一般案件重核報告書』所附申報審查比較 表所載，機關核定之毛利率為5.11％；依原告冠果公司『105 年度營利事業所得稅審查報告書重點查核報告書』所附申報 審查比較表所載，機關核定之毛利率為8.59％。由上可知， 原告主張毛利率僅5％至8％一節，實屬有據，故被告逕依水果 批發業同業利潤標準毛利率15％核算原告之營業成本，並據 以核定全年所得額，自屬違誤。」云云。然查：　 　⒈依原告所提甲證13、14、15（本院卷2第31-37頁）為被告所 製作之「本期與前十年申報審查比較表」，經比對被告彙整 原告等多家公司相關年度之營利事業所得稅核定通知書之各 年度毛利率分析表（本院卷2第55頁），其中主張之8.06％、 7.53％為原告貿喜公司104、105年度（本案系爭年度為105、 106年度）最終核定之全年全部營業收入毛利率（105、106 年度則為7.53％、6.08％）；主張之5.11％為原告冠果公司104 年度（本案系爭年度為105）最終核定之全年全部營業收入 毛利率（105年度則為7.79％）；另主張之8.59％則為訴外人 元弘泰公司104年度（非本案當事人）最終核定全年之全部 營業收入毛利率，原告上開主張之數據容有部分錯誤，先此 敘明。 ⒉次依所得稅法第83條第1項規定，稽徵機關進行調查或復查時 ，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其 未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定 其所得額。經查，原告冠果公司、貿喜公司於彰化地檢署及 被告機關調查時均承認漏報105年度未列營業成本之營業收 入及106年度至10月止漏申報營業稅銷售額。被告為查明此 部分營業收入配合之營業成本數額，請原告提示相關帳簿憑 證及各類成本表供核，惟原告均未能盡協力義務提供系爭短 漏報營業收入之營業成本帳簿憑證資料，被告依上揭所得稅 法第83條第1項規定，就其所查得系爭短漏報營業收入（無 法查得相應營業成本）資料，依同業利潤標準（法規定就是 依同業利潤標準）毛利率15％僅核定系爭短漏報營業收入（ 尚非全年度之全部營業收入）之毛利予以調增，已如前述。 其中（以下參考前揭各年度毛利率分析表）： ⑴原告冠果公司105年度營所稅結算申報已列報營業收入淨額 48,312,990元，被告據先前計算之實際營業收入淨額60,4 66,919元，核算漏報營業收入淨額12,153,929元（60,466 ,919元-48,312,990元=12,153,929元）。原告冠果公司未 盡協力義務提供相關帳簿表冊供核，被告依核定漏報營業 收入12,153,929元，按水果批發業同業利潤標準毛利率15 ％，核算調增毛利（所得額）1,823,089元（12,153,929元 ×15％），加原告原申報毛利2,888,152元，核定全年之全 部營收毛利為4,711,241元，全年之全部營收毛利率為7.7 9％（4,711,241元/60,466,919元）。 ⑵原告貿喜公司105年度營所稅結算已申報營業收入淨額152, 582,025元，被告據先前計算之實際營業收入淨額為190,9 92,062元，核定漏報營業收入淨額38,410,037元（190,99 2,062元-152,582,025元=38,410,037元）。原告貿喜公司 未盡協力義務提供營業成本相關帳簿憑證供核，被告依核 定漏報營業收入38,410,037元，按水果批發業同業利潤標 準毛利率15％，核算調增毛利（所得額）5,761,505元（38 ,410,037元×15％），加原告原申報毛利8,616,575元，核 定全年之全部營收毛利為14,378,080元，全年之全部營收 毛利率為7.53％（14,378,080元/190,992,062元）。 ⑶原告貿喜公司106年度1月至10月止已申報營業稅銷售額（ 即營業收入）為91,155,211元，被告據先前計算之實際銷 售額為107,990,479元，漏申報銷售額16,835,268元。因 查獲時尚未屆106年度營所稅結算申報期限，原告貿喜公 司於辦理106年度營所得結算申報時，遂將系爭營業收入1 6,835,268元列入申報，申報營業收入總額126,244,810元 （帳載營業收入109,409,542元+系爭營業收入16,835,268 元），並自行調增系爭營業收入之營業成本16,673,435元 ，申報營業成本120,927,573元（帳載營業成本104,254,1 38元+調增營業成本16,673,435元）。被告請原告貿喜公 司提示106年度帳薄憑證及各類成本表供核，原告貿喜公 司未盡協力義務提供，致前開調增之系爭營業收入之營業 成本無法勾稽，被告乃按該部分營業收入16,835,268元， 依水果批發業同業利潤標準毛利率15％（即成本率85％）， 核算該部分之營業成本14,309,978元（16,835,268元×85％ ），剔除營業成本2,363,457元（16,673,435元-14,309,9 78元），核定調增毛利（所得額）2,363,457元，加原告 原申報毛利5,317,237元，核定全年之全部營收毛利為7,6 80,694元，全年之全部營收毛利率為6.08％（7,680,694元 /126,244,810元）。 ⒊綜上，被告最終核定原告系爭年度之全年全部營業收入毛利 率為7.79％、7.53％及6.08％，亦落於原告上揭主張毛利率5％ 至8％範圍內，尚非就全年全部營業收入以同業利潤標準毛利 率15％核計，原告上揭主張自有所誤解，委不足採。 　㈧至於原告主張「彰化地院108年度訴字第1032號刑事判決後， 業經彰化地檢署檢察官提起上訴，檢察官上訴理由認原告公 司代表人105年度自原告貿喜公司領取股利所得1,063,054元 （詳見檢察官上訴理由書第12頁），果如此，原告貿喜公司 於105年度即有分配盈餘，從而被告所認原告貿喜公司105年 度未分配盈餘即非事實，其據以加徵營利事業所得稅並按漏 稅額罰鍰，自屬違誤。」一節。經查，依原告貿喜公司 105 年度未分配盈餘申報之核定通知書項次8「已由當年度盈餘 分配之股利淨額或盈餘淨額」欄位所載，原告貿喜公司申報 金額1,200,811元（原處分卷3第84頁），可見該公司當年度 的確有1,200,811元之盈餘分配，並非如原告貿喜公司所稱 被告認定原告貿喜公司105年度未有分配盈餘，是原告貿喜 公司主張被告以其105年度未有分配盈餘為基礎據以加徵營 利事業所得稅並按漏稅額罰鍰有誤云云，顯非事實，並非可 採。 　㈨末按，行政罰法第7條規定：「（第1項）違反行政法上義務 之行為非出於故意或過失者，不予處罰。（第2項）法人、 設有代表人或管理人之非法人團體、中央或地方機關或其他 組織違反行政法上義務者，其代表人、管理人、其他有代表 權之人或實際行為之職員、受僱人或從業人員之故意、過失 ，推定為該等組織之故意、過失。」準此，法人違反行政法 上義務，其代表人具有故意或過失者，即應處罰該法人。其 中所謂「故意」，係指行為人對所有違反行政法上義務之客 觀構成要件要素的認知，以及實現該構成要件之意志而言； 至於「過失」，則是指行為人對於違反行政法上義務之構成 要件事實之發生，雖非故意，但按其情節應注意、能注意而 不注意，或雖預見其能發生而確信其不發生者而言。查原告 公司於銷貨時均登錄於上華電腦系統，且會計人員於收款沖 銷應收帳款後，據該會計系統資料製作報表送負責人審核再 歸檔，是原告明知其營業收入狀況，惟為減輕稅賦，另為不 實營業收入數額紀錄，並據以申報營利事業所得稅，短漏報 相關營業收入及未分配盈餘，以達其積極逃漏所得稅之目的 ，自已該當故意逃漏稅捐之情事。茲就其等相關年度短漏報 營業收入、未分配盈餘，致逃漏營利事業所得稅應予補稅及 罰鍰之情形論述如下： 　⒈原告冠果公司105年度營利事業所得稅違章罰鍰及105年度未 分配盈餘違章罰鍰部分： 　 ⑴原告冠果公司係經營水果批發業，105年度營利事業所得稅 結算申報列報營業收入淨額48,312,990元及全年所得額87 7,023元。嗣因彰化地檢署自5家公司查扣上華電腦系統下 載之帳冊資料，經被告查得該資料為5家公司銷售貨物營 業收入之真實帳冊，乃重行核算原告冠果公司105年度實 際營業收入淨額60,466,919元，核定漏報營業收入淨額12 ,153,929元（60,466,919元-48,312,990元=12,153,929元 ）。因原告冠果公司未盡協力義務提示有關成本費用等各 種證明所得額之帳簿、文據，被告依所得稅法第83條第1 項規定，按核定漏報營業收入淨額12,153,929元，按水果 批發業同業利潤標準毛利率15％，核算漏報所得額1,823,0 89元（12,153,929元×15％）。嗣經被告審酌原告已撤回同 一漏稅事實105年度營利事業所得稅及未分配盈餘加徵營 利事業所得稅之復查申請，及原告冠果公司已於108年11 月19日繳清應補稅額等情，爰依納保法第16條第3項規定 ，且參酌裁罰參考表使用須知第4點及裁罰參考表關於所 得稅法第110條第1項違章行為之規定，考量原告違反稅法 上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務 所得之利益等事由，按其逃漏稅情節輕重，酌予減輕其罰 ，被告遂按所漏稅額309,926元改處0.8倍之罰鍰247,940 元，追減罰鍰61,986元，經核尚無不合。 　 ⑵依所得稅法第66條之9第1項及第2項規定可知，自87年度起 ，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘 加徵10％營利事業所得稅，至所稱之未分配盈餘，係指營 利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除各 法定項目數額後之餘額。原告冠果公司105年度未分配盈 餘申報，列報未分配盈餘0元，經被告查核後核定漏報105 年度營業收入12,153,929元，致漏報課稅所得額1,823,08 9元，已如前述。再經被告依105年度營利事業所得稅重行 核定105年度未分配盈餘之申報，漏報稅後純益為1,513,1 63元〔1,823,089元x（l-17％）〕，致短漏報未分配盈餘1,5 13,163元及加徵10％營利事業所得稅151,316元。被告審酌 違章情節，於法定裁罰倍數（1倍以下）範圍內，參據裁 罰參考表，按所漏稅額151,316元處以1倍之罰鍰151,316 元；復查決定審酌原告已撤回同一漏稅事實104、105年度 營利事業所得稅及未分配盈餘加徵營利事業所得稅復查案 ，並繳清本稅，裁罰倍數酌予減輕為0.8倍；復查決定則 進一步考量公司法第232條第1項規定，公司非彌補虧損後 ，不得分派股息，原告辦理105年度未分配盈餘結算申報 帳載累積虧損2,096,224元，如依前揭規定，以本次查獲 之漏報稅後純益補以往年度虧損後，其可供分配之盈餘較 少，是其主觀應受責難程度較低，及原告已撤回同一漏稅 事實104、105年度營利事業所得稅及未分配盈餘加徵營利 事業所得稅之復查申請，並繳清本稅等情，酌予減輕其罰 ，按所漏稅額151,316元改處0.5倍之罰鍰75,658元，追減 罰鍰75,658元，經核亦無不合。 　 ⑶被告審酌原告違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影 響及因違反稅法上義務所得之利益等事由，按其逃漏稅情 節輕重，酌予減輕其罰裁處所漏稅額及未分配盈餘之罰鍰 金額，經核係已考量原告之違章程度而為適切之裁罰，洵 屬適法允當。 　⒉原告貿喜公司105年度未分配盈餘加徵營利事業所得稅及罰鍰 部分： 　 ⑴原告貿喜公司105年度營利事業所得稅結算申報，原列報營 業收入淨額152,582,025元，嗣經查獲原告貿喜公司105年 度營利事業所得稅實際營業收入淨額為190,992,062元， 漏報營業收入淨額38,410,037元（190,992,062元-152,58 2,025元=38,410,037元）。原告貿喜公司於彰化地檢署及 賦稅署調查時承認漏報系爭未列營業成本之營業收入（原 處分卷3第40頁），惟未能提供相對應之營業成本帳證供 核，被告乃依所得稅法第83條第1項規定，就漏報營業收 入部分，按核定漏報營業收入淨額38,410,037元，以水果 批發業（行業標準代號：4541-12）同業利潤標準毛利率1 5％，核算漏報所得額為5,761,505元（38,410,037元x15％ ），補徵營利事業所得稅額979,456元（原處分卷3第63之 1頁）。此部分原告貿喜公司對被告核定之漏報營業收入 不爭執並已撤回營利事業所得稅本稅復查（原處分卷3第4 0、65頁）而告確定在案，致漏報稅後純益4,782,049元（ 5,761,505元-979,456元），經被告基於105年度營利事業 所得稅同一課稅事實，重行核定未分配盈餘4,782,049元 ，依行為時所得稅法第66條之9第1項規定，就該未分配盈 餘加徵10％營利事業所得稅478,204元，經核並無不合。 　 ⑵另原告貿喜公司明知其營業收入狀況，惟為達逃漏稅捐之 目的，乃持前開不實之財務報表辦理105年度營利事業所 得稅結算申報，漏報營業收入38,410,037元，致漏報課稅 所得額5,761,505元，進而於105年度未分配盈餘申報，漏 報稅後純益4,782,049元，致短漏報未分配盈餘4,782,049 元，有違納稅義務人之誠實申報義務，核其違章行為，應 屬故意，亦如前述。原告貿喜公司就上揭未分配盈餘加徵 10％之核定未承諾同意繳清（原處分卷3第65頁），被告依 納保法第16條第1項、第3項規定，審酌各項事由，綜合考 量違章情節，並依裁罰倍數參考表關於所得稅法第110條 之2第1項違章情形之規定，按所漏稅額478,204元處以1倍 之罰鍰478,204元，洵屬適法允當。 　⒊原告貿喜公司106年度營利事業所得稅之補徵稅額及106年度 未分配盈餘之補徵稅額部分： 　 ⑴原告貿喜公司106年度截至10月止已申報營業稅銷售額為91 ,155,211元（本院卷1第495頁），嗣因彰化地檢署因5家 公司涉嫌違反稅捐稽徵法等案而查扣5家公司上華電腦系 統下載之帳冊資料，經被告查得該資料為5家公司銷售貨 物之真實帳冊，乃據上揭計算方式核算原告貿喜公司106 年度截至10月止實際銷售額為107,990,479元，漏申報銷 售額16,835,268元（即107,990,479元-91,155,211元，下 稱系爭營業收入），此部分原告貿喜公司亦出具說明書表 示對被告核定106年度截至10月止漏申報銷售額16,835,26 8元不爭執（原處分卷5第16頁）。因查獲時尚未屆106年 度營利事業所得稅結算申報期限，原告貿喜公司於辦理10 6年度營利事業所得稅結算申報時，遂自行將上揭漏申報 銷售額16,835,268元列入結算申報營業收入項目，申報營 業收入總額126,244,810元（帳載營業收入109,409,542元 +系爭營業收入16,835,268元），並自行調增系爭營業收 入之營業成本16,673,435元，申報營業成本120,927,573 元（帳載營業成本104,254,138元+調增營業成本16,673,4 35元），列報全年所得額1,876,812元（原處分卷5第99-1 04頁）。被告原查於108年1月10日以中區國稅民權營所字 第0000000000號函，請原告提示106年度帳簿憑證及各類 成本表供核（原處分卷5第90頁），原告於同年9月25日至 被告機關所屬民權稽徵所說明，同意就系爭營業收入改按 水果批發業同業利潤標準毛利率15%核算該部分營業成本1 4,309,978元（原處分卷5第13頁）。原告復查主張其毛利 率僅5％至8％，被告復於110年3月30日以中區國稅法一字第 0000000000號函，請原告提示106年度相關帳簿、文據及 復查有利事證（原處分卷5第283-284頁），原告函復前揭 資料尚由彰化地檢署扣押中，無法提供（原處分卷5第288 頁）。查系爭營業收入係被告依據查扣原告之帳證及銷貨 收款資料，核算原告106年1月至10月間漏報免稅銷售額16 ,835,268元，且經被告原查查核人員赴彰化地院查核原告 之帳簿憑證，尚無不符，是被告原查依申報數核定營業收 入126,244,810元，尚非無據。雖原告曾表示相關帳簿、 文據由彰化地檢署扣押無法提出云云，然該刑事案件經彰 化地檢署檢察官偵查終結起訴後，原告之負責人仍可向彰 化地院刑事庭聲請閱卷及影印相關卷證供查核，但原告始 終未提出，且經本院依職權向彰化地院調取108年度訴字 第1032號刑事卷宗及相關扣押證物供兩造閱覽（本院卷1 第541-569頁），原告亦僅為前揭起訴補充理由，尚難認 原告此部分主張可為有利原告事實之認定。是被告按同業 利潤標準毛利率15％核算系爭營業收入之營業成本14,309, 978元，加計帳載營業成本104,254,138元，核定營業成本 118,564,116元，全年所得額4,240,269元（原處分卷5第1 16頁），並應補徵稅額401,787元並無不合。 　 ⑵另基於106年度營利事業所得稅同一課稅事實，認原告106 年度營業收入126,244,810元，營業成本118,564,116元， 全年所得額4,240,269元。本件106年度未分配盈餘部分， 原告106年度未分配盈餘申報，列報未分配盈餘161,833元 ，經被告依前揭通報資料以其106年度帳載營業收入較申 報核定營業收入少計16,835,268元，乃予核定調增全年所 得額2,525,290元（16,835,268元x水果批發業同業毛利率 標準15％）、稅後純益2,095,991元【2,525,290元x（1-17 ％）】及未分配盈餘2,095,991元，加徵10％營利事業所得 稅209,599元，減除已自行繳納之稅額16,183元，補徵稅 額193,416元，核屬有據。經原告提起復查後，被告以110 年4月13日中區國稅法一字第0000000000號函請原告提示1 06年度未分配盈餘申報有關文據等有利事證（原處分卷7 第49、50頁），惟原告並未提示相關稅證資料，是被告基 於106年度營利事業所得稅同一課稅事實，據此核算原告 未分配盈餘數額及補徵所得額，亦無違誤。 　 ⑶從而，被告依水果批發業同業利潤標準毛利率15％核定系爭 營業收入之營業成本，並據此核算原告106年度營利事業 所得額及補徵所得稅額，並進一步核算同一年度之未分配 盈餘數額及補徵所得額，尚無違誤。 ㈩綜上所述，原告既已依所得稅法之規定辦理營利事業所得稅 及未分配盈餘申報，但有漏報營業收入致生漏報營利事業所 得額及稅後純益之情事，且該漏報之情事明顯可歸責於原告 ，其違章事證明確，已如前述，嗣經賦稅署及被告多次通知 ，函請原告提示帳簿憑證、各類成本報表及其他有利文據， 惟原告仍未能提示所需帳簿文據供核，其未盡協力義務，致 使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐，被告遂依相關法規，並考量 原告之違章程度而為適切之裁罰及補徵稅額，就原告冠果公 司所為105年度營利事業所得稅罰鍰處分、105年度未分配盈 餘罰鍰處分及原告貿喜公司105年度未分配盈餘加徵營利事 業所得稅及罰鍰處分、106年度營利事業所得稅之補稅、106 年度未分配盈餘加徵營利事業所得稅之補稅，核屬有據，尚 無違誤。重審復查決定關於罰鍰不利原告部分、各復查決定 及訴願決定1、訴願決定2、訴願決定3、訴願決定4予以維持 ，亦無不合。原告徒執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁 回。 七、本件判決基礎已經明確，兩造其餘的攻擊防禦方法及訴訟資 料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述的必 要，一併說明。　 八、結論：原告之訴為無理由，應予駁回。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　5 　　日 審判長法官 劉錫賢 法官 林靜雯 法官 郭書豪 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴 者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表 明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情 形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。　 1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。 2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。 3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。 ㈡非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。 1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依 法得為專利代理人者。 4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈠、㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　5 　　日 書記官　莊啟明

