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綜合所得稅

臺北高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第六庭 113年度再字第41號抗告人即再審原告李光輝上列抗告人即再審原告因與相對人即再審被告財政部臺北國稅局間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國108年5月23日本院10 6年度訴字第1782號判決及最高行政法院109年7月30日109年度判字第405號判決（下合稱原確定判決），本於行政訴訟法第273條第1項第13款再審事由，提起再審之訴，並對於113年11月27日本院113年度再字第41號裁定（下稱原裁定），提起抗告，本院裁定如下：一、按提起本件再審之訴，應依行政訴訟法第98條之3第1項規定，徵收裁判費新臺幣（下同）4,000元；提起抗告，應依行政訴訟法第98條之4規定，徵收裁判費1,000元，此為必須具備之程式。二、次依行政訴訟法第49條之1第1項第3款規定，向最高行政法院提起之事件及其程序進行中所生之其他事件，當事人應委任律師為訴訟代理人，同條第3項規定：「第1項情形，符合下列各款之一者，當事人得不委任律師為訴訟代理人：一、當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。二、稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備前條第2項第1款規定之資格。三、專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備前條第2項第2款規定之資格。」第4項規定：「第1項各款事件，非律師具有下列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人：一、當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格。二、符合前條第2項第1款、第2款或第3款規定。」第5項規定：「前2項情形，應於提起或委任時釋明之。」第7項規定：「原告、上訴人、聲請人或抗告人未依第1項至第4項規定委任訴訟代理人，或雖依第4項規定委任，行政法院認為不適當者，應先定期間命補正。逾期未補正，亦未依第49條之3為聲請者，應以裁定駁回之。」三、抗告人即再審原告對於原確定判決，本於行政訴訟法第273 條第1項第13款再審事由，提起再審之訴，及對於原裁定提起抗告，均未據繳納裁判費；又未依規定提出委任律師或前述得為訴訟代理人者之委任狀。茲依前揭規定，命抗告人即再審原告於收受本裁定送達後10日內補正下列事項：㈠補繳再審之訴裁判費4,000元及抗告裁判費1,000元；㈡補正委任律師或得為訴訟代理人之委任狀。如逾期不補正或補正不完全即駁回抗告，特此裁定。中華民國 113 年 12 月 26 日審判長法官洪慕芳法官郭銘禮法官孫萍萍上為正本係照原本作成。不得抗告。中華民國 113 年 12 月 26 日書記官李虹儒

2024-12-26

TPBA-113-再-41-20241226-2

審裁

憲法法庭

聲請人為綜合所得稅事件，聲請憲法法庭裁判。

憲法法庭裁定 113 年審裁字第 959 號聲請人張淑晶上列聲請人為綜合所得稅事件，聲請憲法法庭裁判。本庭裁定如下：主文本件不受理。理由一、聲請人主張略以：財政部臺北國稅局大安分局未查明承租人有無支付租金之事實，即以租約認定聲請人有收租而課稅，且法院亦未函文請法務部矯正署○○女子監獄提供協助，准聲請人對外聯絡即逕予裁判，侵害聲請人受憲法第 15 條保障之財產權及受刑人司法權益，而有違憲疑義，乃聲請憲法法庭裁判，請求撤銷臺北高等行政法院 112 年度訴字第 80 號裁定（下稱系爭裁定）等語。二、按人民於其憲法上所保障之權利遭受不法侵害，經依法定程序用盡審級救濟程序，對於所受不利確定終局裁判，認有牴觸憲法者，得聲請憲法法庭為宣告違憲之判決，憲法訴訟法第 59 條第 1 項定有明文。此規定所定裁判憲法審查制度，係賦予人民就其依法定程序用盡審級救濟之案件，認確定終局裁判就其據以為裁判基礎之法律之解釋、適用，有誤認或忽略相關基本權利重要意義與關聯性，或違反通常情況下所理解之憲法價值等牴觸憲法之情形時，得聲請憲法法庭就該確定終局裁判為宣告違憲之判決。復依憲法訴訟法第 60 條第 6 款規定，前述聲請應以聲請書記載聲請判決之理由及聲請人對本案所持之法律見解。另依憲法訴訟法第 15 條第 3 項規定，聲請書未表明聲請裁判之理由者，毋庸命其補正，審查庭得以一致決裁定不受理；且其立法理由揭明：「聲請判決之理由乃訴訟程序進行之關鍵事項，聲請人就聲請憲法法庭為判決之理由，······有於聲請書具體敘明之義務······。」故聲請憲法法庭裁判之聲請書，若未具體敘明裁判有如何違憲之理由，核屬未表明聲請裁判理由之情形，憲法法庭審查庭得毋庸命補正，逕以一致決裁定不受理。三、經查，聲請人係因租金收入遭課徵綜合所得稅，提起行政訴訟，請求廢棄聲請人欠稅新臺幣（下同） 4,993,691 元稅款之處分及撤銷臺灣新北地方法院（下稱新北地院） 109 年度司執字第 28286 號強制執行事件。系爭裁定將請求撤銷新北地院 109 年度司執字第 28286 號強制執行事件部分，以行政法院並無審判權，依職權裁定移送於有管轄權之新北地院民事執行處；對於請求廢棄聲請人欠稅 4,993,691 元稅款部分，則因聲請人就核定稅捐及罰鍰處分，未循序申請復查、提起訴願，即逕行提起行政訴訟，乃起訴不備其他要件，依行政訴訟法第 107 條第 1 項第 10 款後段規定以裁定駁回其訴。聲請人不服系爭裁定，提起抗告，經最高行政法院 113 年度抗字第 156 號裁定以系爭裁定並無違誤，抗告無理由駁回而確定。是本件聲請應以上開最高行政法院裁定為確定終局裁定，合先敘明。四、核聲請意旨所陳，聲請人無非係爭執課稅事實存在與否，並未指摘確定終局裁定究有何牴觸憲法之處，核屬未表明聲請裁判理由之情形。爰依憲法訴訟法第 15 條第 3 項規定，以一致決裁定不受理。中華民國 113 年 12 月 20 日憲法法庭第三審查庭審判長大法官楊惠欽大法官陳忠五大法官尤伯祥以上正本證明與原本無異。書記官楊靜芳中華民國 113 年 12 月 20 日

2024-12-20

JCCC-113-審裁-959-20241220

訴

高雄高等行政法院

綜合所得稅

高雄高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第一庭 112年度訴字第343號上訴人楊秀香王寶珍上列上訴人因與被上訴人財政部南區國稅局綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國113年11月13日本院112年度訴字第343號判決，提起上訴，本院裁定如下：上訴人應於本裁定送達後7日內，補正下列事項，逾期不補正即駁回上訴（法令依據如附件）。一、補繳上訴裁判費新臺幣6,000元。二、提出符合行政訴訟法第49條之1第1項第3款、第4項規定之委任狀，或提出證明文件釋明上訴人具第49條之1第3項之資格。中華民國 113 年 12 月 13 日審判長法官李協明法官孫奇芳法官邱政強上為正本係照原本作成。不得抗告。中華民國 113 年 12 月 13 日書記官黃玉幸

