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補
臺灣基隆地方法院

給付合夥盈餘分配款等

臺灣基隆地方法院民事裁定 113年度補字第814號 原 告 蔡適良 上列原告與被告蔡錫賢間請求給付合夥盈餘分配款等事件，原告 起訴未據繳納裁判費，查本件訴訟標的金額為新臺幣（下同）25 0萬元，應徵第一審裁判費2萬5,750元。茲依民事訴訟法第249條 第1項但書之規定，限原告於收受本裁定送達5日內補繳，逾期不 繳，即駁回其訴，特此裁定。 中 華 民 國 113 年 10 月 17 日 民事第二庭法 官 林淑鳳 以上正本係照原本作成。 本裁定不得抗告。 中 華 民 國 113 年 10 月 17 日 書記官 白豐瑋

2024-10-17

KLDV-113-補-814-20241017-1

訴
高雄高等行政法院

綜合所得稅

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第三庭 113年度訴字第23號 民國113年9月19日辯論終結 原 告 蘇培菁 訴訟代理人 李明諭 律師 被 告 財政部南區國稅局 代 表 人 李雅晶 訴訟代理人 黃玉杏 賴佩甄 王瓊敏 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國112年1 1月16日台財法字第11213920090號訴願決定，提起行政訴訟，本 院判決如下︰ 主 文 一、訴願決定及原處分（含重審復查決定）關於核定原告105年 度綜合所得加徵滯納金超過2,952,744元及應加計利息超過8 77,504元撤銷。 二、原告其餘之訴駁回。 三、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：　　 原告未申報105年度綜合所得稅，經被告查得原告為欣國橡 膠廠股份有限公司（下稱欣國公司）股東，於民國105年5月 16日將欣國公司股權46,400股，出售予105年4月間甫設立之 利山投資有限公司（下稱利山公司），使其原應獲配自欣國 公司之營利所得轉換為停徵之證券交易所得，涉有藉股權之 移轉為自己規避或減少應納稅捐之情事，乃依納稅者權利保 護法（下稱納保法）第7條規定，依原告原持股比率10.6685 %，調整原告原應獲配股利49,018,036元及可扣抵稅額992,6 52元，扣除欣國公司給付之股利總額8,365元及可扣抵稅額8 6元，核增營利所得49,009,671元及可扣抵稅額992,566元， 歸課核定105年度綜合所得總額49,079,575元、綜合所得淨 額48,850,794元、補徵應納稅額19,684,962元，並依納保法 第7條第7項規定，加徵滯納金2,952,793元及利息878,081元 。原告不服，申請復查，經被告以112年9月21日南區國稅法 字第0000000000號重審復查決定追減加計利息561元，其餘 維持原處分，原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起 本件行政訴訟。 二、原告起訴主張及聲明： (一)主張要旨︰ 1、因欣國公司股東不同意出售土地價金採逐年分配，為免股東 拋售欣國公司股權，及為讓欣國公司在大陸工廠、香港好事 成實業有限公司（下稱香港HOSTWELL公司）順利找到買家前 不被清算，藉由劉芙美委託之胡立三先前成立之利山公司作 為家族控股公司，收購家族中包括原告及其他股東之股權， 以免影響欣國公司之營運。且原告從未過問公司營運，皆任 由母親劉芙美處理，縱然持有欣國公司、利山公司股份，對 該等公司仍無實質控制權。 2、胡立三一方面為鞏固劉芙美之經營權，使欣國公司免遭解散 清算之結果，另一方面，更係以商業利益經濟投資角度觀之 ，通盤考量大陸工廠、香港HOSTWELL公司仍有相當獲利空間 ，遂同意以利山公司收購集結股權方式，進而成為欣國公司 之控制公司，並順利賣出香港HOSTWELL公司；且利山公司於 105年增資成為欣國公司之控制公司，至112年欣國公司清算 後，此期間共賺進約27,799,343元之收益，年投資收益率為 10.94％，利山公司不僅有獲利事實，並超過同業利潤標準。 原告實係為謀求比清算欣國公司更大之經濟利益，而以能雙 重獲利之價格移轉股權，各資金並無回流，非虛偽通謀之交 易行為，亦無逃漏或規避稅捐之目的。 3、本件股權移轉誠為商業經濟利益考量，並非租稅規避或逃漏 稅捐，故無適用所得稅法第14條之3規定調整應納稅額之餘 地，而被告引據106年12月28日實行之納保法條文，核課補 稅並加徵滯納金及利息，顯然已違反法律不溯及既往原則、 信賴保護原則。又不分個案情節輕重一律加徵15％滯納金顯 然過苛，與比例原則、平等原則有違；且滯納金既已兼具延 遲利息性質，加徵利息更違反一事不二罰。 4、被告未適用105年有效的所得稅法核課，除不符納保法的立 法原意，也規避其舉證責任，且無報請財政部核准，法規適 用顯然對當事人極度不利，本件核課稅捐程序顯不完備。 (二)聲明︰訴願決定及原處分（含重審復查決定）不利原告部分 均撤銷。 三、被告答辯及聲明： (一)答辯要旨︰ 1、欣國公司為一家族企業，劉芙美、原告、蘇培欣、蘇翁麗子 、蘇豪偉、蘇羿蓁、蘇宥蓁、吳玲芳、蘇豪斌、蘇豪欽、陳 昭蓉、蘇豪霖及蘇芳誼計13人（下稱劉芙美等13人）家族成 員合計持有欣國公司股權87.92%，嗣將近於全數之股權出售 予利山公司；又劉芙美、原告、蘇培欣、蘇翁麗子、吳玲芳 及蘇豪霖6人（下稱劉芙美等6人），入股利山公司並持有股 權81%，原告家族仍間接持有欣國公司71%（87.92%×81%）股 權，對欣國公司營運仍保有相當之控制權。 2、劉芙美、蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖4人（下稱劉芙美等4人 ）分別擔任該公司之負責人、董事或監察人，劉芙美等4人 對欣國公司股東會於105年6月6日決議通過之104年度盈餘分 配案，具實質決策權且知悉盈餘分派內容。又利山公司105 年至109年度營利事業所得稅結算申報之營業收入淨額0元， 其承購欣國公司股份資金來源主要為設立及增資股款、向股 東劉芙美等4人借款及105年6月間獲配自欣國公司之現金股 利，劉芙美等6人應可知悉利山公司無資力承購欣國公司股 份，卻濫用形式安排，藉由鉅額借款予利山公司，及對欣國 公司盈餘分配之控制權，製造利山公司具支付購買欣國公司 股份價金能力之假象。 3、利山公司還款予劉芙美等4人之資金軌跡，係源自於106年至 109年間，欣國公司陸續以減資退還股款、發放現金股利或 其他應付款等方式，非出自利山公司正常營運而獲致之報酬 。是劉芙美等13人移轉欣國公司股權模式係屬計劃性安排， 將個人應受配欣國公司105年度之營利所得轉換為停徵之證 券交易所得，於稅法之評價屬租稅規避，被告依職權調查後 ，按納保法第7條第3項及第6項規定，本於實質課稅之公平 原則加以調整補稅，依法有據。 4、依欣國公司股東劉芙美等6人持有欣國公司之股權計55%，已 超過全部股權之一半，欣國公司股東會已難依公司法規定決 議同意解散，更遑論有遭清算之可能；再者，劉芙美等6人 亦可透過個人買入欲主張清算股東股權方式，化解所稱之困 境，是原告等移轉爭股權予利山公司，顯非合理。 5、稅捐規避之行為適格主體並非以納稅義務人為限，劉芙美為 原告母親，縱原告未實際參與欣國公司及利山公司之經營， 惟仍屬受劉芙美等4人為家族規劃租稅規避之受益人，核屬 租稅規避行為之適格主體，被告按實質課稅原則，核增原告 營利所得及可扣抵稅額，歸課核定105年度綜合所得稅，依 法有據。 6、按納保法第7條規定之立法理由可知，依同法條第10項前段 規定，於納保法施行（106年12月28日）前之租稅規避案件 ，因違反誠實申報之義務，經稅法評價具有裁罰性，必須依 各稅法處罰，惟納保法施行後，租稅規避行為，除納稅者有 於稅捐申報或稅捐稽徵機關調查時，對重要事項隱匿或為虛 偽不實陳述或提供不正確資料，致使稅捐稽徵機關短漏核定 稅捐應予處罰之外，納稅者因租稅規避行為經依實質課稅原 則予以補稅之性質與遲延繳納相近，乃設有第7條第3項及第 7項之規範，原告主張加徵滯納金及利息，有違法律不溯及 既往原則及信賴保護原則等，顯有誤解。 (二)聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰ (一)原告出售所有之欣國公司股份予利山公司，是否該當租稅規 避？ (二)被告依納保法核定原告應補徵稅額19,684,962元，並加徵滯 納金2,952,793元及利息877,520元，有無違誤？ 五、本院的判斷： (一)事實概要記載之事實，有綜合所得稅核定通知書105年度未 申報核定（原處分A1卷第6至7頁）、105年度綜合所得稅租 稅規避案件加徵滯納金及應補繳稅款加徵利息核定通知書( 原處分A1卷第3至4頁)、重審復查決定書（原處分A1卷第343 至356頁）、訴願決定書（原處分A1卷第358至378頁）等可 以證明。 (二)原告出售欣國公司股份行為符合租稅規避之認定要件 1、應適用的法令 (1)行為時(下同)所得稅法： ①第14條之3（101年8月8日增訂，102年1月1日施行）：「個人 與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、公益、慈善機 關或團體相互間，如有藉資金、股權之移轉或其他虛偽之安 排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為 正確計算相關納稅義務人之所得額及應納稅額，得報經財政 部核准，依查得資料，按實際交易事實依法予以調整。」 ②第66條之8（86年12月30日增訂，107年2月7日廢止）：「個 人或營利事業與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、 公益、慈善機關或團體相互間，如有藉股權之移轉或其他虛 偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵 機關為正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部 核准，依查得資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或 可扣抵稅額予以調整。」 (2)納保法第7條第1至4項、第6至8項、第10項（105年12月28日 公布，自公布後1年施行）：「(第1項)涉及租稅事項之法律 ，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該法律之立法目 的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平原則為之。(第2項 )稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成要件事實時，應以實質 經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸屬與享有為依據。 (第3項)納稅者基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的， 濫用法律形式，以非常規交易規避租稅構成要件之該當，以 達成與交易常規相當之經濟效果，為租稅規避。稅捐稽徵機 關仍根據與實質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請 求權，並加徵滯納金及利息。(第4項)前項租稅規避及第2項 課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉 證之責任。……（第6項）稅捐稽徵機關查明納稅者及交易之 相對人或關係人有第3項之情事者，為正確計算應納稅額， 得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調整。（第7 項）第3項之滯納金，按應補繳稅款百分之15計算；並自該 應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳 納通知書之日止，按補繳稅款，依各年度1月1日郵政儲金1 年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併徵收。（第8 項）第3項情形，主管機關不得另課予逃漏稅捐之處罰。但 納稅者於申報或調查時，對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述 或提供不正確資料，致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者，不 在此限。……（第10項）本法施行前之租稅規避案件，依各稅 法規定應裁罰而尚未裁罰者，適用第3項、第7項及第8項規 定；已裁罰尚未確定者，其處罰金額最高不得超過第7項所 定滯納金及利息之總額。但有第8項但書情形者，不適用之 。」 2、本件有財政部98年7月7日台財稅字第00000000000號函（下 稱財政部98年函釋）及行為時所得稅法第14條之3、第66條 之8之適用 (1)本件行為時為105年，斯時所得稅法第14條之3已經公布施行 、同法第66條之8尚未刪除，納保法則尚未施行，依實體從 舊原則，有關所得稅租稅規避案件，自仍有所得稅法第14條 之3、第66條之8的適用。而納保法施行後，依納保法第7條 第6項規定：「……，得按交易常規或依查得資料依『各稅法』 規定予以調整。」關於所得稅租稅規避事件，亦有所得稅法 第14條之3規定之適用。 (2)財政部98年函釋：「二、所得稅法第66條之8規定所稱藉股 權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少 納稅義務之範圍如下：……㈡個人或營利事業以計畫、信託、 贈與、契約、協議或其他方式直接或間接移轉、免除、規避 、減少或延遲納稅義務，以獲取租稅利益者。三、稽徵機關 對於前項情節之審認，應以實質經濟事實關係及其所生實質 經濟利益之歸屬與享有為依據，進行查核：㈠個人或營利事 業之股權交易，其價款之收付有下列情形之一，認定違反交 易常規，屬虛偽之交易行為：⒈全部或大部分價款並未收付 者。⒉安排不實之收付款資金流程，實質上並未收付價款者 。⒊股權買受人僅帳列股東往來（或應付帳款）未實際收付 價款，俟股權移轉後始以獲配現金股利、出售股權取得價款 或辦理現金增資款項等清償應付股款者。⒋由交易關係人提 供資金，俟股權交易完成後，資金復回流至提供者帳戶者。 ⒌其他僅具支付形式，實質上未收付價款者。㈡相關股權交易 構成要件特性：⒈移轉標的股權公司特質：⑴經營有成擁有鉅 額盈餘、出售房地等獲取鉅額利益或獲配被投資公司鉅額股 利者。……⒉股權買賣雙方關係：股權出賣人對承買公司有控 制能力或在人事、財務、業務經營、管理政策上具有重大影 響力者。⒊股權承買公司背景：⑴屬經營不善有鉅額虧損或於 系爭股權交易前新設者。⑵負責人或股東為股權交易當事人 或當事人之近親者。⑶資本額小，與購入股權成交價額顯不 相當者。⑷幾無其他營業活動者。⒋股權移轉時機：標的股權 公司獲取鉅額處分利益後或分配盈餘前之交易行為。⒌規避 稅負模式：⑴藉由承買公司負擔未分配盈餘加徵10%營利事業 所得稅，規避個人綜合所得稅累進稅率。……⑻其他藉虛偽之 形式法律關係之安排，規避稅負者。⒍稅負影響：股權移轉 後所涉相關年度整體稅負較未轉讓前有減少情形。」上述函 釋係財政部基於中央稽徵主管機關職權，為協助下級機關適 用法律及認定事實，就所得稅法第66條之8所定「規避或減 少納稅義務」之認定方式與判斷標準，及如何認定屬違反交 易常規或虛偽交易安排等細節性、技術性事項所為解釋，核 與該條文規定意旨及實質課稅原則無違，而得予以援用(最 高行政法院105年度判字第645號判決意旨參照)。 (3)所得稅法於實施兩稅合一制度時，即就自然人股東藉由控制 關係將原屬個人基於股東權所得享有之盈餘隱藏於可控制個 體之行為，於未分配盈餘之課稅章節增訂所得稅法第66條之 8予以規範，嗣後基於法律規範體系考量，另增訂同法第14 條之3，做為防杜隱藏盈餘行為規避個人綜合所得稅負之一 般性條款，除規範「應納稅額、股利盈餘所得、可扣抵稅額 」等股權項目調整外，尚包括「其他按實際交易事實依法予 以調整之項目」，此參所得稅法於101年增訂之第14條之3， 其立法理由：「鑑於個人課稅所得及應納稅額之計算，與歸 屬之所得人、所得類別、申報門檻、盈虧互抵、扣除金額及 其他減除項目與稅率等規定相關。為防杜納稅義務人藉前開 規定或利用課稅身分轉換，以資金或股權移轉等方式不當為 他人或自己規避或減少納稅義務，爰參酌第66條之8，規定 稽徵機關得報經財政部核准，按實際交易事實調整相關納稅 義務人之所得額及應納稅額；其構成短漏報所得額或稅額者 ，並依第110條規定處罰，以維租稅公平。」及107年2月7日 刪除第66條之8，其刪除的理由：「配合廢除兩稅合一設算 扣抵制度，自107年1月1日起，個人股利所得課稅改採二擇 一制度，倘個人或營利事業等有藉股權之移轉或其他虛偽之 安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務者，應依第14 條之3規定辦理，爰刪除本條。」即可明。是前述財政部98 年函釋就所得稅法第66條之8所定「規避或減少納稅義務」 之認定方式與判斷標準，於判斷所得稅法第14條之3所稱， 如有藉資金、股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或 自己規避或減少納稅義務者之範圍時，仍有其適用，先予敘 明。 3、原告為欣國公司之股東，於105年5月16日將其名下欣國公司 股份計46,400股，出售予105年4月間甫成立之利山公司，原 告藉形式上股權之移轉，不當規避其個人綜合所得稅，已該 當租稅規避行為，其具體安排規劃行為如下： (1)欣國公司為家族控股公司，104年度股東18人，皆為家族成 員，105年度負責人為劉芙美（原告之母），吳玲芳、蘇豪 霖為董事，蘇翁麗子為監察人，欣國公司104年間因出售土 地獲利甚鉅，於105年度股東常會決議分配104年度盈餘（股 利淨額）450,160,607元（股利總額459,465,121元－可扣抵 稅額總額9,304,514元），此有欣國公司105年1月7日變更登 記表、104年12月12日股東名簿、買賣合約書及增補條款、 土地付款明細表及支票、105年6月6日欣國公司股東常會紀 錄暨104年度盈餘分配表、欣國公司股東關係表、欣國公司1 05年度綜合所得稅BAN給付清單等附於原處分B卷（第619至6 22頁)、原處分A卷(第20、31至35、26至30、38至40、71頁 ）及原處分C卷（第798頁）可以證明；利山公司則設立於10 5年4月，資本額200,000元，同年5月增資9,800,000元，除 董事胡立三持股19%外，其餘劉芙美等6人合計持股81%，此 亦有利山公司設立登記表及變更登記表附於原處分B卷（第6 01至604頁）可參。足見原告家族對於欣國公司及利山公司 均有實質控制權，且劉芙美等6人顯可知悉欣國公司將發放1 04年度盈餘。 (2)原告家族即劉芙美等13人在欣國公司105年6月6日股東常會 決議分配104年度盈餘前，於同年5月16日將其所有欣國公司 股份合計381,400股，以每股1,200元至1,220元之價格移轉 予家族實質控制之利山公司，買賣價款合計463,028,400元 ，並約定利山公司先支付部分簽約金，餘款則開立即期支票 ，於過戶完成後交付等情形，有股份買賣合約書及支票影本 、授權書、105年度證券交易稅一般代繳稅額繳款書附卷可 查（原處分A卷第80至92、230至286頁），亦有被告整理之 欣國公司家族體系表與各股東轉讓股數表、利山公司105年5 月購入欣國公司股票支付價款明細表可參(本院卷第157、15 9頁)。惟利山公司甫成立，增資後資本額亦僅10,000,000元 ，與購入股權成交價額463,028,400元，顯不相當；且依利 山公司說明書暨提示之分類帳及轉帳傳票等資料（原處分B 卷第289至416頁）及被告查得利山公司支付欣國公司股權之 資金來源顯示（本院卷第161頁），利山公司係於105年5月1 1日向股東劉芙美等4人各借款5,000,000元、同年月16日向 股東劉芙美借款10,000,000元，加計資本額10,000,000元， 合計40,000,000元，用以支付簽約金31,650,000元等情形， 有利山公司所有兆豐國際商業銀行信義分行（下稱兆豐信義 分行）帳號:04809021559號活期存款交易明細表、利山公司 提供之資本及購買股票金流、105年度分類帳在卷可參（原 處分A卷第207至208、226至227頁、原處分B卷第361至363頁 ）；尾款開立支票部分，則在欣國公司發放之股利394,692, 541元，於105年6月7日匯入利山公司於兆豐信義分行帳號:0 4827015951號支票存款帳戶後，加計向股東劉芙美等4人借 款31,000,000元及利山公司活期存款6,000,000元，合計431 ,692,541元，用以支付票款431,378,400元等情形，亦有上 述支票存款帳戶交易明細、分類帳（原處分A卷第186頁、原 處分B卷第360頁）及被告製作之利山公司105年5月購入欣國 公司股票支付價款明細表附卷可以證明（本院卷第159頁） 。足見利山公司並無購買欣國公司股權之資力，而係向股東 借款及取得欣國公司原應分配給原告家族個人股東之股利後 ，再以支付購買股份價金之名義，將欣國公司股利轉付予原 告家族個人股東。 (3)參以利山公司105年度至108年度營利事業所得稅結算申報（ 原處分C卷第868至874頁），其營業收入淨額均為0元；及利 山公司償還股東借款（前述購買欣國公司股份之借款）之來 源係取自106年至109年間，欣國公司陸續以減資退還股款、 發放現金股利等情，有欣國公司110年3月2日說明書暨105至 109年股利分配明細、減資分配明細及資金流向等(原處分A 卷第98至113頁)、利山公司105年及108年獲配欣國公司股利 分類帳（原處分A卷第219至221頁）、收回106年及109年欣 國公司減資資金流程文件（原處分A卷第211至218頁）及被 告整理之利山公司還款予股東劉芙美等4人之明細等附卷可 參（本院卷第163頁），足見利山公司成立之目的僅為原告 家族用以規避欣國公司發放之股利無疑。 (4)綜觀前述原告家族股權移轉過程，對照財政部98年函釋就所 得稅法第66條之8虛偽交易規避稅負認定之參考基準，原告 家族藉成立利山公司，取巧安排欣國公司股權移轉，將原應 按累進稅率40%課徵個人綜合所得稅之「營利所得」，轉換 為營利事業不計入所得額課稅之「投資收益」，再安排資金 實質回流至個人股東名下，不當規避減少欣國公司股東個人 綜合所得中之營利所得，符合所得稅法第14條之3、第66條 之8有關租稅規避之規定，被告為正確計算相關納稅義務人 之所得額及應納稅額，得報經財政部核准，依查得資料，按 實際交易事實，依法予以調整。原告主張被告認定原告有租 稅規避之行為，未善盡舉證責任等語，核無足採。 4、原告主張本件股權移轉為商業經濟利益考量，並非租稅規避 等語，然查： (1)依欣國公司104年度營利事業所稅簽證申報查核報告書暨103 年度未分配盈餘查核報告書，欣國公司104年度出售土地增 益538,382,497元（原處分B卷第738頁），而劉芙美等6人入 股利山公司後，旋於欣國公司105年6月6日股東常會決議分 配104年度盈餘450,160,607元，足見劉芙美等6人早在成立 家族控股公司前即有分配盈餘（出售土地利益）之共識，欣 國公司股東應可順利取得出售土地利益，而無庸主張清算欣 國公司。原告稱股東希望趕快分配到出售土地之現金，陸續 主張清算欣國公司云云，並非可採。 (2)依被告整理之欣國公司家族體系表與各股東轉讓股數表（本 院卷第157頁）、欣國公司股票簽證明細表（原處分B卷第61 2至618頁）及105年度利山公司設立登記表、變更登記表（ 原處分B卷第601至604頁），劉芙美等6人（含原告）持有欣 國公司股權55%(持有股數239,247股/欣國公司發行股數435, 000股)，且持有利山公司股權達81%，則劉芙美等6人（含原 告）之持股已足擔保欣國公司之持續經營及免遭清算，並無 須再藉由利山公司向欣國公司其餘股東購買欣國公司股權之 必要。又劉芙美等6人（含原告）既同意藉由訴外人胡立三 成立之利山公司做為家族控股公司，而由利山公司收購渠6 人之欣國公司股份，其股價自應一致，然利山公司收購之價 格卻均不相同，顯非合理。 (3)原告陳稱若欣國公司解散，連帶也必須結束清算大陸工廠、 香港HOSTWELL公司，出於經濟利益考量，成立利山公司做為 家族控股公司云云。