2024-12-05

TCBA-110-訴-274-20241205-3

訴
臺中高等行政法院

綜合所得稅罰鍰

臺中高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第三庭 113年度訴字第130號 113年10月30日辯論終結 原 告 陳美玲 訴訟代理人 廖學能 律師 被 告 財政部中區國稅局 代 表 人 樓美鐘 訴訟代理人 古智文 上列當事人間綜合所得稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國11 3年4月8日台財法字第11313909540號訴願決定，提起行政訴訟， 本院判決如下︰ 　　主 文 一、原告之訴駁回。 二、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要： 被告依據通報及查得資料，以原告受託處理土地徵收後行政 救濟事務，於民國105年度獲有執行業務收入新臺幣(下同)2 5,722,137元，卻未依規定辦理105年度綜合所得稅結算申報 ，乃依財政部訂定之執行業務者費用標準，核定執行業務所 得18,005,495元，併同查得未申報之薪資等所得28,438元， 歸課核定綜合所得總額18,033,933元，綜合所得淨額17,831 ,775元，補徵應納稅額6,719,298元。原告就執行業務所得 及基本生活費差額部分，申請復查結果，獲追減執行業務所 得250,915元，其餘復查駁回，原告循序提起行政訴訟，經 本院高等行政訴訟庭於113年7月18日以112年度訴字第277號 判決駁回原告之訴，原告未提上訴業告確定。被告另以原告 105年度取有執行業務所得17,754,580元(18,005,495元-250 ,915元，下稱系爭所得）及薪資等所得計28,438元，合計17 ,783,018元，未依規定辦理綜合所得稅結算申報，有逃漏稅 情事，依所得稅法第110條第2項規定，按補徵稅額6,606,38 7元處以0.8倍之罰鍰5,285,109元（下稱原處分)。原告不服 ，申請復查，經被告以112年12月8日中區國稅法務字第0000 000000號復查決定（下稱復查決定)維持原處分，乃提起訴 願，復經財政部以111年4月27日府授法訴字第0000000000號 訴願決定(下稱訴願決定)駁回，原告仍不服，遂提起本件行 政訴訟。 二、原告起訴主張及聲明： ㈠主張要旨： ⒈原告收受地主給付之酬金屬附條件之贈與，非執行業務所 得或其他所得，且本身並非從事地政相關職業，無法預見 系爭所得之形成，又其曾於105年間至被告所屬南投分局 詢問相關所得事宜，未獲明確答案，以致誤認毋庸辦理綜 合所得稅申報，非故意或過失短漏報系爭所得。退萬步言 　　　，縱認原告有故意或過失，原告係以贈與之形式規避執行 業務所得，應屬租稅規避而非租稅逃漏，且原告遭查獲後 ，積極配合調查，主動交代資金軌跡，並無隱匿事實或為 虛偽不實陳述意見等行為，依納稅者權利保護法（下稱納 保法)第7條第8項規定，被告不得課予逃漏租稅之處罰。 ⒉原告歷年因收入微薄，毋庸辦理結算申報，系爭所得遭查 獲前，亦未發生從事地政事務而遭核課執行業務所得之情 況，被告未考量原告違章情節酌予減輕處罰，有裁量怠惰 或濫用之違法等語。 ㈡聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。 三、被告答辯及聲明： ㈠答辯要旨： 　　⒈系爭所得本質上屬原告之執行業務收入，業經判決確定： ⑴解釋意思表示，應探求當事人之真意，不拘泥於所用之 辭句，為民法第98條所明定：而解釋契約，應斟酌立約 當時情形，及一切證據資料以為斷定，庶不失契約之真 意（最高法院86年9月4日86年度台上字第2756號民事判 決參照）。原告與聯名訴訟地主曾評論等人簽訂之承攬 委託同意書，其內容略以：⑴全權委託原告承攬所有訴 願及行政訴訟程序，並由許律師承接所有訴訟程序至本 案判決確定為止（100年4月1日起至案件全部領款完成 ）；⑵承攬費用及後謝酬金部分，訴訟程序律師費和相 關雜費實報實付，原告後謝酬金以實際領取補償金額1 成（10%)為服務費；⑶本案訴之撤回或委託人解除委託 終止本約，經判決勝訴，仍需給付約定後謝酬金1成不 得拒絕，若本案敗訴確定，立約人得拒絕給付約定後謝 酬金，但不得拒付律師費等語，佐以原告於調查階段自 陳其受託處理訴訟事務等，核係原告於聯名訴訟地主提 起行政救濟前後，提供約定之勞務，而聯名訴訟地主則 以訴訟結果取勝並領得補償金為條件，給付原告勞務對 價，該委任契約，核與一方將自己財產無償給與他方， 經他方允受之約定有間，並非民法第406條規定之贈與 契約。次查，原告於調查階段稱其從事代書業務工作， 為聯名訴訟地主處理訴訟前後事務，並檢附土地登記及 地籍圖謄本等為其具體工作內容，及許律師因原告與藍 ○拴等因履行契約事件，出庭證稱：原告之前跟其說是 代書，但似乎沒有證照等，足證原告為執行業務者，所 獲聯名訴訟地主匯付前揭酬金為執行業務收入。再參原 告提示之105年8月12日文小㈣個別原告/繼承人判決賠償 金額匯入後謝酬金表，列名林其銓、林森雄、林其柏、 林其佑之備註欄註記：「存證信函催收」及催收之郵局 存證信函影本，益證原告認此係附條件有償之契約，經 條件成就而應獲相當酬金，互為對價，欲索求其主張應 得款項，本質上屬聯名訴訟地主匯付酬金予原告之執行 業務收入。 ⑵本件同一漏稅事實之綜合所得稅補徵本稅部分，經被告 所屬南投分局依據通報及查得資料，以南投縣政府辦理 中興新村都市計畫「文小㈣」工程，徵收該縣南投市數 十筆土地等，經原地主以被徵收土地未按原訂計畫興建 工程，申請照徵收價額收回遭否准，提起行政訴訟，獲 行政法院判命有關機關個別補償原地主若干金額及利息 確定。原地主爭取收回被徵收土地及前揭訴訟過程中， 原告自陳其除受託覓得律師為訴訟代理人，期間並協助 處理訴訟事務，而與部分聯名訴訟地主約定，倘行政訴 訟勝訴並領取補償金後，應支付原告後謝酬金1成，部 分聯名訴訟地主於105年7月22日領取補借金及利息之國 庫支票後，於105年間匯入原告遠東國際商業銀行南投 分行帳戶計30,722,137元，以為約定之酬金，原告收受 該部分款項後，復於105年7月29日自上開帳戶轉匯律師 5,000,000元，又於105年間退還部分聯名訴訟地主訴訟 費用計358,450元，經南投分局審認原告所收受款項應 扣除代收代付律師之款項5,000,000元，餘25,722,137 元為原告所收酬金，具執行業務所得性質，乃核定執行 業務所得18,005,495元〔（30,722,137元-5,000,000元 ）×(1-30%)〕；嗣經被告復查決定，再以原告退還部分 聯名訴訟地主訴訟費用358,450元，非屬原告之執行業 務收入，乃予追減執行業務收入358,450元及執行業務 所得250,915元，重行核定執行業務所得17,754,580元 。原告不服，提起訴願，經財政部訴願決定駁回。原告 提起行政訴訟，經本院以112年度訴字第277號駁回，原 告未提上訴業告確定。 ⒉本件非屬租稅規避事件，且原告漏報系爭所得有過失，被 告所為裁罰處分，應屬適法：　 　　　⑴原告與聯名訴訟地主約定，受託處理土地徵收後行政救 濟事務，並以獲致地主領得補償金為條件，給付原告勞 務對價(實際領取補償金額1成），原告取有前揭酬金為 執行業務收入，該執行業務所得已該當課稅構成要件事 實，此為原告所知悉並掌握，卻未依規定據實申報，使 稅捐機關未能發現或掌握該筆所得之存在，造成逃漏稅 捐之結果，自屬租稅逃漏行為。而租稅規避係以迂迴、 非常規之交易形式，濫用私法法律上之形式或法律行為 ，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態 ，違反租稅法之立法意旨，使之不具備課稅構成要件。 審諸本件原告係按雙方契約約定受償，並就未於期限內 為給付之地主，以存證信函請求限期給付之常規私法交 易行為，核非納稅者權利保護法所稱之租稅規避態様， 原告主張其係以贈與形式規避執行業務所得，為租稅規 避，依納保法第7條第8項規定不應處罰云云，核無足採 。 ⑵依所得稅法第2條第1項規定，凡有中華民國來源所得之 個人，應就其中華民國來源之所得，依所得稅法規定， 課徵綜合所得稅，此乃稅法之強行規定。綜合所得稅係 採自行申報制，乃重在誠實報繳為前提，有所得即應課 稅，為所得稅制之基本原則，是取有所得即應誠實申報 ，且納稅事實之發生皆與納稅義務人生活息息相關，申 報年度實際有多少所得，本人知之最詳，自應注意據實 申報，尚不得以未知法令規定及認知差異為由，而免除 行政罰責任。原告105年度取有系爭執行業務所得17,75 4,580元，另有薪資所得14,513元、利息所得12,645及 財產交易所得1,280元，合計17,783,018元，其知之最 詳，自應於105年度綜合所得稅法定申報期限內，將構 成綜合所得之課稅範圍於期限內自行申報，惟原告未依 規定辦理結算申報，已違反法律上應負之義務，綜觀其 違反行政法之義務行為之事實，核有應注意、能注意而 未注意之過失，不符合納保法第16條第1項不予處罰之 要件，自應論罰，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考 表規定，應按所漏稅額處1倍罰鍰，被告審酌原告於裁 罰處分核定前已繳清本稅，裁罰倍數予以減輕20%，按 所漏稅額6,606,387元處罰5,285,109元〔6,606,387元xl 倍x(l-20%)〕，已考量原告違章程度所為之適切處分等 語。 　㈡聲明：駁回原告之訴。 四、本件兩造主要爭執之點為： ㈠原告就其未申報系爭所得是否為租稅規避而不應處罰？ 　㈡被告作成原處分有無裁量怠惰之瑕疵？ 五、本院判斷： ㈠前提事實： 前揭事實概要所載事實，為兩造所不爭執，並有原告105年 度綜合所得稅未申報核定通知書、本稅復查申請書、本稅復 查決定書、本稅繳款書、本稅訴願申請書、本稅訴願決定書 、本院高等行政訴訟庭112年度訴字第277號判決(見原處分 卷1第77頁、第97至110頁、第115至125頁、第127頁、第130 至165頁，本院卷第101至123頁)、原處分及繳款書、罰鍰復 查申請書、被告112年12月8日中區國稅法務字第0000000000 號復查決定書、原告訴願書及附件、訴願決定等各項證據資 料存卷可查(見原處分卷1第197至198頁、第200至205頁、第 266至273頁、第278至296頁、第313至323頁)存卷可查，堪 認為真實。 ㈡本件並非租稅規避，不適用納保法第7條第8項前段不予處罰 規定： ⒈按納保法第7條第3項規定：「納稅者基於獲得租稅利益， 違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常規交易規避 租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果 ，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實質上經濟利益相 當之法律形式，成立租稅上請求權，並加徵滯納金及利息 。」第8項規定：「第3項情形，主管機關不得另課予逃漏 稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時，對重要事項隱匿 或為虛偽不實陳述或提供不正確資料，致使稅捐稽徵機關 短漏核定稅捐者，不在此限。」所謂租稅規避，係指以合 法但非常規的交易形式，規避租稅構成要件之該當，以達 成與交易常規相當之經濟效果。倘並無交易形式之濫用 　　　，而僅係單純未為所得申報，自非屬租稅規避行為。 ⒉經查，原告與聯名訴訟地主等人簽訂之承攬委託同意書內 容略為：「茲為南投縣中興新村文小㈣用地徵收案件全權 委託陳美玲小姐承攬辦理約定權限和辦理完成後約定給付 酬金及其他條件如下：一、承攬辦理範圍說明：……今全權 委託陳美玲小姐承攬所有訴願及行政訴訟相關程序，並由 許富雄律師承接所有訴訟程序至本案判決確定為止（100 年4月1日起至案件全部領款完成）。二、約定承攬費用及 後謝酬金：……陳美玲小姐後謝酬金由委託地主承諾以實際 領取二次補償金額所有款項一成（10%)為服務費。承攬委 託人同意於領款10日內匯款交付，收到款項後將以簡訊通 知……三、本案訴之撤回或委託人解除委託終止本約，經判 決勝訴縣府二次賠償金領取後，仍需給付約定後謝酬金一 成不得拒絕，若本案敗訴確定，委託人得拒絕給付約定後 謝酬金，但不得拒付律師費……」有承攬委託同意書影本在 卷可參（見原處分卷1第12至13頁）。依上開書面所載內 容觀之，立約當事人已約明原告承攬處理之事項係為被徵 收土地全體所有權人處理土地徵收提起訴願及行政訴訟程 序等相關事務，而所有共同具名提起訴訟之土地所有權人 必須於獲取勝訴判決並領畢二次補償金後，以實際領取二 次補償金額之一成作為原告處理事務之對價甚明。顯見上 開承攬委託同意書由原告本於承攬人之地位，而對方則本 於業主地位，雙方約明承攬人應完成之工作內容，與業主 應給付特定數額之報酬，已具足承攬契約成立要件，核非 濫用「贈與」之法律形式為不合常規交易，原告僅係單純 未就執行此項業務所得為申報，難認屬於租稅規避行為情 形，原告此部分之主張，要無可採。 ㈢被告作成原處分裁罰原告核屬適法有據，且並無裁量怠惰之 瑕疵： 　 ⒈按行為時所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應 於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管 稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目 及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納 稅額減除……尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應 納之結算稅額，於申報前自行繳納。」所得稅法第110條 第2項規定：「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算…… 申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得 額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3 倍以下之罰鍰。」次按納保法第16條規定：「（ 　　　第1項）納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失 者，不予處罰。（第2項）納稅者不得因不知法規而免除 行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。（第 3項）稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義 務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得 之利益，並得考量納稅者之資力。」 　　⒉「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」就所得稅法（綜 合所得稅）第110條第2項規定情形，第3點規定：「未申 報所得屬前2點以外之所得（未申報所得屬裁罰處分核定 前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且非屬第4點情 形者、未申報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之 所得，且非屬第4點情形者。），且非屬第4點情形者（以 他人名義分散所得，或其他經查屬故意未申報依本法規定 應申報課稅之所得額者）」處所漏稅額1倍之罰鍰。第6點 規定，於裁罰處分核定前已補繳稅款者，依規定之倍數酌 減百分之二十處罰。 　　⒊所得稅法第110條第2項既明定納稅義務人未依本法規定自 行辦理結算申報，經稽徵機關調查發現有依本法規定課稅 之所得額者，處補徵稅額3倍以下之罰鍰，即授權行政機 關斟酌個案違章情節輕重予以裁罰。則「稅務違章案件裁 罰金額或倍數參考表」就所得稅法第110條第2項所定之「 裁罰金額或倍數」，其中關於第3點所列之違章事實，即 未申報所得屬前2點以外之所得，且非屬第4點情形者，規 定處所漏稅額1倍之罰鍰，自屬行政機關裁量權之行使。 又參考表之訂定目的，係租稅主管機關為統一法令適用， 及使下級機關有具體標準可供依循，以避免相同案件有處 罰數額上差異，其法律性質為裁量性行政規則，則下級機 關於個案適用時，理當循其規定為之。再者，在稅捐法制 上因為稅捐之稽徵具有大量行政之特徵，且倍數參考表復 已就違章行為人依未申報所得之種類及其主觀要件是否故 意而分別規定裁處不同之罰鍰倍數，可謂已對違章行為人 之可受責難之程度予以適度之考量。故本於「稽徵經濟原 則」之法理，如稅捐稽徵機關已證明扣繳義務人於辦理扣 繳款有故意或過失違反規定之行為，並參據倍數參考表相 關規定標準，而為合義務性之裁處，於法即無不合，自難 謂有裁量濫用或怠惰之違法瑕疵。 ⒋又依諸上開所得稅法之規定，可知個人綜合所得稅係採自 行申報制，以誠實報繳為前提，有所得即應申報並繳納稅 額，為所得稅制之基本原則。且因納稅事實之發生皆與納 稅義務人生活息息相關，申報年度實際有多少所得，本人 知之最詳，自應注意據實申報，若因故意或過失漏未申報 繳納稅款，應負擔受罰責任；亦不得以未知法令規定及認 知差異為由，而免除行政罰責任。 ⒌經查，原告未申報系爭所得，已違反所得稅法應負之義務 ，其明知105年間有依其與聯名訴訟地主等人簽訂之承攬 委託同意書取得鉅額酬金，卻未為申報，縱因個人對法令 規定主觀認知有誤，亦核有應注意、能注意而未注意之過 失。原告雖一再主張其在105年間曾至南投分局詢問相關 所得，惟未獲明確答案，致誤信毋庸辦理所得稅申報云云 （見本院卷第20頁、第136頁），卻未提供任何相關證據 以實其說。且依其所述，既未獲明確答案，自亦不可能產 生毋庸申報之確信，難認符合納保法第16條第2項但書得 減輕或免除其處罰之要件。 　　⒍是以，被告依據通報及查得資料，以原告受託處理土地徵 收後行政救濟事務，於105年度獲有執行業務收入，卻未 依規定辦理105年度綜合所得稅結算申報，已違反法律上 應負之義務，核有應注意、能注意而未注意之過失，但因 其於裁罰處分核定前已繳清本稅，乃依所得稅法第110條 第2項及「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」等相關 規定，按補徵之所漏稅額裁處0.8倍罰鍰，堪認已審酌原 告違章情節，並考量其非難程度及得減輕之事由，而於法 定罰鍰範圍內為合義務性之適切裁量，核無裁量濫用或怠 惰之情形，自屬適法有據。　　　 六、綜上所述，原告上開所述各節均非可取，被告所為原處分認 事用法俱無違誤，復查決定及訴願決定予以維持，亦核無不 合。原告訴請撤銷，為無理由，本院無從准許。 七、本件判決基礎已經明確，兩造其餘的攻擊防禦方法及訴訟資 料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，爰無逐一論述之 必要，併此敘明。 八、結論：本件原告之訴為無理由，應予駁回。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　27　　日 審判長法官 蔡 紹 良 　　　　　　　　　　　　 法官 陳 怡 君 　　　　　　　　　　　　　　　法官 黃 司 熒 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須 按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴 者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表 明上訴理由者，逕以裁定駁回。 上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情 形者，得例外不委任律師為訴訟代理人： 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。　 1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。 2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。 3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。 ㈡非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。 1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依 法得為專利代理人者。 4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈠、㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　 2　　日 書記官　詹 靜 宜