2024-12-13

KSBA-112-訴-343-20241213-2

訴

高雄高等行政法院

綜合所得稅

高雄高等行政法院判決高等行政訴訟庭第一庭 113年度訴字第179號民國113年11月20日辯論終結原告李中元訴訟代理人吳登輝律師被告財政部高雄國稅局代表人翁培祐訴訟代理人周靜資黃莉惠上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國113年3 月1日台財法字第11313901380號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰主文一、原告之訴駁回。二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：　　原告為仁惠婦幼醫院(下稱仁惠醫院)登記之獨資負責人，民國109年度綜合所得稅結算申報，因未提示仁惠醫院帳簿憑證供查核，自行依財政部110年2月1日台財稅字第000000000 00號令頒定之109年度執行業務者費用標準（下稱部頒費用標準）申報所得額，列報取自仁惠醫院執行業務收入新臺幣（下同）57,073,825元，必要費用及成本51,183,191元，全年所得額5,890,634元。嗣因仁惠醫院負責呼吸照護病房與急性醫療病房（下稱RCW）之陳新德醫師提出RCW部門之帳簿憑證及其與王群隆、張慧芳（下稱陳新德3人）共同出資之合夥經營契約書（下稱陳新德3人合夥契約書），被告乃依查得資料，按實質課稅原則，減除原告重複申報部分，核定原告取自仁惠醫院執行業務所得3,446,834元，同額歸課原告109年度綜合所得稅，核定應納稅額646,452元，應退稅額 863,034元。原告就核定執行業務所得3,446,834元不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟。二、原告起訴主張及聲明： (一)主張要旨︰ 1、被告將健保署給付仁惠醫院執行業務所得，核定為陳新德3 人是執行業務所得、其他所得，其均可扣減費用90%；而原告係仁惠醫院負責人，亦即實際執行業務者，反而被核為其他所得，其得扣減之費用為0，純益率43.36%，被告之違法行政處分，已損害原告之合法權益，至為明顯。再者，依照原告主張之計算方法，依照部頒費用標準核定點數結果，執行業務所得就不是原處分所計算的，原告應該可以退稅更多的錢。原告提起行政訴訟，確有訴訟上之利益。 2、仁惠醫院之RCW部門，僅為醫院內部一個科，未單獨向高雄市衛生局申請成立為獨立醫療機構，且訴外人陳新德000年不在仁惠醫院任職，自非仁惠醫院所屬RCW部門之負責人。訴外人王群隆、張慧芳亦無醫生資格，依法不能合夥經營醫療事業，被告割裂認定將醫院分科別課稅，准許訴外人陳新德就仁惠醫院所屬RCW部門000年度衛生福利部中央健康保險署(下稱健保署)給付之健保費分開申報綜合所得稅，係違法行政處分。　　 3、被告所屬鳳山分局依法編配統一編號17962254予扣繳單位仁惠醫院，載明負責人及扣繳義務人為原告，陳新德等人或RC W部門並無獨立編配之統一編號，自應合併由原告申報為仁惠醫院全院收入。 4、被告就下列收入核認錯誤： (1)依勞動部勞工保險局（下稱勞保局）111年8月9日保秘總字第00000000000號函附件顯示，原告疏漏申報之2,000元係RC W部門患者之病歷資料費用，被告既然將RCW部門收入審認歸屬陳新德、王群隆(下稱陳新德2人)，該款項就不應核課為原告之收入。 (2)被告將轉診獎勵金400元歸為原告之收入，應提出證據證明該轉診獎勵金為原告取得。 (3)被告核定門診部分負擔392,160元，縱使分項目表呈現該金額，惟根據優免清冊只有收部分負擔381,360元，該項核計顯有錯誤。 (二)聲明︰訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷。三、被告答辯及聲明： (一)答辯要旨︰ 1、原告為仁惠醫院登記獨資負責人，該院設有婦產科及RCW等2 部門，該院109年度收入總額57,073,825元，費用總額51,18 3,191元，全年所得額5,890,634元；另負責RCW部門之陳新德亦自行申報RCW部門相關收入、費用及全年所得額，並檢附98年10月15日簽訂之RCW部門合作經營契約(下稱系爭合作經營契約)、陳新德3人合夥契約書及RCW部門相關帳簿憑證佐證，被告乃將仁惠醫院自行申報屬RCW部門收入自該院收入項下減除，並以原告未提示帳簿憑證供查，同意依部頒費用標準申報所得額，核定本件執行業務（婦產科）所得額3, 446,834元(收入總額7,949,025元—費用總額4,502,191元)，同額歸併原告109年度綜合所得稅之執行業務所得，並無不合。 2、本件既已查得系爭合作經營契約、陳新德3人合夥契約書、健保署高屏業務組函送仁惠醫院109年度醫療費用付款通知書、仁惠醫院匯款至陳新德中國信託商業銀行帳戶之資金證明等事證，自應依納稅者權利保護法(下稱納保法)第7條第2 項規定，以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據，核認仁惠醫院之婦產科由原告獨自經營，而 RCW部門實際經營者為陳新德3人；且原告亦明知RCW部門工作人員之薪資、積假費及資遣費，實質確由陳新德2人所支付，僅外觀形式上以仁惠醫院之名義給付。是原告主張，RC W部門係仁惠醫院部門之一，不得為申報主體一節，核不足採。 3、RCW部門之相關費用支出，由陳新德支付，原告未負擔其營運成本及費用支出，原告依系爭經營合作契約書收取營運分配金及院長津貼等收入，並不負RCW部門盈虧之責，是該2項收入並非原告執行健保醫療業務所收取之報酬，核無對應健保點數可資扣除必要費用，且復查審理期間，被告以112年5 月18日函，請原告提供相關費用之帳簿憑證，迄未見復，自難依原告所請減除相關費用，被告認定其他收入無部頒費用標準之適用，並無不合 4、原告103至107年度相同案情之綜合所得稅事件，前經原告提起行政訴訟，皆經本院判決原告之訴駁回在案。 (二)聲明︰原告之訴駁回。四、爭點︰ (一)原告提起本件行政訴訟有無訴訟利益？ (二)RCW部門之所得是否應歸課原告之執行業務所得？ (三)被告核定原告仁惠醫院婦產科執行業務所得3,446,834元，同額歸課原告109年度執行業務所得，併核定其當年度綜合所得總額4,221,337元，應納稅額646,452元，是否適法？五、本院的判斷： (一)前提事實：　　事實概要所載之事實，業經兩造分別陳述在卷，並有原告10 9年度綜合所得稅結算申報書暨109年度執行業務所得計算表（原處分卷第6-14頁）、109年度綜合所得稅核定通知書暨調整法令及依據說明書（原處分卷第184-187頁）、系爭合作經營契約、公證書及保證書（原處分卷第17-28頁）、陳新德3人合夥契約書（原處分卷第15-16頁）、復查決定書（原處分卷第272-282頁）、訴願決定書（原處分卷第467-4 84頁）在卷為證，應可信為真實。 (二)原告提起本件行政訴訟有訴訟利益： 1、行政訴訟法第4條第1項規定：「人民因中央或地方機關之違法行政處分，認為損害其權利或法律上之利益……得向高等行政法院提起撤銷訴訟。」又行政處分撤銷訴訟之主要目的，在於除去處分所生之負擔性規制效力。苟行政處分之規制效力存在，因該規制效力而權利或法律上利益受影響者，即有提起撤銷訴訟之權利保護必要(最高行政法院104年度判字第 146號判決意旨參照)。 2、仁惠醫院為原告獨資設立之醫療機構，並以原告為登記負責人。被告將仁惠醫院婦產科部分之收入併入原告109年度綜合所得之執行業務所得核算，以原告為相對人作成原處分，基於相對人理論，原告自有訴訟權能。再者，原告主張如將呼吸照護部門之收入亦併入仁惠醫院，整體純益率將會降低，可依部頒費用標準核定點數，認列較多費用，應該可以退稅更多的錢（本院卷第98頁筆錄），業已合理說明原處分侵害其稅法上權益之可能性，依可能性理論，原告應具有訴訟權能，享有提起撤銷訴訟以解消原處分規制效力之訴訟上利益。至於原告主張之計算方法是否合法有據、是否正確計算公式，須經實體審理程序始能判斷，不影響原告其訴訟利益存在之判斷。 (三)RCW部門之所得不應歸屬原告之執行業務所得： 1、應適用之法令： (1)所得稅法第7條第1項、第4項：「（第1項）本法稱人，係指自然人及法人。本法稱個人，係指自然人。……（第4項）本法稱納稅義務人，係指依本法規定，應申報或繳納所得稅之人。 (2)納保法第7條第1項、第2項及第5項：「(第1項)涉及租稅事項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。（第2項）稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。……(第5項)納稅者依本法及稅法規定所負之協力義務，不因前項規定而免除。」 (3)財政部86年11月21日台財稅字第861924319號函（下稱財政部86年11月21日函）：「醫院、分院附設門診部或診所等私立醫療機構之所得，原則上應以各該私立醫療機構申請設立登記之負責醫師為對象，核課其執行業務所得；但如經查明另有實際所得人者，應視個案情形，以實際所得人為對象，依所得稅法第14條規定辦理。」 2、醫療機構之負責醫師非當然為稅法上所得之歸屬主體： (1)依所得稅法第2條第1項、第7條第1項、第4項及第13條可知，所得稅法上之租稅主體，係指自然人及法人。雖醫療機構或醫事服務機構得為醫療法、全民健康保險法等之規範對象，惟所得稅法上之租稅主體仍只限於自然人及法人，並無規定醫療法上之醫療機構得為租稅主體。故醫療法第18條第1 項規定：「醫療機構雖應置負責醫師1人，對其機構醫療業務，負督導責任。私立醫療機構，並以其申請人為負責醫師。」醫療或醫事服務機構及其負責醫師負有諸多醫療法及全民健康保險法等相關法規之行政法上義務；醫療機構或醫事服務機構縱然在醫療法或全民健康保險法上為該法之規範對象，但我國所得稅法上仍只限於自然人及法人為租稅主體。私立醫院如非屬法人型態，就所得稅法的角度而言，即僅能以自然人作為課徵綜合所得稅之租稅主體，始符前述憲法第 19條租稅法律主義之意旨，自不容財稅機關擅自創設稅法所無之租稅主體。 (2)稅捐債務之成立，須課稅客體與特定的納稅義務人間具有一定之結合關係，此即法理論所稱謂「稅捐客體之歸屬」，使該租稅主體應為該租稅客體負納稅義務。又租稅之課徵，在於掌握納稅義務人之納稅能力，即繳納租稅之經濟能力。為符合租稅公平，對具體之租稅事件課徵租稅，於認定事實及適用法律時，應注重課稅事實之經濟實質，而不拘泥於其法律形式，此乃稅捐法制上所稱之「實質課稅」。實證法中納保法第7條第1項、第2項之規定即屬經濟觀察法之「實質課稅」及「租稅客體經濟歸屬」之具體明文規範。是參諸上述所得稅法及納保法規定及說明，私立醫院所得歸屬之自然人，並不拘泥於醫療法第18條規定之負責醫師，而應以經濟上實質獲取所得之自然人作為納稅義務人，財政部86年11月21日函釋「原則上應以各該私立醫療機構申請設立登記之負責醫師為對象……但如經查明另有實際所得人者，應視個案情形，以實際所得人為對象」之意旨，符合本院上述法律見解，自得予以援用。 3、仁惠醫院RCW部門經營所得之經濟實質歸屬於訴外人陳新德，非名義上負責醫師之原告： (1)原告以仁惠醫院負責人名義與陳新德2人簽訂系爭合作經營契約，約定於仁惠醫院5、6樓設立RCW部門，由陳新德2人負責經營，並約定RCW醫療人員之聘用(第3條)、糾紛處理(第4 條)亦由陳新德2人自行處理；原告則應協助RCW病患健保費用之申報及行政業務之申請，及配合提供依業務所需之服務證明等(第1條第4、6款)，並依約收取分配之收入(第5條)及 RCW應分攤之費用(第2條)。是由系爭合作經營契約條款可知，仁惠醫院係由兩個部門組成，RCW部門由陳新德2人負責經營(僅住院)，婦產科則由原告負責經營(僅門診)，雙方係就所經營部門各負其責，自負盈虧，原告並非RCW部門之實際執行業務者。是原告主張陳新德2人僅係因系爭合作契約而獲原告授權管理部分業務，並不可採。 (2)依系爭合作經營契約，RCW部門之健保收入由仁惠醫院協助申請(第1條第4款參照)，再依契約扣除營運分配款（10%）、院長津貼（每月3萬元）、暫扣稅款（8%）及分攤各項費用，餘款匯予陳新德，有被告整理製作之仁惠醫院109年度健保收入(扣繳憑單)明細表(原處分卷第255-256頁)、陳新德存摺明細(原處分卷第257-268頁)、被告整理製作之仁惠醫院給付RCW款項明細表(原處分卷第270頁)等資料在卷可稽，原告亦不否認於取得RCW部門之健保收入後，營運分配款自己留下，不是全部匯給他們等情(本院卷第102頁)，足認R CW部門產生之所得實質歸屬於陳新德，而非原告。 (3)另RCW部門之健保收入依系爭合作經營契約(第1條第4款)應由原告代為申請，並由原告扣除相關費用後匯入陳新德帳戶，已如前述，尚難僅以健保費匯入仁惠醫院帳戶，即稱原告得以支配健保費，該收入屬於原告；至於RCW部門員工之資遣費，業經原告與陳新德結算，亦有仁惠醫院110年7月29日仁惠字第110072901號函、仁惠醫院終止RCW合作合約協議書及仁惠醫院RCW合作契約終止後未付款指定結帳協議等(原處分卷第544-530頁)可參。是不論依契約形式或經濟利益之實質享有為判斷，RCW部門之實際負責人及經濟利益所屬者，均為陳新德無誤。縱然依醫療法或經濟部函令規定，RCW部門非獨立醫療機構，然稅捐客體（財產本體）對主體之「歸屬」決定上，稅法與民法或其他法律採取之標準，本不盡一致。稅法所欲掌握者，為表現納稅能力之經濟事實，而非該經濟事實之法律外觀。是原告以收取健保收入及支付RCW部門員工相關資遣費等情，主張其為RCW部門之實際執行業務者，並無可採。 4、仁惠醫院RCW部門經營所得經濟實質之歸屬，不受原告與陳新德2人間之私權契約之拘束：　按「所得稅」係就各種收益所課徵之租稅，所重視者乃投入勞力或資本，參與經濟活動而獲取收益，實現此一取得收益之構成要件者，始為所得所歸屬之人，無須為產生或所得財產之私法上所有權人，所得僅應歸屬於經濟上應得之人，構成所得之收益直接流向何人，並不重要。從而，行為人實際從事經濟活動而獲得收益（各類所得）者於實現稅捐構成要件時，稅捐債務即已發生，其縱（於事前、事後）透過讓與、移轉以處分其實際從事經濟活動而獲得之收益（所得），或透過其他法律行為而使該所得流向於第三人，仍應認其係本身親自利用產生課稅所得的取得基礎，實現獲得所得的構成要件，應負繳納稅捐之義務（最高行政法院111年度上字第736號判決意旨參照）。承前所述，呼吸照護病房之所得實質享有者為陳新德等3人，被告以RCW部分經濟利益之實質享有為判準，認定陳新德等3人為稅法上之主體，呼吸照護病房營運所得並應歸屬之，不受原告與陳新德2人間之私權契約(有關租稅申報或負擔安排)之拘束，核無違反所得稅法有關租稅主體之規定，原告主張呼吸照護病房所得，不得自仁惠醫院切分出去獨立申報，並無可採。 (四)被告核定原告仁惠醫院婦產科執行業務所得3,446,834元，同額歸課原告109年度執行業務所得，併核定其當年度綜合所得總額4,221,337元，應納稅額646,452元，並無違誤： 1、應適用之法令： (1)行為時所得稅法第14條第1項第2類前段：「個人之綜合所得總額，以其全年下列各類所得合併計算之：……第二類：執行業務所得：凡執行業務者之業務或演技收入，減除業務所房租或折舊、業務上使用器材設備之折舊及修理費，或收取代價提供顧客使用之藥品、材料等之成本、業務上雇用人員之薪資、執行業務之旅費及其他直接必要費用後之餘額為所得額。……。」第83條第1項：「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」 (2)所得稅法施行細則第13條：「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載及保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，稽徵機關得照同業一般收費及費用標準核定其所得額。前項收費及費用標準，由財政部各地區國稅局徵詢各該業同業公會意見擬訂，報請財政部核定之。」第81 條第1項：「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」 (3)執行業務所得查核辦法第2條第1項：「執行業務者執行業務所得之調查、審核，依本辦法之規定辦理，本辦法未規定者，依有關法令之規定辦理。」第8條：「執行業務者於規定期限內辦理結算申報並能提供證明所得額之帳簿、文據調查者，其執行業務所得，應依帳載核實認定。其未依規定提供調查者，應依所得稅法第83條及同法施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額。……」 (4)部頒費用標準：「執行業務者未依法辦理結算申報，或未依法設帳記載並保存憑證，或未能提供證明所得額之帳簿文據者，109年度應依核定收入總額按下列標準（金額以新臺幣為單位）計算其必要費用，但稽徵機關查得之實際所得額較依下列標準計算減除必要費用後之所得額為高者，應依查得資料核計之：……十、西醫師：（一）全民健康保險收入（含保險對象依全民健康保險法第43條及第47條規定應自行負擔之費用）：依健保署核定之點數，每點0.8元。……（二）掛號費收入：78%。（三）非屬全民健康保險收入：1.醫療費用收入不含藥費收入：20%。2.醫療費用收入含藥費收入，依下列標準計算：（1）內科：40%。……（6）婦產科：45% ……。」 2、原告109年度執行業務所得如下： (1)被告核定原告109年度執行業務收入為7,949,025元(婦產科收入4,861,864元＋利息收入2,881元＋網路月租費補助款21,7 80元＋其他收入2,500元＋取自RCW之其他收入3,060,000元)；執行業務費用為4,502,191元(婦產科費用4,480,411元＋網路月租費補助款21,780元)，是原告109年度執行業務所得應為 3,446,834元，有健保署高屏業務組111年4月20日健保高綜字第0000000000號書函所檢附之109年度醫療費用付款通知書(原處分卷第52-164頁)、同年4月14日健保高費一字第000 0000000號書函檢附之109年度門診、住院醫療費用分別核定之點數及開立金額明細(原處分卷第32-47頁)、仁惠醫院門住診醫療費用核定點數109年統計(原處分卷第48頁)、勞保局111年8月9日保秘總字第00000000000號函檢附之收據(原處分卷第175-177頁)、各類所得扣繳暨免扣繳憑單(原處分卷第173-174頁)、仁惠醫院109年度掛號費優免統計表及同意書(原處分卷第179-180頁)、被告製作之仁惠醫院109年度健保收入(扣繳憑單)明細表(原處分卷第255-256頁)及給付R CW款項明細表(原處分卷第270頁)、原告109年度取自仁惠醫院收入、費用各項金額對照表(本院卷第107-110頁)等可參，且原告訴訟代理人於本院113年11月20日言詞辯論筆錄亦表示，對於被告製作之原告109年度取自仁惠醫院收入、費用各項金額對照表沒有意見，但該表金額有幾千元的些微差異(本院卷第171頁)，則被告核定原告109年度執行業務所得 3,446,834元，應無違誤。 (2)原告雖主張被告將原告疏漏申報之勞保局給付病歷查調費2, 000元、轉診獎勵金400元及門診部分負擔392,160元，均核定為原告收入，核算顯有錯誤等語。然查：　①原告疏漏申報之2,000元所得，係勞保局向仁惠醫院查詢被保險人（葉姓、吳姓）病歷而支付之查調費用，有該局111年8 月9日保密總字第00000000000號函暨收據(原處分卷第175-1 77頁)可參，原告111年9月28日出具之同意書(原處分卷第18 0頁)亦承認有漏報情事，足認此查調費用為仁惠醫院提供醫療行政服務之收入，且已進入原告帳戶，並無疑義。原告雖主張查調之被保險人為RCW部門患者，然未提出證據證明，亦無證據顯示該筆金額已從原告帳戶轉付陳新德3人，自屬原告收取之收入。　②原告所稱109年6月24日付款（核定）之轉診獎勵金400元，依健保署高屏業務組111年4月14日健保高費一字第0000000000 號函檢附之實付(收回)金額明細表，該金額係核定予「門診西醫醫院」(原處分卷第41、133頁)，自屬婦產科之「門診」收入，而非RCW部門收入，且與原告109年度健保收入（扣繳憑單）明細表之「婦產科健保收入」「序號26」「日期6. 24」欄，亦載明「核定金額400元」（原處分卷第166頁），互核相符。從而，被告將此筆款項歸課原告之執行業務收入，並無違誤。　③原告原申報門診部分負擔393,821元，經被告依全民健康保險特約醫事服務機構申請醫療費用分列項目參考明細調減為 392,160元，有原告之執行業務暨其他所得收入歸戶清單(原處分卷第172頁)為證。又該部分負擔為原告自行向健保署申報，若有違誤，亦應由原告向健保署申請更正後，被告始得據以調減。況原告亦未提供優免清冊以供調查檢驗，其主張門診部分負擔僅381,360元，並無可採。從而，被告依健保署之相關資料，就原告婦產科門診部分負擔之核定，並無違誤。 3、原告另主張被告核定其來自RCW部門之報酬，無對應健保點數可資扣除必要費用，費用率為0，使純益率增至43.36%，顯有違誤等語。惟查，依系爭合作經營契約，原告既非RCW 部門之實際負責人，其依該契約所取得之營運分配金及院長津貼自非屬其執行RCW部門醫療業務之報酬，自無對應之健保點數可資扣除必要費用；況被告業於112年3月17日、5月1 8日函請原告提供匯款單據、相關帳簿及費用憑證等供核(原處分卷第230、238頁)，原告均未提供，自無從減除費用，原告上開主張，核無足採。六、綜上所述，原告上開主張，均無可採。被告所為原處分(含復查決定)並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，原告仍執前詞求為撤銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料，經核均不影響判決結果，爰不分別斟酌論述，併予敘明。七、結論：原告之訴為無理由。中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　11　　日審判長法官李協明法官邱政強法官孫奇芳一、上為正本係照原本作成。二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附繕本）。三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者，逕以裁定駁回。四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　13　　日書記官　祝語萱