然香港HOSTWELL公司並非由欣國公司出 資設立，而係原告之母劉芙美等人以個人名義投資設立，有 欣國公司105年度及104年度財務報表暨會計師查核報告揭露 之關係人交易可參（本院卷第225頁）；且原告自承欣國公 司生產線早已移往大陸工廠，多年來皆以欣國公司採購原料 後透過香港HOSTWELL公司將原料送至大陸工廠加工，再由香 港HOSTWELL公司銷售（本院卷第200頁），則欣國公司僅負 責採購原料，香港HOSTWELL公司才是真正負責生產及銷售， 香港HOSTWELL公司尚非不得自行採購原料至大陸工廠生產， 欣國公司清算與否實無影響。至於利山公司之獲利來源主要 為欣國公司之股利分配及減資返還，有原告提供之利山公司 投資欣國公司金流彙總說明（本院卷第273頁），而其105年 至109年營業收入為0元，已如前述，難認利山公司之設立係 出於商業考量無租稅規避目的。原告上開所述，均無足採。 (4)原告雖未參與欣國公司、利山公司之經營，並授權其母劉芙 美安排及處理，然原告之母劉芙美既為欣國公司負責人，亦 為利山公司之股東，難認對於欣國公司股利發放，利山公司 之設立目的及家族移轉持股之安排無所知悉；縱然原告僅是 聽任其母劉芙美安排出售股權，然透過整體觀察，原告與家 族成員既係同時於105年5月16日簽訂股份買賣合約，並以相 近價格出售欣國公司股份予家族所實質控制之利山公司，最 終亦取得原應獲配之營利所得，難認原告無「獲得租稅利益 」之主觀意思。 5、依證人胡立三之證述，原告出售欣國公司股份符合租稅規避 ，而應予調整課稅 (1)依卷附本院112年度訴字第360號綜合所得稅事件筆錄，該事 件於113年3月28日行準備程序時，傳訊證人胡立三到庭陳稱 ：欣國公司自處分不動產開始，該公司大小股東之間開始產 生爭議，小股東要求將公司清算分錢，因欣國公司清算結束 營業，會影響家族在大陸經營的加工廠及香港HOSTWELL關係 企業，其因有會計師身分受劉芙美委託，說服同為香港HOST WELL股東之蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖3位股東支持讓欣國 公司繼續營運，劉芙美與其談好計畫後，因時間緊急，故借 用其成立的利山公司讓其他股東入股，來作為控制欣國公司 股權的控股公司，並告知其他股東可將股票出售予利山公司 ，於是欣國公司股東就將股權移轉到利山公司，作為控制欣 國公司股權的控股公司等語。證人胡立三另陳稱：其為三顧 公司董事長，因三顧公司需要增資，其成立利山公司的第一 個投資案就是投資三顧公司；利山公司早就成立，因當時可 以用的投資公司只有利山公司，於是將欣國公司股權陸續移 轉到利山公司等語（本院卷第305至310頁）。 (2)然依被告整理之利山公司購入欣國公司股權支付價款明細表 及股權之資金來源表觀之（本院卷第159、161頁），利山公 司設立的資本額及增資款尚不足支付購買欣國公司股份之簽 約金，而需向股東劉芙美等4人借款支應，如何有餘款投資 三顧公司？另依利山公司分類帳(原處分B卷第361頁)，利山 公司（105年4月成立）投資三顧公司之股款已於105年5月30 日退回，並無證人胡立三所述，因三顧公司須增資，其才會 成立利山公司投資三顧公司之情事。況且證人胡立三陳稱其 受劉芙美委託，說服同為香港HOSTWELL股東之蘇翁麗子、吳 玲芳及蘇豪霖3位股東支持讓欣國公司繼續營運的目的，是 希望能爭取3至5年的營運期間，以便於尋找下手買家，承接 大陸經營的加工廠及香港HOSTWELL關係企業（本院卷第308 至309頁）。換言之，劉芙美等人欲繼續經營欣國公司，只 是為爭取時間尋找其大陸及香港的關係企業買家，且為欣國 公司結束營業清算做準備，並無長期繼續經營欣國公司的意 願，而入股利山公司為股東者，除證人胡立三外，其餘為劉 芙美等6人，又其中劉芙美、蘇培欣、蘇翁麗子、蘇豪霖、 吳玲芳等5人（下稱劉芙美等5人）同時為香港HOSTWELL的股 東，因此若欲達到上述規劃目的，亦僅需欣國公司其他股東 將該公司股權出售予同為香港HOSTWELL股東之劉芙美等5人 ，即可達到維持欣國公司、香港HOSTWELL及大陸加工廠繼續 經營之效果，並無轉投資利山公司做為欣國公司的控股公司 之必要。是依證人胡立三的論述，適足證其以會計師身分協 助原告家族安排兩岸三地投資企業之股權移轉及租稅措施， 原告出售欣國公司股份符合租稅規避，而應予調整課稅。故 原告再請求傳訊證人胡立三，核無必要，併此敘明。 6、綜上所述，原告既為欣國公司及利山公司之股東，對於欣國 公司股利發放，利山公司之設立目的及家族移轉持股之安排 有所知悉，且就本件股權移轉並不具備稅捐考量以外之合理 理由，已如前述，是原告與家族成員既係同時於105年5月16 日簽訂股份買賣合約，並以相近價格出售欣國公司股份予家 族所實質控制之利山公司，最終亦取得原應獲配之營利所得 ，則原告出售欣國公司股份行為符合租稅規避之認定要件無 誤。　 (三)原告出售欣國公司股權核屬租稅規避之安排，被告核定補徵 稅額19,684,962元，並無違誤 1、應適用的法令 (1)行為時(下同)所得稅法： ①第14條第1項第1類：「個人之綜合所得總額，以其全年下列 各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所獲分 配之股利總額……屬之。公司股東所獲分配之股利總額……應按 股利憑單所載股利淨額……與可扣抵稅額之合計數計算之……。 」 ②第14條之3、第66條之8：內容同上五、(二)、1、(1)①、②。 (2)納保法： ①第1條第2項：「關於納稅者權利之保護，於本法有特別規定 時，優先適用本法之規定。」 ②第7條第3項、第6項至第8項、第10項：內容同上五、(二)、1 、(2)。 2、本件租稅規避行為時為105年5月，依行為時所得稅法第14條 之3、同法第66條之8規定，仍應報經財政部核准始得依法調 整 (1)行政法規之適用，應依實體從舊、程序從新原則。所謂實體 從舊原則，是指在過去已經發生並完結之法律事實，應適用 行為時法規或法律事實發生時之法規。而所得稅法第66條之 8係鑑於實施兩稅合一制度後，不同身分納稅義務人間，有 關稅額扣抵與退還之規定各不相同，易滋生納稅義務人利用 股權之暫時性移轉或其他虛偽之安排，不當規避或減少納稅 義務之目的而制定。即本條所欲防杜者，屬利用不同身分納 稅義務人而不當獲致租稅利益情事，是其規範之情形，原則 上會發生形式所得人與實質所得人之歧異，故為本條規定之 調整時，多會含所得主體之調整，乃為茲慎重，特別明定須 為「報經財政部核准」之程序（所得稅法第14條之3亦有類 似的規定）。 (2)納保法第7條第10項雖規定：「本法施行前之租稅規避案件 ，依各稅法規定應裁罰而尚未裁罰者，適用第3項、第7項及 第8項規定；已裁罰尚未確定者，其處罰金額最高不得超過 第7項所定滯納金及利息之總額。但有第8項但書情形者，不 適用之。」然該條文僅係就納保法施行前租稅規避案件是否 應予裁罰及已裁罰者的處罰金額上限所為的規定，該條文所 援引納保法第7條第3項規定：「納稅者基於獲得租稅利益， 違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常規交易規避租 稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果，為 租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實質上經濟利益相當之法 律形式，成立租稅上請求權，並加徵滯納金及利息。」觀其 內容僅有定義租稅規避行為及其所生稅法上之法律效果，該 條項並無規定應如何就租稅規避行為為調整課稅。參以納保 法第7條第6項規定：「稅捐稽徵機關查明納稅者及交易之相 對人或關係人有第3項之情事者，為正確計算應納稅額，得 按交易常規或依查得資料『依各稅法規定』予以調整。」而納 保法第1條第2項規定：「關於納稅者權利之保護，於本法有 特別規定時，優先適用本法之規定。」其立法理由：「本法 為針對稅捐課徵之特別法，如本法未規定者，自應依其性質 ，回歸相關普通法之適用，爰於本條第2項訂明。」則租稅 規避行為於包含所得主體之調整時，為茲慎重，於所得稅法 第14條之3、第66條之8特別明定須為「報經財政部核准」之 程序，賦予財政部再予確認及監督之責，以確保納稅者之權 益。 (3)又所得稅法第14條之3及第66條之8條文明確規範了2種行為 態樣，一為「藉資金、股權之移轉，不當為他人或自己規避 或減少納稅義務」，為典型隱藏盈餘分配行為，屬租稅規避 行為範疇；一為「藉其他虛偽之安排，不當為他人或自己規 避或減少納稅義務」，為典型逃漏稅捐行為，前述2條文並 非僅適用逃漏稅行為，稽徵機關應就個案證據分別檢驗構成 要件，判定個案係屬租稅規避行為或稅捐逃漏行為，並賦予 財政部如前述之監督責核定權責。是被告主張所得稅法第14 條之3第1項規定係對「租稅逃漏」行為產生遏阻作用而設， 與納保法在防杜納稅者藉由「租稅規避」行為獲取租稅利益 ，顯有不同等語，並不可採。本件租稅規避行為之調整課稅 ，不論依實體從舊原則或依納保法第7條第6項規定回歸各稅 法即所得稅法第14條之3、第66條之8的規定，均應報經財政 部核准，依查得資料，按實際交易事實依法予以調整補稅， 始符合納保法的立法精神。 3、原處分已踐行法定程序，報請財政部同意調整 被告於110年6月3日以南區國稅審二字第0000000000號函報 請財政部核准本件依所得稅法第14條之3第1項規定調整，並 依納保法第7條第3項規定加徵滯納金及利息，經財政部以11 0年11月24日台財稅字第00000000000號函復，本件尚有疑義 待釐清，應查明並依法辦理，有上述函文在卷可證（本院卷 第295至297頁）；復於本院112年度訴字第365號綜合所得稅 事件，經本院以113年4月16日高行津紀孝112訴000365字第0 000000000號函，請財政部說明上述回函是否已核准被告依 法辦理。經財政部以113年7月2日台財稅字第00000000000號 函復稱：上述財政部110年11月24日函請被告查明釐清逃漏 稅捐事實，並未予以核准，後來依據被告調查結果，認定本 件係屬租稅規避行為，並依納保法第7條規定辦理，並未適 用所得稅法第14條之3規定，本件無須踐行報部程序等語， 亦有上述本院及財政部函文可參（本院卷第299至301頁）。 惟前述財政部113年7月2日函所持法律見解，顯與納保法第7 條第6項及所得稅法第14條之3、第66條之8規定不合，且與 納保法的立法精神有違。然本件既經被告以上述110年6月3 日函呈報財政部核准，復經本院以113年4月16日函請財政部 確認，足見財政部就本件案情已經明瞭，且財政部認定被告 對原告予以調整課稅亦無違法，顯然財政部事後亦已同意被 告調整課稅的結果，自無以本件欠缺財政部核准為由撤銷原 處分，由被告再報請財政部核准之必要，應可認被告於本件 租稅規避行為之認定及判斷業已踐行法定程序，不影響原處 分之適法性。 4、原告出售欣國公司股票之行為核屬租稅規避之安排，已如前 述，是被告以原告原持有之欣國公司股權比率10.6685%，核 算調整其原應獲配之股利為49,018,036元（計算式：股利總 額459,465,121元×10.6685%）及可扣抵稅額為992,652元（ 計算式：9,304,514元×10.6685%）後，扣除欣國公司給付之 股利總額8,365元及可扣抵稅額86元（序號1），依法調整核 增營利所得49,009,671元及可扣抵稅額992,566元（序號6） ，歸課原告105年度綜合所得總額，核定本次應補徵稅額19, 684,962元（詳見原處分C卷第798頁欣國公司105年度綜合所 得稅BAN給付清單、原處分A1卷第6至7頁綜合所得稅核定通 知書105年度未申報核定），於法即無不合。 5、原告主張被告引據106年12月28日實行之納保法條文核定處 分105年度股權交易轉讓事件，違反法律不溯及既往原則及 信賴保護原則云云。惟查，所得稅法第14條之3及第66條之8 業已就納稅義務人透過非常規之方式進行「課稅主體」之轉 換，藉由投資所得適用稅率高低之不同取得租稅利益之行為 ，授予稽徵機關得依經濟事實調整補稅之依據；稅務稽徵實 務對於實質經濟事實應否課予稅捐，亦早已採取實質課稅之 公平原則，並於98年5月13日立法增訂於稅捐稽徵法第12條 之1；後來因納保法立法完成，於該法第7條有相同規定，遂 於110年12月17日刪除稅捐稽徵法之本條規定，是納保法之 制定與實行，僅係將行為時稅捐稽徵法第12條之1有關稅捐 規避與實質課稅之適用加以明定，並未變更稅法上納稅義務 人之權利義務，原告行為時納保法雖尚未施行，然有關租稅 規避之認定仍得於本件中予以適用，無待納保法生效後始得 援引。是被告審認原告出售欣國公司股票符合租稅規避之認 定標準，按實質課稅之公平原則，予以調整，自無違反法律 不溯及既往及信賴保護原則。原告所述，並不足採。 (四)被告依納保法第7條第3項、第7項及第10項規定，對原告加 徵滯納金2,952,744元及利息877,504元範圍內，於法尚無不 合，惟逾此部分，核有違誤： 1、應適用的法令 (1)納保法第7條第3項、第7項及第10項：內容同上五、(二)、1 、(2)。 (2)納保法施行細則第5條第1項第1款、第3項：「（第1項）本 法第7條第7項加計利息之規定，指按應補繳稅款加計利息， 不包括本法或其他稅法加徵之滯納金；所稱原應繳納期限屆 滿之次日，依下列規定：一、依法應由納稅者申報並自行繳 納之稅捐，為規定申報期間屆滿日之翌日。……（第3項）依 本法第7條第3項加徵之滯納金及利息，除本法或本細則另有 規定者外，準用稅捐稽徵法、關稅法及其他有關法律之規定 。」 2、加徵滯納金部分 (1)國家課稅應符合量能原則，於抑制租稅規避行為之情形，應 合併觀察納稅義務人在租稅程序上之負擔，且不宜產生絞殺 效果，以免引起過度侵害人民財產權之違憲疑慮 　　憲法第7條規定人民之平等權應予保障。法規範是否符合平 等權保障之要求，其判斷應取決於該法規範所以為差別待遇 之目的是否合憲，其所採取之分類與規範目的之達成之間， 是否存有一定程度之關聯性而定（司法院釋字第694號、第7 01號、第722號解釋參照）。租稅規定涉及國家財政收入之 整體規畫及預估，較適合由代表民意之立法機關及擁有財政 專業能力之相關行政機關決定。是其決定如有正當目的，且 手段與目的之達成間具有合理關聯，即與憲法比例原則無違 （司法院釋字第745號、第746號解釋參照）。人民從事租稅 規避行為，本質上係以脫法行為降低稅捐負擔，立法政策上 並非完全不能抑制，要如何應對租稅規避行為，立法者毋寧 有形成空間。再者，憲法第7條平等原則並非指絕對、機械 之形式上平等，而係保障人民在法律上地位實質平等。依租 稅平等原則納稅義務人應按其實質稅負能力，負擔應負之稅 捐（司法院釋字第565號、第635號解釋參照）各該法律之內 容且應符合量能課稅及公平原則（司法院釋字第597號解釋 參照）。此即我國司法實務及稅法學界多數承認之國家課稅 應符合量能原則（Leistungsfäigkeitsprinzip）。又憲法 第19條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國家課人民以 繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時，應就租稅主 體、租稅客體、稅基、稅率、納稅方法、納稅期間等租稅構 成要件及租稅稽徵程序，以法律定之。是有關稅捐稽徵之程 序，除有法律明確授權外，不得以命令為不同規定，或逾越 法律，增加人民之租稅程序上負擔，否則即有違租稅法律主 義（司法院釋字第640號解釋參照）。足見納稅義務人之稅 捐負擔能力，不應僅從稅捐債權之角度觀察，亦應從稅捐稽 徵程序所造成之租稅程序負擔合併觀察，以保障人民程序上 負擔能力，此即程序上量能原則。準此，人民在租稅程序中 因租稅規避行為所受到之抑制（如滯納金、利息等金錢負擔 ），法律雖然沒有規範最高上限金額，但與實體稅捐債權加 總觀察，仍不宜超過人民該次稅捐客體所能負荷之半數，以 免產生絞殺效果（Erdrosselungswirkung），引起過度侵害 人民財產權之違憲疑慮。 (2)本件適用納保法第7條第7項規定，並無過度侵害原告之實體 及程序上負擔能力 　　依納保法第7條立法理由五、六所示：「稅捐規避雖非屬違 法行為，而與違背稅法上誠實義務之逃漏稅違法行為有間， 但性質上屬於鑽法律漏洞之脫法行為。於法理上亦無容許納 稅者得主張其脫法行為，以獲取實質經濟利益之可能，主管 機關應依處罰法定原則進行調整補稅。因稅捐規避行為，其 性質與延遲繳納相近，故參照稅捐稽徵法第20條之設計，於 納保法第7條第3項明定對逾期繳納者加課補徵稅額百分之15 的延滯金，以及比照稅捐稽徵法第38條之規定，按延遲天數 加計利息，以維公平。」又依納保法施行細則第5條第3項規 定：「依本法第7條第3項加徵之滯納金及利息，除本法或本 細則另有規定者外，準用稅捐稽徵法、關稅法及其他有關法 律之規定。」其立法理由：「第3項定明本法第7條第3項加 徵之滯納金及利息，準用稅捐稽徵法、關稅法及其他有關法 律之規定。按租稅規避加徵滯納金及利息，係以法律創設納 稅者租稅負擔，替代過去應裁處罰鍰之法律效果，與各稅法 加徵之滯納金及利息性質不同。為避免衍生後續稽徵、行政 救濟或強制執行等適用疑義，爰予定明。」故稅捐稽徵法雖 於110年12月17日修正第20條第1項本文：「依稅法規定逾期 繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾3日按滯納數額加徵百分之1 滯納金；逾30日仍未繳納者，移送強制執行。」將本文規定 滯納金加徵方式，由「每逾2日」加徵百分之1，修正為「每 逾3日」加徵百分之1，總加徵率由百分之15降為百分之10。 因租稅規避行為加徵滯納金部分，納保法第7條第7項已有特 別規定，依前揭納保法及其施行細則的規定，自應優先適用 納保法第7條第7項的規定，且於納保法施行前的租稅規避行 為尚未裁罰者，亦有適用，自無適用稅捐稽徵法第20條第1 項本文規定的餘地。由於租稅規避行為與已依法通知繳納稅 捐之情形不同，立法者採取加徵滯納金之方式抑制租稅規避 行為，尚難認為有恣意或欠缺合理關聯之情形；被告直接以 納保法第7條第7項規定作為依據，亦無違反租稅法律主義之 問題；又原告因本件租稅規避行為，依納保法第7條第7項負 擔之滯納金、利息與實體稅捐債權加總觀察，原告105年度 之綜合所得淨額為48,850,794元；補徵應納稅額19,684,962 元，依納保法第7條第7項規定，加徵滯納金2,952,793元及 利息878,081元，合計23,515,836元（計算式：19,684,962＋ 2,952,793＋878,081＝23,515,836元），並未超過原告所得淨 額之半數（即24,425,397元），原告亦未合理說明有何嚴重 侵害其基本權利致難以承受之特殊情形，尚難認為有過度侵 害原告財產權。原告主張不分個案情節輕重一律加徵15％滯 納金顯然過苛，與比例原則、平等原則有違云云，要無可採 。 (3)被告適用納保法第7條第7項計算應補徵稅額有違誤，核定滯 納金逾2,952,744元部分，應予撤銷 　　納保法第7條第7項規定之應補徵稅額，是指租稅構成要件實 現時，當年度納稅義務人依法應繳納但未繳納之所得稅額， 與納稅義務人有無辦理結算申報無關。原告出售欣國公司股 權行為既經評價該當租稅規避行為，已如前述，且申報或調 查時無納保法第7條第8項之未予自動揭露或隱匿申報之重要 事項行為，被告依納保法第7條第7項規定，應按補徵稅額加 徵15%滯納金2,952,744元（計算式：19,684,962元×15%）。 然被告係以應補徵稅額19,684,962元據以計算滯納金2,952, 793元（計算式：19,685,291元×15%）其所持理由為原告未 辦理105年度綜合所得稅結算申辦，故其可扣繳之稅額合計3 29元(序號1至3)，於計算租稅規避應補繳稅額時不予減除云 云，然原告未辦理綜合所得稅結算申報，致可扣抵稅額無法 退還，實際上是國家稅收受有利益，被告本次核定僅係將原 告原應受有之利益（未退還之可扣抵稅額329元）返還，並 未造成國家稅收損失；且法條既明定按應補徵稅額之15%加 徵滯納金，自無由被告以納稅義務人是否申報為由，逕自改 變計算方式。是被告上述主張並無可採，本件核定滯納金逾 2,952,744元部分，即有違誤，應予撤銷。。 3、加計利息部分 (1)加計利息不違反一事不二罰 　　有關滯納利息之計算，因納保法係以法律擬制納稅者延遲繳 納，與納稅者逾期未繳納應納稅款，依各稅法加計利息，係 屬二事；且租稅規避行為並無可能產生所得稅法第112條第2 項等規定所稱之滯納期間，為避免適用爭議，爰定明加計利 息起算日之認定，係自原應繳納期限屆滿之次日起算（納保 法施行細則第5條立法理由參照）。納保法第7條第7項規定 具有抑制租稅規避行為的功能，加計利息亦屬立法者政策形 成空間，手段與目的具有合理關聯，尚可支持；且加計期間 係自原應繳納期限屆滿之次日起算，並無就滯納部分再重複 加計利息之情形，與滯納金部分合併觀察，亦無超過原告所 得淨額之半數，不能認為違反比例原則。原告主張滯納金既 已兼具延遲利息性質，加徵利息更違反一事不二罰等語，亦 無足取。 (2)被告適用納保法第7條第7項計算利息有違誤，核定加計利息 逾877,504元部分，應予撤銷 　　本件行為時為105年，原告原應於106年5月1日至同6月1日（ 註：財政部105年12月30日台財稅字第10504708380號函業將 申報截止日延至6月1日，原處分A1卷第299頁）申報及繳納 綜合所得稅，故自應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日（10 6年6月2日）起，至填發補繳稅款繳納通知書之日（110年12 月8日）止，按補繳稅款，依各年度1月1日郵政儲金1年期定 期儲金固定利率，按日加計利息877,520元（計算式：詳如 原處分A1卷第3頁，及重審復查決定書，原處分A1卷第343至 356頁），有加計利息起迄畫面（原處分A1卷第106頁）、綜 合所得稅核定通知書105年度申報核定（原處分A1卷第6至7 頁）、106年至110年郵政儲金1年期定期儲金固定利率（原 處分C卷第1041頁）、105年度綜合所得稅租稅規避案件加徵 滯納金及應補繳稅款加徵利息核定通知書附卷可參（原處分 A1卷第3至4頁），然因被告據以計算之應補徵稅額有前述漏 未扣除可扣抵稅額329元之違誤，經重新計算加計利息應為8 77,504元，有被告提示之應補稅額各種情形比較表可參（本 院卷第371頁），是被告核定加計利息逾877,504元部分，即 有違誤，應予撤銷。 六、綜上所述，原處分（含重審復查決定）於核定原告應補徵稅 額19,684,962元、加徵滯納金2,952,744元及利息877,504元 部分，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告就上 述部分訴請撤銷，為無理由，應不予准許；至於加徵滯納金 超過2,952,744元及加計利息超過877,504元部分，核有違誤 ，重審復查及訴願決定未予糾正，即有未合。原告就此部分 訴請撤銷，為有理由，爰由本院就有關加徵滯納金超過2,95 2,744元及加計利息超過877,504元部分之原處分（含重審復 查決定）及訴願決定，予以撤銷，以資適法。 七、本件事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本 院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併 此說明。 八、結論︰原告之訴一部有理由，一部無理由。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　17　　日 審判長法官 林　彥　君 法官 黃　堯　讚 法官 黃　奕　超 以上正本係照原本作成。 一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁 定駁回。 二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第49條之1第1項） 三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第3項、第4項） 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。 1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。 2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。 3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。 (二)非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。 1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人。 4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務。 是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　21　　日 書記官　李 佳 芮