2024-11-27

TCBA-113-訴-130-20241127-1

上
最高行政法院

違反海關緝私條例

最 高 行 政 法 院 判 決 113年度上字第155號 上 訴 人 寶城股份有限公司 代 表 人 高紹銘 訴訟代理人 陳水聰 律師 被 上訴 人 財政部關務署高雄關 代 表 人 陳木榮 上列當事人間違反海關緝私條例事件，上訴人對於中華民國112 年12月21日高雄高等行政法院111年度訴字第63號判決，提起上 訴，本院判決如下： 　　主 文 一、上訴駁回。 二、上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、上訴人委由○○○○○○有限公司於民國105年3月24日至106年3月 31日間，以進口報單號碼第BE/05/341/M0232號等【詳如高 雄高等行政法院（下稱原審）111年度訴字第63號判決（下 稱原判決）附表所示】10份進口報單（下稱系爭報單），向 被上訴人報運進口INDUSTRIAL UNDENATURED ETHYL ALCOHOL （95% UP）10批（下稱系爭酒精），列報貨品分類號列第2 207.10.10.20-9號「供化學反應合成製造化學產品之工業用 未變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）超過80%」 ，關稅稅率3%，輸入規定代碼：251【應檢附經濟部工業局 （已改制為產業發展署，下稱工業局）同意文件】，並檢具 工業局核發之「進口貨品適用減免稅捐用途證明書」（簽證 核准文號：ID3B0500055109、ID3B0500937519，下稱系爭減 稅證明書）文件通關，分別經電腦核定通關方式為C2（文件 審核通關）、C3X（儀器查驗通關）及C3M（貨物查驗通關） 。嗣經財政部關務署基隆關函告系爭酒精申報不實，被上訴 人爰參據臺灣高雄地方法院106年度重訴字第34號刑事判決 、中央警察大學鑑定書（下稱系爭鑑定書）等，以系爭報單 實到貨物名稱為UNDENATURED ETHYL ALCOHOL食用未變性酒 精，貨品分類號列為第2207.10.90.22-0號「其他未變性之 乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）超過90%者」，關稅 稅率20%，輸入規定代碼：467（供製酒使用之未變性酒精， 應檢附財政部之同意文件）及W01（輸入酒品應依照財政部 及衛生福利部會銜發布「進口酒類查驗管理辦法」規定，向 財政部申請辦理輸入查驗），審認上訴人虛報進口貨物名稱 ，逃漏稅款之違章成立，遂以110年第11000002號、第11000 029-30、32、34-36、44-45號及第11000230號處分書（以下 合稱原處分）依海關緝私條例第44條、加值型及非加值型營 業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款、菸酒稅法第8 條第6款規定，追徵如原判決附表所示之漏稅款合計新臺幣 （下同）9,262,938元（含關稅1,656,310元、營業稅441,09 1元、菸酒稅7,165,537元）。至上訴人逃漏稅款之行為，因 上訴人不同意於裁罰處分核定前補繳稅款或以足額保證金抵 繳，遂另依海關緝私條例第43條、營業稅法第51條第1項第7 款、菸酒稅法第19條第8款規定，並參考緝私案件裁罰金額 或倍數參考表（下稱緝私案件裁罰倍數表）及稅務違章案件 裁罰金額或倍數參考表（下稱稅務案件裁罰倍數表）所定違 章情節，分別裁處如原判決附表所示之關稅漏稅額2.5倍之 罰鍰合計4,140,772元、營業稅漏稅額1.5倍之罰鍰合計661, 633元及菸酒稅漏稅額2倍之罰鍰合計14,331,074元。上訴人 不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂 提起行政訴訟，並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定） 均撤銷。經原判決駁回後，提起本件上訴，並聲明：原判決 廢棄；上開廢棄部分，訴願決定及原處分（含復查決定）均 撤銷。 　 二、上訴人起訴主張及被上訴人於原審之答辯均引用原判決所載 。 三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，係以： 　㈠海關進口稅則就未變性酒精之酒精強度在80%或以上者，乃依 用途（是否屬工業用）決定，區分貨品分類號列、關稅稅率 及輸入規定，足見進口用途，已成規範貨物稅則之一部分。 　㈡上訴人經訴外人○○○○股份有限公司（下稱○○公司）委任進口 系爭酒精，先由○○公司之負責人○○○（登記之代表人為○○○） 以○○公司生產棕櫚酸乙酯之名義，取得系爭減稅證明書，再 由上訴人於105年3月24日至106年3月31日以系爭報單向被上 訴人報運進口系爭酒精，且其原申報貨品分類號列為第2207 .10.10.20-9號「供化學反應合成製造化學產品之工業用未 變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）超過80%」， 關稅稅率3%，然實際係為製酒而進口可供食用之強度為95% 之未變性酒精（關稅稅率20%），並以此不正當方法使上訴 人詐得短繳17%進口關稅（原本應繳20%之酒精進口關稅，實 際上僅繳3%進口關稅）。又高紹銘、○○○涉嫌詐欺得利罪部 分，業經智慧財產及商業法院於111年8月31日以108年度刑 智上訴字第32號刑事判決（下稱系爭刑事確定判決）認定全 部進口之系爭酒精均作為非工業用途，乃共同犯詐欺得利罪 ，並分別判處有期徒刑2年2月、1年8月確定。 　㈢上訴人明知○○公司係以生產棕櫚酸乙酯之名義向工業局取得 系爭減稅證明書，則進口系爭酒精即應供工業使用，卻於進 口後逕予銷售，並營造由○○公司取得後製造棕櫚酸乙酯再交 由○○企業有限公司（下稱○○公司）專賣經銷之假象，是上訴 人確有故意以貨品分類號列第2207.10.10.20-9號申報，並 適用減免稅捐，以此不正當方法逃漏進口稅款費用（包括關 稅、菸酒稅、營業稅），自屬以違反海關緝私條例第37條第 1項第1款虛報貨物名稱以適用系爭減稅證明書之不當方法， 而達同條例第43條之減稅目的，依高度行為吸收低度行為之 法理，即應適用同條例第43條之規定論處科罰。再者，被上 訴人依查得事實，重新核定系爭酒精應適用之貨品分類號列 ，並審認系爭酒精原申報單價尚屬合理，依關稅法第29條第 1項、第2項規定，按上開價格核定原申報貨物單價及實到貨 物完稅價格，並依海關緝私條例第44條前段、營業稅法第41 條及菸酒稅法第8條第6款規定，據以核算並追徵關稅、營業 稅、菸酒稅漏稅額，復依海關緝私條例第43條、營業稅法第 51條第1項第7款及菸酒稅法第19條第8款規定為裁罰，於法 均無違誤等語，判決駁回上訴人在原審之訴。 四、經核原判決駁回上訴人在原審之訴，結論尚無違誤，茲就上 訴意旨補充論述如下： 　㈠關稅法第2條規定：「本法所稱關稅，指對國外進口貨物所課 徵之進口稅。」第3條第1項前段規定：「關稅之徵收及進出 口貨物稅則之分類，除本法另有規定者外，依海關進口稅則 之規定。」第29條第1項、第2項規定：「（第1項）從價課 徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作 為計算根據。（第2項）前項交易價格，指進口貨物由輸出 國銷售至中華民國實付或應付之價格。」第94條規定：「進 出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及 其他有關法律之規定處理。」又海關進口稅則第22章「飲料 、酒類及醋」之第2207節為「未變性之乙醇（酒精），酒精 強度（以容積計）在80%或以上者；已變性之乙醇（酒精） 及其他酒精，任何酒精強度者」，其貨品分類號列第2207.1 0號屬「未變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）在8 0%或以上者」，該貨品分類號列又依是否為工業使用，區分 為第2207.10.10.20-9號「供化學反應合成製造化學產品之 工業用未變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）超過 80%」，關稅稅率3%，輸入規定代碼：251（應檢附工業局同 意文件）；及第2207.10.90.22-0號「其他未變性之乙醇（ 酒精），酒精強度（以容積計）超過90%者」，關稅稅率20% ，輸入規定代碼：467（供製酒及製藥酒以外工業使用之自 用未變性酒精，應檢附工業局之同意文件；供製酒使用之未 變性酒精，應檢附財政部之同意文件）及W01（輸入酒品應 依照財政部及衛生福利部會銜發布「進口酒類查驗管理辦法 」規定，向財政部申請辦理輸入查驗）。準此可知，海關進 口稅則就未變性酒精之酒精強度在80%或以上者，乃依用途( 是否屬工業用)，區分貨品分類號列、關稅稅率及輸入規定 ，足見進口用途，已成規範貨物稅則之一部分。 　㈡裁處時（即107年5月9日修正後）海關緝私條例第37條第1項 第1款規定：「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情 節輕重，處所漏進口稅額5倍以下（按：107年5月9日修正前 係規定2倍至5倍）之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛 報所運貨物之名稱、數量或重量。」第43條規定：「以不正 當方法請求免稅、減稅或退稅，而有逃漏稅或溢沖退稅情事 者，處所漏或溢沖退稅額5倍以下之罰鍰，並得沒入其貨物 。」（按：107年5月9日修正前係規定：「以不正當方法請 求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖退稅額2倍至5倍之罰鍰 ，並得沒入其貨物。」）第44條前段規定：「有違反本條例 情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖 退之稅款。」又營業稅法第41條規定：「貨物進口時，應徵 之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關 稅法及海關緝私條例之規定辦理。」第51條第1項第7款規定 ：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所 漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……七、其他有漏 稅事實。」另菸酒稅法第8條第6款規定：「酒之課稅項目及 應徵稅額如下：……六、酒精：每公升徵收新臺幣15元。」第 19條第8款規定：「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健 康福利捐情形之一者，除補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外， 按補徵金額處1倍至3倍之罰鍰：……八、其他違法逃漏菸酒稅 或菸品健康福利捐者。」再者，菸酒管理法第4條第4項、第 6項規定：「(第4項)未變性酒精之進口，以供工業、製藥、 醫療、軍事、檢驗、實驗研究、能源、製酒或其他經中央主 管機關公告之用途為限。……(第6項)有關未變性酒精之販賣 登記、購買用途證明、變性、變性劑添加、進銷存量陳報、 倉儲地點及其他有關產製、進口、販賣等事項之管理辦法， 由中央主管機關定之。」