2024-12-11

KSBA-113-訴-179-20241211-1

簡抗再

臺北高等行政法院

綜合所得稅

臺北高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第四庭 113年度簡抗再字第3號聲請人詹大為上列聲請人與相對人財政部臺北國稅局間綜合所得稅事件，對於中華民國113年1月31日本院高等行政訴訟庭112年度簡抗再字第1 6號裁定，聲請再審，本院裁定如下：主文再審之聲請駁回。再審訴訟費用由聲請人負擔。　　理由一、按對於確定裁定聲請再審，應依行政訴訟法第283條準用同法第277條第1項第4款規定表明再審理由，此為必須具備的程式。所謂表明再審理由，必須指明確定裁定有如何合於同法第273條所定再審事由的具體情事，始為相當。如僅泛言有再審事由，卻未論述具體情事者，難謂已合法表明再審理由，所為再審之聲請，即屬不合法，法院無庸命其補正，應以裁定駁回。二、緣聲請人民國104年度綜合所得稅結算申報，經相對人初查以其列報扶養胞姊不符規定，否准認列免稅額及相關扣除額，改按標準扣除額新臺幣（下同）90,000元認列，並減除其胞姊之所得額，核定聲請人當年度應補稅額3,718元。聲請人不服，申經復查，未獲變更，聲請人仍表不服，提起訴願遭決定駁回，循序提起行政訴訟，經臺灣臺北地方法院（下稱原審法院）106年度簡字第207號行政訴訟判決撤銷訴願決定及原處分關於超過補徵稅額3,440元部分，駁回聲請人其餘之訴，聲請人猶有不服，提起上訴，經本院以107年度簡上字第108號判決（下稱前確定判決）駁回其上訴而告確定。嗣聲請人對前確定判決依行政訴訟法第273條第1項第10款事由提起再審之訴，經原審法院110年度稅簡再字第2號行政訴訟裁定駁回，復經本院裁定駁回其抗告確定後，聲請人猶不服，多次針對本院駁回其再審聲請之裁定聲請再審，均經本院裁定駁回在案，其主張最近一次即本院112年度簡抗再字第16號裁定（下稱原確定裁定）有行政訴訟法第273條第1 項第9款、第10款、第3項後段及第276條第1項所定再審之事由，提起本件再審之聲請。三、聲請意旨略以：相對人以聲請人申報104年度綜合所得稅列報扶養詹夏連不符規定否准認列免稅額85,000元及相關扣除額，違反所得稅法第17條第1項第1款第1目及中央法規標準法第20條第1項規定，並與司法院釋字第694號解釋意旨及最高行政法院105年度判字第84號判決意旨不合。又所得稅法第77條第3項及第122條規定「綜合所得稅結算申報書標準扣除額與配偶合併申報者248,000元」之記載內容，同法第17 條第1項第2款第1目「標準扣除額有配偶者加倍扣除之」及本院107年度簡上字第108號判決理由記載事項，與所得稅法第5條第1項、第2至4項、第5條之1、第15條第1項、第2項、第4項、第17條第1項、第3項、第17條之3、第17條之4第3項、第71條第3項、中央法規標準法第5條第1項、第21條第1項等規定，及最高行政法院105年度判字第84號判決意旨不合。至106年度綜合所得稅結算申報書第8欄所載：「基本生活費總額-全部免稅額-一般扣除額-薪資所得特別扣除額=基本生活費差額」及107年度至112年度綜合所得稅結算申報書第 9欄所載「基本生活費總額-基本生活費比較項目合計數=基本生活費差額」之記載內容事項與納稅者權利保護法第4條第1項、同法施行細則第3條第1項、所得稅第71條第3項、所得稅法施行細則第25條、中央法規標準法第5條第1項第2款及第6條等規定不合等語。四、經核，原確定裁定係以「聲請人所載之事由，無非係說明其對於前訴訟程序實體爭議事項不服之理由，惟對於原確定裁定究有如何合於行政訴訟法第273條第1項第9款、第10款及第3項後段等再審事由之具體情事，則未據敘明」為理由，而認定聲請人之原再審聲請為不合法，惟綜合觀察本件聲請人表明之再審理由，無非仍係在說明其對原處分實體爭議事項不服之理由，且所指摘之106至112年度綜合所得稅標準扣除額亦與本案所爭執104年度綜合所得稅無涉，遑論對於原確定裁定以其未合法表明再審理由而駁回其聲請，究有如何合於行政訴訟法第273條第1項第9款「為判決基礎之證物係偽造或變造」及第10款「證人、鑑定人或通譯就為判決基礎之證言、鑑定或通譯為虛偽陳述」等再審事由之具體情事，均未據敘明，依首揭規定及說明，其聲請於法不合，應予駁回。五、據上論結，本件再審聲請為不合法，爰裁定如主文。中　　華　　民　　國　　113　　年　　11　　月　 29 　日　　審判長法官　陳心弘　　　法官　畢乃俊　　　法官　鄭凱文上為正本係照原本作成。不得抗告。中　　華　　民　　國　　113　　年　　11　　月　 29 　日　　　　　　　　　　　　　　　　　　書記官　高郁婷