2024-10-17

KSBA-113-訴-23-20241017-2

訴
高雄高等行政法院

綜合所得稅

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第三庭 112年度訴字第370號 民國113年9月19日辯論終結 原 告 卓金宏 訴訟代理人 蘇敏雄 律師 被 告 財政部南區國稅局 代 表 人 李雅晶 訴訟代理人 黃玉杏 賴佩甄 王瓊敏 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國112年8 月7日台財法字第11213921400號訴願決定，提起行政訴訟，本院 判決如下︰ 主 文 一、訴願決定及原處分（含復查決定）關於核定原告105年度綜 合所得稅應加計利息超過新臺幣超過271,324元部分均撤銷 。 二、原告其餘之訴駁回。 三、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：　　 被告依據查得資料，以原告配偶蘇羿蓁為欣國橡膠廠股份有 限公司(下稱欣國公司)之股東，於民國105年5月16日將欣國 公司股權16,500股，出售予105年4月間甫設立之利山投資有 限公司(下稱利山公司)，使其原應獲配自欣國公司之營利所 得轉換為停徵之證券交易所得，涉有藉股權之移轉為自己規 避或減少應納稅捐之情事，乃依納稅者權利保護法(下稱納 保法)第7條規定，按實質課稅之公平原則，依原告配偶蘇羿 蓁原持股比率百分之3.7931，調整核定其原應獲配股利新臺 幣(下同)17,427,972元及可扣抵稅額352,930元，歸課核定 原告105年度綜合所得總額17,975,107元，補徵應納稅額6,0 83,735元，併依納保法第7條第7項規定，加徵滯納金912,56 0元及利息271,497元。原告不服，申請復查，未獲變更，提 起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟。 二、原告起訴主張及聲明： ㈠主張要旨︰ ⒈原告配偶蘇羿蓁於105年出售持有之欣國公司股份，其性質 應屬於「證券交易所得」，依所得稅法規定停止課徵所得 稅，並非不用課稅；且原告配偶蘇羿蓁轉讓股份後，即失 去欣國公司股東資格，自未參與欣國公司股東常會，亦無 從取得「欣國公司股東所獲分配之股利」，並無營利所得 。 ⒉原告配偶蘇羿蓁選擇出售持有之欣國公司股份予利山公司 ，並依法轉讓股權之行為，係透過選擇出售股份與否之行 為而達成節稅之目的，係屬租稅規劃，並非租稅規避。且 本件股份轉讓發生於000年度，因所得稅法修正自105年1 月1日起停徵證券交易所得稅，惟所得基本稅額條例未及 時隨同修法，致使105年度並未將個人股票交易所得納入 個人所得基本額課稅。 ⒊原告配偶蘇羿蓁為欣國公司小股東，未參與公司經營，未 投資利山公司，亦無家族海外事業股份，出售股份予利山 公司純粹出於希望盡快轉變現，各股東獨立決定是否出售 股份，故對利山公司經營狀況等不知情，並無被告所稱股 權移轉係各股東為租稅規避所為之計畫性安排。 ⒋本件行為時納保法尚未施行，縱有租稅規避情事，亦應由 稽徵機關依所得稅法第14條之3規定報經財政部核准，惟 財政部函復表示未核准調整，被告並未踐行法定程序，核 稅處分違法。且本件屬納保法施行前之租稅規避案件，並 不符合同法第7條第10項規定之要件，不應適用納保法， 被告未報經財政部核准，逕依納保法補稅及加計滯納金及 利息，不僅錯誤適用法規，違背納保法之立法意旨，更違 反法律不溯及既往、信賴保護及一事不二罰。 ㈡聲明︰訴願決定及原處分(含查決定)均撤銷。 三、被告答辯及聲明： ㈠答辯要旨︰ ⒈欣國公司為一家族企業，劉芙美、蘇培菁、蘇培欣、蘇翁 麗子、蘇豪偉、蘇羿蓁、蘇宥蓁、吳玲芳、蘇豪斌、蘇豪 欽、陳昭蓉、蘇豪霖及蘇芳誼計13人（下稱劉芙美等13人 ）家族成員合計持有欣國公司股權百分之87.92，嗣將全 數股權出售予利山公司；又劉芙美、蘇培菁、蘇培欣、蘇 翁麗子(原告配偶蘇羿蓁之母)、吳玲芳及蘇豪霖6人(下稱 劉芙美等6人)，入股利山公司並持有股權百分之81，原告 配偶蘇羿蓁之家族仍間接持有欣國公司百分之71(百分之8 7.92×百分之81)股權，對欣國公司營運仍保有相當之控制 權。 ⒉劉芙美、蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖4人(下稱劉芙美等4人 )分別擔任該公司之負責人、董事或監察人，其中原告配 偶蘇羿蓁之母蘇翁麗子擔任監察人，劉芙美等4人對欣國 公司股東會於105年6月6日決議通過之104年度盈餘分配案 ，具實質決策權且知悉盈餘分派內容。又利山公司105年 至109年度營利事業所得稅結算申報之營業收入淨額0元， 其承購欣國公司股份資金來源主要為設立及增資股款、向 股東劉芙美等4人借款及105年6月間獲配自欣國公司之現 金股利，劉芙美等6人應可知悉利山公司無資力承購欣國 公司股份，卻濫用形式安排，藉由鉅額借款予利山公司， 及對欣國公司盈餘分配之控制權，製造利山公司具支付購 買欣國公司股份價金能力之假象。 ⒊利山公司還款予劉芙美等4人之資金軌跡，係源自於106年 至109年間，欣國公司陸續以減資退還股款、發放現金股 利或其他應付款等方式，非出自利山公司正常營運而獲致 之報酬。是劉芙美等13人移轉欣國公司股權模式係屬計劃 性安排，將個人應受配欣國公司105年度之營利所得轉換 為停徵之證券交易所得，於稅法之評價屬租稅規避，被告 依職權調查後，按納保法第7條第3項及第6項規定，本於 實質課稅之公平原則加以調整補稅，依法有據。 ⒋租稅逃漏是適用所得稅法第14條之3，租稅規避則適用納保 法第7條，縱認應適用所得稅法第14條之3，該條亦載明「 得」報經財政部核准之裁量性質，且本件非未報部，程序 無問題。又依納保法第7條第10項前段規定，於納保法施 行（106年12月28日）前之租稅規避案件，因違反誠實申 報之義務，經稅法評價具有裁罰性，必須依個別稅法處罰 ，惟納保法施行後，稅捐規避行為，除有同條第8項但書 情形應予處罰之外，納稅者因租稅規避行為經依實質課稅 之公平原則予以補稅之性質與延遲繳納相近，乃設有第7 條第3項及第7項之規範。原告配偶蘇羿蓁105年度藉由移 轉股權規避應稅股利所得，已如前述，是被告依法按租稅 規避之補徵稅額6,083,735元加徵百分之15滯納金912,560 元及利息271,497元，依上開規定，並無不合。原告主張 加徵滯納金及利息有違反法律不溯及既往及信賴保護原則 ，顯有誤解。 ㈡聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰ ㈠原告配偶蘇羿蓁出售欣國公司股份行為，是否該當租稅規避 ？ ㈡被告依納保法核定原告應補徵稅額，並加徵滯納金及利息， 有無違誤？ 五、本院的判斷： ㈠前提事實︰ 　　事實概要記載之事實，有105年綜合所得稅結算申報書(原處 分A卷第21-22頁)、105年綜合所得稅核定通知書(原處分A卷 第6-7頁)、105年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納金及 應補繳稅款加徵利息核定通知書(原處分A卷第4-5頁)、105 年度證券交易稅一般代徵稅額繳款書(原處分A卷第3頁)、復 查決定書（原處分A卷第110-122頁）、訴願決定書（原處分 A卷第160-177頁）等可以證明。 ㈡本件應適用之法律及說明： ⒈應適用的法令： 　　　⑴行為時(下同)所得稅法： ①第14條之3（101年8月8日增訂，102年1月1日施行） 　　　 　「個人與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、 公益、慈善機關或團體相互間，如有藉資金、股權之 移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減 少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人 之所得額及應納稅額，得報經財政部核准，依查得資 料，按實際交易事實依法予以調整。」 ②第66條之8（86年12月30日增訂，107年2月7日廢 止 ）：「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事 　　　　 業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如 有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自 己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關 納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得 資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵 稅額予以調整。」 　　 ⑵納保法第7條第1至4項、第6至8項、第10項（105年12月2 8日公布，自公布後1年施行）：「(第1項)涉及租稅事 項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該 法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平 原則為之。(第2項)稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成 要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟 利益之歸屬與享有為依據。(第3項)納稅者基於獲得租 稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常 規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相 當之經濟效果，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實 質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權，並 加徵滯納金及利息。(第4項)前項租稅規避及第2項課徵 租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉 證之責任。（第6項）稅捐稽徵機關查明納稅者及交易 之相對人或關係人有第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整。（第7項）第3項之滯納金，按應補繳稅款百分之15 計算；並自該應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起， 至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各 年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加 計利息，一併徵收。（第8項）第3項情形，主管機關不 得另課予逃漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時， 對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料， 致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者，不在此限。（第10 項）本法施行前之租稅規避案件，依各稅法規定應裁罰 而尚未裁罰者，適用第3項、第7項及第8項規定；已裁 罰尚未確定者，其處罰金額最高不得超過第7項所定滯 納金及利息之總額。但有第8項但書情形者，不適用之 。」　 ⒉租稅規避一般防杜條款與特別防杜條款： ⑴特別法優於一般法： 綜上開規定可知，有關租稅規避行為之防杜，立法上除 有上開納保法第7條第1、2項之一般防杜條款(廢止前之 稅捐稽徵法第12條之1第1、2項同此規範意旨)之立法外 ，個別稅法針對已類型化之租稅規避行為，訂定特別防 杜條款以為規範，亦屬常見，上開所得稅法第14條之3 及於107年2月7日刪除之所得稅法第66條之8規定，均屬 就「股東隱藏盈餘分配」租稅規避類型之具體防杜規範 ，基於特別法優於普通法之原則，有關納稅者租稅規避 之認定，自應優先適用已具體化之類型規定。再者，本 件行為時為105年，斯時所得稅法第14條之3已經公布施 行、同法第66條之8尚未刪除，納保法則尚未施行，依 實體從舊原則，有關所得稅租稅規避案件，自仍有所得 稅法第14條之3、第66條之8的適用。而納保法施行後， 依納保法第7條第6項規定：「……，得按交易常規或依查 得資料依『各稅法』規定予以調整。」關於所得稅租稅規 避事件，亦有所得稅法第14條之3規定之適用。 ⑵本件被告援引行為時所無納保法為處分依據，並無法規 溯及既往適用之疑義： 如上所述，有關公司股東隱藏盈餘分配之租稅規避防杜 ，行為時法制上已將其類型化，先後訂定如前開所得稅 法第14條之3及第66條之8之規定，而就此類租稅規避行 為之認定及調整補稅，稽徵機關有關法律之適用，援引 此一具體規定原為已足，其作成處分時併引用一般防杜 條款，無非強化論述其等就租稅規避行為調整課稅，法 制上確屬有據與租稅法律主義無違。況如上所述，納稅 義務人經認定租稅規避，稽徵機關得調整課稅之依據納 保法第7條第6項與行為時稅捐稽徵法第12條之1第6項( 規定內容：稅捐稽徵機關查明納稅義務人及交易之相對 人或關係人有第2項或第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整)亦無不同，原告主張被告援引行為時尚未生效之納 保法第7條第6項作為調整補稅之依據，違反法律不溯及 既往及信賴保護原則，並不足採。 ⒊報部核准非裁量規定： ⑴再者，依所得稅法第14條之3及第66條之8條文規範可知 ，其規範了2種行為態樣，一為「藉資金、股權之移轉 ，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」，為典型隱 藏盈餘分配行為，屬租稅規避行為範疇；一為「藉其他 虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」 ，為典型逃漏稅捐行為，前述2條文並非僅適用逃漏稅 行為，並因納保法施行生效前，租稅規避經稽徵機關認 定成立，除有稅捐債務法上之法律效果(補稅)外，其構 成租稅逃漏者，並有所得稅法第110條漏稅罰之處罰(所 得稅法第14條之3立法理由參照)，故本條規定調整課稅 或處罰時，為茲慎重，特別明定須為「報經賦稅主管機 關核准」之程序。是有關納稅義務人之租稅安排是否該 當行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規範之租稅規 避類型，補稅及漏稅裁罰，均關涉納稅義務人財產權， 法制設計上遂由主管所得稅法稽徵業務規劃、指揮、監 督、考核之上級機關為審核，故應報部審核之案件，並 無以構成漏稅罰者為限。從而，財政部以113年7月2日 台財稅字第00000000000號函（下稱財政部113年7月2日 函）認所得稅法第14條之3規定「報部核准」限於漏稅 罰之裁處方有適用(或以納保法施行後租稅規避行為除 有納保法第7條第8項但書情形外不得處罰，報部案件無 涉裁罰，自無核准與否之爭議)，與所得稅法第14條之3 、第66條之8之規範目的尚有未合，並非可採。 ⑵原處分已踐行法定程序，報請財政部同意調整： 查本件被告於110年6月3日以南區國稅審二字第0000000 000號（下稱被告110年6月3日函）函報請財政部核准本 件依所得稅法第14條之3第1項規定調整，並依納保法第 7條第3項規定加徵滯納金及利息，如上所述，因財政部 認所得稅法第14條之3之適用，以涉及租稅罰者為限， 故先以110年11月24日台財稅字第00000000000號函（下 稱財政部110年11月24日函）復「本件尚有疑義待釐清 ，應查明並依法辦理」，於本院另案即112年度訴字第3 65號綜合所得稅事件，經本院以113年4月16日高行津紀 孝112訴000365字第0000000000號函（下稱本院113年4 月16日函）查本案是否已經「報部核准」，財政部113 年7月2日函復稱：上述財政部110年11月24日函請被告 查明釐清逃漏稅捐事實，並未予以核准，後依據被告調 查結果，認定本件係屬租稅規避行為，並依納保法第7 條規定辦理，並未適用所得稅法第14條之3規定，本件 無須踐行報部程序等語，有上述本院及財政部函文(本 院卷第373-376頁)可參。然如上所述，財政部113年7月 2日函所持法律見解，顯與所得稅法第14條之3、第66條 之8規定不合，且與納保法的立法精神有違，惟本件既 經被告以上述110年6月3日函呈報財政部核准，復經本 院以113年4月16日函請財政部確認，財政部認定被告對 原告予以調整課稅亦無違法(見本院卷第375-376頁)， 實已對被告認原告租稅安排該當所得稅法第14條之3、 第66條之8規定為審認，亦已踐行法定程序。從而，原 告以被告本件有關所得稅法第14條之3、第66條之8規定 適用，未踐行報部核准之法定程序，亦無可採。 ⒋納保法施行後租稅規避行為加徵滯納金之相關問題： ⑴納保法就租稅規避行為之法律效果除遲延利息外加徵滯 納金與比例原則、平等原則尚無違反： ①納保法第7條第3項「滯納金」之定性： A.立法理由--遲延繳納利益之衡平手段： 按納保法第7條第7項立法理由以：「稅捐規避雖非 屬違法行為，而與違背稅法上誠實義務之逃漏稅違 法行為有間，但性質上屬於鑽法律漏洞之脫法行為 。於法理上亦無容許納稅者得主張其脫法行為，以 獲取實質經濟利益之可能，主管機關應依處罰法定 原則進行調整補稅。因稅捐規避行為，其性質與延 遲繳納相近，故參照稅捐稽徵法第20條之設計，於 納保法第7條第3項明定對逾期繳納者加課補徵稅額 百分之15的延滯金，以及比照稅捐稽徵法第38條之 規定，按延遲天數加計利息，以維公平（納保法第 7條立法理由：五、六參照）」。又納保法施行細 則第5條第3項規定：「依本法第7條第3項加徵之滯 納金及利息，除本法或本細則另有規定者外，準用 稅捐稽徵法、關稅法及其他有關法律之規定。」其 立法理由：「第3項定明本法第7條第3項加徵之滯 納金及利息，準用稅捐稽徵法、關稅法及其他有關 法律之規定。按租稅規避加徵滯納金及利息，係以 法律創設納稅者租稅負擔，替代過去應裁處罰鍰之 法律效果，與各稅法加徵之滯納金及利息性質不同 。為避免衍生後續稽徵、行政救濟或強制執行等適 用疑義，爰予定明。」 B.學理上之闡釋： 納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金，論 者認為租稅規避行為係經稽徵機關依經濟觀察法調 整課稅後始發生租稅請求權，亦即稽徵機關將納稅 義務人規避租稅之法律形式，按經濟利益予以調整 ，以調整後之擬制事實，溯及既往取代與經濟實質 不符之原事實，從而實現租稅構成要件而成立租稅 債務請求權，則可自租稅債務成立後，逾原繳納期 限起，每逾2日為一計算單位，加徵百分之1滯納金 ，稽徵機關於查明事實後予以調整課稅，應皆超過 1個月以上，加徵百分之15滯納金應屬常態，故此 滯納金已非傳統之滯納金，而係立法創新之制度， 「借名上市」，此一滯納金之制度，係用以平衡納 稅義務人因從事租稅規避而遲延繳納之利益，並非 租稅罰(參陳敏，稅法總論，新學林出版，2019年2 月初版，頁407)。 　　 C.按租稅規避者相較於守法納稅義務人已於期限內納 稅，雖於事後被要求補稅，早已享有逾期繳稅利 益，從而立法上有上開加徵類似滯納金之衡平設計 ，且如後所述此項加徵滯納金之立法，兼有限縮租 稅規避行為構成漏稅罰之範圍，立法目的仍係在強 化納稅者之保護，原告主張滯納金之加徵與納保法 強調納稅者之保護，名實不符，尚不足採。 　 　 ②本件無110年12月17日修正後稅捐稽徵法第20條第1項 有關「滯納金」逾3日始加徵百分之1之適用：　 如上所述，納保法第7條第3項之滯納金，係立法者就 租稅規避防杜採取之衡平手段，與稅捐稽徵法第20條 之滯納金係以「督促人民如期繳納稅捐，並填補國家 財政稅收因人民逾期納稅所造成之公益損害」(司法 院釋字第746號解釋參照)之規範目的，尚屬有別。 故稅捐稽徵法雖於110年12月17日修正第20條第1項本 文：「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每 逾3日按滯納數額加徵百分之1滯納金；逾30日仍未繳 納者，移送強制執行。」將本文規定滯納金加徵方式 ，由「每逾2日」加徵百分之1，修正為「每逾3日」 加徵百分之1，總加徵率由百分之15降為百分之10， 二者性質非同一，並無適用之餘地。原告主張被告就 本案，不分個案情節輕重一律加徵百分之15滯納金顯 然過苛，與比例原則、平等原則有違云云，要無可採 。末以，納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納 金，如上所述，雖得透過解釋而明確其內涵，但與稅 捐稽徵法第20條之滯納金「同詞」異義，造成解讀及 法律適用之歧異，日後修正是否改採論者引介比較法 上之「過少申報加算稅」(陳清秀，稅法總論，元照 出版，2016年9月修訂九版，頁235)、前開立法理由 所稱之「延滯金」(延滯繳納利得)，或其他更名實相 符之名詞，以免法規適用上之紊亂，則屬別一問題， 附此說明。 ⑵本件對原告課徵「滯納金」非屬不利之溯及既往： 依上開規定可知，納保法第7條第3項有關租稅規避行為 加徵滯納金之制度設計，將納保法施行前之租稅規避案 件，依納稅者是否有於申報時有隱匿或其他不正當之行 為而分別處理，亦即在納稅義務人有租稅規避之情形， 除稽徵機關可證明納稅義務人於申報時有隱匿或其他不 正當行為(納保法第7條第8項但書)，仍得以漏稅罰論處 外，其餘之租稅規避行為，則從過往認租稅規避行為因 違反誠實申報義務而於個別稅法有處罰規定，多以漏稅 罰論處，改以加徵不具懲罰性之滯納金，立法目的亦以 納稅者之保護為取向，原告主張被告援引行為時所無之 「滯納金」，違反法律不溯及既往，並無可採。 　　 ⑶對稅捐規避者加徵滯納金並無違反一事不二罰原則： 　　　 ①稅捐規避者無「滯納期間」滯納金之徵起： 　　　 按租稅規避稅捐債務法上之法律效果，除成立租稅上 請求權，並加徵滯納金及利息，而因租稅規避行為並 無可能產生所得稅法等規定所稱之滯納期間，為避免 適用爭議，同條第7項有關利息起算日規定「並自該 應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起，至填發補繳 稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各年度1月1 日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息 」而與行為時所得稅法第112條第2項規定：「前項應 納之稅款、滯報金、怠報金、及滯納金應自滯納期限屆 滿之次日起至納稅義務人繳納之日止依第123條規定 之存款利率，按日加計利息，一併徵收。」