而依菸酒管理法第4條第6項規定授 權訂定之未變性酒精管理辦法第6條第1項前段、第2項第3款 規定：「(第1項)酒精進口後，應依申報之用途使用，不得 供作與申報不符之用途……。(第2項)前項酒精進口後，除經 前條第2項規定之用途權責機關同意外，應依申報之用途儲 放於下列地點：……三、供製酒及製藥以外之工業者：該工業 辦理工廠登記所載之工廠所在地。」關稅法第55條第1項規 定：「減免關稅之進口貨物，轉讓或變更用途時，應由原進 口時之納稅義務人或現貨物持有人自轉讓或變更用途之翌日 起30日內，向原進口地海關按轉讓或變更用途時之價格與稅 率，補繳關稅。但有下列情事之一者，免予補稅：……。」 　㈢財政部頒訂之裁處時緝私案件裁罰倍數表關於違反海關緝私 條例第43條部分規定：「違章情形：……二、所漏或溢沖退稅 額逾新臺幣10萬元至50萬元。裁罰金額或倍數：處所漏或溢 沖退稅額2.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，已補繳稅款 或同意以足額保證金抵繳者，處2倍之罰鍰。」裁處時稅務 案件裁罰倍數表關於違反營業稅法第51條第1項第7款部分規 定：「違章情形：……二、進口貨物逃漏營業稅者。裁罰金額 或倍數：按所漏稅額處1.5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前 已補繳稅款或同意以足額保證金抵繳者，處1倍之罰鍰；…… 」而關於違反菸酒稅法第19條第8款部分則規定：「違章情 形：……。裁罰金額或倍數：……一、有……第8款情形之一者， 按所漏稅額處2倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款 ，並以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實及承諾繳清 罰鍰者，處1倍之罰鍰。……」又前揭裁罰倍數表係主管機關 財政部為協助海關、稅捐稽徵機關就法律授予裁罰裁量權之 行使，在遵循法律授權目的及範圍內，為實踐具體個案正義 ，並顧及法律適用之一致性及符合平等原則，分別就違反海 關緝私條例相關規定等違章案件及違反所得稅法等各種稅務 違章案件之不同情節，訂定不同之處罰數額或倍數，與法律 授權目的尚無牴觸，海關及稅捐稽徵機關自得援引上開裁罰 基準作成裁罰處分。 　㈣經查，原審業已調閱系爭刑事案件全卷之電子卷證，並審認 高紹銘、○○○及訴外人○○○於系爭刑事案件警詢、偵查中之供 述或證述，復參酌試驗系爭酒精實為供食用之未變性酒精之 臺灣菸酒股份有限公司屏東酒廠105年3月25日試驗報告書及 系爭鑑定書之內容，暨工業局於106年5月19日會同臺中市政 府至○○公司現場採樣，並委託工研院進行檢測，結果為未偵 測到未變性乙醇等節，而認定上訴人及○○公司之代表人高紹 銘與○○公司之實際負責人○○○，明知供化學反應合成製造化 學產品之工業用未變性酒精，貨品分類號列為第2207.10.10 .20-9號「供化學反應合成製造化學產品之工業用未變性乙 醇（酒精），酒精強度（以容積計）超過80%」，關稅為3% ；而供製酒之未變性酒精，貨品分類號列為第2207.10.90.2 2-0號「其他未變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計 ）超過90%者」，關稅為20%，竟為圖減免上訴人應支付之關 稅，由○○○以○○公司生產棕櫚酸乙酯之名義，取得工業局於1 05年1月18日及105年10月25日核發之系爭減稅證明書後，再 委由上訴人檢附該減稅證明書及報關發票暨裝箱單等文件， 於105年3月24日至106年3月31日以系爭報單向被上訴人報運 進口系爭酒精，申報系爭酒精為工業用未變性酒精，作為生 產棕櫚酸乙酯之用途（無須查驗），並繳納稅款（關稅稅率 3%），然實際係為製酒而進口可供食用之強度為95%之未變 性酒精（關稅稅率20%）。又上訴人進口系爭酒精後，未依 未變性酒精管理辦法第6條第2項第3款規定，將進口之酒精 貨櫃置放於其所申請之○○公司之酒精倉儲地址，而悉數運往 他處存放，再分別載往○○○○股份有限公司、○○○○○○股份有限 公司、○○○○○股份有限公司販售，並營造由○○公司製造棕櫚 酸乙酯後交由○○公司專賣經銷之假象，而以此不正當之方法 使上訴人得短繳17%進口關稅。另高紹銘與○○○因此所涉犯之 共同詐欺得利罪嫌，業據系爭刑事確定判決其等共同犯詐欺 得利罪，並分別判處有期徒刑2年2月、1年8月確定等情，為 原審依法確定之事實，核與卷內證據相符，原判決並依此調 查證據之結果，論明：上訴人所進口之系爭酒精全數非工業 用，而為供製酒使用之食用未變性酒精。又上訴人進口系爭 酒精時，故意未向海關正確申報貨名、稅則號別等，是其虛 報行為及運用手段，乃有故意虛報貨物名稱，並適用減免稅 捐，以此不正當方法逃漏進口稅款費用（包括關稅、菸酒稅 、營業稅），自屬以違反海關緝私條例第37條第1項第1款虛 報貨物名稱以適用減稅證明書之不當方法，而達同條例第43 條之減稅目的，依高度行為吸收低度行為之法理，即應適用 同條例第43條之規定論處科罰。再者，系爭酒精原申報單價 尚屬合理，是原處分依關稅法第29條第1項、第2項規定，爰 按上開價格核定原申報貨物單價及實到貨物完稅價格，據以 核算並追徵關稅、營業稅、菸酒稅漏稅額合計9,262,938元 （含關稅1,656,310元、營業稅441,091元、菸酒稅7,165,53 7元）。至上訴人逃漏稅款之行為，因上訴人不同意於裁罰 處分核定前補繳稅款或以足額保證金抵繳，遂另依海關緝私 條例第43條、營業稅法第51條第1項第7款、菸酒稅法第19條 第8款規定，並參考緝私案件裁罰倍數表及稅務案件裁罰倍 數表所定違章情節，分別裁處如原判決附表所示之關稅漏稅 額2.5倍之罰鍰合計4,140,772元、營業稅漏稅額1.5倍之罰 鍰合計661,633元及菸酒稅漏稅額2倍之罰鍰合計14,331,074 元，核無違誤等情，並據此維持原處分，而駁回上訴人在原 審之訴，業已詳述其得心證之依據及理由，復就上訴人在原 審之主張何以不足採取，分別指駁甚明，經核並無違反論理 法則、經驗法則、證據法則或理由不備、理由矛盾之情事。 上訴意旨復執陳詞主張：上訴人接受○○公司委託進口酒精之 用途，係用於製作棕櫚酸乙酯，均依規定申報3%關稅、營業 稅，且工業用途之酒精應免徵菸酒稅，自無再請求免稅、減 稅或申請退稅之情事。又上訴人進口系爭酒精之目的既係用 於工業用途，非供製酒，自毋庸以20%之稅率申報。況依未 變性酒精管理辦法第6條規定，未變性酒精於進口後，仍得 變更為製酒（即食用）之用途。因此，上訴人進口後，即便 第三人變更用途，亦不影響上訴人當時進口時申報之工業用 途，故自毋庸再改以20%之稅率申報。原審並未查明進口之 系爭酒精是否全部作為非工業用途，逕援引系爭刑事確定判 決認定上訴人全數改作他用而全部違法，且以不合理之推論 否認上訴人與○○公司間交易之真正，不僅未依職權調查證據 ，且對於有利上訴人之事實均忽略不計，而對上訴人行為是 否具故意或過失亦無說明，顯有違反經驗法則、論理法則， 並有判決理由矛盾及不備之違背法令情事云云，無非係其個 人之主觀見解，就原審認定事實、證據取捨之職權行使事項 為指摘，且關於變更系爭酒精之用途，毋庸改以20%之稅率 申報，亦與前揭未變性酒精管理辦法第6條、關稅法第55條 規定不符，並無可採。又上訴人以前揭行為逃漏關稅、營業 稅、菸酒稅，而違反海關緝私條例第43條、營業稅法第51條 第1項第7款、菸酒稅法第19條第8款部分，應依裁處時緝私 案件裁罰倍數表關於違反海關緝私條例第43條部分裁罰倍數 表及稅務案件裁罰倍數表關於違反營業稅法第51條第1項第7 款、菸酒稅法第19條第8款部分裁罰倍數表之規定，惟原判 決所援引者並非裁處時之規定，固有未洽，然因其裁罰之倍 數相同，故尚不影響結論之判斷，附此敘明。 　㈤上訴意旨另稱：上訴人係分批進口系爭酒精，故倘有稅捐上 之錯誤，被上訴人應儘速告知上訴人，使上訴人有更正之機 會，而非待進口數批之後，再反稱上訴人係以不正當方法逃 漏稅捐，被上訴人此舉顯然有違信賴保護原則。又本件進口 稅爭議業經系爭刑事確定判決判處上訴人因高紹銘、○○○之 違法行為而取得之未扣案犯罪所得共計8,705,460元沒收， 依行政罰法第26條第1項前段規定，被上訴人即不應再以原 處分裁罰上訴人，否則即有一事二罰之情事存在，是原判決 就此部分，顯有不適用法規或適用不當之違背法令情事等語 。但查： 　⒈本件上訴人既明知其進口之系爭酒精非供工業用，而係供製 酒使用之未變性酒精，卻為圖減免上訴人應支付之關稅，乃 以系爭報單並檢附系爭減稅證明書向被上訴人報運進口系爭 酒精，申報系爭酒精為工業用未變性酒精，則被上訴人於上 訴人報運時自無從知悉系爭酒精非供工業用，而係供製酒之 未變性酒精，更無理由或義務通知上訴人更正，是上訴人以 前揭事由主張被上訴人所為有違信賴保護原則云云，要非可 採。 　⒉行政罰法第26條第1項規定：「一行為同時觸犯刑事法律及違 反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。但其行為應處 以其他種類行政罰或得沒入之物而未經法院宣告沒收者，亦 得裁處之。」其立法理由略載：「一、一行為同時觸犯刑事 法律及違反行政法上義務規定時，由於刑罰與行政罰同屬對 不法行為之制裁，而刑罰之懲罰作用較強，故依刑事法律處 罰，即足資警惕時，實無一事二罰再處行政罰之必要。且刑 事法律處罰，由法院依法定程序為之，較符合正當法律程序 ，應予優先適用。但罰鍰以外之沒入或其他種類行政罰，因 兼具維護公共秩序之作用，為達行政目的，行政機關仍得併 予裁處，故為第1項但書規定。……」查上訴人雖因刑法第38 條之1第2項第2款規定：「犯罪行為人以外之自然人、法人 或非法人團體，因下列情形之一取得犯罪所得者，亦同：…… 二、因他人違法行為而無償或以顯不相當之對價取得。」及 刑事訴訟法第455條之13第3項規定：「檢察官於審理中認應 沒收第三人財產者，得以言詞或書面向法院聲請。」而參與 該刑事訴訟之沒收程序，並經系爭刑事確定判決沒收8,705, 460元之犯罪所得。然而，本件受裁罰人即上訴人為法人， 核與系爭刑事案件之被告即上訴人代表人高紹銘，並非同一 行為人。因此，本件行政罰之受裁罰人與系爭刑事確定判決 之被告並不相同，且違犯法律之構成要件亦不相同，核非「 行為人同一行為」，故原處分所為之裁罰，並無上訴人所指 摘之違反一事不二罰之規定。而上訴人既僅係在前揭刑事訴 訟程序中參與沒收程序，自與因涉犯刑事法律受處罰者有別 ，自無行政罰法第26條規定之適用，是被上訴人以原處分核 定補徵本件關稅部分，核無不合。至於上訴人倘繳納其所漏 關稅後，因上訴人就該部分，已無保有不法所得之情事，系 爭刑事確定判決就此部分，自可不再執行，是原判決據此維 持原處分，核無違誤。上訴意旨指稱原判決就此部分有不適 用法規或適用不當之違背法令情事云云，亦非足取。 五、綜上所述，原判決駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴 意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回 。 六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　14　　日 最高行政法院第四庭 審判長法官 王 碧 芳 法官　王 俊 雄　 法官　鍾 啟 煒 　　　　　　　　　　　　　　　法官 陳 文 燦 　　　　　　　　　　　　　　　法官 林 秀 圓 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　14　　日 書記官 蕭 君 卉