2024-11-29

TPBA-113-簡抗再-3-20241129-1

訴

臺中高等行政法院

綜合所得稅罰鍰

臺中高等行政法院判決高等行政訴訟庭第三庭 113年度訴字第130號 113年10月30日辯論終結原告陳美玲訴訟代理人廖學能律師被告財政部中區國稅局代表人樓美鐘訴訟代理人古智文上列當事人間綜合所得稅罰鍰事件，原告不服財政部中華民國11 3年4月8日台財法字第11313909540號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下︰　　主文一、原告之訴駁回。二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：被告依據通報及查得資料，以原告受託處理土地徵收後行政救濟事務，於民國105年度獲有執行業務收入新臺幣(下同)2 5,722,137元，卻未依規定辦理105年度綜合所得稅結算申報，乃依財政部訂定之執行業務者費用標準，核定執行業務所得18,005,495元，併同查得未申報之薪資等所得28,438元，歸課核定綜合所得總額18,033,933元，綜合所得淨額17,831 ,775元，補徵應納稅額6,719,298元。原告就執行業務所得及基本生活費差額部分，申請復查結果，獲追減執行業務所得250,915元，其餘復查駁回，原告循序提起行政訴訟，經本院高等行政訴訟庭於113年7月18日以112年度訴字第277號判決駁回原告之訴，原告未提上訴業告確定。被告另以原告 105年度取有執行業務所得17,754,580元(18,005,495元-250 ,915元，下稱系爭所得）及薪資等所得計28,438元，合計17 ,783,018元，未依規定辦理綜合所得稅結算申報，有逃漏稅情事，依所得稅法第110條第2項規定，按補徵稅額6,606,38 7元處以0.8倍之罰鍰5,285,109元（下稱原處分)。原告不服，申請復查，經被告以112年12月8日中區國稅法務字第0000 000000號復查決定（下稱復查決定)維持原處分，乃提起訴願，復經財政部以111年4月27日府授法訴字第0000000000號訴願決定(下稱訴願決定)駁回，原告仍不服，遂提起本件行政訴訟。二、原告起訴主張及聲明：㈠主張要旨： ⒈原告收受地主給付之酬金屬附條件之贈與，非執行業務所得或其他所得，且本身並非從事地政相關職業，無法預見系爭所得之形成，又其曾於105年間至被告所屬南投分局詢問相關所得事宜，未獲明確答案，以致誤認毋庸辦理綜合所得稅申報，非故意或過失短漏報系爭所得。退萬步言　　　，縱認原告有故意或過失，原告係以贈與之形式規避執行業務所得，應屬租稅規避而非租稅逃漏，且原告遭查獲後，積極配合調查，主動交代資金軌跡，並無隱匿事實或為虛偽不實陳述意見等行為，依納稅者權利保護法（下稱納保法)第7條第8項規定，被告不得課予逃漏租稅之處罰。 ⒉原告歷年因收入微薄，毋庸辦理結算申報，系爭所得遭查獲前，亦未發生從事地政事務而遭核課執行業務所得之情況，被告未考量原告違章情節酌予減輕處罰，有裁量怠惰或濫用之違法等語。㈡聲明：原處分、復查決定及訴願決定均撤銷。三、被告答辯及聲明：㈠答辯要旨：　　⒈系爭所得本質上屬原告之執行業務收入，業經判決確定： ⑴解釋意思表示，應探求當事人之真意，不拘泥於所用之辭句，為民法第98條所明定：而解釋契約，應斟酌立約當時情形，及一切證據資料以為斷定，庶不失契約之真意（最高法院86年9月4日86年度台上字第2756號民事判決參照）。原告與聯名訴訟地主曾評論等人簽訂之承攬委託同意書，其內容略以：⑴全權委託原告承攬所有訴願及行政訴訟程序，並由許律師承接所有訴訟程序至本案判決確定為止（100年4月1日起至案件全部領款完成）；⑵承攬費用及後謝酬金部分，訴訟程序律師費和相關雜費實報實付，原告後謝酬金以實際領取補償金額1 成（10%)為服務費；⑶本案訴之撤回或委託人解除委託終止本約，經判決勝訴，仍需給付約定後謝酬金1成不得拒絕，若本案敗訴確定，立約人得拒絕給付約定後謝酬金，但不得拒付律師費等語，佐以原告於調查階段自陳其受託處理訴訟事務等，核係原告於聯名訴訟地主提起行政救濟前後，提供約定之勞務，而聯名訴訟地主則以訴訟結果取勝並領得補償金為條件，給付原告勞務對價，該委任契約，核與一方將自己財產無償給與他方，經他方允受之約定有間，並非民法第406條規定之贈與契約。次查，原告於調查階段稱其從事代書業務工作，為聯名訴訟地主處理訴訟前後事務，並檢附土地登記及地籍圖謄本等為其具體工作內容，及許律師因原告與藍 ○拴等因履行契約事件，出庭證稱：原告之前跟其說是代書，但似乎沒有證照等，足證原告為執行業務者，所獲聯名訴訟地主匯付前揭酬金為執行業務收入。再參原告提示之105年8月12日文小㈣個別原告/繼承人判決賠償金額匯入後謝酬金表，列名林其銓、林森雄、林其柏、林其佑之備註欄註記：「存證信函催收」及催收之郵局存證信函影本，益證原告認此係附條件有償之契約，經條件成就而應獲相當酬金，互為對價，欲索求其主張應得款項，本質上屬聯名訴訟地主匯付酬金予原告之執行業務收入。 ⑵本件同一漏稅事實之綜合所得稅補徵本稅部分，經被告所屬南投分局依據通報及查得資料，以南投縣政府辦理中興新村都市計畫「文小㈣」工程，徵收該縣南投市數十筆土地等，經原地主以被徵收土地未按原訂計畫興建工程，申請照徵收價額收回遭否准，提起行政訴訟，獲行政法院判命有關機關個別補償原地主若干金額及利息確定。原地主爭取收回被徵收土地及前揭訴訟過程中，原告自陳其除受託覓得律師為訴訟代理人，期間並協助處理訴訟事務，而與部分聯名訴訟地主約定，倘行政訴訟勝訴並領取補償金後，應支付原告後謝酬金1成，部分聯名訴訟地主於105年7月22日領取補借金及利息之國庫支票後，於105年間匯入原告遠東國際商業銀行南投分行帳戶計30,722,137元，以為約定之酬金，原告收受該部分款項後，復於105年7月29日自上開帳戶轉匯律師 5,000,000元，又於105年間退還部分聯名訴訟地主訴訟費用計358,450元，經南投分局審認原告所收受款項應扣除代收代付律師之款項5,000,000元，餘25,722,137 元為原告所收酬金，具執行業務所得性質，乃核定執行業務所得18,005,495元〔（30,722,137元-5,000,000元）×(1-30%)〕；嗣經被告復查決定，再以原告退還部分聯名訴訟地主訴訟費用358,450元，非屬原告之執行業務收入，乃予追減執行業務收入358,450元及執行業務所得250,915元，重行核定執行業務所得17,754,580元。原告不服，提起訴願，經財政部訴願決定駁回。原告提起行政訴訟，經本院以112年度訴字第277號駁回，原告未提上訴業告確定。 ⒉本件非屬租稅規避事件，且原告漏報系爭所得有過失，被告所為裁罰處分，應屬適法：　　　　⑴原告與聯名訴訟地主約定，受託處理土地徵收後行政救濟事務，並以獲致地主領得補償金為條件，給付原告勞務對價(實際領取補償金額1成），原告取有前揭酬金為執行業務收入，該執行業務所得已該當課稅構成要件事實，此為原告所知悉並掌握，卻未依規定據實申報，使稅捐機關未能發現或掌握該筆所得之存在，造成逃漏稅捐之結果，自屬租稅逃漏行為。而租稅規避係以迂迴、非常規之交易形式，濫用私法法律上之形式或法律行為，蓄意製造外觀上或形式上存在之法律關係或法律狀態，違反租稅法之立法意旨，使之不具備課稅構成要件。審諸本件原告係按雙方契約約定受償，並就未於期限內為給付之地主，以存證信函請求限期給付之常規私法交易行為，核非納稅者權利保護法所稱之租稅規避態様，原告主張其係以贈與形式規避執行業務所得，為租稅規避，依納保法第7條第8項規定不應處罰云云，核無足採。 ⑵依所得稅法第2條第1項規定，凡有中華民國來源所得之個人，應就其中華民國來源之所得，依所得稅法規定，課徵綜合所得稅，此乃稅法之強行規定。綜合所得稅係採自行申報制，乃重在誠實報繳為前提，有所得即應課稅，為所得稅制之基本原則，是取有所得即應誠實申報，且納稅事實之發生皆與納稅義務人生活息息相關，申報年度實際有多少所得，本人知之最詳，自應注意據實申報，尚不得以未知法令規定及認知差異為由，而免除行政罰責任。原告105年度取有系爭執行業務所得17,75 4,580元，另有薪資所得14,513元、利息所得12,645及財產交易所得1,280元，合計17,783,018元，其知之最詳，自應於105年度綜合所得稅法定申報期限內，將構成綜合所得之課稅範圍於期限內自行申報，惟原告未依規定辦理結算申報，已違反法律上應負之義務，綜觀其違反行政法之義務行為之事實，核有應注意、能注意而未注意之過失，不符合納保法第16條第1項不予處罰之要件，自應論罰，依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，應按所漏稅額處1倍罰鍰，被告審酌原告於裁罰處分核定前已繳清本稅，裁罰倍數予以減輕20%，按所漏稅額6,606,387元處罰5,285,109元〔6,606,387元xl 倍x(l-20%)〕，已考量原告違章程度所為之適切處分等語。　㈡聲明：駁回原告之訴。四、本件兩造主要爭執之點為：㈠原告就其未申報系爭所得是否為租稅規避而不應處罰？　㈡被告作成原處分有無裁量怠惰之瑕疵？五、本院判斷：㈠前提事實：前揭事實概要所載事實，為兩造所不爭執，並有原告105年度綜合所得稅未申報核定通知書、本稅復查申請書、本稅復查決定書、本稅繳款書、本稅訴願申請書、本稅訴願決定書、本院高等行政訴訟庭112年度訴字第277號判決(見原處分卷1第77頁、第97至110頁、第115至125頁、第127頁、第130 至165頁，本院卷第101至123頁)、原處分及繳款書、罰鍰復查申請書、被告112年12月8日中區國稅法務字第0000000000 號復查決定書、原告訴願書及附件、訴願決定等各項證據資料存卷可查(見原處分卷1第197至198頁、第200至205頁、第 266至273頁、第278至296頁、第313至323頁)存卷可查，堪認為真實。㈡本件並非租稅規避，不適用納保法第7條第8項前段不予處罰規定： ⒈按納保法第7條第3項規定：「納稅者基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權，並加徵滯納金及利息。」第8項規定：「第3項情形，主管機關不得另課予逃漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時，對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料，致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者，不在此限。」所謂租稅規避，係指以合法但非常規的交易形式，規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果。倘並無交易形式之濫用　　　，而僅係單純未為所得申報，自非屬租稅規避行為。 ⒉經查，原告與聯名訴訟地主等人簽訂之承攬委託同意書內容略為：「茲為南投縣中興新村文小㈣用地徵收案件全權委託陳美玲小姐承攬辦理約定權限和辦理完成後約定給付酬金及其他條件如下：一、承攬辦理範圍說明：……今全權委託陳美玲小姐承攬所有訴願及行政訴訟相關程序，並由許富雄律師承接所有訴訟程序至本案判決確定為止（100 年4月1日起至案件全部領款完成）。二、約定承攬費用及後謝酬金：……陳美玲小姐後謝酬金由委託地主承諾以實際領取二次補償金額所有款項一成（10%)為服務費。承攬委託人同意於領款10日內匯款交付，收到款項後將以簡訊通知……三、本案訴之撤回或委託人解除委託終止本約，經判決勝訴縣府二次賠償金領取後，仍需給付約定後謝酬金一成不得拒絕，若本案敗訴確定，委託人得拒絕給付約定後謝酬金，但不得拒付律師費……」有承攬委託同意書影本在卷可參（見原處分卷1第12至13頁）。依上開書面所載內容觀之，立約當事人已約明原告承攬處理之事項係為被徵收土地全體所有權人處理土地徵收提起訴願及行政訴訟程序等相關事務，而所有共同具名提起訴訟之土地所有權人必須於獲取勝訴判決並領畢二次補償金後，以實際領取二次補償金額之一成作為原告處理事務之對價甚明。顯見上開承攬委託同意書由原告本於承攬人之地位，而對方則本於業主地位，雙方約明承攬人應完成之工作內容，與業主應給付特定數額之報酬，已具足承攬契約成立要件，核非濫用「贈與」之法律形式為不合常規交易，原告僅係單純未就執行此項業務所得為申報，難認屬於租稅規避行為情形，原告此部分之主張，要無可採。㈢被告作成原處分裁罰原告核屬適法有據，且並無裁量怠惰之瑕疵：　 ⒈按行為時所得稅法第71條第1項前段規定：「納稅義務人應於每年5月1日起至5月31日止，填具結算申報書，向該管稽徵機關，申報其上一年度內構成綜合所得總額……之項目及數額，以及有關減免、扣除之事實，並應依其全年應納稅額減除……尚未抵繳之扣繳稅額及可扣抵稅額，計算其應納之結算稅額，於申報前自行繳納。」所得稅法第110條第2項規定：「納稅義務人未依本法規定自行辦理結算…… 申報，而經稽徵機關調查，發現有依本法規定課稅之所得額者，除依法核定補徵應納稅額外，應照補徵稅額，處3 倍以下之罰鍰。」次按納保法第16條規定：「（　　　第1項）納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不予處罰。（第2項）納稅者不得因不知法規而免除行政處罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。（第 3項）稅捐稽徵機關為處罰，應審酌納稅者違反稅法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反稅法上義務所得之利益，並得考量納稅者之資力。」　　⒉「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」就所得稅法（綜合所得稅）第110條第2項規定情形，第3點規定：「未申報所得屬前2點以外之所得（未申報所得屬裁罰處分核定前已填報扣免繳憑單及股利憑單之所得，且非屬第4點情形者、未申報所得屬應填報緩課股票轉讓所得申報憑單之所得，且非屬第4點情形者。），且非屬第4點情形者（以他人名義分散所得，或其他經查屬故意未申報依本法規定應申報課稅之所得額者）」處所漏稅額1倍之罰鍰。第6點規定，於裁罰處分核定前已補繳稅款者，依規定之倍數酌減百分之二十處罰。　　⒊所得稅法第110條第2項既明定納稅義務人未依本法規定自行辦理結算申報，經稽徵機關調查發現有依本法規定課稅之所得額者，處補徵稅額3倍以下之罰鍰，即授權行政機關斟酌個案違章情節輕重予以裁罰。則「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」就所得稅法第110條第2項所定之「裁罰金額或倍數」，其中關於第3點所列之違章事實，即未申報所得屬前2點以外之所得，且非屬第4點情形者，規定處所漏稅額1倍之罰鍰，自屬行政機關裁量權之行使。又參考表之訂定目的，係租稅主管機關為統一法令適用，及使下級機關有具體標準可供依循，以避免相同案件有處罰數額上差異，其法律性質為裁量性行政規則，則下級機關於個案適用時，理當循其規定為之。再者，在稅捐法制上因為稅捐之稽徵具有大量行政之特徵，且倍數參考表復已就違章行為人依未申報所得之種類及其主觀要件是否故意而分別規定裁處不同之罰鍰倍數，可謂已對違章行為人之可受責難之程度予以適度之考量。故本於「稽徵經濟原則」之法理，如稅捐稽徵機關已證明扣繳義務人於辦理扣繳款有故意或過失違反規定之行為，並參據倍數參考表相關規定標準，而為合義務性之裁處，於法即無不合，自難謂有裁量濫用或怠惰之違法瑕疵。 ⒋又依諸上開所得稅法之規定，可知個人綜合所得稅係採自行申報制，以誠實報繳為前提，有所得即應申報並繳納稅額，為所得稅制之基本原則。且因納稅事實之發生皆與納稅義務人生活息息相關，申報年度實際有多少所得，本人知之最詳，自應注意據實申報，若因故意或過失漏未申報繳納稅款，應負擔受罰責任；亦不得以未知法令規定及認知差異為由，而免除行政罰責任。 ⒌經查，原告未申報系爭所得，已違反所得稅法應負之義務，其明知105年間有依其與聯名訴訟地主等人簽訂之承攬委託同意書取得鉅額酬金，卻未為申報，縱因個人對法令規定主觀認知有誤，亦核有應注意、能注意而未注意之過失。原告雖一再主張其在105年間曾至南投分局詢問相關所得，惟未獲明確答案，致誤信毋庸辦理所得稅申報云云（見本院卷第20頁、第136頁），卻未提供任何相關證據以實其說。且依其所述，既未獲明確答案，自亦不可能產生毋庸申報之確信，難認符合納保法第16條第2項但書得減輕或免除其處罰之要件。　　⒍是以，被告依據通報及查得資料，以原告受託處理土地徵收後行政救濟事務，於105年度獲有執行業務收入，卻未依規定辦理105年度綜合所得稅結算申報，已違反法律上應負之義務，核有應注意、能注意而未注意之過失，但因其於裁罰處分核定前已繳清本稅，乃依所得稅法第110條第2項及「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」等相關規定，按補徵之所漏稅額裁處0.8倍罰鍰，堪認已審酌原告違章情節，並考量其非難程度及得減輕之事由，而於法定罰鍰範圍內為合義務性之適切裁量，核無裁量濫用或怠惰之情形，自屬適法有據。　　　六、綜上所述，原告上開所述各節均非可取，被告所為原處分認事用法俱無違誤，復查決定及訴願決定予以維持，亦核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，本院無從准許。七、本件判決基礎已經明確，兩造其餘的攻擊防禦方法及訴訟資料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，爰無逐一論述之必要，併此敘明。八、結論：本件原告之訴為無理由，應予駁回。中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　27　　日審判長法官蔡紹良　　　　　　　　　　　　法官陳怡君　　　　　　　　　　　　　　　法官黃司熒以上正本證明與原本無異。如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造人數附繕本）；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（須附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書，但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人：得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。　 1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。 2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。 3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。㈡非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。 1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈠、㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　 2　　日書記官　詹靜宜