有關逾期繳 納利息起算日，應自滯納期限(30日)屆滿之次日起算 明顯有別，可知租稅規避行為並無前揭所得稅法第11 2條第2項滯納期間「滯納金」之徵起。 　　　 ②租稅規避加徵滯納金及遲延利息並無違反一事不二罰 原則： 　　　　 再者，所謂一事不二罰原則，係指同一違反行政法義 務之行為，禁止重複為相同性質之處罰，以符法治國 原則，如非具有處罰性質之行政行為，自無上開原則 之適用。查本件被告依納保法就租稅規避者加徵之滯 納金，係對租稅規避經查獲者，租稅債務法上之衡平 措施，並非租稅罰，已如前述，原告主張滯納金既已 兼具延遲利息性質，加徵利息更違反一事不二罰等語 ，並無足取。 ㈢原告配偶蘇羿蓁股權交易不具經濟實質該當租稅規避要件：　 　 ⒈應適用之法律及說明： 有關原告股權交易屬租稅規避認定應適用之法令，除前引 部分外，於茲補充如下： ⑴財政部98年7月7日台財稅字第00000000000號函（下稱財 政部98年函釋）有關股東隱藏盈餘分配租稅規避認定之 解釋函示於本件得適用： 　 ①財政部98年函釋：「二、所得稅法第66條之8規定所稱 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務之範圍如下：……㈡個人或營利事 業以計畫、信託、贈與、契約、協議或其他方式直接 或間接移轉、免除、規避、減少或延遲納稅義務，以 獲取租稅利益者。三、稽徵機關對於前項情節之審認 ，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸 屬與享有為依據，進行查核：㈠個人或營利事業之股 權交易，其價款之收付有下列情形之一，認定違反交 易常規，屬虛偽之交易行為：⒈全部或大部分價款並 未收付者。⒉安排不實之收付款資金流程，實質上並 未收付價款者。⒊股權買受人僅帳列股東往來（或應 付帳款）未實際收付價款，俟股權移轉後始以獲配現 金股利、出售股權取得價款或辦理現金增資款項等清 償應付股款者。⒋由交易關係人提供資金，俟股權交 易完成後，資金復回流至提供者帳戶者。⒌其他僅具 支付形式，實質上未收付價款者。㈡相關股權交易構 成要件特性：⒈移轉標的股權公司特質：⑴經營有成擁 有鉅額盈餘、出售房地等獲取鉅額利益或獲配被投資 公司鉅額股利者。……⒉股權買賣雙方關係：股權出賣 人對承買公司有控制能力或在人事、財務、業務經營 、管理政策上具有重大影響力者。⒊股權承買公司背 景：⑴屬經營不善有鉅額虧損或於系爭股權交易前新 設者。⑵負責人或股東為股權交易當事人或當事人之 近親者。⑶資本額小，與購入股權成交價額顯不相當 者。⑷幾無其他營業活動者。⒋股權移轉時機：標的股 權公司獲取鉅額處分利益後或分配盈餘前之交易行為 。⒌規避稅負模式：⑴藉由承買公司負擔未分配盈餘加 徵10百分之營利事業所得稅，規避個人綜合所得稅累 進稅率。……⑻其他藉虛偽之形式法律關係之安排，規 避稅負者。⒍稅負影響：股權移轉後所涉相關年度整 體稅負較未轉讓前有減少情形。」 ②上述函釋係財政部基於中央稽徵主管機關職權，為協 助下級機關適用法律及認定事實，就所得稅法第66條 之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與判斷 標準，及如何認定屬違反交易常規或虛偽交易安排等 細節性、技術性事項所為解釋，核與該條文規定意旨 及實質課稅原則無違，而得予以援用(最高行政法院1 05年度判字第645號判決意旨參照)。 　 ⑵財政部98年函釋雖闡釋所得稅法第66條之8而作成，於所 得稅法第14條之3亦有適用： 按所得稅法於實施兩稅合一制度時，即就自然人股東藉 由控制關係將原屬個人基於股東權所得享有之盈餘隱藏 於可控制個體之行為，於未分配盈餘之課稅章節增訂所 得稅法第66條之8予以規範，嗣後基於法律規範體系考 量，另增訂同法第14條之3，做為防杜隱藏盈餘行為規 避個人綜合所得稅負之規定，除規範「應納稅額、股利 盈餘所得、可扣抵稅額」等股權項目調整外，尚包括「 其他按實際交易事實依法予以調整之項目」，此參所得 稅法於101年增訂之第14條之3，其立法理由：「鑑於個 人課稅所得及應納稅額之計算，與歸屬之所得人、所得 類別、申報門檻、盈虧互抵、扣除金額及其他減除項目 與稅率等規定相關。為防杜納稅義務人藉前開規定或利 用課稅身分轉換，以資金或股權移轉等方式不當為他人 或自己規避或減少納稅義務，爰參酌第66條之8，規定 稽徵機關得報經財政部核准，按實際交易事實調整相關 納稅義務人之所得額及應納稅額；其構成短漏報所得額 或稅額者，並依第110條規定處罰，以維租稅公平。」 及107年2月7日刪除第66條之8，其刪除的理由：「配合 廢除兩稅合一設算扣抵制度，自107年1月1日起，個人 股利所得課稅改採二擇一制度，倘個人或營利事業等有 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規 避或減少納稅義務者，應依第14條之3規定辦理，爰刪 除本條。」即可明。是前述財政部98年函釋就所得稅法 第66條之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與 判斷標準，於判斷所得稅法第14條之3所稱，如有藉資 金、股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務者之範圍時，仍有其適用，併予敘 明。 ⒉原告配偶蘇羿蓁租稅規避行為之認定：　　 　　　⑴規避稅負動機—欣國公司處分資產獲有鉅額利益： 　　 查欣國公司為家族控股公司股東18人即①劉芙美(負責人 )、蘇培菁、蘇培欣②蘇翁麗子(監察人)、蘇羿蓁、蘇豪 偉、蘇宥蓁③吳玲芳(董事)、蘇豪斌、蘇豪欽④陳昭蓉、 蘇豪霖(董事)、蘇芳誼(見本院卷第155頁，①至④下稱劉 芙美等13人)⑤蘇佐智、蘇麗智、吳昭慧、吳怡慧、吳昆 益等人，劉芙美及原告配偶之母蘇翁麗子等人並於105 年間擔任上開括號內說明之職稱。欣國公司104年間因 出售土地獲利甚鉅，於105年6月6日股東常會決議分配1 04年度盈餘(股利淨額)450,160,607元(股利總額459,46 5,121元－可扣抵稅額總額9,304,514元）。 ⑵利山公司之設立及股權移轉之安排： ①利山公司於系爭股權交易前甫成立，資本額與購入股 權成交價額顯不相當： 查利山公司於105年4月間成立，負責人胡立三，資本 額200,000元，增資後資本額亦僅10,000,000元，有 本院112年度訴字第360號綜合所得稅事件所附欣國公 司股東11人規避105年度綜合所得稅共通證據及加計 滯納金暨利息案卷(下稱「共通證據A、B、C卷」，此 部分見共通證據B卷第525-526頁)，與後述擬購入之 股權成交價額463,028,400元，顯不相當。 ②購買股權之資金由交易關係人提供並於股權交易完成 後以獲配現金股利回流至提供者帳戶： 查劉芙美等13人在欣國公司105年股東常會決議分配1 04年度盈餘前，於同年5月16日將其所有欣國公司股 份合計381,400股，以每股1,200元至1,220元之價格 移轉予家族實質控制之利山公司，買賣價款合計463, 028,400元，並約定利山公司先支付部分簽約金，餘 款則開立即期支票，於過戶完成後交付等情形，有股 份買賣合約書及支票影本、授權書、105年度證券交 易稅一般代繳稅額繳款書附卷(共通證據A卷第230-28 6、80-92頁)可查，亦有被告整理之欣國公司家族體 系表與各股東轉讓股數表、利山公司105年5月購入欣 國公司股票支付價款明細表(本院卷第177、179頁)可 參。惟利山公司甫成立，增資後資本額亦僅10,000,0 00元，與購入股權成交價額463,028,400元，顯不相 當，已如上述；且依利山公司說明書暨提示之分類帳 及轉帳傳票等資料(共通證據B卷第289-416頁)及被告 查得利山公司支付欣國公司股權之資金來源(本院卷 第181頁)顯示，利山公司係於105年5月11日向劉芙美 等4人各借款5,000,000元、同年月16日向股東劉芙美 借款10,000,000元，加計資本額10,000,000元，合計 40,000,000元，用以支付簽約金31,650,000元等情形 ，有利山公司所有兆豐國際商業銀行信義分行(下稱 兆豐信義分行)帳號:04809021559號活期存款交易明 細表(共通證據A卷第207-208頁)、利山公司提供之資 本及購買股票金流(共通證據A卷第226-227頁)及105 年度分類帳(共通證據B卷第362-363頁)足證；尾款開 立支票部分，則在欣國公司發放之股利394,692,541 元，於105年6月7日匯入利山公司於兆豐信義分行帳 號:04827015951號支票存款帳戶後，加計向劉芙美等 4人借款31,000,000元及利山公司活期存款6,000,000 元，合計431,692,541元，用以支付票款431,378,400 元等情形，亦有上述支票存款帳戶交易明細(共通證 據A卷第186頁)、分類帳(共通證據B卷第360頁)及被 告製作之利山公司105年5月購入欣國公司股票支付價 款明細表附卷(本院卷第179頁)可以證明。足見利山 公司並無購買欣國公司股權之資力，而係向欣國公司 負責人、監察人、董事借款及取得欣國公司原應分配 給原告家族個人股東之股利後，再以支付購買股份價 金之名義，將欣國公司股利轉付予原告家族個人股東 。 ③利山公司資本額小且無其他營業活動，成立目的在為 欣國公司規避稅負： 查利山公司105年度至109年度營利事業所得稅結算申 報(共通證據C卷第868-878頁)，其營業收入淨額均為 0元；而利山公司償還股東借款(前述購買欣國公司股 份之借款)之來源係取自106年至109年間，欣國公司 陸續以減資退還股款、發放現金股利等情，各有欣國 公司110年3月2日說明書暨105至109年股利分配明細 、減資分配明細及資金流向等(共通證據A卷第98-113 頁)、利山公司105年及108年獲配欣國公司股利分類 帳(共通證據A卷第219-221頁)、收回106年及109年欣 國公司減資資金流程文件(共通證據A卷第211-218頁) 及被告整理之利山公司還款予劉芙美等4人之資金來 源及明細(本院卷第165頁)等附卷可參。足見利山公 司成立之目的僅為原告家族用以規避欣國公司發放之 股利無疑。 ④原告配偶家族對利山公司有控制關係： 再者，105年股東常會開會前，劉芙美等6人入股甫成 立利山公司，而觀其等持股合計百分之81，有欣國公 司105年1月7日變更登記表（共通證據B卷第619-622 頁)、104年12月12日股東名簿(共通證據A卷第71頁) 、買賣合約書及增補條款(共通證據A卷第31-35頁)、 土地付款明細表及支票影本(共通證據A卷第26-30頁) 、105年6月6日欣國公司股東常會紀錄暨104年度盈餘 分配表(共通證據A卷第38-40頁)、欣國公司股東關係 表(共通證據A卷第20頁)、欣國公司105年度綜合所得 稅BAN給付清單(共通證據C卷第798頁)及利山公司設 立及增資變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)等可 參。足見原告配偶家族對於欣國公司及利山公司均有 實質控制權，且劉芙美等6人顯可知悉欣國公司將發 放104年度盈餘。 　　 ⑤不當規避減少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所 得： 綜觀前述原告配偶家族股權移轉過程，對照財政部98 年函釋就所得稅法第66條之8虛偽交易規避稅負認定 之參考基準，原告配偶家族於欣國公司發放盈餘前， 藉由成立利山公司，取巧安排欣國公司股權移轉，將 原應按累進稅率百分之40課徵個人綜合所得稅之「營 利所得」，轉換為營利事業不計入所得額課稅之「投 資收益」，再安排資金實質回流至個人股東名下，不 當規避減少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所得 ，其等上開股權移轉之安排，違反交易常規，屬虛偽 之交易行為，被告依行為時所得稅法第14條之3、第6 6條之8規定，為正確計算相關納稅義務人之所得額及 應納稅額，報經財政部核准，依查得資料，按實際交 易事實，依法予以調整，確屬有據。 ⒊原告主張配偶蘇羿蓁僅為欣國公司小股東，未參與公司經 營，未投資利山公司，亦無家族海外事業股份，對利山公 司經營狀況等不知情等語，然查: 　　 ⑴欣國公司105年度並未處於清算可能之狀態： 　　　 查依欣國公司104年度營利事業所得稅簽證申報查核報 告書暨103年度未分配盈餘查核報告書，欣國公司104年 度出售土地增益538,382,497元(共通證據B卷第738頁) ，而劉芙美等6人入股利山公司後，旋於欣國公司105年 6月6日股東常會決議分配104年度盈餘450,160,607元， 足見劉芙美等6人早在成立家族控股公司前即有分配盈 餘(出售土地利益)之共識，欣國公司股東應可順利取得 出售土地利益，而無庸主張清算欣國公司。 　　　⑵欣國公司經營權尚無旁落之虞慮： 　　　　再者，依被告整理之欣國公司家族體系表與各股東轉讓 股數表(本院卷第177頁)、欣國公司股票簽證明細表(共 通證據B卷第612-618頁)及105年度利山公司設立登記表 、變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)可知，劉芙美 等6人持有欣國公司股權百分之55(持有股數239,247股/ 欣國公司發行股數435,000股)，且持有利山公司股權達 百分之81，則劉芙美等6人之持股已足擔保欣國公司之 持續經營及免遭清算，並無須再藉由利山公司向欣國公 司其餘股東購買欣國公司股權之必要。原告稱蘇羿蓁屬 於二房(蘇翁麗子)，不知道大房(劉芙美)等其他資料， 出售股份予利山公司純粹出於希望盡快轉讓變現云云， 尚非可採。　　　 ⒋證人胡立三之證述不足為原告配偶蘇羿蓁有利之認定： ⑴證人胡立三於本院113年3月28日調查時證述： 欣國公司自處分不動產開始，該公司大小股東之間開始 產生爭議，小股東要求將公司清算分錢，因欣國公司清 算結束營業，會影響家族在大陸經營的加工廠及香港HO STWELL關係企業，其因有會計師身分受劉芙美委託，說 服同為香港HOSTWELL股東之蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖 3位股東支持讓欣國公司繼續營運，劉芙美與其談好計 畫後，因時間緊急，故借用其成立的利山公司讓其他股 東入股，來作為控制欣國公司股權的控股公司，並告知 其他股東可將股票出售予利山公司，於是欣國公司股東 就將股權移轉到利山公司，作為控制欣國公司股權的控 股公司。再者，伊同時為三顧公司董事長，因三顧公司 需要增資，其成立利山公司的第一個投資案就是投資三 顧公司；利山公司早就成立，因當時可以用的投資公司 只有利山公司，於是將欣國公司股權陸續移轉到利山公 司等語（本院卷第203頁以下）。 ⑵利山公司成立後與三顧公司之經營並無關聯： 如上所述，依被告整理之利山公司購入欣國公司股權支 付價款明細表及股權之資金來源表觀之，利山公司設立 的資本額及增資款尚不足支付購買欣國公司股份之簽約 金，而需向劉芙美等4人借款支應，如何有餘款投資三 顧公司？另依利山公司分類帳(共通證據B卷第361頁)， 利山公司（105年4月成立）投資三顧公司之股款已於10 5年5月30日退回，並無證人胡立三所述，因三顧公司須 增資，其才會成立利山公司投資三顧公司之情事。況且 證人胡立三陳稱其受劉芙美委託，說服同為香港HOSTWE LL股東之蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖3位股東支持讓欣 國公司繼續營運的目的，是希望能爭取3至5年的營運期 間，以便於尋找下手買家，承接大陸經營的加工廠及香 港HOSTWELL關係企業(本院卷第205-206頁)，換言之， 劉芙美及蘇翁麗子等人欲繼續經營欣國公司，只是為爭 取時間尋找其大陸及香港的關係企業買家，且為欣國公 司結束營業清算做準備，並無長期繼續經營欣國公司的 意願，而入股利山公司為股東者，除證人胡立三外，如 上所述，其餘為劉芙美等6人，其中劉芙美、蘇培欣、 蘇翁麗子、蘇豪霖、吳玲芳等5人同時為香港HOSTWELL 的股東，因此若欲達到上述規劃目的，亦僅需欣國公司 其他股東將該公司股權出售予同為香港HOSTWELL股東之 劉芙美等5人，即可達到維持欣國公司、香港HOSTWELL 及大陸加工廠繼續經營之效果，並無轉投資利山公司做 為欣國公司的控股公司之必要，證人所述將股權移轉利 山公司在延續對大陸工廠之控制，尚與常情不符，並無 足採。　 ⒌原告主張配偶蘇羿蓁無租稅規避主觀意思並無可採： 　　　原告主張蘇羿蓁僅為欣國公司小股東，家族中屬二房，未 參與公司經營，未投資利山公司，亦無家族海外事業股份 ，不知道大房(劉芙美)等其他資料，僅是單純處分股權， 並無規避租稅之意圖。然查，蘇羿蓁雖未參與欣國公司經 營，亦未投資利山公司，然蘇羿蓁之母蘇翁麗子為欣國公 司監察人，亦為利山公司之股東，難認對於欣國公司股利 發放，利山公司之設立目的及家族移轉持股之安排無所知 悉；且透過整體觀察，蘇羿蓁與家族成員既係同時於105 年5月16日簽訂股份買賣合約，以相近價格出售欣國公司 股份予家族所實質控制之利山公司，最終亦取得原應獲配 之營利所得，難認蘇羿蓁無「獲得租稅利益」之主觀意思 。　　　　 ⒍綜上所述，原告配偶蘇羿蓁之家族既可掌控欣國公司及利 山公司，原告配偶蘇羿蓁對於欣國公司股利發放，利山公 司之設立目的及家族移轉持股之安排應有所知悉，且就本 件股權移轉並不具備稅捐考量以外之合理理由，已如前述 ，是原告配偶蘇羿蓁利用證券交易停徵所得稅之規定，將 其持有之欣國公司股份出售予家族可控制之利山公司，最 終亦取得原應課稅之營利所得，則原告配偶蘇羿蓁出售欣 國公司股份行為符合租稅規避之認定要件無誤。　　　 ㈣原告配偶蘇羿蓁出售欣國公司股權核屬租稅規避之安排，被 告核定補徵稅額6,083,735元，並無違誤。 原告配偶蘇羿蓁出售欣國公司股票之行為核屬租稅規避之安 排，已如前述，是被告以原告配偶蘇羿蓁原持有之欣國公司 股權比率百分之3.7931，核算調整其原應獲配之股利為17,4 27,972元(計算式：股利總額459,465,121元×百分之3.7931) 及可扣抵稅額為352,930元(計算式：9,304,514元×百分之3. 7931)後，依法核增營利所得17,427,972元及可扣抵稅額352 ,930元(序號17)，歸課原告105年度綜合所得總額，核定本 次應補徵稅額6,083,735元（詳見共通證據C卷第798頁欣國 公司105年度綜合所得稅BAN給付清單、原處分A1卷第6-7頁1 05年度綜合所得稅核定通知書），於法即無不合。 ㈤被告依納保法第7條第3項、第7項及第10項規定，對原告加徵 滯納金912,560元，於法尚無不合，惟加計利息逾271,324元 部分，核有違誤： ⒈加徵滯納金部分： 　　　原告配偶蘇羿蓁出售欣國公司股權行為既經評價該當租稅 規避行為，已如前述，且申報或調查時無納保法第7條第8 項之未予自動揭露或隱匿申報之重要事項行為，被告依納 保法第7條第7項規定，按補徵稅額加徵百分之15滯納金91 2,560元（計算式：6,083,735元×百分之15），並無不合 。 ⒉加計利息部分，原處分有多計1日利息之違誤： 　　　依所得稅法第71條第1項規定，納稅義務人應於每年5月1 日起至5月31日止，申報上一年度之綜合所得稅，本件行 為時105年度綜合所得稅結算申報期限，應自106年5月1日 至同年月31日止，申報及繳納綜合所得稅，是被告按納保 法第7條第7項規定，自應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次 日（106年6月1日）起，至填發補繳稅款繳納通知書之日 （110年12月8日）止，按補繳稅款6,083,735元，依各年 度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利 息為271,497元（計算式：詳如原處分A卷第4頁），有加 計利息起迄畫面（原處分A卷第55頁）、105年度綜合所得 稅核定通知書（原處分A卷第6-7頁）、106年至110年郵政 儲金1年期定期儲金固定利率(共通證據C卷第1041頁)、10 5年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納金及應補繳稅款 加徵利息核定通知書（原處分A卷第4-5頁）附卷可參。然 查，財政部業以105年12月30日台財稅字第00000000000號 函將105年度所得稅申報截止日期延至106年6月1日，有上 開函釋在卷(本院卷第327頁)可參，則依納保法施行細則 第5條第1項第1款規定，申報期間屆滿日之翌日始為加計 利息之起始日，即106年6月2日，原核定以106年6月1日作 為系爭加計利息之起算日即有違誤，經重新計算加計利息 應為271,324元【計算式:106年度利息36,922元(6,083,73 5元×百分之1.04×213/365)＋107至109年度利息合計189,81 0元＋110年度利息44,592元】，是被告核定加計利息逾271 ,324元部分，即有違誤，應予撤銷。 六、綜上所述，原處分(含復查決定)於核定原告應補徵稅額6,08 3,735元、加徵滯納金912,560元及利息271,324元部分，並 無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告就上述部分訴 請撤銷，為無理由，應不予准許；至於加計利息超過271,32 4元部分，核有違誤，復查及訴願決定未予糾正，即有未合 。原告就此部分訴請撤銷，為有理由，爰由本院就有關加計 利息過271,324元部分之原處分(含復查決定)及訴願決定， 予以撤銷，以資適法。 七、本件事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本 院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併 此說明。 八、結論︰原告之訴一部有理由，一部無理由。　　 中　　華　　民　　國 113 　年　 10 　月　 17 　日 審判長法 官 林 彥 君 法 官 廖 建 彥 法 官 黃 堯 讚 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　23　　日 書記官　林 映 君