2024-11-14

TPAA-113-上-155-20241114-1

上
最高行政法院

虛報進口貨物

最 高 行 政 法 院 判 決 112年度上字第795號 上 訴 人 寶城股份有限公司 代 表 人 高紹銘 訴訟代理人 陳水聰 律師 被 上訴 人 財政部關務署基隆關 代 表 人 張世棟 訴訟代理人 李駿勳 上列當事人間虛報進口貨物事件，上訴人對於中華民國112年9月 28日臺北高等行政法院111年度訴字第92號判決，提起上訴，本 院判決如下： 　　主 文 一、上訴駁回。 二、上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、被上訴人之代表人由陳世鋒變更為張世棟，業據新任代表人 具狀聲明承受訴訟，核無不合，應予准許。 二、上訴人於民國105年2月15日至106年3月21日以進口報單號碼 第AA/05/0359/0033號等【詳如臺北高等行政法院（下稱原 審）111年度訴字第92號判決（下稱原判決）附表所示】51 份進口報單（以下合稱系爭報單），向被上訴人報運進口工 業用未變性酒精51批（以下合稱系爭酒精），原申報貨名IN DUSTRIAL UNDENATURED ETHYL ALCOHOL、貨品分類號列第22 07.10.10.20-9號「供化學反應合成製造化學產品之工業用 未變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）超過80%」 、關稅稅率3%，輸入規定代碼：251【應檢附經濟部工業局 （已改制為產業發展署，下稱工業局）同意文件】，並檢具 工業局核發之證號ID3B0500055109及ID3B0500937519之「進 口貨品適用減免稅捐用途證明書」（下稱系爭減稅證明書） 文件通關，經電腦核定通關方式為C2（文件審核通關）、C3 M（貨物查驗通關）及C3X（儀器查驗通關），於105年2月16 日至106年3月21日徵稅放行。嗣上訴人代表人高紹銘經臺灣 高雄地方法院108年3月29日106年度重訴字第34號刑事判決 認定系爭報單進口之酒精為用以製酒、關稅稅率20%之未變 性酒精，即上訴人實際進口可供食用之強度為95%之未變性 酒精，故意申報為工業用未變性酒精，以此不正當之方法詐 得短繳17%進口關稅。被上訴人遂以系爭報單實到貨物名稱 為UNDENATURED ETHYL ALCOHOL食用未變性酒精，貨品分類 號列為第2207.10.90.22-0號「其他未變性之乙醇（酒精） ，酒精強度（以容積計）超過90%者」，關稅稅率20%，輸入 規定代碼：467（供製酒使用之未變性酒精，應檢附財政部 之同意文件）及W01（輸入酒品應依照財政部及衛生福利部 會銜發布「進口酒類查驗管理辦法」規定，向財政部申請辦 理輸入查驗），審認上訴人虛報進口貨物名稱，逃漏稅款之 違章成立，於110年1月26日以110年第11000006號至110年第 11000056號處分書，依海關緝私條例第44條、加值型及非加 值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第7款及菸酒稅 法第8條第6款規定，追徵所漏稅款合計新臺幣（下同）39,5 78,856元（含關稅7,059,133元、營業稅1,884,703元、菸酒 稅30,635,020元）；逃漏營業稅及菸酒稅之行為，因上訴人 不同意於裁罰處分核定前提供足額保證金以抵繳所漏稅款， 依營業稅法第51條第1項第7款、菸酒稅法第19條第8款及裁 處時（下同）稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱稅 務案件裁罰倍數表）所定違章情節，分別處營業稅漏稅額1. 5倍之罰鍰2,827,041元及菸酒稅漏稅額2倍之罰鍰61,270,04 0元，共計64,097,081元（以下合稱原處分）。上訴人不服 ，申請復查，未獲被上訴人110年7月6日基普機字第1101005 491號復查決定（下稱復查決定）變更，提起訴願，經財政 部110年12月8日台財法字第11013937190號訴願決定認上訴 人係違反海關緝私條例第43條規定之以不正當方法請求減稅 ，逃漏稅捐情事，被上訴人適用法律雖有不妥，惟其結果並 無二致，仍維持追徵所漏稅款及罰鍰，而駁回其訴願（下稱 訴願決定）。上訴人猶未甘服，遂提起行政訴訟，並聲明： 訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。案經原判決駁回 後，提起本件上訴，並聲明：原判決廢棄；上開廢棄部分， 訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。 三、上訴人起訴主張及被上訴人於原審之答辯均引用原判決所載 。 四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，係以： 　㈠海關進口稅則就未變性酒精之酒精強度在80%或以上者，乃依 用途（是否屬工業用）決定，區分貨品分類號列、關稅稅率 及輸入規定，足見進口用途，已成規範貨物稅則之一部分。 　 ㈡上訴人及訴外人○○企業有限公司（下稱○○公司）之共同代表 人高紹銘與訴外人○○○○股份有限公司（下稱○○公司）之負責 人○○○（登記代表人為○○○），為圖減免上訴人應支付之關稅 ，由○○○以○○公司生產棕櫚酸乙酯之名義，取得工業局於105 年1月18日、105年10月25日核發之系爭減稅證明書後，再委 由上訴人檢附該減稅證明書及報關發票暨裝箱單等文件，於 105年2月15日至106年3月21日以系爭報單向被上訴人報運進 口系爭酒精，申報工業用未變性酒精作為生產棕櫚酸乙酯之 用途（無須查驗），並繳納稅款（關稅稅率3%），然實際係 為製酒而進口可供食用之強度為95%之未變性酒精（關稅稅 率20%），以此不正當方法使上訴人詐得短繳17%進口關稅（ 原本應繳20%之酒精進口關稅，實際上僅繳3%進口關稅）。 又高紹銘、○○○涉嫌詐欺得利罪部分（下稱系爭刑事案件） ，業經智慧財產及商業法院於111年8月31日以108年度刑智 上訴字第32號刑事判決（下稱系爭刑事確定判決）認定全部 進口之系爭酒精均作為非工業用途，乃共同犯詐欺得利罪， 並分別判處有期徒刑2年2月、1年8月確定。 ㈢依臺灣菸酒股份有限公司屏東酒廠試驗報告書（下稱系爭試 驗報告書）及中央警察大學鑑定書（下稱系爭鑑定書）可知 ，系爭酒精為食用未變性酒精。另○○公司向工業局提出減稅 之申請書所附之製造流程圖，係以「棕櫚酸」及「未變性乙 醇」為原料反應產製「棕櫚酸乙酯」，惟由○○公司取樣送驗 之「棕櫚酸」及「棕櫚酸乙酯」，則皆未檢出「未變性乙醇 」，是工業局審認本案進口之未變性酒精應未使用於申報之 用途，遂以106年6月27日工化字第10600561420號函，自106 年5月19日起廢止○○公司ID3B0500937519減稅證明書，○○公 司不服，提起訴願，遭經濟部訴願決定駁回。準此，被上訴 人參據系爭試驗報告書等相關資料、工業局調查結果、經濟 部訴願決定、系爭刑事案件之卷證，暨系爭刑事確定判決認 定上訴人假借工業用名義進口系爭酒精以逃漏稅捐之犯罪事 實綜合考量，審認上訴人報運系爭酒精進口，有故意虛報貨 物名稱，以不正當方法請求減稅，違反海關緝私條例第37條 第1項第1款、第43條規定之違章成立，核屬有據。 　㈣被上訴人審認系爭酒精原申報單價尚屬合理，依關稅法第29 條第1、2項規定，按上開價格核定原申報貨物單價及實到貨 物完稅價格，並依海關緝私條例第44條、營業稅法第51條第 1項第7款、菸酒稅法第8條第6款規定，據以核算並追徵關稅 、營業稅、菸酒稅漏稅額合計39,578,856元；至逃漏營業稅 及菸酒稅之行為，因上訴人不同意於裁罰處分核定前提供足 額保證金以抵繳所漏稅款，乃依營業稅法第51條第1項第7款 、菸酒稅法第19條第8款、稅務案件裁罰倍數表所定違章情 節，分別裁處營業稅漏稅額1.5倍之罰鍰2,827,041元及菸酒 稅漏稅額2倍之罰鍰61,270,040元，共計64,097,081元，於 法並無違誤等語，判決駁回上訴人在原審之訴。　 五、經核原判決駁回上訴人在原審之訴，結論尚無違誤，茲就上 訴意旨補充論述如下： 　㈠關稅法第2條規定：「本法所稱關稅，指對國外進口貨物所課 徵之進口稅。」第3條第1項前段規定：「關稅之徵收及進出 口貨物稅則之分類，除本法另有規定者外，依海關進口稅則 之規定。」第29條第1項、第2項規定：「（第1項）從價課 徵關稅之進口貨物，其完稅價格以該進口貨物之交易價格作 為計算根據。（第2項）前項交易價格，指進口貨物由輸出 國銷售至中華民國實付或應付之價格。」第94條規定：「進 出口貨物如有私運或其他違法漏稅情事，依海關緝私條例及 其他有關法律之規定處理。」又海關進口稅則第22章「飲料 、酒類及醋」之第2207節為「未變性之乙醇（酒精），酒精 強度（以容積計）在80%或以上者；已變性之乙醇（酒精） 及其他酒精，任何酒精強度者」，其貨品分類號列第2207.1 0號屬「未變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）在8 0%或以上者」，該貨品分類號列又依是否為工業使用，區分 為第2207.10.10.20-9號「供化學反應合成製造化學產品之 工業用未變性之乙醇（酒精），酒精強度（以容積計）超過 80%」，關稅稅率3%，輸入規定代碼：251（應檢附工業局同 意文件）；及第2207.10.90.22-0號「其他未變性之乙醇（ 酒精），酒精強度（以容積計）超過90%者」，關稅稅率20% ，輸入規定代碼：467（供製酒及製藥酒以外工業使用之自 用未變性酒精，應檢附工業局之同意文件；供製酒使用之未 變性酒精，應檢附財政部之同意文件）及W01（輸入酒品應 依照財政部及衛生福利部會銜發布「進口酒類查驗管理辦法 」規定，向財政部申請辦理輸入查驗）。準此可知，海關進 口稅則就未變性酒精之酒精強度在80%或以上者，乃依用途( 是否屬工業用)，區分貨品分類號列、關稅稅率及輸入規定 ，足見進口用途，已成規範貨物稅則之一部分。 　㈡裁處時（即107年5月9日修正後）海關緝私條例第37條第1項 第1款規定：「報運貨物進口而有下列情事之一者，得視情 節輕重，處所漏進口稅額5倍以下（按：107年5月9日修正前 係規定2倍至5倍）之罰鍰，或沒入或併沒入其貨物：一、虛 報所運貨物之名稱、數量或重量。」第43條規定：「以不正 當方法請求免稅、減稅或退稅，而有逃漏稅或溢沖退稅情事 者，處所漏或溢沖退稅額5倍以下之罰鍰，並得沒入其貨物 。」（按：107年5月9日修正前係規定：「以不正當方法請 求免稅、減稅或退稅者，處所漏或沖退稅額2倍至5倍之罰鍰 ，並得沒入其貨物。」）第44條前段規定：「有違反本條例 情事者，除依本條例有關規定處罰外，仍應追徵其所漏或沖 退之稅款。」又營業稅法第41條規定：「貨物進口時，應徵 之營業稅，由海關代徵之；其徵收及行政救濟程序，準用關 稅法及海關緝私條例之規定辦理。」第51條第1項第7款規定 ：「納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所 漏稅額處5倍以下罰鍰，並得停止其營業：……七、其他有漏 稅事實。」