2024-11-27

TCBA-113-訴-130-20241127-1

再

臺北高等行政法院

綜合所得稅

臺北高等行政法院裁定高等行政訴訟庭第六庭 113年度再字第41號再審原告李光輝再審被告財政部臺北國稅局代表人吳蓮英（局長）上列當事人間綜合所得稅事件，再審原告對於中華民國108年5月 23日本院106年度訴字第1782號判決及最高行政法院109年7月30 日109年度判字第405號判決，本於行政訴訟法第273條第1項第13 款再審事由，提起再審之訴，本院裁定如下：　　主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。　　理由一、按再審之訴應於30日之不變期間內提起。前項期間自判決確定時起算，判決於送達前確定者，自送達時起算；其再審事由發生或知悉在後者，均自知悉時起算，行政訴訟法第276 條第1項及第2項定有明文。倘再審原告主張再審事由發生或其知悉在後者，依同法第277條第1項第4款之規定，應就此利己事實負舉證責任。二、再審原告對於本院106年度訴字第1782號判決及最高行政法院109年度判字第405號判決（下合稱原確定判決），本於行政訴訟法第273條第1項第13款再審事由，提起本件再審之訴，惟原確定判決係於民國109年8月10日送達其訴訟代理人成介之律師，有卷附送達證書足據。再審原告遲至113年9月4 日始提起本件再審之訴，顯已逾30日之法定不變期間，且其亦未主張或舉證再審事由有發生或知悉在後之情，依上開規定及說明，其再審之訴自非合法，應予駁回。三、據上論結，本件再審之訴為不合法。依行政訴訟法第278條第1項、第104條、民事訴訟法第95條第1項、第78條，裁定如主文。　　中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　27　　日審判長法官洪慕芳法官郭銘禮法官孫萍萍一、上為正本係照原本作成。二、如不服本裁定，應於送達後10日內，向本院高等行政訴訟庭提出抗告狀並敘明理由（須按他造人數附繕本）。三、抗告時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。得不委任律師為訴訟代理人之情形所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.抗告人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.抗告人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，抗告人應於提起抗告或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　27　　日書記官李虹儒