2024-10-17

KSBA-112-訴-370-20241017-2

訴
高雄高等行政法院

綜合所得稅

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第三庭 113年度訴字第22號 民國113年9月19日辯論終結 原 告 劉芙美 訴訟代理人 李明諭 律師 被 告 財政部南區國稅局 代 表 人 李雅晶 訴訟代理人 黃玉杏 賴佩甄 王瓊敏 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國112年1 1月16日台財法字第11213918510號訴願決定，提起行政訴訟，本 院判決如下︰ 主 文 一、原告之訴駁回。 二、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：　　 緣原告105年度綜合所得稅結算申報，列報取自欣國橡膠廠 股份有限公司(下稱欣國公司)營利所得新臺幣(下同)8,365 元，經被告依據查得資料，以原告為欣國公司之負責人及股 東，於民國105年5月16日將欣國公司股權46,400股，出售予 105年4月間甫設立之利山投資有限公司(下稱利山公司)，使 其原應獲配自欣國公司之營利所得轉換為停徵之證券交易所 得，涉有藉股權之移轉為自己規避或減少應納稅捐之情事， 乃依納稅者權利保護法(下稱納保法)第7條規定，按實質課 稅之公平原則，依原告原持股比率百分之10.6685，調整其 原應獲配股利49,018,036元及可扣抵稅額992,652元，扣除 原告原申報數，核增營利所得49,009,671元及可扣抵稅額99 2,566元，歸課核定原告105年度綜合所得總額50,415,550元 ，補徵應納稅額19,837,949元，併依納保法第7條第7項規定 ，加徵滯納金2,975,692元及利息884,889元。原告不服，申 請復查，經被告以112年9月21日南區國稅法二字第11200066 44號重審復查決定追減加計利息565元，其餘維持原處分， 原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟 。 二、原告起訴主張及聲明： ㈠主張要旨︰ ⒈因欣國公司股東不同意出售土地價金採逐年分配，未免股 東拋售欣國公司股權，及為讓欣國公司在大陸工廠、香港 HOSTWELL INDUSTRIAL LTD.(下稱香港HOSTWELL公司)順利 找到買家前不被清算，原告遂委託訴外人胡立三以客觀第 三人向欣國公司股東說明，並以胡立三先前成立之利山公 司作為家族控股公司，收購家族中包括原告及其他股東之 股權，以免影響欣國公司之營運。 ⒉胡立三一方面為鞏固原告之經營權，使欣國公司免遭解散 清算之結果，另一方面，更係以商業利益經濟投資角度觀 之，通盤考量大陸工廠、香港HOSTWELL公司仍有相當獲利 空間，遂以利山公司收購集結股權方式，進而成為欣國公 司之控制公司，並順利賣出香港HOSTWELL公司；且利山公 司於105年增資成為欣國公司之控制公司，至112年欣國公 司清算後，此期間共賺進約27,799,343元之收益，年投資 收益率為百分之10.94，利山公司不僅有獲利事實，並超 過同業利潤標準。原告係為謀求比清算欣國公司更大之經 濟利益，而以合理之價格移轉股權，各資金並無回流，非 虛偽通謀之交易行為，且原告亦已依法誠實申報年度境外 所得，無逃漏或規避稅捐之目的。 ⒊原告、胡立三係以最快速、經濟之手段謀求穩固經營權及 相互間最大之共同商業投資效益，主要目的並非租稅規避 或逃漏稅捐，故無適用所得稅法第14條之3規定調整應納 稅額之餘地，而被告引據106年12月28日實行之納保法條 文，核課補稅並加徵滯納金及利息，非但有違法律不溯及 既往原則及信賴保護原則，更使原告處於不利之地位，並 未確保納稅者權利，有違納保法立法意旨。又不分個案情 節輕重一律加徵百分之15滯納金顯然過苛，與比例原則、 平等原則有違；且滯納金既已兼具延遲利息性質，加徵利 息更違反一事不二罰。 ⒋被告之公法上請求權已罹於時效，且未適用105年有效的所 得稅法核課，除不符納保法的立法原意，也規避其舉證責 任，且無報請財政部核准，法規適用顯然對當事人極度不 利，本件核課稅捐程序顯不完備。 ㈡聲明︰訴願決定及原處分(含重審復查決定)不利原告部分均撤 銷。 三、被告答辯及聲明： ㈠答辯要旨︰ ⒈欣國公司為一家族企業，原告、蘇培菁、蘇培欣、蘇翁麗 子、蘇豪偉、蘇羿蓁、蘇宥蓁、吳玲芳、蘇豪斌、蘇豪欽 、陳昭蓉、蘇豪霖及蘇芳誼計13人（下稱原告等13人）家 族成員合計持有欣國公司股權百分之87.92，嗣將全數股 權出售予利山公司；又原告、蘇培菁、蘇培欣、蘇翁麗子 、吳玲芳及蘇豪霖6人(下稱原告等6人)，入股利山公司並 持有股權百分之81，原告家族仍間接持有欣國公司百分之 71(百分之87.92×百分之81)股權，對欣國公司營運仍保有 相當之控制權。 ⒉原告、蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖4人(下稱原告等4人)分 別擔任該公司之負責人、董事或監察人，其中原告為負責 人，原告等4人對欣國公司股東會於105年6月6日決議通過 之104年度盈餘分配案，具實質決策權且知悉盈餘分派內 容。又利山公司105年至109年度營利事業所得稅結算申報 之營業收入淨額0元，其承購欣國公司股份資金來源主要 為設立及增資股款、向股東原告等4人借款及105年6月間 獲配自欣國公司之現金股利，原告等6人應可知悉利山公 司無資力承購欣國公司股份，卻濫用形式安排，藉由鉅額 借款予利山公司，及對欣國公司盈餘分配之控制權，製造 利山公司具支付購買欣國公司股份價金能力之假象。 ⒊利山公司還款予原告等4人之資金軌跡，係源自於106年至1 09年間，欣國公司陸續以減資退還股款、發放現金股利或 其他應付款等方式，非出自利山公司正常營運而獲致之報 酬。是原告等13人移轉欣國公司股權模式係屬計劃性安排 ，將個人應受配欣國公司105年度之營利所得轉換為停徵 之證券交易所得，於稅法之評價屬租稅規避，被告依職權 調查後，按納保法第7條第3項及第6項規定，本於實質課 稅之公平原則加以調整補稅，依法有據。 ⒋依欣國公司股東原告等6人於105年5月間入股利山公司之行 為觀之，其等主觀上冀圖欣國公司仍繼續營運，欣國公司 章程既未就解散事宜訂定相關規範，而渠等6人持有欣國 公司之股權計百分之55(原持有欣國公司股數239,247股÷ 欣國公司全部股數435,000股)，已超過全部股權之一半， 欣國公司股東會已難依公司法規定決議同意解散，更遑論 該公司有遭清算之可能；再者，原告等6人亦可透過個人 買入欲主張解散清算股東股權之方式，化解所稱遭受清算 之困境，基此，原告主張渠等移轉系爭股權予利山公司， 具有合理之商業目的存在，不足採信。 ⒌原告提供之欣國公司財務報表有揭露原告、吳玲芳及蘇豪 霖等3人係以個人名義單純投資香港HOSTWELL公司，而非 欣國公司與香港HOSTWELL公司成立母子公司，是香港HOST WELL公司為一獨立法人個體，可自行以其名義接單及銷售 ，欣國公司如遭受清算亦不受影響，本件股權交易目的在 獲得租稅利益，並無足以支撐具有合理商業目的之理由。 ⒍租稅逃漏是適用所得稅法第14條之3，租稅規避則適用納保 法第7條，縱認應適用所得稅法第14條之3，該條亦載明「 得」報經財政部核准之裁量性質，且本件非未報部，程序 無問題。又依納保法第7條第10項前段規定，於納保法施 行（106年12月28日）前之租稅規避案件，因違反誠實申 報之義務，經稅法評價具有裁罰性，必須依各別稅法處罰 ，惟納保法施行後，稅捐規避行為，除有同條第8項但書 情形應予處罰之外，納稅者因租稅規避行為經依實質課稅 之公平原則予以補稅之性質與延遲繳納相近，乃設有第7 條第3項及第7項之規範。原告105年度藉由移轉股權規避 應稅股利所得，已如前述，是被告依法按租稅規避之補徵 稅額19,837,949元加徵百分之15滯納金2,975,692元及利 息884,324元，依上開規定，並無不合。本件核課期間5年 ，原處分已合法送達，無罹於時效問題。原告主張本件請 求權已罹於時效、加徵滯納金及利息有違反法律不溯及既 往及信賴保護原則，顯有誤解。 ㈡聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰ ㈠原告出售欣國公司股份行為，是否該當租稅規避？ ㈡被告依納保法核定原告應補徵稅額，並加徵滯納金及利息， 有無違誤？ 五、本院的判斷： ㈠前提事實︰ 　　事實概要記載之事實，有105年度綜合所得稅結算申報書(原 處分A卷第17-19頁)、105年度綜合所得稅核定通知書(原處 分A卷第6-7頁)、105年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納 金及應補繳稅款加徵利息核定通知書(原處分A卷第3-4頁)、 重審復查決定書（原處分A卷第376-389頁）、訴願決定書（ 原處分A卷第391-411頁）等可以證明。 　㈡原處分未逾核課期間： ⒈按行為時稅捐稽徵法第21條第1項第1款規定：「稅捐之核 課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納 之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不 正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。」 　　⒉查本件原告105年度綜合所得稅於106年5月23日申報，依前 開規定，核課期間至111年5月22日止，而原處分已於110 年12月14日送達，有原告最終申報上傳收件日及送達證書 在卷(原處分A卷第19、23頁)可參，是本件被告核課處分 之作成，並未逾核課期間，原告主張本件原處分逾核課期 間，並不足採。 ㈢本件應適用之法律及說明： ⒈應適用的法令： 　　　⑴行為時(下同)所得稅法： ①第14條之3（101年8月8日增訂，102年1月1日施行） 　　　 　「個人與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、 公益、慈善機關或團體相互間，如有藉資金、股權之 移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減 少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人 之所得額及應納稅額，得報經財政部核准，依查得資 料，按實際交易事實依法予以調整。」 ②第66條之8（86年12月30日增訂，107年2月7日廢 止 ）：「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事 　　　　 業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如 有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自 己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關 納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得 資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵 稅額予以調整。」 　　 ⑵納保法第7條第1至4項、第6至8項、第10項（105年12月2 8日公布，自公布後1年施行）：「(第1項)涉及租稅事 項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該 法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平 原則為之。(第2項)稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成 要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟 利益之歸屬與享有為依據。(第3項)納稅者基於獲得租 稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常 規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相 當之經濟效果，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實 質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權，並 加徵滯納金及利息。(第4項)前項租稅規避及第2項課徵 租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉 證之責任。（第6項）稅捐稽徵機關查明納稅者及交易 之相對人或關係人有第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整。（第7項）第3項之滯納金，按應補繳稅款百分之15 計算；並自該應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起， 至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各 年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加 計利息，一併徵收。（第8項）第3項情形，主管機關不 得另課予逃漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時， 對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料， 致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者，不在此限。（第10 項）本法施行前之租稅規避案件，依各稅法規定應裁罰 而尚未裁罰者，適用第3項、第7項及第8項規定；已裁 罰尚未確定者，其處罰金額最高不得超過第7項所定滯 納金及利息之總額。但有第8項但書情形者，不適用之 。」　 ⒉租稅規避一般防杜條款與特別防杜條款： ⑴特別法優於一般法： 綜上開規定可知，有關租稅規避行為之防杜，立法上除 有上開納保法第7條第1、2項之一般防杜條款(廢止前之 稅捐稽徵法第12條之1第1、2項同此規範意旨)之立法外 ，個別稅法針對已類型化之租稅規避行為，訂定特別防 杜條款以為規範，亦屬常見，上開所得稅法第14條之3 及於107年2月7日刪除之所得稅法第66條之8規定，均屬 就「股東隱藏盈餘分配」租稅規避類型之具體防杜規範 ，基於特別法優於普通法之原則，有關納稅者租稅規避 之認定，自應優先適用已具體化之類型規定。再者，本 件行為時為105年，斯時所得稅法第14條之3已經公布施 行、同法第66條之8尚未刪除，納保法則尚未施行，依 實體從舊原則，有關所得稅租稅規避案件，自仍有所得 稅法第14條之3、第66條之8的適用。而納保法施行後， 依納保法第7條第6項規定：「……，得按交易常規或依查 得資料依『各稅法』規定予以調整。」關於所得稅租稅規 避事件，亦有所得稅法第14條之3規定之適用。 ⑵本件被告援引行為時所無納保法為處分依據，並無法規 溯及既往適用之疑義： 如上所述，有關公司股東隱藏盈餘分配之租稅規避防杜 ，行為時法制上已將其類型化，先後訂定如前開所得稅 法第14條之3及第66條之8之規定，而就此類租稅規避行 為之認定及調整補稅，稽徵機關有關法律之適用，援引 此一具體規定原為已足，其作成處分時併引用一般防杜 條款，無非強化論述其等就租稅規避行為調整課稅，法 制上確屬有據與租稅法律主義無違。況如上所述，納稅 義務人經認定租稅規避，稽徵機關得調整課稅之依據納 保法第7條第6項與行為時稅捐稽徵法第12條之1第6項( 規定內容：稅捐稽徵機關查明納稅義務人及交易之相對 人或關係人有第2項或第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整)亦無不同，原告主張被告援引行為時尚未生效之納 保法第7條第6項作為調整補稅之依據，違反法律不溯及 既往及信賴保護原則，並不足採。 ⒊報部核准非裁量規定： ⑴再者，依所得稅法第14條之3及第66條之8條文規範可知 ，其規範了2種行為態樣，一為「藉資金、股權之移轉 ，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」，為典型隱 藏盈餘分配行為，屬租稅規避行為範疇；一為「藉其他 虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」 ，為典型逃漏稅捐行為，前述2條文並非僅適用逃漏稅 行為，並因納保法施行生效前，租稅規避經稽徵機關認 定成立，除有稅捐債務法上之法律效果(補稅)外，其構 成租稅逃漏者，並有所得稅法第110條漏稅罰之處罰(所 得稅法第14條之3立法理由參照)，故本條規定調整課稅 或處罰時，為茲慎重，特別明定須為「報經賦稅主管機 關核准」之程序。是有關納稅義務人之租稅安排是否該 當行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規範之租稅規 避類型，補稅及漏稅裁罰，均關涉納稅義務人財產權， 法制設計上遂由主管所得稅法稽徵業務規劃、指揮、監 督、考核之上級機關為審核，故應報部審核之案件，並 無以構成漏稅罰者為限。從而，財政部以113年7月2日 台財稅字第00000000000號函認所得稅法第14條之3規定 「報部核准」限於漏稅罰之裁處方有適用(或以納保法 施行後租稅規避行為除有納保法第7條第8項但書情形外 不得處罰，報部案件無涉裁罰，自無核准與否之爭議) ，與所得稅法第14條之3、第66條之8之規範目的尚有未 合，並非可採。 ⑵原處分已踐行法定程序，報請財政部同意調整： 查本件被告於110年6月3日以南區國稅審二字第0000000 000號函報請財政部核准本件依所得稅法第14條之3第1 項規定調整，並依納保法第7條第3項規定加徵滯納金及 利息，如上所述，因財政部認所得稅法第14條之3之適 用，以涉及租稅罰者為限，故先以110年11月24日台財 稅字第00000000000號函（下稱財政部110年11月24日函 ）復「本件尚有疑義待釐清，應查明並依法辦理」，於 本院另案即112年度訴字第365號綜合所得稅事件，經本 院以113年4月16日高行津紀孝112訴000365字第0000000 000號函（下稱本院113年4月16日函）查本案是否已經 「報部核准」，財政部113年7月2日台財稅字第0000000 0000號函復稱：上述財政部110年11月24日函請被告查 明釐清逃漏稅捐事實，並未予以核准，後依據被告調查 結果，認定本件係屬租稅規避行為，並依納保法第7條 規定辦理，並未適用所得稅法第14條之3規定，本件無 須踐行報部程序等語，有上述本院及財政部函文(本院 卷第373-376頁)可參。然如上所述，財政部113年7月2 日函所持法律見解，顯與所得稅法第14條之3、第66條 之8規定不合，且與納保法的立法精神有違，惟本件既 經被告以上述110年6月3日函呈報財政部核准，復經本 院以113年4月16日函請財政部確認，財政部認定被告對 原告予以調整課稅亦無違法(見本院卷第375-376頁)， 實已對被告認原告租稅安排該當所得稅法第14條之3、 第66條之8規定為審認，亦已踐行法定程序。從而，原 告以被告本件有關所得稅法第14條之3、第66條之8規定 適用，未踐行報部核准之法定程序，亦無可採。 ⒋納保法施行後租稅規避行為加徵滯納金之相關問題： ⑴納保法就租稅規避行為之法律效果除遲延利息外加徵滯 　　　 納金與比例原則、平等原則尚無違反： ①納保法第7條第3項「滯納金」之定性： A.立法理由--遲延繳納利益之衡平手段： 按納保法第7條第7項立法理由以：「稅捐規避雖非 屬違法行為，而與違背稅法上誠實義務之逃漏稅違 法行為有間，但性質上屬於鑽法律漏洞之脫法行為 。於法理上亦無容許納稅者得主張其脫法行為，以 獲取實質經濟利益之可能，主管機關應依處罰法定 原則進行調整補稅。因稅捐規避行為，其性質與延 遲繳納相近，故參照稅捐稽徵法第20條之設計，於 納保法第7條第3項明定對逾期繳納者加課補徵稅額 百分之15的延滯金，以及比照稅捐稽徵法第38條之 規定，按延遲天數加計利息，以維公平（納保法第7 條立法理由：五、六參照）」。又納保法施行細則 第5條第3項規定：「依本法第7條第3項加徵之滯納 金及利息，除本法或本細則另有規定者外，準用稅 捐稽徵法、關稅法及其他有關法律之規定。」其立 法理由：「第3項定明本法第7條第3項加徵之滯納金 及利息，準用稅捐稽徵法、關稅法及其他有關法律 之規定。按租稅規避加徵滯納金及利息，係以法律 創設納稅者租稅負擔，替代過去應裁處罰鍰之法律 效果，與各稅法加徵之滯納金及利息性質不同。為 避免衍生後續稽徵、行政救濟或強制執行等適用疑 義，爰予定明。」 B.學理上之闡釋： 納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金，論 者認為租稅規避行為係經稽徵機關依經濟觀察法調 整課稅後始發生租稅請求權，亦即稽徵機關將納稅 義務人規避租稅之法律形式，按經濟利益予以調整 ，以調整後之擬制事實，溯及既往取代與經濟實質 不符之原事實，從而實現租稅構成要件而成立租稅 債務請求權，則可自租稅債務成立後，逾原繳納期 限起，每逾2日為一計算單位，加徵百分之1滯納金 ，稽徵機關於查明事實後予以調整課稅，應皆超過1 個月以上，加徵百分之15滯納金應屬常態，故此滯 納金已非傳統之滯納金，而係立法創新之制度，「 借名上市」，此一滯納金之制度，係用以平衡納稅 義務人因從事租稅規避而遲延繳納之利益，並非租 稅罰(參陳敏，稅法總論，新學林出版，2019年2月 初版，頁407)。 　　 C.按租稅規避者相較於守法納稅義務人已於期限內納 稅，雖於事後被要求補稅，早已享有逾期繳稅利 益，從而立法上有上開加徵類似滯納金之衡平設 計，且如後所述此項加徵滯納金之立法，兼有限縮 租稅規避行為構成漏稅罰之範圍，立法目的仍係在 強化納稅者之保護，原告主張滯納金之加徵與納保 法強調納稅者之保護，名實不符，尚不足採。 　 　 ②本件無110年12月17日修正後稅捐稽徵法第20條第1項有 關「滯納金」逾3日始加徵百分之1之適用：　 如上所述，納保法第7條第3項之滯納金，係立法者就 租稅規避防杜採取之衡平手段，與稅捐稽徵法第20條 之滯納金係以「督促人民如期繳納稅捐，並填補國家 財政稅收因人民逾期納稅所造成之公益損害」(司法院 釋字第746號解釋參照)之規範目的，尚屬有別。故稅 捐稽徵法雖於110年12月17日修正第20條第1項本文： 「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾3日 按滯納數額加徵百分之1滯納金；逾30日仍未繳納者， 移送強制執行。」將本文規定滯納金加徵方式，由「 每逾2日」加徵百分之1，修正為「每逾3日」加徵百分 之1，總加徵率由百分之15降為百分之10，二者性質非 同一，並無適用之餘地。原告主張被告就本案，不分 個案情節輕重一律加徵百分之15滯納金顯然過苛，與 比例原則、平等原則有違云云，要無可採。末以，納 保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金，如上所 述，雖得透過解釋而明確其內涵，但與稅捐稽徵法第2 0條之滯納金「同詞」異義，造成解讀及法律適用之歧 異，日後修正是否改採論者引介比較法上之「過少申 報加算稅」(陳清秀，稅法總論，元照出版，2016年9 月修訂九版，頁235)、前開立法理由所稱之「延滯金 」(延滯繳納利得)，或其他更名實相符之名詞，以免 法規適用上之紊亂，則屬別一問題，附此說明。 ⑵本件對原告課徵「滯納金」非屬不利之溯既既往： 依上開規定可知，納保法第7條第3項有關租稅規避行為 　　　 加徵滯納金之制度設計，將納保法施行前之租稅規避案 　　　 件，依納稅者是否有於申報時有隱匿或其他不正當之行 　　　 為而分別處理，亦即在納稅義務人有租稅規避之情形， 　　　 除稽徵機關可證明納稅義務人於申報時有隱匿或其他不 　　　 正當行為(納保法第7條第8項但書)，仍得以漏稅罰論處 　　　 外，其餘之租稅規避行為，則從過往認租稅規避行為因 　　　 違反誠實申報義務而於個別稅法有處罰規定，多以漏稅 　　　 罰論處，改以加徵不具懲罰性之滯納金，立法目的亦以 　　　 納稅者之保護為取向，原告主張被告援引行為時所無之 「滯納金」，違反法律不溯及既往，並無可採。 　　 ⑶對稅捐規避者加徵滯納金並無違反一事不二罰原則： 　　　 ①稅捐規避者無「滯納期間」滯納金之徵起： 　　　 按租稅規避稅捐債務法上之法律效果，除成立租稅上 請求權，並加徵滯納金及利息，而因租稅規避行為並 無可能產生所得稅法等規定所稱之滯納期間，為避 免 適用爭議，同條第7項有關利息起算日規定「並自 該應 　　　　 補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起，至填發補繳稅 款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各年度1月1日 郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息」 而 　　　　 與行為時所得稅法第112條第2項規定：「前項應納之 　　　　 稅款、滯報金、怠報金、及滯納金應自滯納期限屆滿 之次日起至納稅義務人繳納之日止依第123條規定之存 　　　 款利率，按日加計利息，一併徵收。」有關逾期繳納 利息起算日，應自滯納期限(30日)屆滿之次日起算明 顯有別，可知租稅規避行為並無前揭所得稅法第112條 　　　　 第2項滯納期間「滯納金」之徵起。 　　　 ②租稅規避加徵滯納金及遲延利息並無違反一事不二罰 原則： 　　　　 再者，所謂一事不二罰原則，係指同一違反行政法義 務之行為，禁止重複為相同性質之處罰，以符法治國 原則，如非具有處罰性質之行政行為，自無上開原 則 之適用。查本件被告依納保法就租稅規避者加徵 之 滯納金，係對租稅規避經查獲者，租稅債務法上 之衡 平措施，並非租稅罰，已如前述，原告主張滯 納金既 已兼具延遲利息性質，加徵利息更違反一事 不二罰等 語，並無足取。 　㈣原告股權交易不具經濟實質該當租稅規避要件：　　　 　　⒈應適用之法律及說明： 有關原告股權交易屬租稅規避認定應適用之法令，除前引 部分外，於茲補充如下： ⑴財政部98年7月7日台財稅字第00000000000號函（下稱財 政部98年函釋）有關股東隱藏盈餘分配租稅規避認定之 解釋函示於本件得適用： 　　①財政部98年函釋：「二、所得稅法第66條之8規定所稱 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務之範圍如下：……㈡個人或營利事 業以計畫、信託、贈與、契約、協議或其他方式直接 或間接移轉、免除、規避、減少或延遲納稅義務，以 獲取租稅利益者。三、稽徵機關對於前項情節之審認 ，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸 屬與享有為依據，進行查核：㈠個人或營利事業之股 權交易，其價款之收付有下列情形之一，認定違反交 易常規，屬虛偽之交易行為：⒈全部或大部分價款並 未收付者。⒉安排不實之收付款資金流程，實質上並 未收付價款者。⒊股權買受人僅帳列股東往來（或應 付帳款）未實際收付價款，俟股權移轉後始以獲配現 金股利、出售股權取得價款或辦理現金增資款項等清 償應付股款者。⒋由交易關係人提供資金，俟股權交 易完成後，資金復回流至提供者帳戶者。⒌其他僅具 支付形式，實質上未收付價款者。㈡相關股權交易構 成要件特性：⒈移轉標的股權公司特質：⑴經營有成擁 有鉅額盈餘、出售房地等獲取鉅額利益或獲配被投資 公司鉅額股利者。……⒉股權買賣雙方關係：股權出賣 人對承買公司有控制能力或在人事、財務、業務經營 、管理政策上具有重大影響力者。⒊股權承買公司背 景：⑴屬經營不善有鉅額虧損或於系爭股權交易前新 設者。⑵負責人或股東為股權交易當事人或當事人之 近親者。⑶資本額小，與購入股權成交價額顯不相當 者。⑷幾無其他營業活動者。⒋股權移轉時機：標的股 權公司獲取鉅額處分利益後或分配盈餘前之交易行為 。⒌規避稅負模式：⑴藉由承買公司負擔未分配盈餘加 徵百分之10營利事業所得稅，規避個人綜合所得稅累 進稅率。……⑻其他藉虛偽之形式法律關係之安排，規 避稅負者。⒍稅負影響：股權移轉後所涉相關年度整 體稅負較未轉讓前有減少情形。」 ②上述函釋係財政部基於中央稽徵主管機關職權，為協 助下級機關適用法律及認定事實，就所得稅法第66條 之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與判斷 標準，及如何認定屬違反交易常規或虛偽交易安排等 細節性、技術性事項所為解釋，核與該條文規定意旨 及實質課稅原則無違，而得予以援用(最高行政法院1 05年度判字第645號判決意旨參照)。 　 ⑵財政部98年函釋雖闡釋所得稅法第66條之8而作成，於 　　　　所得稅法第14條之3亦有適用： 按所得稅法於實施兩稅合一制度時，即就自然人股東藉 由控制關係將原屬個人基於股東權所得享有之盈餘隱藏 於可控制個體之行為，於未分配盈餘之課稅章節增訂所 得稅法第66條之8予以規範，嗣後基於法律規範體系考 量，另增訂同法第14條之3，做為防杜隱藏盈餘行為規 避個人綜合所得稅負之規定，除規範「應納稅額、股利 盈餘所得、可扣抵稅額」等股權項目調整外，尚包括「 其他按實際交易事實依法予以調整之項目」，此參所得 稅法於101年增訂之第14條之3，其立法理由：「鑑於個 人課稅所得及應納稅額之計算，與歸屬之所得人、所得 類別、申報門檻、盈虧互抵、扣除金額及其他減除項目 與稅率等規定相關。為防杜納稅義務人藉前開規定或利 用課稅身分轉換，以資金或股權移轉等方式不當為他人 或自己規避或減少納稅義務，爰參酌第66條之8，規定 稽徵機關得報經財政部核准，按實際交易事實調整相關 納稅義務人之所得額及應納稅額；其構成短漏報所得額 或稅額者，並依第110條規定處罰，以維租稅公平。」 及107年2月7日刪除第66條之8，其刪除的理由：「配合 廢除兩稅合一設算扣抵制度，自107年1月1日起，個人 股利所得課稅改採二擇一制度，倘個人或營利事業等有 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規 避或減少納稅義務者，應依第14條之3規定辦理，爰刪 除本條。」即可明。是前述財政部98年函釋就所得稅法 第66條之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與 判斷標準，於判斷所得稅法第14條之3所稱，如有藉資 金、股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務者之範圍時，仍有其適用，併予敘 明。 ⒉原告租稅規避行為之認定：　　 　　　⑴規避稅負動機—欣國公司處分資產獲有鉅額利益： 　　 查欣國公司為家族控股公司股東18人即①原告(負責人) 、蘇培菁、蘇培欣②蘇翁麗子(監察人)、蘇羿蓁、蘇偉 豪、蘇宥蓁③吳玲芳(董事)、蘇豪斌、蘇豪欽④陳昭蓉、 蘇豪霖(董事)、蘇芳誼(見本院卷第199頁，①至④即原告 等13人)⑤蘇佐智、蘇麗智、吳昭慧、吳怡慧、吳昆益等 人，原告等人並於105年間擔任上開括號內說明之職稱 。欣國公司104年間因出售土地獲利甚鉅，於105年6月6 日股東常會決議分配104年度盈餘(股利淨額)450,160,6 07元(股利總額459,465,121元－可扣抵稅額總額9,304,5 14元）。 ⑵利山公司之設立及股權移轉之安排： ①利山公司於系爭股權交易前甫成立，資本額與購入股 權成交價額顯不相當： 　　　　　查利山公司於105年4月間成立，負責人胡立三，資本 額200,000元，增資後資本額亦僅10,000,000元，有 欣國公司股東11人規避105年度綜合所得稅共通證據 及加計滯納金暨利息案卷(下稱「共通證據A、B、C卷 」，此部分見共通證據B卷第525-526頁)，與後述擬 購入之股權成交價額463,028,400元，顯不相當。 ②購買股權之資金由交易關係人提供並於股權交易完成 後以獲配現金股利回流至提供者帳戶： 　　　　　查原告等13人在欣國公司105年股東常會決議分配104 年度盈餘前，於同年5月16日將其所有欣國公司股份 合計381,400股，以每股1,200元至1,220元之價格移 轉予家族實質控制之利山公司，買賣價款合計463,02 8,400元，並約定利山公司先支付部分簽約金，餘款 則開立即期支票，於過戶完成後交付等情形，有股份 買賣合約書及支票影本、授權書、105年度證券交易 稅一般代繳稅額繳款書附卷(共通證據A卷第230-286 、80-92頁)可查，亦有被告整理之欣國公司家族體系 表與各股東轉讓股數表、利山公司105年5月購入欣國 公司股票支付價款明細表(本院卷第155、157頁)可參 。惟利山公司甫成立，增資後資本額亦僅10,000,000 元，與購入股權成交價額463,028,400元，顯不相當 ，已如上述；且依利山公司說明書暨提示之分類帳及 轉帳傳票等資料(共通證據B卷第289-416頁)及被告查 得利山公司支付欣國公司股權之資金來源(本院卷第1 59頁)顯示，利山公司係於105年5月11日向原告等4人 各借款5,000,000元、同年月16日向股東原告借款10, 000,000元，加計資本額10,000,000元，合計40,000, 000元，用以支付簽約金31,650,000元等情形，有利 山公司所有兆豐國際商業銀行信義分行(下稱兆豐信 義分行)帳號:04809021559號活期存款交易明細表(共 通證據A卷第207-208頁)、利山公司提供之資本及購 買股票金流(共通證據A卷第226-227頁)及105年度分 類帳(共通證據B卷第362-363頁)足證；尾款開立支票 部分，則在欣國公司發放之股利394,692,541元，於1 05年6月7日匯入利山公司於兆豐信義分行帳號:04827 015951號支票存款帳戶後，加計向原告等4人借款31, 000,000元及利山公司活期存款6,000,000元，合計43 1,692,541元，用以支付票款431,378,400元等情形， 亦有上述支票存款帳戶交易明細(共通證據A卷第186 頁)、分類帳(共通證據B卷第360頁)及被告製作之利 山公司105年5月購入欣國公司股票支付價款明細表附 卷(本院卷第157頁)可以證明。足見利山公司並無購 買欣國公司股權之資力，而係向欣國公司負責人、監 察人、董事借款及取得欣國公司原應分配給原告家族 個人股東之股利後，再以支付購買股份價金之名義， 將欣國公司股利轉付予原告家族個人股東。 ③利山公司資本額小且無其他營業活動，成立目的在為 欣國公司規避稅負： 　　　　　查利山公司105年度至109年度營利事業所得稅結算申 報(共通證據C卷第868-878頁)，其營業收入淨額均為 0元；而利山公司償還股東借款(前述購買欣國公司股 份之借款)之來源係取自106年至109年間，欣國公司 陸續以減資退還股款、發放現金股利等情，各有欣國 公司110年3月2日說明書暨105至109年股利分配明細 、減資分配明細及資金流向等(共通證據A卷第98-113 頁)、利山公司105年及108年獲配欣國公司股利分類 帳(共通證據A卷第219-221頁)、收回106年及109年欣 國公司減資資金流程文件(共通證據A卷第211-218頁) 及被告整理之利山公司還款予原告等4人之資金來源 及明細(本院卷第161頁)等附卷可參。足見利山公司 成立之目的僅為原告家族用以規避欣國公司發放之股 利無疑。 ④原告家族對利山公司有控制關係： 　　　　 再者，105年股東常會開會前，原告等6人入股甫成立 利山公司，而觀其等持股合計百分之81，有欣國公司 105年1月7日變更登記表（共通證據B卷第619-622頁) 、104年12月12日股東名簿(共通證據A卷第71頁)、買 賣合約書及增補條款(共通證據A卷第31-35頁)、土地 付款明細表及支票影本(共通證據A卷第26-30頁)、10 5年6月6日欣國公司股東常會紀錄暨104年度盈餘分配 表(共通證據A卷第38-40頁)、欣國公司股東關係表( 共通證據A卷第20頁)、欣國公司105年度綜合所得稅B AN給付清單(共通證據C卷第798頁)及利山公司設立及 增資變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)等可參。 足見原告家族對於欣國公司及利山公司均有實質控制 權，且原告等6人顯可知悉欣國公司將發放104年度盈 餘。 ⑤不當規避減少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所 得： 　　　　　綜觀前述原告家族股權移轉過程，對照財政部98年函 釋就所得稅法第66條之8虛偽交易規避稅負認定之參 考基準，原告家族於欣國公司發放盈餘前，藉由成立 利山公司，取巧安排欣國公司股權移轉，將原應按累 進稅率百分之40課徵個人綜合所得稅之「營利所得」 ，轉換為營利事業不計入所得額課稅之「投資收益」 ，再安排資金實質回流至個人股東名下，不當規避減 少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所得，其等上 開股權移轉之安排，違反交易常規，屬虛偽之交易行 為，被告依行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規 定，為正確計算相關納稅義務人之所得額及應納稅額 ，報經財政部核准，依查得資料，按實際交易事實， 依法予以調整，確屬有據。 ⒊原告主張本件股權移轉家族利山公司為緩和欣國公司股東 清算之請求以爭取大陸工廠出售時更好價格之時間、空間 具經濟實質，非屬法律形成之濫用，並不可採： ⑴欣國公司105年度並無原告所述處於清算可能之狀態： 查依欣國公司104年度營利事業所稅簽證申報查核報告 書暨103年度未分配盈餘查核報告書，欣國公司104年度 出售土地增益538,382,497元(共通證據B卷第738頁)， 而原告等6人入股利山公司後，旋於欣國公司105年6月6 日股東常會決議分配104年度盈餘450,160,607元，足見 原告等6人早在成立家族控股公司前即有分配盈餘(出售 土地利益)之共識，欣國公司股東應可順利取得出售土 地利益，而無庸主張清算欣國公司。原告稱股東希望趕 快分配到出售土地之現金，陸續主張清算欣國公司云云 ，並非可採。 　　　⑵原告經營權尚無旁落之虞慮： 再者，依被告整理之欣國公司家族體系表與各股東轉讓 股數表(本院卷第155頁)、欣國公司股票簽證明細表(共 通證據B卷第612-618頁)及105年度利山公司設立登記表 、變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)可知，原告等 6人持有欣國公司股權百分之55(持有股數239,247股/欣 國公司發行股數435,000股)，且持有利山公司股權達百 分之81，則原告等6人之持股已足擔保欣國公司之持續 經營及免遭清算，並無須再藉由利山公司向欣國公司其 餘股東購買欣國公司股權之必要。又原告等6人既同意 藉由訴外人胡立三成立之利山公司做為家族控股公司， 而由利山公司收購渠等6人之欣國公司股份，其股價自 應一致，然利山公司收購之價格卻均不相同，顯非合理 。 　　　⑶利山公司之成立與香港HOSTWELL公司之經營無關： 　　　　原告另稱若欣國公司解散，連帶也必須結束清算大陸工 廠、香港HOSTWELL公司，出於經濟利益考量，成立利山 公司做為家族控股公司云云。然查香港HOSTWELL公司並 非由欣國公司出資設立，而係原告等6人以個人名義投 資設立，有欣國公司105年度及104年度財務報表暨會計 師查核報告揭露之關係人交易(本院卷第249頁)可參； 且欣國公司生產線早已移往大陸工廠，多年來皆以欣國 公司採購原料後透過香港HOSTWELL公司將原料送至大陸 工廠加工，再由香港HOSTWELL公司銷售，亦有原告113 年5月9日言詞辯論意旨狀(本院卷第224頁以下)可參， 則欣國公司僅負責採購原料，香港HOSTWELL公司才是真 正負責生產及銷售，香港HOSTWELL公司尚非不得自行採 購原料至大陸工廠生產，欣國公司清算與否實無影響。 至於利山公司之獲利來源主要為欣國公司之股利分配及 減資返還，有原告提供之利山公司投資欣國公司金流彙 總說明(本院卷第297頁)，而其105年至109年營業收入 為0元，已如前述，難認利山公司之設立係出於商業考 量無租稅規避目的。原告上開所述，均無足採。 　　⒋證人胡立三之證述不足為原告有利之認定： ⑴證人胡立三於本院113年3月28日調查時證述： 欣國公司自處分不動產開始，該公司大小股東之間開始 產生爭議，小股東要求將公司清算分錢，因欣國公司清 算結束營業，會影響家族在大陸經營的加工廠及香港HO STWELL關係企業，其因有會計師身分受原告委託，說服 同為香港HOSTWELL股東之蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖3 位股東支持讓欣國公司繼續營運，原告與其談好計畫後 ，因時間緊急，故借用其成立的利山公司讓其他股東入 股，來作為控制欣國公司股權的控股公司，並告知其他 股東可將股票出售予利山公司，於是欣國公司股東就將 股權移轉到利山公司，作為控制欣國公司股權的控股公 司。再者，伊同時為三顧公司董事長，因三顧公司需要 增資，其成立利山公司的第一個投資案就是投資三顧公 司；利山公司早就成立，因當時可以用的投資公司只有 利山公司，於是將欣國公司股權陸續移轉到利山公司等 語（本院卷第201頁以下）。 ⑵利山公司成立後與三顧公司之經營並無關聯： 如上所述，依被告整理之利山公司購入欣國公司股權支 付價款明細表及股權之資金來源表觀之，利山公司設立 的資本額及增資款尚不足支付購買欣國公司股份之簽約 金，而需向原告等4人借款支應，如何有餘款投資三顧 公司？另依利山公司分類帳(共通證據B卷第361頁)，利 山公司（105年4月成立）投資三顧公司之股款已於105 年5月30日退回，並無證人胡立三所述，因三顧公司須 增資，其才會成立利山公司投資三顧公司之情事。況且 證人胡立三陳稱其受原告委託，說服同為香港HOSTWELL 股東之蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖3位股東支持讓欣國 公司繼續營運的目的，是希望能爭取3至5年的營運期間 ，以便於尋找下手買家，承接大陸經營的加工廠及香港 HOSTWELL關係企業(本院卷第203-204頁)，換言之，原 告及蘇翁麗子等人欲繼續經營欣國公司，只是為爭取時 間尋找其大陸及香港的關係企業買家，且為欣國公司結 束營業清算做準備，並無長期繼續經營欣國公司的意願 ，而入股利山公司為股東者，除證人胡立三外，如上所 述，其餘為原告等6人，其中原告、蘇培欣、蘇翁麗子 、蘇豪霖、吳玲芳等5人同時為香港HOSTWELL的股東， 因此若欲達到上述規劃目的，亦僅需欣國公司其他股東 將該公司股權出售予同為香港HOSTWELL股東之原告等5 人，即可達到維持欣國公司、香港HOSTWELL及大陸加工 廠繼續經營之效果，並無轉投資利山公司做為欣國公司 的控股公司之必要，證人所述原告將股權移轉利山公司 在延續對大陸工廠之控制，尚與常情不符，並無足採。 　　⒌綜上所述，原告既為欣國公司及利山公司之股東，對於欣 國公司股利發放，利山公司之設立目的及家族移轉持股之 安排有所知悉，且就本件股權移轉並不具備稅捐考量以外 之合理理由，均如前述，是原告利用證券交易停徵所得稅 之規定，將其持有之欣國公司股份出售予家族可控制之利 山公司，最終亦取得原應課稅之營利所得，則原告出售欣 國公司股份行為，符合租稅規避之認定要件無誤。　　　 ㈤原告出售欣國公司股權核屬租稅規避之安排，被告核定補徵 稅額19,837,949元，並無違誤： 查原告出售欣國公司股票之行為，核屬租稅規避之安排，已 如前述，是被告以原告原持有之欣國公司股權比率百分之10 .6685，核算調整其原應獲配之股利為49,018,036元(計算式 ：股利總額459,465,121元×百分之10.6685)及可扣抵稅額為 992,652元(計算式：9,304,514元×百分之10.6685)後，扣除 欣國公司給付之股利總額8,365元及可扣抵稅額86元，依法 調整核增營利所得49,009,671元及可扣抵稅額992,566元(序 號14)，歸課原告105年度綜合所得總額，核定本次應補徵稅 額19,837,949元（詳見共通證據C卷第798頁欣國公司105年 度綜合所得稅BAN給付清單、原處分A卷第7-8頁105年度綜合 所得稅核定通知書），於法即無不合。 ㈥被告依納保法第7條第3項、第7項及第10項規定，對原告加徵 滯納金2,975,692元及利息884,324元，於法尚無不合： 　　⒈滯納金部分： 　　　原告出售欣國公司股權行為經評價該當租稅規避行為，亦 如前述，且被告亦未認定原告於申報或調查時無納保法第 7條第8項之隱匿或其他不當行為，被告依納保法第7條第7 項規定，按補徵稅額加徵百分之15滯納金2,975,692元（ 計算式：19,837,949元元×百分之15），並無不合。 ⒉加計利息部分: 　　　依所得稅法第71條第1項規定，納稅義務人應於每年5月1 日起至5月31日止，申報上一年度之綜合所得稅，本件行 為時105年度綜合所得稅結算申報期限，應自106年5月1日 至同年6月1日止（參財政部以105年12月30日台財稅字第1 0504708380號函業將105年度所得稅結算申報截止日調整 為106年6月1日，原處分A卷第332頁)，申報及繳納綜合所 得稅，是被告按納保法第7條第7項規定，自應補繳稅款原 應繳納期限屆滿之次日（106年6月2日）起，至填發補繳 稅款繳納通知書之日（110年12月8日）止，按補繳稅款2, 975,692元，依各年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定 利率，按日加計利息為884,324元（計算式：詳如原處分A 卷第3頁及重審復查決定書，原處分A卷第377-378頁）， 有加計利息起迄畫面（原處分A卷第113頁）、105年度綜 合所得稅核定通知書（原處分A卷第6-7頁）、106年至110 年郵政儲金1年期定期儲金固定利率(共通證據C卷第1041 頁)、105年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納金及應補 繳稅款加徵利息核定通知書（原處分A卷第3-4頁）附卷可 參，核屬適法。 六、綜上所述，原處分(含重審復查決定)核定原告補徵應納稅額 19,837,949元、加徵滯納金2,975,692元及利息884,324元， 並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷， 為無理由，應予駁回。 七、本件事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本 院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併 此說明。 八、結論︰原告之訴為無理由。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　17 　　日 審判長法 官 林 彥 君 法 官 廖 建 彥 法 官 黃 堯 讚 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　18　　日 書記官　林 映 君