另菸酒稅法第8條第6款規定：「酒之課稅項目及 應徵稅額如下：……六、酒精：每公升徵收新臺幣15元。」第 19條第8款規定：「納稅義務人有下列逃漏菸酒稅及菸品健 康福利捐情形之一者，除補徵菸酒稅及菸品健康福利捐外， 按補徵金額處1倍至3倍之罰鍰：……八、其他違法逃漏菸酒稅 或菸品健康福利捐者。」再者，菸酒管理法第4條第4項、第 6項規定：「(第4項)未變性酒精之進口，以供工業、製藥、 醫療、軍事、檢驗、實驗研究、能源、製酒或其他經中央主 管機關公告之用途為限。……(第6項)有關未變性酒精之販賣 登記、購買用途證明、變性、變性劑添加、進銷存量陳報、 倉儲地點及其他有關產製、進口、販賣等事項之管理辦法， 由中央主管機關定之。」而依菸酒管理法第4條第6項規定授 權訂定之未變性酒精管理辦法第6條第1項前段、第2項第3款 規定：「(第1項)酒精進口後，應依申報之用途使用，不得 供作與申報不符之用途……。(第2項)前項酒精進口後，除經 前條第2項規定之用途權責機關同意外，應依申報之用途儲 放於下列地點：……三、供製酒及製藥以外之工業者：該工業 辦理工廠登記所載之工廠所在地。」關稅法第55條第1項規 定：「減免關稅之進口貨物，轉讓或變更用途時，應由原進 口時之納稅義務人或現貨物持有人自轉讓或變更用途之翌日 起30日內，向原進口地海關按轉讓或變更用途時之價格與稅 率，補繳關稅。但有下列情事之一者，免予補稅：……。」 　㈢財政部頒訂之稅務案件裁罰倍數表關於違反營業稅法第51條 第1項第7款部分乃規定：「違章情形：……二、進口貨物逃漏 營業稅者。裁罰金額或倍數：按所漏稅額處1.5倍之罰鍰。 但於裁罰處分核定前已補繳稅款或同意以足額保證金抵繳者 ，處1倍之罰鍰；……」而關於違反菸酒稅法第19條第8款部分 則規定：「違章情形：……。裁罰金額或倍數：……一、有……第 8款情形之一者，按所漏稅額處2倍之罰鍰。但於裁罰處分核 定前已補繳稅款，並以書面或於談話筆（紀）錄中承認違章 事實及承諾繳清罰鍰者，處1倍之罰鍰。……」又稅務案件裁 罰倍數表係主管機關財政部為協助稅捐稽徵機關就法律授予 裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的及範圍內，為實踐 具體個案正義，並顧及法律適用之一致性及符合平等原則， 分別就所得稅法等各種稅務違章案件之不同情節，訂定不同 之處罰數額或倍數，與法律授權目的尚無牴觸，稅捐稽徵機 關自得援引上開裁罰基準作成裁罰處分。 　㈣經查，原審業已調閱系爭刑事案件全卷之電子卷證，並審認 高紹銘、○○○於系爭刑事案件警詢、偵查或審理中之供述、 證人即系爭刑事案件同案被告○○○於警詢及偵查中之證述， 復參酌系爭試驗報告書、系爭鑑定書之內容暨工業局於106 年5月19日會同臺中市政府至○○公司現場採樣，並委託工研 院進行檢測，結果為未偵測到未變性乙醇等節，而認定上訴 人及○○公司之代表人高紹銘與○○公司之實際負責人○○○，明 知供化學反應合成製造化學產品之工業用未變性酒精，貨品 分類號列為第2207.10.10.20-9號「供化學反應合成製造化 學產品之工業用未變性乙醇（酒精），酒精強度（以容積計 ）超過80%」，關稅為3%；而供製酒之未變性酒精，貨品分 類號列為第2207.10.90.22-0號「其他未變性之乙醇（酒精 ），酒精強度（以容積計）超過90%者」，關稅為20%，竟為 圖減免上訴人應支付之關稅，由○○○以○○公司生產棕櫚酸乙 酯之名義，取得工業局於105年1月18日及105年10月25日核 發之系爭減稅證明書後，再委由上訴人檢附該減稅證明書及 報關發票暨裝箱單等文件，於105年2月15日至106年3月21日 以系爭報單向被上訴人報運進口系爭酒精，申報系爭酒精為 工業用未變性酒精，作為生產棕櫚酸乙酯之用途（無須查驗 ），並繳納稅款（關稅稅率3%），然實際係為製酒而進口可 供食用之強度為95%之未變性酒精（關稅稅率20%）。又上訴 人進口系爭酒精後，未依未變性酒精管理辦法第6條第2項第 3款規定，將進口之酒精貨櫃置放於其所申請之○○公司之酒 精倉儲地址，而悉數運往他處存放，再分別載往○○○○股份有 限公司、○○○○○○股份有限公司、○○○○○股份有限公司販售， 並營造由○○公司製造棕櫚酸乙酯後交由○○公司專賣經銷之假 象，而以此不正當之方法使上訴人得短繳17%進口關稅。另 高紹銘與○○○因此所涉犯之共同詐欺得利罪嫌，業據系爭刑 事確定判決其等共同犯詐欺得利罪，並分別判處有期徒刑2 年2月、1年8月確定等情，為原審依法確定之事實，核與卷 內證據相符，原判決並依此調查證據之結果，論明：上訴人 所進口之系爭酒精全數非工業用，而為供製酒使用之食用未 變性酒精。又上訴人進口系爭酒精時，故意未向海關正確申 報貨名、稅則號別等，是其虛報行為及運用手段，乃有故意 虛報貨物名稱，以不正當方法請求減稅之情事。再者，系爭 酒精原申報單價尚屬合理，是原處分依關稅法第29條第1項 、第2項規定，爰按上開價格核定原申報貨物單價及實到貨 物完稅價格，據以核算並追徵關稅、營業稅、菸酒稅漏稅額 合計39,578,856元（含關稅7,059,133元、營業稅1,884,703 元、菸酒稅30,635,020元）；至上訴人逃漏營業稅及菸酒稅 之行為，因上訴人不同意於裁罰處分核定前補繳稅款或提供 足額保證金以抵繳所漏稅款，依稅務案件裁罰倍數表所定違 章情節，分別裁處營業稅漏稅額1.5倍之罰鍰2,827,041元及 菸酒稅漏稅額2倍之罰鍰61,270,040元，共計64,097,081元 ，核無違誤等情，並據此維持原處分，而駁回上訴人在原審 之訴，業已詳述其得心證之依據及理由，復就上訴人在原審 之主張何以不足採取，分別指駁甚明，經核並無違反論理法 則、經驗法則、證據法則或理由不備、理由矛盾之情事。上 訴意旨復執陳詞主張：上訴人接受○○公司委託進口酒精之用 途，係用於製作棕櫚酸乙酯，均依規定申報3%關稅、營業稅 ，且工業用途之酒精應免徵菸酒稅，自無再請求免稅、減稅 或申請退稅之情事。又上訴人進口系爭酒精之目的既係用於 工業用途，非供製酒，自毋庸以20%之稅率申報。況依未變 性酒精管理辦法第6條規定，未變性酒精於進口後，仍得變 更為製酒（即食用）之用途。因此，上訴人進口後，即便第 三人變更用途，亦不影響上訴人當時進口時申報之工業用途 ，故自毋庸再改以20%之稅率申報。原審並未查明進口之系 爭酒精是否全部作為非工業用途，逕援引系爭刑事確定判決 認定上訴人全數改作他用而全部違法，且以不合理之推論否 認上訴人與○○公司間交易之真正，不僅未依職權調查證據， 且對於有利上訴人之事實均忽略不計，而對上訴人行為是否 具故意或過失亦無說明，顯有違反經驗法則、論理法則，並 有判決理由矛盾及不備之違背法令情事云云，無非係其個人 之主觀見解，就原審認定事實、證據取捨之職權行使事項為 指摘，且關於變更系爭酒精之用途，毋庸改以20%之稅率申 報，亦與前揭未變性酒精管理辦法第6條、關稅法第55條規 定不符，並無可採。再者，原處分並未就上訴人虛報貨物名 稱，以不正當方法請求減稅，因而違反海關緝私條例第37條 第1項第1款及第43條規定部分裁處罰鍰，故原判決就此部分 論述此等條文之適用關係，顯屬贅述；另上訴人以前揭行為 逃漏營業稅、菸酒稅，而違反營業稅法第51條第1項第7款、 菸酒稅法第19條第8款部分，應依裁處時稅務案件裁罰倍數 表關於違反營業稅法第51條第1項第7款、菸酒稅法第19條第 8款部分裁罰倍數表之規定，惟原判決所援引者並非裁處時 之規定，固有未洽，然因其裁罰之倍數相同，故尚不影響結 論之判斷，附此敘明。 　㈤上訴意旨另稱：上訴人係分51批進口系爭酒精，故倘有稅捐 上之錯誤，被上訴人應儘速告知上訴人，使上訴人有更正之 機會，而非待進口數十批之後，再反稱上訴人係以不正當方 法逃漏稅捐，被上訴人此舉顯然有違信賴保護原則。又本件 進口稅爭議業經系爭刑事確定判決判處上訴人因高紹銘、○○ ○之違法行為而取得之未扣案犯罪所得共計8,705,460元沒收 ，依行政罰法第26條第1項前段規定，被上訴人即不應再以 原處分裁罰上訴人，否則即有一事二罰之情事存在，是原判 決就此部分，顯有不適用法規或適用不當之違背法令情事等 語。但查： 　⒈本件上訴人既明知其進口之系爭酒精非供工業用，而係供製 酒使用之未變性酒精，卻為圖減免上訴人應支付之關稅，乃 以系爭報單並檢附系爭減稅證明書向被上訴人報運進口系爭 酒精，申報系爭酒精為工業用未變性酒精，則被上訴人於上 訴人報運時自無從知悉系爭酒精非供工業用，而係供製酒之 未變性酒精，更無理由或義務通知上訴人更正，是上訴人以 前揭事由主張被上訴人所為有違信賴保護原則云云，要非可 採。 　⒉行政罰法第26條第1項規定：「一行為同時觸犯刑事法律及違 反行政法上義務規定者，依刑事法律處罰之。但其行為應處 以其他種類行政罰或得沒入之物而未經法院宣告沒收者，亦 得裁處之。」其立法理由略載：「一、一行為同時觸犯刑事 法律及違反行政法上義務規定時，由於刑罰與行政罰同屬對 不法行為之制裁，而刑罰之懲罰作用較強，故依刑事法律處 罰，即足資警惕時，實無一事二罰再處行政罰之必要。且刑 事法律處罰，由法院依法定程序為之，較符合正當法律程序 ，應予優先適用。但罰鍰以外之沒入或其他種類行政罰，因 兼具維護公共秩序之作用，為達行政目的，行政機關仍得併 予裁處，故為第1項但書規定。……」查上訴人雖因刑法第38 條之1第2項第2款規定：「犯罪行為人以外之自然人、法人 或非法人團體，因下列情形之一取得犯罪所得者，亦同：…… 二、因他人違法行為而無償或以顯不相當之對價取得。」及 刑事訴訟法第455條之13第3項規定：「檢察官於審理中認應 沒收第三人財產者，得以言詞或書面向法院聲請。」而參與 該刑事訴訟之沒收程序，並經系爭刑事確定判決沒收8,705, 460元之犯罪所得。然而，本件受裁罰人即上訴人為法人， 核與系爭刑事案件之被告即上訴人代表人高紹銘，並非同一 行為人。因此，本件行政罰之受裁罰人與系爭刑事確定判決 之被告並不相同，且違犯法律之構成要件亦不相同，核非「 行為人同一行為」，故原處分所為之裁罰，並無上訴人所指 摘之違反一事不二罰之規定。又上訴人既僅係在前揭刑事訴 訟程序中參與沒收程序，自與因涉犯刑事法律受處罰者有別 ，自無行政罰法第26條規定之適用，是被上訴人以原處分核 定補徵本件關稅部分，核無不合。至於上訴人倘繳納其所漏 關稅後，因上訴人就該部分，已無保有不法所得之情事，系 爭刑事確定判決就此部分，自可不再執行，是原判決據此維 持原處分，核無違誤。上訴意旨指稱原判決就此部分有不適 用法規或適用不當之違背法令情事云云，要非足取。 六、綜上所述，原判決駁回上訴人在原審之訴，核無違誤。上訴 意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回 。 七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　14　　日 最高行政法院第四庭 審判長法官 王 碧 芳 法官　王 俊 雄　 法官　鍾 啟 煒 　　　　　　　　　　　　　　　法官 陳 文 燦 　　　　　　　　　　　　　　　法官 林 秀 圓 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　14　　日 書記官 蕭 君 卉