2024-11-27

TPBA-113-再-41-20241127-1

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臺中高等行政法院地方庭

綜合所得稅

臺中高等行政法院判決地方行政訴訟庭 113年度稅簡字第7號 113年10月30日辯論終結原告洪甄禧即洪雨涔輔佐人陳宜縼被告財政部中區國稅局代表人樓美鐘訴訟代理人詹淳惠上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國113年5 月15日台財法字第11313914770號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下：主文一、原告之訴駁回。二、訴訟費用由原告負擔。事實及理由一、事實概要：　　被告依據查得資料，以原告於民國110年10月21日(登記日) 出售其110年8月20日受贈取得之臺中市○區○○街000號1樓及地下層房屋及其坐落基地(房屋持分1/14、土地持分1/70，下稱系爭房地)，惟未於完成所有權移轉登記之次日起30日內，辦理房屋土地交易所得稅(下稱房地合一稅)申報，乃核定課稅所得新臺幣(下同)451,873元，按適用稅率45%，核定應納稅額203,342元(下稱原處分)。原告不服，申請復查結果，獲追減課稅所得1,070元(下稱復查決定)。原告猶表不服，提起訴願遞遭駁回，遂向本院提起本訴訟。二、本件原告主張：　㈠系爭房地000年0月間移轉予原告，係原告照顧訴外人杜昆儒( 即杜文謙)2年之承攬報酬，僅為因應共有人優先承買權人所為處分之方式，實際為有償取得：　⒈查杜昆儒之妻林真理即林真好為盲人，此有身心障礙證明可稽，至杜昆儒年已逾88歲，其於7、8年前因追公車致脊椎彎曲，加上少有運動，下肢漸無力，生活無法自理，需人照料、處理其日常生活，此有致子女家書可證。杜昆儒甚而於00 0年0月間因罹患新冠肺炎，致肺部纖維化及心臟衰竭20%，住進加護病房，迄9月15日始出院，現須專人看護，亦有醫院收據可證。　⒉依致子女家書所載，杜昆儒於108年中因其身體行動日益不便，而子女又遠在台北，而約定以每月2.5萬元委請原告白天照顧杜昆儒夫妻，並於110年中承諾就其過去2年未能給付承攬報酬，願以系爭房地所有權作價50萬元移轉予原告(每月2 .5萬元，2年合計60萬元，其中50萬元作價移轉系爭房地所有權)。因考量土地法有關其他共有人就共有人應有部分出賣時有優先承買權，始以贈與方式移轉登記取得，然實際上為有償取得。　㈡縱認本件系爭房地移轉為贈與，現行所得稅法就贈與時價值計算，亦有違憲侵害人民財產權之虞。縱無違憲之虞，系爭房地110年10間移轉他人，亦無增值情事，縱有之，亦應適用自用住宅優惠稅率，核定稅率為0；退步言之，縱不適用自用住宅優惠稅率免稅，本件屬非自願性交易，稅率應核定為百分之20：　⒈所得稅法第14條之4受贈時不動產價值認定基準有違憲之虞，且系爭房地取得至售出，並無增值情事：　⑴立法者以「受贈時之房屋評定現值及公告土地現值按政府發布之消費者物價指數調整後之價值」為受贈時不動產之計算基準，應係基於「課稅經濟」而為立法，此等計算基準，核與此次修法之「實價課稅」原則，似有衝突，容有侵害人民憲法上財產權違憲之虞。蓋以「實價課稅」「杜絕炒作」等立法目的言，對於受贈取得者之取得價值，亦應以取得當時之實際價值定之，而現行不動產交易「實價登錄」制度實施有年，課稅機關就受贈不動產查詢其實際市價並無困難，依附近性質相近不動產交易價格，得作為推計課稅之基準，亦無事實上困難，是所得稅法第14條之4對於受贈不動產取得價值之計算基準容有侵害人民憲法上財產權而有違憲之虞。　⑵原告取得系爭房地時點為110年8月20日，交易時點為110年10 月21日，相距僅2月，衡諸一般人生活經驗，難認有何增值情事，況以上開受贈者之受贈時計價基準即「受贈時之房屋評定現值及公告土地現值『按政府發布之消費者物價指數調整後』之價值」，縱按政府發布之消費者物價指數調整後，亦難認受贈時與交易時有何消費者物價指數調整可能情事，似亦難認系爭不動產有何漲價情事，課稅機關認定漲價獲利 45萬餘元，似亦有認定錯誤情事。另系爭房地移轉時點為00 0年00月間，而原告受贈取得時點為同年0月間，相距不及2 月，參酌內政部所發行全國住宅指數，及系爭房地000年00 月間出售全部所有權核課之買賣價金800萬元，亦足證明原告受贈時點之應有部分價值達50萬元(110年第3季住宅指數為121.01，110年第4季住宅指數為124.28，季增率為2.7%， 800萬元÷102.7=7,789,679元，小數點以下四捨五入，7,789 ,679元×應有部分1/14=556,406元)，應屬有據。　⑶又原告辦理系爭房地移轉所有權應有部分1/14時，亦考量附近市場交易行情，而以市場交易行情作價50萬元抵付108年至000年0月間照顧杜昆儒報酬(每月新台幣2.5萬元，合計60 萬元，抵付其中50萬元)，此有系爭房地為中心週遭300公尺同類型華廈、公寓1樓(含騎樓、地下室)內政部實價登錄交易資料可供審酌。而系爭房地建於67年間，移轉時已屆43年，就實價登錄交易資料，其中建物門牌台中市○區○○路0段00 000號(公寓1樓、屋齡43年、成交價每坪23.8萬元)、台中市 ○區○○街00號(華廈一樓、屋齡33年、成交價每坪26.4萬元) ，以彼等二戶建物平均價計算其交易價值應為498,056元【計算式：(23.8萬+26.4萬)/坪X(91.58平方公尺X0.3025坪X 應有部分1/14)=498,056元】，故約定以50萬元作價抵付照顧杜昆儒之部分報酬。　⒉系爭房地於出售前6年內為自用住宅，所得金額未逾400萬元，應核定為免稅：　⑴按立法者於所得稅法第4條之5第1項第1款規定，對於不動產交易前所有權人於該址設立戶籍登記滿6年，且期間不動產未曾作營業使用，復未曾適用該款規定減免者，於所得額在 400萬元以內者免稅，於同法14條之14第3項第1款第8目就超過400萬元部分課稅級距為百分之10，上述立法理由在落實居住正義。　⑵次查依買賣契約書所載出賣之共有人資料，共有人8人中至少有3人於系爭不動產房屋上設立戶籍長達30年以上，且期間並無在該址營業或出租他人事實，復無其他共有人曾依該款規定聲請免稅，符合所得稅法第4條之5第1款自用住宅免稅規定，是系爭房地交易受贈時金額為50萬元，此次移轉時扣除必要費用不及50萬元，並無受益。　⒊縱認為贈與，而依法計算受贈時之土地公告現值及房屋評定現值與系爭房地移轉之差價有45萬餘元，因系爭房地之出售，係屬非自願性因素交易，核課稅率應為20%：　⑴系爭房地出售時，原告並不同意，惟因杜昆儒表示，其他共有人為其手足，彼等均為70-90歲之人，期望生前即能享受父母當初登記其等為共有人之回饋，加以仲介及代書表示，如共有人1人不同意在買賣契約上簽署，無法出售(事後其配偶告知仲介及代書可能對於土地法第34條之1之共有人處分條款不清楚)，一再催促之下，不得已始前往仲介公司簽署系爭房地之買賣契約。而依110年7月1日施行之新修正所得稅法，新增所得稅法第14條之4第3項第1款第5目，立法理由亦明確對非自願性取得、非自願性出售及配合政府政策出售之一般人民為特別之處置，以避免造成房屋無法流通之情形。　⑵原告因受贈取得系爭不動產，後因不得已配合其他共有人出售，始非自願性地在系爭不動產買賣契約書上簽名，核屬非自願性交易，是原告既係非短期持有之炒房客，自無適用專為懲罰短期持有之較重稅率之理。是縱認本件不適用自用住宅免稅條款適用，亦屬所得稅法第14條之4第3項第1款第5目所示非自願性交易範疇，亦應適用該目百分之20稅率。是縱認不符合所得稅法第4條之5第1項第1款自用住宅免稅時，亦得適用同法第14條之4第3項第1款第5目非自願性出售之百分之20稅率核課之等情，並聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分(含復查決定)。三、被告則以：　㈠查本件系爭房地持分於110年8月10日向被告辦理贈與稅申報，並檢附之原告與杜昆儒用印簽立建築改良物所有權移轉贈與契約，是杜昆儒於110年7月29日贈與原告，嗣同年8月20 日以贈與原因辦理所有權移轉登記，該贈與契約與相關贈與稅申報表件，並無抵付原告承攬照顧杜昆儒費用500,000元記載，是原告確係以贈與為系爭房地持分移轉登記取得之原因。　㈡又原告以杜昆儒配偶林真妤身心障礙證明及杜昆儒112年7月1 6日致子女書主張實質係買賣取得系爭房地持分一節，查該致其子女之文書僅說明杜昆儒係與原告同鄉，原告見杜昆儒體衰不忍之下代為處理日常生活事務，對於原告協助，僅支付買菜錢，心裡一直覺得不安，不想百年後積欠情分，才想以現住○○市○區○○街000號2樓房地所有權1/2先過戶移轉與原告，另1/2等其百年之後再移轉，以感謝照顧等語，姑不論杜昆儒上開說明表示想移轉與原告之房地係臺中市○區○○街0 00號2樓，並非系爭房地(1樓)，縱認杜昆儒上開說明亦係移轉系爭房地持分1/14予原告之原因，惟依其所述，完全未提及雙方存在承攬契約，有給付報酬費用法律義務一事，反而強調對原告協助照顧心裡不安有欠情分，充其量只能認係杜昆儒基於道義情分，感謝原告之照顧協助行為而移轉系爭房地持分1/14，尚難作為杜昆儒抵付承攬報酬而有償取得之證明。　㈢另查杜昆儒與系爭房地持分其他共有人於110年7月1日共同與房仲公司簽立委託銷售系爭房地，委託銷售期間為110年7月 1日至同年10月1日，顯見其他共有人於上開委託銷售期間同意出售系爭房地，客觀上顯無主張承買系爭房地意願，縱使委託銷售期間杜昆儒逕將其所有系爭房地持分1/14移轉原告，其餘共有人本無須主張優先承買權，仍可續以共有人過半數及應有部分合計過半數，依土地法第34條之1處分系爭房地全部，原告主張贈與人杜昆儒係考量其他共有人可能對其主張優先承買權，乃以贈與外觀方式，行作價抵償承攬費用，依前述客觀情事，核無可採。至原告主張其係不得已配合其他共有人出售系爭房地持分1/14一節，原告既於買賣契約簽章同意出售，難謂非自願性交易，且性質上屬民法第819 條第2項規定全體同意出售系爭房地情形，與部分共有人不同意出售共有房地，遭其他共有人依土地法第34條之1出售全部共有房地有別，原告所訴核不足採。　㈣個人房屋、土地交易所得之計算，其成本之認列依所得稅法第14條之4第1項規定，原則上按實際取得成本認定，包括取得房屋、土地之價金；受贈取得房屋、土地，既係屬無償取得財產，惟審酌其時價業經遺產及贈與稅法明定為房屋評定標準價格及公告土地現值，為避免重複課稅，乃明定房屋、土地為受贈取得者，其成本為受贈時之房屋評定現值及土地公告現值按政府發布之消費者物價指數調整後之價值。本件原告出售受贈取得之系爭房地持分，被告依上開規定核定取得成本，應屬有據，故本件原告主張應依內政部發行之全國住宅指數及系爭房地周遭300公尺同類型房地實價登錄交易資料計算系爭房地持分時價，亦無足採。　㈤綜上，本件因原處分未依受贈時之房屋評定現值及公告土地現值按消費者物價指數調整原告取得之價值，另原告受贈系爭房地持分時已繳納規費338元及出售時繳納規費40元，分屬其因取得系爭房地持分達可供使用狀態前之必要費用及出售移轉費用，漏未認列該等費用，被告復查決定乃予以追認，並重行核算可減除成本為90,059元及可減除移轉費用30,5 67元，變更核定課稅所得450,803元，原核定課稅所得451,8 73元，乃予追減1,070元等語，資為抗辯，並聲明求為判決駁回原告之訴。四、本院之判斷：本件如事實概要欄所載之事實，除後述之爭點外，其餘為兩造所不爭執，並有原處分（本院卷第19頁）、訴願決定書（本院卷第21頁至第47頁）、不動產買賣契約書（原處分卷1 第50至88頁）、土地建物異動索引（原處分卷1第96至116頁）及復查決定書（原處分卷1第586至587頁）等件附卷可參，並經本院依職權調取原處分卷宗及訴願決定卷宗核閱無訛，應可認定為真實。是本件爭執核心應為：被告以原處分就系爭房地之交易所得核課房地合一稅，有無違誤？　