2024-10-17

KSBA-113-訴-22-20241017-2

訴
高雄高等行政法院

綜合所得稅

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第三庭 112年度訴字第367號 民國113年9月19日辯論終結 原 告 陳貞卉 訴訟代理人 蘇敏雄 律師 被 告 財政部南區國稅局 代 表 人 李雅晶 訴訟代理人 黃玉杏 賴佩甄 王瓊敏 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國112年8 月7日台財法字第11213921450號訴願決定，提起行政訴訟，本院 判決如下︰ 主 文 一、訴願決定及原處分（含復查決定）關於核定原告105年度綜 合所得稅應加計利息超過新臺幣575,030元部分均撤銷。 二、原告其餘之訴駁回。 三、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：　　 緣原告105年度綜合所得稅結算申報，列報配偶蘇豪欽取自 欣國橡膠廠股份有限公司(下稱欣國公司)營利所得新臺幣( 下同)213,295元，經被告依據查得資料，以原告配偶蘇豪欽 為欣國公司之股東，於民國105年5月16日將欣國公司股權31 ,400股，出售予105年4月間甫設立之利山投資有限公司(下 稱利山公司)，使其原應獲配自欣國公司之營利所得轉換為 停徵之證券交易所得，涉有藉股權之移轉為自己規避或減少 應納稅捐之情事，乃依納稅者權利保護法(下稱納保法)第7 條規定，按實質課稅之公平原則，依原告配偶蘇豪欽原持股 比率百分之7.2653，調整其原應獲配股利33,381,519元及可 扣抵稅額676,001元，扣除原告原申報數，核增原告配偶蘇 豪欽營利所得33,168,224元及可扣抵稅額673,816元，歸課 核定原告105年度綜合所得總額33,952,354元及補徵應納稅 額12,893,453元，併依納保法第7條第7項規定，加徵滯納金 1,934,017元及利息575,398元。原告不服，申請復查，未獲 變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟。 二、原告起訴主張及聲明： ㈠主張要旨︰ ⒈原告配偶蘇豪欽於105年出售持有之欣國公司股份，其性質 應屬於「證券交易所得」，依所得稅法規定停止課徵所得 稅，並非不用課稅；且原告配偶蘇豪欽轉讓股份後，即失 去欣國公司股東資格，自未參與欣國公司股東常會，亦無 從取得「欣國公司股東所獲分配之股利」，並無營利所得 。 ⒉原告配偶蘇豪欽選擇出售持有之欣國公司股份予利山公司 ，並依法轉讓股權之行為，係透過選擇出售股份與否之行 為而達成節稅之目的，係屬租稅規劃，並非租稅規避。且 本件股份轉讓發生於000年度，因所得稅法修正自105年1 月1日起停徵證券交易所得稅，惟所得基本稅額條例未及 時隨同修法，致使105年度並未將個人股票交易所得納入 個人所得基本額課稅。 ⒊原告配偶蘇豪欽為欣國公司小股東，未參與公司經營，未 投資利山公司，亦無家族海外事業股份，出售股份予利山 公司純粹出於希望盡快轉讓變現，各股東獨立決定是否出 售股份，故對利山公司經營狀況等不知情，並無被告所稱 股權移轉係各股東為租稅規避所為之計畫性安排。 ⒋本件行為時納保法尚未施行，縱有租稅規避情事，亦應由 稽徵機關依所得稅法第14條之3規定報經財政部核准，惟 財政部函復表示未核准調整，被告並未踐行法定程序，核 稅處分違法。且本件屬納保法施行前之租稅規避案件，並 不符合同法第7條第10項規定之要件，不應適用納保法， 被告未報經財政部核准，逕依納保法補稅及加計滯納金及 利息，不僅錯誤適用法規，違背納保法之立法意旨，更違 反法律不溯及既往、信賴保護及一事不二罰。 ㈡聲明︰訴願決定及原處分(含查決定)均撤銷。 三、被告答辯及聲明： ㈠答辯要旨︰ ⒈欣國公司為一家族企業，劉芙美、蘇培菁、蘇培欣、蘇翁 麗子、蘇豪偉、蘇羿蓁、蘇宥蓁、吳玲芳、蘇豪斌、蘇豪 欽(原告配偶)、陳昭蓉、蘇豪霖及蘇芳誼計13人（下稱劉 芙美等13人）家族成員合計持有欣國公司股權百分之87.9 2，嗣將全數股權出售予利山公司；又劉芙美、蘇培菁、 蘇培欣、蘇翁麗子、吳玲芳(原告配偶蘇豪欽之母)及蘇豪 霖6人(下稱劉芙美等6人)，入股利山公司並持有股權百分 之81，原告配偶蘇豪欽之家族仍間接持有欣國公司百分之 71(百分之87.92×百分之81)股權，對欣國公司營運仍保有 相當之控制權。 ⒉劉芙美、蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖4人(下稱劉芙美等4人 )分別擔任該公司之負責人、董事或監察人，其中原告配 偶蘇豪欽之母吳玲芳擔任董事，劉芙美等4人對欣國公司 股東會於105年6月6日決議通過之104年度盈餘分配案，具 實質決策權且知悉盈餘分派內容。又利山公司105年至109 年度營利事業所得稅結算申報之營業收入淨額0元，其承 購欣國公司股份資金來源主要為設立及增資股款、向股東 劉芙美等4人借款及105年6月間獲配自欣國公司之現金股 利，劉芙美等6人應可知悉利山公司無資力承購欣國公司 股份，卻濫用形式安排，藉由鉅額借款予利山公司，及對 欣國公司盈餘分配之控制權，製造利山公司具支付購買欣 國公司股份價金能力之假象。 ⒊利山公司還款予劉芙美等4人之資金軌跡，係源自於106年 至109年間，欣國公司陸續以減資退還股款、發放現金股 利或其他應付款等方式，非出自利山公司正常營運而獲致 之報酬。是劉芙美等13人移轉欣國公司股權模式係屬計劃 性安排，將個人應受配欣國公司105年度之營利所得轉換 為停徵之證券交易所得，於稅法之評價屬租稅規避，被告 依職權調查後，按納保法第7條第3項及第6項規定，本於 實質課稅之公平原則加以調整補稅，依法有據。 ⒋租稅逃漏是適用所得稅法第14條之3，租稅規避則適用納保 法第7條，縱認應適用所得稅法第14條之3，該條亦載明「 得」報經財政部核准之裁量性質，且本件非未報部，程序 無問題。又依納保法第7條第10項前段規定，於納保法施 行（106年12月28日）前之租稅規避案件，因違反誠實申 報之義務，經稅法評價具有裁罰性，必須依個別稅法處罰 ，惟納保法施行後，稅捐規避行為，除有同條第8項但書 情形應予處罰之外，納稅者因租稅規避行為經依實質課稅 之公平原則予以補稅之性質與延遲繳納相近，乃設有第7 條第3項及第7項之規範。原告配偶蘇豪欽105年度藉由移 轉股權規避應稅股利所得，已如前述，是被告依法按租稅 規避之補徵稅額12,893,453元加徵百分之15滯納金1,934, 017元及利息575,398元，依上開規定，並無不合。原告主 張加徵滯納金及利息有違反法律不溯及既往及信賴保護原 則，顯有誤解。 ㈡聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰ ㈠原告配偶蘇豪欽出售欣國公司股份行為，是否該當租稅規避 ？ ㈡被告依納保法核定原告應補徵稅額，並加徵滯納金及利息， 有無違誤？ 五、本院的判斷： ㈠前提事實︰ 　　事實概要記載之事實，有105年綜合所得稅結算申報書(原處 分A卷第22-23頁)、105年綜合所得稅核定通知書(原處分A卷 第5-6頁)、105年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納金及 應補繳稅款加徵利息核定通知書(原處分A卷第3-4頁)、105 年度證券交易稅一般代徵稅額繳款書(原處分A卷第2頁)、復 查決定書（原處分A卷第47-59頁）、訴願決定書（原處分A 卷第145-163頁）等可以證明。 ㈡本件應適用之法律及說明： ⒈應適用的法令： 　　　⑴行為時(下同)所得稅法： ①第14條之3（101年8月8日增訂，102年1月1日施行） 　　　 　「個人與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、 公益、慈善機關或團體相互間，如有藉資金、股權之 移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減 少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人 之所得額及應納稅額，得報經財政部核准，依查得資 料，按實際交易事實依法予以調整。」 ②第66條之8（86年12月30日增訂，107年2月7日廢 止 ）：「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事 　　　　 業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如 有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自 己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關 納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得 資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵 稅額予以調整。」 　　 ⑵納保法第7條第1至4項、第6至8項、第10項（105年12月2 8日公布，自公布後1年施行）：「(第1項)涉及租稅事 項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該 法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平 原則為之。(第2項)稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成 要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟 利益之歸屬與享有為依據。(第3項)納稅者基於獲得租 稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常 規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相 當之經濟效果，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實 質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權，並 加徵滯納金及利息。(第4項)前項租稅規避及第2項課徵 租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉 證之責任。（第6項）稅捐稽徵機關查明納稅者及交易 之相對人或關係人有第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整。（第7項）第3項之滯納金，按應補繳稅款百分之15 計算；並自該應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起， 至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各 年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加 計利息，一併徵收。（第8項）第3項情形，主管機關不 得另課予逃漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時， 對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料， 致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者，不在此限。（第10 項）本法施行前之租稅規避案件，依各稅法規定應裁罰 而尚未裁罰者，適用第3項、第7項及第8項規定；已裁 罰尚未確定者，其處罰金額最高不得超過第7項所定滯 納金及利息之總額。但有第8項但書情形者，不適用之 。」　 ⒉租稅規避一般防杜條款與特別防杜條款： ⑴特別法優於一般法： 綜上開規定可知，有關租稅規避行為之防杜，立法上除 有上開納保法第7條第1、2項之一般防杜條款(廢止前之 稅捐稽徵法第12條之1第1、2項同此規範意旨)之立法外 ，個別稅法針對已類型化之租稅規避行為，訂定特別防 杜條款以為規範，亦屬常見，上開所得稅法第14條之3 及於107年2月7日刪除之所得稅法第66條之8規定，均屬 就「股東隱藏盈餘分配」租稅規避類型之具體防杜規範 ，基於特別法優於普通法之原則，有關納稅者租稅規避 之認定，自應優先適用已具體化之類型規定。再者，本 件行為時為105年，斯時所得稅法第14條之3已經公布施 行、同法第66條之8尚未刪除，納保法則尚未施行，依 實體從舊原則，有關所得稅租稅規避案件，自仍有所得 稅法第14條之3、第66條之8的適用。而納保法施行後， 依納保法第7條第6項規定：「……，得按交易常規或依查 得資料依『各稅法』規定予以調整。」關於所得稅租稅規 避事件，亦有所得稅法第14條之3規定之適用。 ⑵本件被告援引行為時所無納保法為處分依據，並無法規 溯及既往適用之疑義： 如上所述，有關公司股東隱藏盈餘分配之租稅規避防杜 ，行為時法制上已將其類型化，先後訂定如前開所得稅 法第14條之3及第66條之8之規定，而就此類租稅規避行 為之認定及調整補稅，稽徵機關有關法律之適用，援引 此一具體規定原為已足，其作成處分時併引用一般防杜 條款，無非強化論述其等就租稅規避行為調整課稅，法 制上確屬有據與租稅法律主義無違。況如上所述，納稅 義務人經認定租稅規避，稽徵機關得調整課稅之依據納 保法第7條第6項與行為時稅捐稽徵法第12條之1第6項( 規定內容：稅捐稽徵機關查明納稅義務人及交易之相對 人或關係人有第2項或第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整)亦無不同，原告主張被告援引行為時尚未生效之納 保法第7條第6項作為調整補稅之依據，違反法律不溯及 既往及信賴保護原則，並不足採。 ⒊報部核准非裁量規定： ⑴再者，依所得稅法第14條之3及第66條之8條文規範可 知，其規範了2種行為態樣，一為「藉資金、股權之移 轉，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」，為典型 隱藏盈餘分配行為，屬租稅規避行為範疇；一為「藉其 他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務 」，為典型逃漏稅捐行為，前述2條文並非僅適用逃漏 稅行為，並因納保法施行生效前，租稅規避經稽徵機關 認定成立，除有稅捐債務法上之法律效果(補稅)外，其 構成租稅逃漏者，並有所得稅法第110條漏稅罰之處罰( 所得稅法第14條之3立法理由參照)，故本條規定調整課 稅或處罰時，為茲慎重，特別明定須為「報經賦稅主管 機關核准」之程序。是有關納稅義務人之租稅安排是否 該當行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規範之租稅 規避類型，補稅及漏稅裁罰，均關涉納稅義務人財產權 ，法制設計上遂由主管所得稅法稽徵業務規劃、指揮、 監督、考核之上級機關為審核，故應報部審核之案件， 並無以構成漏稅罰者為限。從而，財政部以113年7月2 日台財稅字第00000000000號函（下稱財政部113年7月2 日函）認所得稅法第14條之3規定「報部核准」限於漏 稅罰之裁處方有適用(或以納保法施行後租稅規避行為 除有納保法第7條第8項但書情形外不得處罰，報部案件 無涉裁罰，自無核准與否之爭議)，與所得稅法第14條 之3、第66條之8之規範目的尚有未合，並非可採。 ⑵原處分已踐行法定程序，報請財政部同意調整： 查本件被告於110年6月3日以南區國稅審二字第0000000 000號（下稱被告110年6月3日函）函報請財政部核准本 件依所得稅法第14條之3第1項規定調整，並依納保法第 7條第3項規定加徵滯納金及利息，如上所述，因財政部 認所得稅法第14條之3之適用，以涉及租稅罰者為限， 故先以110年11月24日台財稅字第00000000000號函（下 稱財政部110年11月24日函）復「本件尚有疑義待釐清 ，應查明並依法辦理」，於本院另案即112年度訴字第3 65號綜合所得稅事件，經本院以113年4月16日高行津紀 孝112訴000365字第0000000000號函（下稱本院113年4 月16日函）查本案是否已經「報部核准」，財政部113 年7月2日函復稱：上述財政部110年11月24日函請被告 查明釐清逃漏稅捐事實，並未予以核准，後依據被告調 查結果，認定本件係屬租稅規避行為，並依納保法第7 條規定辦理，並未適用所得稅法第14條之3規定，本件 無須踐行報部程序等語，有上述本院及財政部函文(本 院卷第373-376頁)可參。然如上所述，財政部113年7月 2日函所持法律見解，顯與所得稅法第14條之3、第66條 之8規定不合，且與納保法的立法精神有違，惟本件既 經被告以上述110年6月3日函呈報財政部核准，復經本 院以113年4月16日函請財政部確認，財政部認定被告對 原告予以調整課稅亦無違法(見本院卷第375-376頁)， 實已對被告認原告租稅安排該當所得稅法第14條之3、 第66條之8規定為審認，亦已踐行法定程序。從而，原 告以被告本件有關所得稅法第14條之3、第66條之8規定 適用，未踐行報部核准之法定程序，亦無可採。 ⒋納保法施行後租稅規避行為加徵滯納金之相關問題： ⑴納保法就租稅規避行為之法律效果除遲延利息外加徵滯 　　　 納金與比例原則、平等原則尚無違反： ①納保法第7條第3項「滯納金」之定性： A.立法理由--遲延繳納利益之衡平手段： 按納保法第7條第7項立法理由以：「稅捐規避雖非 屬違法行為，而與違背稅法上誠實義務之逃漏稅違 法行為有間，但性質上屬於鑽法律漏洞之脫法行為 。於法理上亦無容許納稅者得主張其脫法行為，以 獲取實質經濟利益之可能，主管機關應依處罰法定 原則進行調整補稅。因稅捐規避行為，其性質與延 遲繳納相近，故參照稅捐稽徵法第20條之設計，於 納保法第7條第3項明定對逾期繳納者加課補徵稅額 百分之15的延滯金，以及比照稅捐稽徵法第38條之 規定，按延遲天數加計利息，以維公平（納保法第 7條立法理由：五、六參照）」。又納保法施行細 則第5條第3項規定：「依本法第7條第3項加徵之滯 納金及利息，除本法或本細則另有規定者外，準用 稅捐稽徵法、關稅法及其他有關法律之規定。」其 立法理由：「第3項定明本法第7條第3項加徵之滯 納金及利息，準用稅捐稽徵法、關稅法及其他有關 法律之規定。