2024-11-14

TPAA-112-上-795-20241114-1

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營利事業所得稅

最 高 行 政 法 院 裁 定 112年度上字第616號 上 訴 人 京原國際股份有限公司 代 表 人 胡淳義 訴訟代理人 謝協昌 律師 許坤立 律師 被 上訴 人 財政部臺北國稅局 代 表 人 吳蓮英 上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國112年7 月6日臺北高等行政法院111年度訴字第296號判決，提起上訴， 本院裁定如下： 　　主 文 一、上訴駁回。 二、上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、依行政訴訟法第242條規定，對於高等行政法院判決提起上 訴，必須要以其違背法令為理由。依同法第243條第1項規 定，判決不適用法規或適用不當時，為違背法令；而判決有 同法條第2項所列各款情形之一時，為當然違背法令。因 此，當事人對於高等行政法院判決提起上訴，如依行政訴訟 法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或 適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體的指摘，並 揭示該法規的條項或其內容；如果是成文法以外的法則，應 揭示該法則的意旨；倘為司法院大法官解釋、憲法法庭裁判 意旨，則應揭示該解釋、裁判的字號或其內容。如以行政訴 訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由 書，應揭示合於該條項各款的事實。上訴狀或理由書如未依 此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難 認為已對高等行政法院判決違背法令有具體的指摘，其上訴 自難認為合法。 二、上訴人104年度營利事業所得稅結算申報，列報其他收入新 臺幣（下同）0元，被上訴人以○○○○館產後護理之家（下稱 「○○○○館」）及○○市○○○館產後護理之家（下稱「○○○○館」 ，並與○○○○館合稱「系爭產後護理之家」）雖然分別由訴外 人袁少華、張國燕設置並登記為負責人，但上訴人與他們2 人簽訂合約（下稱「系爭合約」），約定上訴人為實際營運 負責人並承擔經營盈虧，於是依查得的○○○○館全年所得額0 元（收入總額18,144,442元－費用總額18,144,442元）及○○○ ○館全年所得額13,476,445元（收入總額55,432,035元－費用 總額41,955,590元），核增上訴人其他收入為13,476,445元 （下稱「系爭其他收入」，即漏報○○○○館收入9,365,425元 、○○○○館收入17,561,084元，併計○○○○館及○○○○館收入總額 及費用總額核定全年所得額），核定上訴人全年所得額12,1 30,493元，課稅所得額12,130,493元，除應補稅額2,062,18 3元外，並按所漏稅額處以0.6倍的罰鍰1,237,309元（下稱 「原處分」）。上訴人不服，申請復查，經復查決定追減其 他收入421,541元及罰鍰42,997元。上訴人仍不服，依序提 起本件訴訟，並請求判決：訴願決定、復查決定及原處分不 利於上訴人的部分均撤銷。經原審111年度訴字第296號判決 （下稱「原判決」）駁回後，提起本件上訴，並請求判決： 原判決廢棄；訴願決定、復查決定及原處分不利上訴人部分 均撤銷或發回原審更審。 三、上訴人對原判決上訴，主張意旨摘要如下：㈠上訴人並非系 爭產後護理之家的實際負責人，對於系爭產後護理之家亦無 投資、經營關係，自無從享有系爭產後護理之家的經營利益 ；上訴人只是訴外人李俊琳用來與袁少華、張國燕簽訂系爭 合約的簽約名義人，系爭產後護理之家的實質經濟利益歸屬 者仍是李俊琳及訴外人李承恩。原判決竟認定李俊琳是透過 上訴人間接投資，必須透過上訴人取得營業利益，才能層轉 李俊琳，以此錯誤事實為基礎而認定上訴人為實質經濟利益 歸屬者，其所認定的事實顯與所採證據不相適合，有行政訴 訟法第243條第2項第6款所規定判決理由矛盾的情形。㈡縱使 上訴人與袁少華、張國燕簽訂系爭合約，約定如發生任何有 關經營盈虧、稅務及各項經營負責人相關的法律糾紛、爭議 或訴訟時，一切責任皆由上訴人自行承擔，然此僅是空有與 實質經濟事實不相符的法律形式，原判決依據系爭合約認定 實質經濟利益應歸屬於上訴人，違反納稅者權利保護法第7 條第1項至第4項規定，有行政訴訟法第243條第1項所規定判 決適用法規不當的情形等語。 四、原判決已經論斷如下：㈠上訴人與袁少華、張國燕簽訂系爭 合約，約定由該2人分別擔任○○○○館及○○○○館的名義負責人 ，如發生任何有關經營盈虧、稅務及各項經營負責人相關的 法律糾紛、爭議或訴訟時，一切責任皆由上訴人自行承擔， 與該2人無涉；合作條件為上訴人每月支付該2人負責人執照 津貼各30,000元，該2人必須無條件配合行使機構負責人的 相關工作及義務，且記載或含有商業登記的證件、資料、印 章或其影本的所有權，皆歸上訴人所有，並另有保密義務、 告知義務、競業禁止、終止合作及不得借貸等相關約定。而 袁少華及張國燕亦自承僅擔任系爭產後護理之家的名義負責 人，每月支領執照津貼及薪資等。況上訴人已自承為符合護 理人員法的規定，故與該2人簽訂合約書，約定由該2人擔任 系爭產後護理之家名義負責人，上訴人是實際負責人，經營 盈虧由上訴人承擔，並主張為其課稅主體，出具承諾書承諾 漏報系爭其他收入，均足認上訴人是系爭產後護理之家的實 質經濟利益歸屬者。㈡李俊琳、李承恩雖以其等具有控制力 的升創投資事業有限公司（下稱「升創公司」）及杰昇投資 有限公司（下稱「杰昇公司」）名義共同投資系爭產後護理 之家，並由李俊琳間接控制下的上訴人與袁少華、張國燕簽 訂系爭合約。但李俊琳、李承恩並未以「個人名義」跟袁少 華、張國燕簽訂系爭合約，該2人投資的升創公司及杰昇公 司，亦未與袁少華、張國燕簽訂系爭合約，若李俊琳、李承 恩要取得○○○○館及○○○○館的投資利潤，在民事法律上，必須 由上訴人依系爭合約向袁少華、張國燕請求，其他「非簽約 人當事人」的升創公司、杰昇公司或李俊琳、李承恩個人， 在民事法律上，均無權利向袁少華、張國燕請求給付。也就 是說李俊琳、李承恩雖然是系爭產後護理之家的「最上層投 資人」，但無法直接取得系爭產後護理之家營業利潤投資所 得，目前雖尚無利潤流向上訴人，但上訴人才是○○○○館及○○ ○○館的營業利潤歸屬者，原處分以上訴人作為課稅主體，並 無不合，原處分並未違反納稅者權利保護法第11條及第7條 第1項至第4項規定，亦無「認定事實不憑證據、未盡客觀舉 證責任」的違法。㈢○○○○館與○○○○館是以個人名義經營，其1 04年度營利所得，原已由袁少華、張國燕各依該年度綜合所 得稅的執行業務所得申報，經被上訴人改列袁少華、張國燕 的稅額，並以系爭產後護理之家經營收入已實現或賺得，應 歸屬上訴人的當年度所得額，將系爭其他收入13,054,904元 （負421,541元+13,476,445元）併入歸課上訴人104年度營 利事業所得稅損益項目中的其他收入項下，核定上訴人全年 所得額12,130,493元，課稅所得額12,130,493元，應補稅額 2,062,183元，自無不合。㈣上訴人為系爭產後護理之家的實 際所得人，於辦理104年度營利事業所得稅結算申報時，漏 報系爭其他收入13,476,445元，致生漏報所得額13,476,445 元的情事，核有應注意、能注意而未注意的過失，自應論罰 。原處分依所得稅法第110條第1項規定及稅務違章案件裁罰 金額或倍數參考表有關上述規定的部分，同時審酌上訴人已 於裁罰處分核定前，以書面承認違章事實並承諾願意繳清稅 款及罰鍰，且於查獲之日前5年內未曾查獲有所得稅法第110 條第1項漏報或短報依本法規定應申報課稅的所得額等，按 所漏稅額2,062,183元處以0.6倍的罰鍰1,237,309元；復查 決定並以：系爭其他收入既經追減421,541元，應重行核算 按所漏稅額1,990,521元處以0.6倍的罰鍰1,194,312元為由 ，追減罰鍰42,997元；均已考量上訴人違章程度而為適切裁 罰。從而，上訴人訴請判決如其聲明所示，為無理由等語， 而判決駁回上訴人在原審之訴。 五、經過本院審核，原判決已經詳述其得心證的理由及法律上的 意見，並就上訴人的主張，為何不足採取，分別予以駁斥。 上訴意旨雖以原判決違背法令為理由，不過是主張上訴人僅 是李俊琳用來與袁少華、張國燕簽訂系爭合約的簽名名義人 ，上訴人與袁少華、張國燕簽訂的系爭合約並不具有實質經 濟事實的法律形式等情，據以指摘原判決有理由矛盾、適用 法規不當的違誤，都是對原審所為取捨證據、認定事實的職 權行使，再為爭執，並重述其在原審已經主張而為原判決摒 棄不採的說詞，以其一己主觀的見解，就原審所為的論斷， 泛稱論斷違法，而不是具體表明原判決究竟有如何符合不適 用法規或適用不當，或有行政訴訟法第243條第2項所列各款 的情形，難認對原判決如何違背法令已有具體的指摘。從而 ，依前述規定及說明，應認其上訴為不合法。 六、結論：本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段 、第104條、民事訴訟法第95條第1項、第78條，裁定如主文 。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　30　　日 最高行政法院第一庭 審判長法官 胡　方　新　 法官　簡 慧 娟 法官　蔡 如 琪 法官　李　玉　卿 法官　張　國　勳 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　30　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　楊 子 鋒