㈠應適用的法令：　⒈所得稅法　⑴第4條之4第1項規定：「（第1項）個人及營利事業交易中華民國105年1月1日以後取得之房屋、房屋及其坐落基地或依法得核發建造執照之土地，其交易所得應依第14條之4至第1 4條之8及第24條之5規定課徵所得稅。」 ⑵第4條之5第1項第1款規定：「前條交易之房屋、土地有下列情形之一者，免納所得稅。但符合第1款規定者，其免稅所得額，以按第14條之4第3項規定計算之餘額不超過400萬元為限：一、個人與其配偶及未成年子女符合下列各目規定之自住房屋、土地：（一）個人或其配偶、未成年子女辦竣戶籍登記、持有並居住於該房屋連續滿六年。（二）交易前6 年內，無出租、供營業或執行業務使用。（三）個人與其配偶及未成年子女於交易前6年內未曾適用本款規定。」 ⑶第14條之4規定：「（第1項）第4條之4規定之個人房屋、土地交易所得或損失之計算，其為出價取得者，以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額；其為繼承或受贈取得者，以交易時之成交價額減除繼承或受贈時之房屋評定現值及公告土地現值按政府發布之消費者物價指數調整後之價值，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額。……（第3項第1 款第1目）個人依前二項規定計算之房屋、土地交易所得，減除當次交易依土地稅法第三十條第一項規定公告土地現值計算之土地漲價總數額後之餘額，不併計綜合所得總額，按下列規定稅率計算應納稅額：一、中華民國境內居住之個人：（一）持有房屋、土地之期間在2年以內者，稅率為百分之45。……（第3項第1款第5目）（五）因財政部公告之調職、非自願離職或其他非自願性因素，交易持有期間在5年以下之房屋、土地者，稅率為百分之20。……。」 ⑷財政部110年6月30日台財稅字第11004553710號令修正發布之房地合一課徵所得稅申報作業要點：第3點：「房屋、土地交易日之認定，以所出售或交換之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。……。」第4點：「房屋、土地取得日之認定，以所取得之房屋、土地完成所有權移轉登記日為準。……。」第13點第1款：「個人除得減除前點規定之成本外，其提示下列證明文件者，亦得包含於成本中減除：（一）購入房屋、土地達可供使用狀態前支付之必要費用（如契稅、印花稅、代書費、規費、公證費、仲介費等），及於房屋、土地所有權移轉登記完成前，向金融機構借款之利息。（二）取得房屋後，於使用期間支付能增加房屋價值或效能且非二年內所能耗竭之增置、改良或修繕費。」第15點第1項：「個人交易房屋、土地所支付之必要費用，如仲介費、廣告費、清潔費、搬運費、換約費等，得列為費用減除。……。」前揭作業要點乃財政部基於稅捐稽徵主管機關之職權，對於依所得稅法第4條之4規定應課徵所得稅之房屋、土地交易所得，其交易日、取得日之認定及得認列之成本等細節性、技術性事項，訂定之行政規則，與母法規定並無牴觸，無違法律保留原則，得為稅捐稽徵機關辦理相關案件時所援用。　㈡原告持有系爭房地期間未滿1年，適用稅率45%：　⒈經查，原告於110年7月29日自杜昆儒受贈取得系爭房地，於同年8月20日辦理所有權移轉登記。嗣原告與其他共有人於110年9月24日以總價8,000,000元簽約出售系爭房地，並於110年10月21日辦理所有權移轉登記，此有贈與稅申報書、土地建物異動索引及不動產買賣契約書在卷可憑（原處分卷1第14至20頁、第96至116頁、第50至88頁），原告依所得稅法第14條之4之規定，自應申報並繳納房地合一稅。又原處分核定原告出售系爭房地持分之成交價額571,429元(買賣總價8,000,000元x持分1/14，履約點交確認書，原處分卷1第56頁)、可減除成本89,029元(受贈時系爭房地持分之房屋評定現值及公告土地現值計86,495元＋必要費用2,534元)，可減除移轉費用30,527元，土地漲價總數額0元，核定課稅所得451,873元（571,429－89,029－30,527＝451,873），按適用稅率45﹪，核定應納稅額203,342元（原核定通知書，原處分卷1第518頁）。惟原核漏未認列受贈繳納登記費、書狀費及出售時繳納規費（原處分卷1第500至502頁、第496頁），亦未依受贈時房屋評定現值及公告土地現值消費者物價指數調整原告取得之價值，故重行核算可減除成本計90,059元（87,187元+2,872元；即110年7月29日受贈時房屋評定現值及公告土地現值計86,495元〈110年贈與稅免稅證明所載，原處分卷1第144頁〉，按政府發布消費者物價指數100.8%調整〈物價指數查詢資料，原處分卷第492頁〉，計87,187元〈86,495×100.8%，元以下四捨五入〉；原核定必要費用2,534元〈印花稅86元、土地增值稅1,776元及契稅672元，原處分卷1第4至8頁〉加計受贈繳納登記費及書狀費338元〈原處分卷1第500至502頁〉，計2,872元），原核定可減除移轉費用30,527元（仲介費22,857元、裝修工程款及履約保證7,313元、代書費357元，原處分卷1第30至44頁、第54至56頁）加計出售時繳納規費40元（原處分卷1第496頁），計30,567元，因此，變更核定課稅所得為450,803元（成交價額571,429元－重行核算可減除成本90,059元－重行核算可減除移轉費用30,567元－土地漲價總數額0元），原告持有系爭房地期間未滿1年之適用稅率45%，核計應納稅額202,861元(450,803元×45%)，經核並無不合，即無違誤。　⒉原告主張杜昆儒子女遠在台北，而約定以每月2.5萬元委請原告白天照顧杜昆儒夫妻，並於110年中承諾就其過去2年未能給付承攬報酬，願以系爭房地所有權作價50萬元移轉予原告 (每月2.5萬元，2年合計60萬元，其中50萬元作價移轉系爭房地所有權）等語，並提出杜昆儒配偶林真妤身心障礙證明及杜昆儒112年7月16日致子女書為據（本院卷第51頁、第53 頁），查觀諸上開杜昆儒112年7月16日致子女書件並未談及以原告白天照顧杜昆儒夫妻之承攬報酬作價50萬元將系爭房地移轉予原告，倘有上開情事理應明確記載，俾避免日後爭議，且上開文件亦表示係要移轉與原告之房地係臺中市○區○ ○街000號2樓，亦非系爭房地，參以原告於110年8月10日以系爭房地持分向被告辦理贈與稅申報所檢附之原告與杜昆儒用印簽立建築改良物所有權移轉贈與契約係載明杜昆儒於11 0年7月29日贈與原告（原處分卷1第9至12頁、第20頁），則原告主張杜昆儒以系爭房地所有權作價50萬元移轉予原告，係有償取得，是否屬實，顯有疑問，上開文件充其量僅能認係杜昆儒基於道義情分，感謝原告照顧之情，尚無法逕認杜昆儒以系爭房地所有權作價50萬元移轉予原告，則原告所提出之杜昆儒配偶林真妤身心障礙證明及杜昆儒112年7月16日致子女書，尚不足為原告有利之認定。　㈢本件無適用所得稅法第4條之5第1款自住房地並有免稅額規定之適用：　　查原告主張本件依買賣契約書所載出賣之共有人中至少有3 人在系爭房屋上設立戶籍長達30年以上，且期間並無在該址營業或出租他人事實，應適用所得稅法第4條之5第1款自住房地並有免稅額規定之適用乙節，然依所得稅法第4條之5第 1款第1目有關自住房地之要件為：1.個人或其配偶、未成年子女辦竣戶籍登記、持有並居住於該房屋連續滿6年。2.交易前6年內，無出租、供營業或執行業務使用。3.個人與其配偶及未成年子女於交易前6年內未曾適用自住房地之規定。可知房屋土地係供所有人或其配偶、未成年子女自住，並辦竣戶籍登記、持有及居住時間連續滿6年者，始有自住房地免稅額之適用。查原告或其配偶未於系爭房屋辦竣戶籍登記，再依房地合一課徵所得稅申報作業要點第3點、第4點規定，原告於110年8月20日受贈並登記為系爭房地之所有權人，並於同年10月21日因買賣而將系爭房地持分移轉登記予買受人，足見原告持有系爭房地之時間僅2個月，尚未滿6年，不符所得稅法第4條之5第1款第1目規定，自無自住房地免稅額之適用，原告上揭主張，並無可採。㈣原告復主張所得稅法第14條之4受贈時不動產取得價值以房屋評定現值及公告土地現值為認定基準，有違憲之虞，且系爭不動產取得至售出並無增值可言等語，惟所得稅法第14條之 4第1項，對個人房屋、土地交易所得或損失之計算，按「出價取得」與「繼承或受贈取得」為不同之計算，前者以交易時之成交價額減除原始取得成本，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額；後者以交易時之成交價額減除繼承或受贈時之房屋評定現值及公告土地現值按政府發布之消費者物價指數調整後之價值，與因取得、改良及移轉而支付之費用後之餘額為所得額，乃因兩者實際取得成本有別，前者係有償取得，後者則係無償取得，自應按相對應之取得成本計算交易所得或損失。其中「繼承或受贈取得」雖為無償取得，但遺產及贈與稅法第10條第1、3項就贈與財產價值之時價，已明定「（第1項）遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；…（第3項）第一項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準；…」，故被告於原告出售系爭房地時，以受贈時之公告土地現值與房屋評定現值，按政府發布之消費者物價指數調整後價額列為系爭房地之擬制成本，乃基於稅基連續性原則，對原告並無不利之處，也符合量能課稅原則之要求。則原告上開主張，並非可採。㈤原告不得適用所得稅法第14條之4第3項第1款第5目（非自願性因素）規定：　　原告主張本件縱係因受贈取得系爭房地，後因不得已配合其他共有人出售，並非自願性在系爭不動產買賣契約書上簽名，應適用所得稅法第14條之4第3項第1款第5目非自願性因素之規定乙節。按所得稅法第14條之4第3項第1款第5目規定，係為避免個人因調職、非自願離職或其他非自願性因素等緊急情勢，需交易持有期間在5年以下之房屋、土地，遂明定依財政部公告之調職、非自願離職或他非自願性因素下，所為之房地移轉，可適用較低之20％稅率，此係為健全房屋市場，僅於合理、常態及非自願性移轉房地之情形下始排除課稅之立法意旨無違。財政部110年6月11日台財稅字第110045 75360號函釋：「所得稅法第14條之4第3項第1款第5目規定個人因調職、非自願離職或其他非自願性因素交易持有期間在5年以下之房屋、土地情形如下……六、個人與他人共有房屋或土地，因他共有人依土地法第34條之1規定未經其同意而交易該共有房屋或土地，致交易其應有部分者。」惟觀諸卷附系爭房地不動產買賣契約書（原處分卷1第70至88頁），其上載明原告係出賣人之一，並由原告於其上簽名蓋印，並無任何關於原告不同意出售系爭房地之記載，且原告亦未提出土地登記申請書中有依土地登記規則第95條規定註記「依土地法第34條之1第1項至第3項規定辦理」等資料，自難認原告出售系爭房地有其所稱「非自願性出售」之情事，是原告主張其有非自願性出售房地之因素云云，亦不可採。五、綜上所述，原告主張各情，尚難採據，原處分認事用法，並無違誤，復查及訴願決定遞予維持，亦無不合。原告求為判決如聲明所示，為無理由，應予駁回。六、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資料，經本院審酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要，併予敘明。七、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第 1項前段，判決如主文。中華民國 113 年 11 月 27 日法官温文昌以上正本證明與原本無異。如不服本判決，應於送達後20 日以內，經本院地方行政訴訟庭向本院高等行政訴訟庭提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院行政訴訟庭補提理由書（均須按他造人數附繕本）；未表明上訴理由者，逕以裁定駁回。中華民國 113 年 11 月 27 日　　　　　　　　　　　　　書記官　張宇軒

2024-11-27

TCTA-113-稅簡-7-20241127-1

稅簡

臺北高等行政法院地方庭

綜合所得稅

臺北高等行政法院裁定地方行政訴訟庭第二庭 113年度稅簡字第86號原告端木正住○○市○○區○○路0段00號10樓上列原告因綜合所得稅事件，不服財政部中華民國113年10月16 日台財法字第11313937100號(案號：第00000000號)訴願決定，提起行政訴訟，核有下列程式上之欠缺，茲依行政訴訟法第107 條第1項規定，限原告於本裁定送達之日起7日內補正之，下列第 1項逾期不補正或補正不完全，即以裁定駁回本件訴訟，特此裁定。一、依行政訴訟法第98條第2項後段規定，應徵第一審裁判費新臺幣二千元。二、依行政訴訟法第105條第2項後段規定，經訴願程序者，並附具決定書影本。中華民國 113 年 11 月 26 日法官黃翊哲以上正本證明與原本無異中華民國 113 年 11 月 26 日書記官曾東竣

2024-11-26

TPTA-113-稅簡-86-20241126-1

上

最高行政法院

綜合所得稅

最高行政法院裁定 113年度上字第71號上訴人杜淑玲訴訟代理人詹文凱律師被上訴人財政部北區國稅局代表人李怡慧上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國112年12月2 1日臺北高等行政法院112年度訴更二字第6號判決，提起上訴，本院裁定如下：　　主文一、上訴駁回。二、上訴審訴訟費用由上訴人負擔。　　理由一、按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。依同法第243條第 1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人對於高等行政法院判決上訴，如依行政訴訟法第24 3條第1項規定，以高等行政法院判決有不適用法規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應有具體之指摘，並揭示該法規之條項或其內容；若係成文法以外之法則，應揭示該法則之旨趣；倘為司法院大法官解釋或憲法法庭裁判，則為揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依此項方法表明者，即難認為已對高等行政法院判決之違背法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。二、上訴人104年度綜合所得稅結算申報，於列舉扣除額項下列報本人及配偶林茂昌於民國104年4月16日與華南商業銀行受託殷商慈善教育公益信託專戶（下稱華南銀行受託公益信託專戶）簽訂贈與契約書，分別約定贈與新漢股份有限公司（已上櫃，下稱新漢公司）股票50,000股及90,000股，當日收盤價新臺幣（下同）52.2元；另上訴人於104年11月4日與華南銀行受託公益信託專戶簽訂贈與契約書，約定贈與新漢公司股票11,000股，當日收盤價31.5元之捐贈扣除額（下稱非現金捐贈扣除額）7,654,500元〈（50,000股×52.2元）+（90 ,000股×52.2元）+（11,000股×31.5元）〉。被上訴人依據查得資料，以上開上訴人及林茂昌於104年4月16日及104年11 月4日簽約贈與新漢公司股票50,000股、90,000股及11,000 股予華南銀行受託公益信託專戶，惟於104年7月22日、23日（收盤價34.45元及34.2元）及104年12月23日（收盤價30.1 元）始轉讓股票，按實際轉讓股票日之收盤價核算非現金捐贈扣除額5,131,600元〈（50,000股×34.45元）+（90,000股× 34.2元）+（11,000股×30.1元）〉，核定綜合所得總額38,62 9,075元，綜合所得淨額32,255,649元，應補徵稅額1,135,3 05元。上訴人不服，循序提起行政訴訟，並聲明：訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。案經臺北高等行政法院（下稱原審）以107年度訴字第1240號判決駁回、本院109年度判字第563號判決廢棄，發回更審；原審109年度訴更一字第79號判決駁回、本院111年度上字第327號判決廢棄，發回更審。嗣原審以112年度訴更二字第6號判決（下稱原判決）駁回上訴人之訴，上訴人仍不服，提起本件上訴，並聲明：⒈原判決廢棄；⒉訴願決定、復查決定及原處分均撤銷。三、上訴意旨略以：㈠所得稅法就捐贈日如何認定並無明文，自應依事件本質以性質相同或最接近之遺產及贈與稅法所為定義，即以贈與契約訂立日為適用，方為適法。上訴人主張應依財政部67年10月5日台財稅第36742號函，以贈與契約成立日為捐贈日，而非被上訴人主張依財政部60年12月22日台財稅字第39920號令（下稱財政部60年12月22日令）所採「收付實現制」，以贈與物移轉日為捐贈日。財政部60年12月22 日令所謂「收付實現制」未見於所得稅法明文，並無法律上拘束力，原判決錯誤引用，有適用法規不當及理由不備之違法。再者，納稅義務人之收入淨額或財產總額會因其贈與所生之負債而減損，不必等到實際發生物權變動時，因此，縱未發生贈與物物權移轉，亦應扣除贈與物之價額，以計算所得淨額，並據以核算應納所得稅額。此外，原判決既採收付實現制原則，惟其非以系爭股票實際交割日而以轉帳申報日為捐贈日，其判決理由前後矛盾。㈡本件贈與契約訂立日與實際交付股票日，會相距數月，並非出於上訴人之恣意，而係上訴人遵循各項法令之規定，包括相關稅法、公司證交法令所致，是令上訴人承擔此不利益，顯非恰當。如依原判決之見解，以「喪失物權管控」為判斷依據，則上訴人於訂定贈與契約後，已負有交付贈與物之負擔，是否可認為已處於「喪失物權管控」或物權管控受限制之狀態？而在贈與稅核定後，即須將所贈與之股票為移轉，其處分股票之權利亦受有限制，是否亦屬物權管控受限制之狀態？反之，如依原判決之意，在上訴人對贈與之股票為轉帳申請後，即無法再自行處分該股票，而處於「喪失物權管控」狀態，但在股票未交割前，仍有可能被扣押，因重大事故停止交割等，發生無法交付之情形，而無「收付實現」之狀況。故轉帳申請日並非「收付實現」之絕對判斷依據。㈢被上訴人自始自認以「申請轉帳日」即104年7月22日、7月23日及12月23日為贈與價額之核定基準，與原判決所認定之「財產交付日」即104 年7月24日、7月27日及12月25日，顯然原處分判斷之事實依據有錯誤二者之意義不同。原判決既認為應採「財產交付日」，則對於原處分採用基準之錯誤，即應予糾正，故應撤銷有錯誤之原處分，命被上訴人另為適法之處分，而非無視於其錯誤，僅便宜行事，變動其核定之稅額。如此不僅無法要求行政機關判斷事實及適用法律之正確性，亦有侵害行政權之疑慮等語。四、原判決已敘明：㈠所得稅法第17條第1項第2款第2目之1規定，寓含受贈人收受捐贈物，因可即時變現，能達扶助發展、增進公共利益之目的，要能讓受贈人可以即時變現，自應以「捐贈物已實際移轉予受贈人為準」。所得稅法因採取收付實現制之原則，所得所屬年度與申請扣除額之認定，均以實際取得或支付日期為準，所得與費用之實現應以現金或非現金財產「發生物權行為之變動」，始生效力。㈡又捐贈標的物如係上櫃公司之股票，依證券交易法第6條第1項及第43條第2項規定，有價證券在證券集中保管事業下保管者，其轉讓可依「帳簿劃撥方式」完成，無須為實體證券之交付。而集中保管之有價證券因係按比例所分別共有，則以贈與方式轉讓之有價證券而發生權利移轉之效力，應以集保事業將轉讓人之證券商帳簿客戶所有部分，撥入受讓人之證券商帳簿客戶所有部分時為認定。上訴人主張應以贈與契約成立日為捐贈日，並不可採。㈢上訴人就其贈與50,000股、11,000股新漢公司股票，分別於104年7月22日、同年12月23日，填具申請書向證券商申請轉帳贈與標的股票，證券商於申請日之同日在上訴人於該證券商所開設之證券帳簿記載「非交易性申請」，經過審核確認後，證券集中保管事業分別在同年7 月24日、同年12月25日自上訴人證券帳簿轉出新漢公司股票 50,000股、11,000股；上訴人之配偶林茂昌就其贈與新漢公司股票90,000股，於同年7月23日填具申請書向證券商申請轉帳上開贈與標的股票，證券商於申請日，在林茂昌於該證券商所開設之證券帳簿記載「非交易性申請」，經過審核確認後，證券集中保管事業在同年7月27日自林茂昌證券帳簿轉出新漢公司股票90,000股；上開上訴人及配偶林茂昌之證券帳簿轉出之新漢公司股票，由集保事業分別於轉出同日（即104年7月24日、同年12月25日及同年7月27日）撥入華南銀行受託公益信託專戶，撥入當日收盤價分別為33.55元、3 0.1元及30.2元，依此計算系爭捐贈列舉扣除額應為4,726,6 00元〔（50,000股× 33.55元）+（11,000股×30.1元）+（90, 000股×30.2元）〕。被上訴人原核定以系爭捐贈股票轉帳申請日104年7月22日（收盤價34.45元）、23日（收盤價34.2 元）及104年12月23日（收盤價30.1元）之收盤價核算非現金捐贈扣除額5,131,600元〈（50,000股×34.45元）+（90,00 0股×34.2元）+（11,000股×30.1元）〉。惟上訴人及其配偶1 04年度之非現金捐贈扣除額總計應為4,726,600元，小於被上訴人核定之5,131,600元，基於不利益變更禁止原則，原處分及訴願決定仍應予維持等語。五、上訴意旨雖以原判決違背法令為由，惟核其上訴理由，無非重述其在原審業經主張而為原判決摒棄不採之陳詞，或係執其主觀之法律見解，就原審所為論斷或駁斥其主張之理由，泛言論斷矛盾，而非具體表明原判決究竟有如何合於不適用法規或適用不當，或有行政訴訟法第243條第2項所列各款之情形，尚難認為已對原判決之如何違背法令有具體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法，應予駁回。　　六、據上論結，本件上訴為不合法。依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條第1項前段、第78條，裁定如主文。　　中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　21　　日最高行政法院第四庭審判長法官王碧芳法官　王　俊　雄法官　鍾　啟　煒法官　林秀圓法官　陳文燦以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　113 　年　　11　　月　　21　　日書記官　章舒涵

2024-11-21

TPAA-113-上-71-20241121-1