2024-10-30

TPAA-112-上-616-20241030-1

上
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最 高 行 政 法 院 裁 定 112年度上字第617號 上 訴 人 京原國際股份有限公司 代 表 人 胡淳義 訴訟代理人 謝協昌 律師 許坤立 律師 被 上訴 人 財政部臺北國稅局 代 表 人 吳蓮英 上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國112年7 月6日臺北高等行政法院111年度訴字第571號判決，提起上訴， 本院裁定如下： 　　主 文 一、上訴駁回。 二、上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、依行政訴訟法第242條規定，對於高等行政法院判決提起上 訴，必須要以其違背法令為理由。依同法第243條第1項規 定，判決不適用法規或適用不當時，為違背法令；而判決有 　　同法條第2項所列各款情形之一時，為當然違背法令。因 此 ，當事人對於高等行政法院判決提起上訴，如依行政訴訟 法第243條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或 適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體的指摘，並 揭示該法規的條項或其內容；如果是成文法以外的法則，應 揭示該法則的意旨；倘為司法院大法官解釋、憲法法庭裁判 意旨，則應揭示該解釋、裁判的字號或其內容。如以行政訴 訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由 書，應揭示合於該條項各款的事實。上訴狀或理由書如未依 此項方法表明，或其所表明者與上開法條規定不合時，即難 認為已對高等行政法院判決違背法令有具體的指摘，其上訴 自難認為合法。 二、上訴人辦理105年度未分配盈餘申報，列報項次3「其他（含 經稽徵機關核定短漏報的稅後純益）」新臺幣（下同）0元 ，未分配盈餘0元；被上訴人初查依申報數核定，後來查獲 其為○○○○館產後護理之家（下稱「○○○○館」）及○○市○○○館 產後護理之家（下稱「○○○○館」，並與○○○○館合稱「系爭產 後護理之家」）的實際負責人，105年度營利事業所得稅結 算申報，漏報系爭產後護理之家其他收入34,872,815元，致 短報全年所得額34,872,815元，進而漏報稅後純益28,944,4 37元，於是重行核定項次3「其他（含經稽徵機關核定短漏 報的稅後純益）」28,944,437元及未分配盈餘28,944,437元 ，依行為時（下同）所得稅法第66條之9第1項規定，就該未 分配盈餘加徵10%營利事業所得稅2,894,443元，並依同法第 110條之2第1項規定，審酌違章情節，按所漏稅額2,643,619 元處以0.4倍的罰鍰1,057,447元（下稱「原處分」）。上訴 人不服，申請復查，經復查決定追減項次3「其他(含經稽徵 機關核定短漏報的稅後純益)」300,058元及罰鍰50元。上訴 人仍不服，依序提起本件訴訟，並請求判決：訴願決定、復 查決定及原處分不利於上訴人的部分均撤銷。經原審111年 度訴字第571號判決（下稱「原判決」）駁回後，提起本件 上訴，並請求判決：原判決廢棄；訴願決定、復查決定及原 處分不利上訴人部分均撤銷或發回原審更審。 三、上訴人對原判決上訴，主張意旨摘要如下：㈠上訴人並非系 爭產後護理之家的實際負責人，對於系爭產後護理之家亦無 投資、經營關係，自無從享有系爭產後護理之家的經營利益 ；上訴人只是訴外人李俊琳用來與袁少華、張國燕簽訂系爭 合約的簽約名義人，系爭產後護理之家的實質經濟利益歸屬 者仍是李俊琳及訴外人李承恩。原判決竟認定李俊琳是透過 上訴人間接投資，必須透過上訴人取得營業利益，才能層轉 李俊琳，以此錯誤事實為基礎而認定上訴人為實質經濟利益 歸屬者，其所認定的事實顯與所採證據不相適合，有行政訴 訟法第243條第2項第6款所規定判決理由矛盾的情形。㈡縱使 上訴人與袁少華、張國燕簽訂系爭合約，約定如發生任何有 關經營盈虧、稅務及各項經營負責人相關的法律糾紛、爭議 或訴訟時，一切責任皆由上訴人自行承擔，然此僅是空有與 實質經濟事實不相符的法律形式，原判決依據系爭合約認定 實質經濟利益應歸屬於上訴人，違反納稅者權利保護法第7 條第1項至第4項規定，有行政訴訟法第243條第1項所規定判 決適用法規不當的情形等語。 四、原判決已經論斷如下：㈠上訴人與袁少華、張國燕簽訂系爭 合約，約定由該2人分別擔任○○○○館及○○○○館的名義負責人 ，如發生任何有關經營盈虧、稅務及各項經營負責人相關的 法律糾紛、爭議或訴訟時，一切責任皆由上訴人自行承擔， 與該2人無涉；合作條件為上訴人每月支付該2人負責人執照 津貼各30,000元，該2人必須無條件配合行使機構負責人的 相關工作及義務，且記載或含有商業登記的證件、資料、印 章或其影本的所有權，皆歸上訴人所有，並另有保密義務、 告知義務、競業禁止、終止合作及不得借貸等相關約定。而 袁少華及張國燕亦自承僅擔任系爭產後護理之家的名義負責 人，每月支領執照津貼及薪資等。況上訴人已自承為符合護 理人員法的規定，故與該2人簽訂合約書，約定由該2人擔任 系爭產後護理之家名義負責人，上訴人是實際負責人，經營 盈虧由上訴人承擔，並主張為其課稅主體，出具承諾書承諾 漏報系爭其他收入，均足認上訴人是系爭產後護理之家的實 質經濟利益歸屬者。㈡李俊琳、李承恩雖以其等具有控制力 的升創投資事業有限公司（下稱「升創公司」）及杰昇投資 有限公司（下稱「杰昇公司」）名義共同投資系爭產後護理 之家，並由李俊琳間接控制下的上訴人與袁少華、張國燕簽 訂系爭合約。但李俊琳、李承恩並未以「個人名義」跟袁少 華、張國燕簽訂系爭合約，該2人投資的升創公司及杰昇公 司，亦未與袁少華、張國燕簽訂系爭合約，若李俊琳、李承 恩要取得○○○○館及○○○○館的投資利潤，在民事法律上，必須 由上訴人依系爭合約向袁少華、張國燕請求，其他「非簽約 人當事人」的升創公司、杰昇公司或李俊琳、李承恩個人， 在民事法律上，均無權利向袁少華、張國燕請求給付。也就 是說李俊琳、李承恩雖然是系爭產後護理之家的「最上層投 資人」，但無法直接取得系爭產後護理之家營業利潤投資所 得，目前雖尚無利潤流向上訴人，但上訴人才是○○○○館及○○ ○○館的營業利潤歸屬者，原處分以上訴人作為課稅主體，並 無不合，原處分並未違反納稅者權利保護法第11條及第7條 第1項至第4項規定，亦無「認定事實不憑證據、未盡客觀舉 證責任」的違法。㈢○○○○館與○○○○館是以個人名義經營，其1 05年度營利所得，原已由袁少華、張國燕各依該年度綜合所 得稅的執行業務所得申報，經被上訴人改列袁少華、張國燕 的稅額，並以系爭產後護理之家經營收入已實現或賺得，應 歸屬上訴人的當年度所得額，上訴人105年度營利事業所得 稅結算申報，漏報系爭產後護理之家其他收入34,872,815元 及全年所得額34,872,815元，進而於105年度未分配盈餘申 報，漏報稅後純益28,944,437元〔34,872,815元-漏報所得的 應補稅額5,928,378元（34,872,815元×17%）〕，致生漏報未 分配盈餘28,944,437元，應補稅額2,894,443元，復查決定 追減其他收入361,516元的結果，變更核定未分配盈餘為28, 644,379元，原核定未分配盈餘28,944,437元，應追減300,0 58元（28,944,437元-28,644,379元），自無不合。㈣上訴人 為系爭產後護理之家的實際所得人，於辦理105年度營利事 業所得稅結算申報時，漏報系爭產後護理之家其他收入34,8 72,815元，進而於105年度未分配盈餘申報，漏報稅後純益2 8,944,437元，致生漏報未分配盈餘28,944,437元的情事， 核有應注意、能注意而未注意的過失，自應論罰。原處分依 所得稅法第110條之2第1項規定及稅務違章案件裁罰金額或 倍數參考表有關上述規定的部分，同時審酌上訴人已於裁罰 處分核定前，以書面承認違章事實並承諾願意繳清稅款及罰 鍰等，按所漏稅額2,643,619元處以0.4倍的罰鍰1,057,447 元；復查決定並以：系爭未分配盈餘追減300,058元，應重 行核算所漏稅額為2,643,493元，處以0.4倍的罰鍰1,057,39 7元，追減罰鍰50元（1,057,447元-1,057,397元），均已考 量上訴人違章程度，其裁罰並未過重。從而，上訴人訴請判 決如其聲明所示，為無理由等語，而判決駁回上訴人在原審 之訴。 五、經過本院審核，原判決已經詳述其得心證的理由及法律上的 意見，並就上訴人的主張，為何不足採取，分別予以駁斥。 上訴意旨雖以原判決違背法令為理由，不過是主張上訴人僅 是李俊琳用來與袁少華、張國燕簽訂系爭合約的簽名名義人 ，上訴人與袁少華、張國燕簽訂的系爭合約並不具有實質經 濟事實的法律形式等情，據以指摘原判決有理由矛盾、適用 法規不當的違誤，都是對原審所為取捨證據、認定事實的職 權行使，再為爭執，並重述其在原審已經主張而為原判決摒 棄不採的說詞，以其一己主觀的見解，就原審所為的論斷， 泛稱論斷違法，而不是具體表明原判決究竟有如何符合不適 用法規或適用不當，或有行政訴訟法第243條第2項所列各款 的情形，難認對原判決如何違背法令已有具體的指摘。從而 ，依前述規定及說明，應認其上訴為不合法。 六、結論：本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段 、第104條、民事訴訟法第95條第1項、第78條，裁定如主文 。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　30　　日 最高行政法院第一庭 審判長法官 胡　方　新　 法官　簡 慧 娟 法官　蔡 如 琪 法官　李　玉　卿 法官　張　國　勳 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　30　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　楊 子 鋒

2024-10-30

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