按租稅規避加徵滯納金及利息，係以 法律創設納稅者租稅負擔，替代過去應裁處罰鍰之 法律效果，與各稅法加徵之滯納金及利息性質不同 。為避免衍生後續稽徵、行政救濟或強制執行等適 用疑義，爰予定明。」 B.學理上之闡釋： 納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金，論 者認為租稅規避行為係經稽徵機關依經濟觀察法調 整課稅後始發生租稅請求權，亦即稽徵機關將納稅 義務人規避租稅之法律形式，按經濟利益予以調整 ，以調整後之擬制事實，溯及既往取代與經濟實質 不符之原事實，從而實現租稅構成要件而成立租稅 債務請求權，則可自租稅債務成立後，逾原繳納期 限起，每逾2日為一計算單位，加徵1百分之滯納金 ，稽徵機關於查明事實後予以調整課稅，應皆超過 1個月以上，加徵百分之15滯納金應屬常態，故此 滯納金已非傳統之滯納金，而係立法創新之制度， 「借名上市」，此一滯納金之制度，係用以平衡納 稅義務人因從事租稅規避而遲延繳納之利益，並非 租稅罰(參陳敏，稅法總論，新學林出版，2019年2 月初版，頁407)。 　　 C.按租稅規避者相較於守法納稅義務人已於期限內納 稅，雖於事後被要求補稅，早已享有逾期繳稅利 益， 從而立法上有上開加徵類似滯納金之衡平設 計，且如後所述此項加徵滯納金之立法，兼有限縮 租稅規避行為構成漏稅罰之範圍，立法目的仍係在 強化納稅者之保護，原告主張滯納金之加徵與納保 法強調納稅者之保護，名實不符，尚不足採。 　 　 ②本件無110年12月17日修正後稅捐稽徵法第20條第1項 有關「滯納金」逾3日始加徵百分之1之適用：　 如上所述，納保法第7條第3項之滯納金，係立法者就 租稅規避防杜採取之衡平手段，與稅捐稽徵法第20條 之滯納金係以「督促人民如期繳納稅捐，並填補國家 財政稅收因人民逾期納稅所造成之公益損害」(司法 院釋字第746號解釋參照)之規範目的，尚屬有別。 故稅捐稽徵法雖於110年12月17日修正第20條第1項本 文：「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每 逾3日按滯納數額加徵百分之1滯納金；逾30日仍未繳 納者，移送強制執行。」將本文規定滯納金加徵方式 ，由「每逾2日」加徵百分之1，修正為「每逾3日」 加徵百分之1，總加徵率由百分之15降為百分之10， 二者性質非同一，並無適用之餘地。原告主張被告就 本案，不分個案情節輕重一律加徵百分之15滯納金顯 然過苛，與比例原則、平等原則有違云云，要無可採 。末以，納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納 金，如上所述，雖得透過解釋而明確其內涵，但與稅 捐稽徵法第20條之滯納金「同詞」異義，造成解讀及 法律適用之歧異，日後修正是否改採論者引介比較法 上之「過少申報加算稅」(陳清秀，稅法總論，元照 出版，2016年9月修訂九版，頁235)、前開立法理由 所稱之「延滯金」(延滯繳納利得)，或其他更名實相 符之名詞，以免法規適用上之紊亂，則屬別一問題， 附此說明。 ⑵本件對原告課徵「滯納金」非屬不利之溯及既往： 依上開規定可知，納保法第7條第3項有關租稅規避行為 加徵滯納金之制度設計，將納保法施行前之租稅規避案 件，依納稅者是否有於申報時有隱匿或其他不正當之行 為而分別處理，亦即在納稅義務人有租稅規避之情形， 除稽徵機關可證明納稅義務人於申報時有隱匿或其他不 正當行為(納保法第7條第8項但書)，仍得以漏稅罰論處 外，其餘之租稅規避行為，則從過往認租稅規避行為因 違反誠實申報義務而於個別稅法有處罰規定，多以漏稅 罰論處，改以加徵不具懲罰性之滯納金，立法目的亦以 納稅者之保護為取向，原告主張被告援引行為時所無之 「滯納金」，違反法律不溯及既往，並無可採。 　　 ⑶對稅捐規避者加徵滯納金並無違反一事不二罰原則： 　　　 ①稅捐規避者無「滯納期間」滯納金之徵起： 　　　 按租稅規避稅捐債務法上之法律效果，除成立租稅上 請求權，並加徵滯納金及利息，而因租稅規避行為並 無可能產生所得稅法等規定所稱之滯納期間，為避免 適用爭議，同條第7項有關利息起算日規定「並自該 應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起，至填發補繳 稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各年度1月1 日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息 」而與行為時所得稅法第112條第2項規定：「前項應 納之稅款、滯報金、怠報金、及滯納金應自滯納期限屆 滿之次日起至納稅義務人繳納之日止依第123條規定 之存款利率，按日加計利息，一併徵收。」有關逾期繳 納利息起算日，應自滯納期限(30日)屆滿之次日起算 明顯有別，可知租稅規避行為並無前揭所得稅法第11 2條第2項滯納期間「滯納金」之徵起。 　　 ②租稅規避加徵滯納金及遲延利息並無違反一事不二罰 　　　　 原則： 　　　 再者，所謂一事不二罰原則，係指同一違反行政法義 務之行為，禁止重複為相同性質之處罰，以符法治國 原則，如非具有處罰性質之行政行為，自無上開原則 之適用。查本件被告依納保法就租稅規避者加徵之滯 納金，係對租稅規避經查獲者，租稅債務法上之衡平 措施，並非租稅罰，已如前述，原告主張滯納金既已 兼具延遲利息性質，加徵利息更違反一事不二罰等語 ，並無足取。 ㈢原告配偶蘇豪欽股權交易不具經濟實質該當租稅規避要件： 　 ⒈應適用之法律及說明 有關原告股權交易屬租稅規避認定應適用之法令，除前引 部分外，於茲補充如下： ⑴財政部98年7月7日台財稅字第00000000000號函（下稱財 政部98年函釋）有關股東隱藏盈餘分配租稅規避認定之 解釋函示於本件得適用： 　 ①財政部98年函釋：「二、所得稅法第66條之8規定 所 稱藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人 或 自己規避或減少納稅義務之範圍如下：……㈡個人 　　　　 或營利事業以計畫、信託、贈與、契約、協議或其他 方式直接或間接移轉、免除、規避、減少或延遲納稅 義務，以獲取租稅利益者。三、稽徵機關對於前項情 節之審認，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟 利益之歸屬與享有為依據，進行查核：㈠個人或營利 事業之股權交易，其價款之收付有下列情形之一，認 定違反交易常規，屬虛偽之交易行為：⒈全部或大部 分價款並未收付者。⒉安排不實之收付款資金流程， 實質上並未收付價款者。⒊股權買受人僅帳列股東往 來（或應付帳款）未實際收付價款，俟股權移轉後始 以獲配現金股利、出售股權取得價款或辦理現金增資 款項等清償應付股款者。⒋由交易關係人提供資金， 俟股權交易完成後，資金復回流至提供者帳戶者。⒌ 其他僅具支付形式，實質上未收付價款者。㈡相關股 權交易構成要件特性：⒈移轉標的股權公司特質：⑴經 營有成擁有鉅額盈餘、出售房地等獲取鉅額利益或獲 配被投資公司鉅額股利者。……⒉股權買賣雙方關係： 股權出賣人對承買公司有控制能力或在人事、財務、 業務經營、管理政策上具有重大影響力者。⒊股權承 買公司背景：⑴屬經營不善有鉅額虧損或於系爭股權 交易前新設者。⑵負責人或股東為股權交易當事人或 當事人之近親者。⑶資本額小，與購入股權成交價額 顯不相當者。⑷幾無其他營業活動者。⒋股權移轉時機 ：標的股權公司獲取鉅額處分利益後或分配盈餘前之 交易行為。⒌規避稅負模式：⑴藉由承買公司負擔未分 配盈餘加徵10百分之營利事業所得稅，規避個人綜合 所得稅累進稅率。……⑻其他藉虛偽之形式法律關係之 安排，規避稅負者。⒍稅負影響：股權移轉後所涉相 關年度整體稅負較未轉讓前有減少情形。」 ②上述函釋係財政部基於中央稽徵主管機關職權，為協 助下級機關適用法律及認定事實，就所得稅法第66條 之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與判斷 標準，及如何認定屬違反交易常規或虛偽交易安排等 細節性、技術性事項所為解釋，核與該條文規定意旨 及實質課稅原則無違，而得予以援用(最高行政法院1 05年度判字第645號判決意旨參照)。 　 ⑵財政部98年函釋雖闡釋所得稅法第66條之8而作成，於 　　　　所得稅法第14條之3亦有適用： 按所得稅法於實施兩稅合一制度時，即就自然人股東藉 由控制關係將原屬個人基於股東權所得享有之盈餘隱藏 於可控制個體之行為，於未分配盈餘之課稅章節增訂所 得稅法第66條之8予以規範，嗣後基於法律規範體系考 量，另增訂同法第14條之3，做為防杜隱藏盈餘行為規 避個人綜合所得稅負之規定，除規範「應納稅額、股利 盈餘所得、可扣抵稅額」等股權項目調整外，尚包括「 其他按實際交易事實依法予以調整之項目」，此參所得 稅法於101年增訂之第14條之3，其立法理由：「鑑於個 人課稅所得及應納稅額之計算，與歸屬之所得人、所得 類別、申報門檻、盈虧互抵、扣除金額及其他減除項目 與稅率等規定相關。為防杜納稅義務人藉前開規定或利 用課稅身分轉換，以資金或股權移轉等方式不當為他人 或自己規避或減少納稅義務，爰參酌第66條之8，規定 稽徵機關得報經財政部核准，按實際交易事實調整相關 納稅義務人之所得額及應納稅額；其構成短漏報所得額 或稅額者，並依第110條規定處罰，以維租稅公平。」 及107年2月7日刪除第66條之8，其刪除的理由：「配合 廢除兩稅合一設算扣抵制度，自107年1月1日起，個人 股利所得課稅改採二擇一制度，倘個人或營利事業等有 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規 避或減少納稅義務者，應依第14條之3規定辦理，爰刪 除本條。」即可明。是前述財政部98年函釋就所得稅法 第66條之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與 判斷標準，於判斷所得稅法第14條之3所稱，如有藉資 金、股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務者之範圍時，仍有其適用，併予敘 明。 ⒉原告配偶蘇豪欽租稅規避行為之認定：　　 　　 ⑴規避稅負動機—欣國公司處分資產獲有鉅額利益： 　　 查欣國公司為家族控股公司股東18人即①劉芙美(負責人 )、蘇培菁、蘇培欣②蘇翁麗子(監察人)、蘇羿蓁、蘇豪 偉、蘇宥蓁③吳玲芳(董事)、蘇豪斌、蘇豪欽④陳昭蓉、 蘇豪霖(董事)、蘇芳誼(見本院卷第155頁，①至④下稱劉 芙美等13人)⑤蘇佐智、蘇麗智、吳昭慧、吳怡慧、吳昆 益等人，劉芙美及原告配偶之母吳玲芳等人並於105年 間擔任上開括號內說明之職稱。欣國公司104年間因出 售土地獲利甚鉅，於105年6月6日股東常會決議分配104 年度盈餘(股利淨額)450,160,607元(股利總額459,465, 121元－可扣抵稅額總額9,304,514元）。 ⑵利山公司之設立及股權移轉之安排： ①利山公司於系爭股權交易前甫成立，資本額與購入股 　　　　 權成交價額顯不相當： 查利山公司於105年4月間成立，負責人胡立三，資本 額200,000元，增資後資本額亦僅10,000,000元，有 本院112年度訴字第360號綜合所得稅事件所附欣國公 司股東11人規避105年度綜合所得稅共通證據及加計 滯納金暨利息案卷(下稱「共通證據A、B、C卷」，此 部分見共通證據B卷第525-526頁)，與後述擬購入之 股權成交價額463,028,400元，顯不相當。 ②購買股權之資金由交易關係人提供並於股權交易完成 後以獲配現金股利回流至提供者帳戶： 查劉芙美等13人在欣國公司105年股東常會決議分配1 04年度盈餘前，於同年5月16日將其所有欣國公司股 份合計381,400股，以每股1,200元至1,220元之價格 移轉予家族實質控制之利山公司，買賣價款合計463, 028,400元，並約定利山公司先支付部分簽約金，餘 款則開立即期支票，於過戶完成後交付等情形，有股 份買賣合約書及支票影本、授權書、105年度證券交 易稅一般代繳稅額繳款書附卷(共通證據A卷第230-28 6、80-92頁)可查，亦有被告整理之欣國公司家族體 系表與各股東轉讓股數表、利山公司105年5月購入欣 國公司股票支付價款明細表(本院卷第159、161頁)可 參。惟利山公司甫成立，增資後資本額亦僅10,000,0 00元，與購入股權成交價額463,028,400元，顯不相 當，已如上述；且依利山公司說明書暨提示之分類帳 及轉帳傳票等資料(共通證據B卷第289-416頁)及被告 查得利山公司支付欣國公司股權之資金來源(本院卷 第163頁)顯示，利山公司係於105年5月11日向劉芙美 等4人各借款5,000,000元、同年月16日向股東劉芙美 借款10,000,000元，加計資本額10,000,000元，合計 40,000,000元，用以支付簽約金31,650,000元等情形 ，有利山公司所有兆豐國際商業銀行信義分行(下稱 兆豐信義分行)帳號:04809021559號活期存款交易明 細表(共通證據A卷第207-208頁)、利山公司提供之資 本及購買股票金流(共通證據A卷第226-227頁)及105 年度分類帳(共通證據B卷第362-363頁)足證；尾款開 立支票部分，則在欣國公司發放之股利394,692,541 元，於105年6月7日匯入利山公司於兆豐信義分行帳 號:04827015951號支票存款帳戶後，加計向劉芙美等 4人借款31,000,000元及利山公司活期存款6,000,000 元，合計431,692,541元，用以支付票款431,378,400 元等情形，亦有上述支票存款帳戶交易明細(共通證 據A卷第186頁)、分類帳(共通證據B卷第360頁)及被 告製作之利山公司105年5月購入欣國公司股票支付價 款明細表附卷(本院卷第161頁)可以證明。足見利山 公司並無購買欣國公司股權之資力，而係向欣國公司 負責人、監察人、董事借款及取得欣國公司原應分配 給原告家族個人股東之股利後，再以支付購買股份價 金之名義，將欣國公司股利轉付予原告家族個人股東 。 ③利山公司資本額小且無其他營業活動，成立目的在為 欣國公司規避稅負： 查利山公司105年度至109年度營利事業所得稅結算申 報(共通證據C卷第868-878頁)，其營業收入淨額均為 0元；而利山公司償還股東借款(前述購買欣國公司股 份之借款)之來源係取自106年至109年間，欣國公司 陸續以減資退還股款、發放現金股利等情，各有欣國 公司110年3月2日說明書暨105至109年股利分配明細 、減資分配明細及資金流向等(共通證據A卷第98-113 頁)、利山公司105年及108年獲配欣國公司股利分類 帳(共通證據A卷第219-221頁)、收回106年及109年欣 國公司減資資金流程文件(共通證據A卷第211-218頁) 及被告整理之利山公司還款予劉芙美等4人之資金來 源及明細(本院卷第165頁)等附卷可參。足見利山公 司成立之目的僅為原告家族用以規避欣國公司發放之 股利無疑。 ④原告配偶家族對利山公司有控制關係： 再者，105年股東常會開會前，劉芙美等6人入股甫成 立利山公司，而觀其等持股合計百分之81，有欣國公 司105年1月7日變更登記表（共通證據B卷第619-622 頁)、104年12月12日股東名簿(共通證據A卷第71頁) 、買賣合約書及增補條款(共通證據A卷第31-35頁)、 土地付款明細表及支票影本(共通證據A卷第26-30頁) 、105年6月6日欣國公司股東常會紀錄暨104年度盈餘 分配表(共通證據A卷第38-40頁)、欣國公司股東關係 表(共通證據A卷第20頁)、欣國公司105年度綜合所得 稅BAN給付清單(共通證據C卷第798頁)及利山公司設 立及增資變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)等可 參。足見原告配偶家族對於欣國公司及利山公司均有 實質控制權，且劉芙美等6人顯可知悉欣國公司將發 放104年度盈餘。 　　 ⑤不當規避減少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所 得： 綜觀前述原告配偶家族股權移轉過程，對照財政部98 年函釋就所得稅法第66條之8虛偽交易規避稅負認定 之參考基準，原告配偶家族於欣國公司發放盈餘前， 藉由成立利山公司，取巧安排欣國公司股權移轉，將 原應按累進稅率百分之40課徵個人綜合所得稅之「營 利所得」，轉換為營利事業不計入所得額課稅之「投 資收益」，再安排資金實質回流至個人股東名下，不 當規避減少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所得 ，其等上開股權移轉之安排，違反交易常規，屬虛偽 之交易行為，被告依行為時所得稅法第14條之3、第6 6條之8規定，為正確計算相關納稅義務人之所得額及 應納稅額，報經財政部核准，依查得資料，按實際交 易事實，依法予以調整，確屬有據。 ⒊原告主張配偶蘇豪欽僅為欣國公司小股東，未參與公司經 營，未投資利山公司，亦無家族海外事業股份，對利山公 司經營狀況等不知情等語，然查: 　　 ⑴欣國公司105年度並未處於清算可能之狀態： 　　　 查依欣國公司104年度營利事業所得稅簽證申報查核報 告書暨103年度未分配盈餘查核報告書，欣國公司104年 度出售土地增益538,382,497元(共通證據B卷第738頁) ，而劉芙美等6人入股利山公司後，旋於欣國公司105年 6月6日股東常會決議分配104年度盈餘450,160,607元， 足見劉芙美等6人早在成立家族控股公司前即有分配盈 餘(出售土地利益)之共識，欣國公司股東應可順利取得 出售土地利益，而無庸主張清算欣國公司。 　 ⑵欣國公司經營權尚無旁落之虞慮： 　　　 再者，依被告整理之欣國公司家族體系表與各股東轉讓 股數表(本院卷第155頁)、欣國公司股票簽證明細表(共 通證據B卷第612-618頁)及105年度利山公司設立登記表 、變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)可知，劉芙美 等6人持有欣國公司股權百分之55(持有股數239,247股/ 欣國公司發行股數435,000股)，且持有利山公司股權達 百分之81，則劉芙美等6人之持股已足擔保欣國公司之 持續經營及免遭清算，並無須再藉由利山公司向欣國公 司其餘股東購買欣國公司股權之必要。原告稱蘇豪欽屬 於三房(吳玲芳)，不知道大房(劉芙美)等其他資料，出 售股份予利山公司純粹出於希望盡快轉讓變現云云，尚 非可採。 　 ⒋證人胡立三之證述不足為原告配偶蘇豪欽有利之認定： ⑴證人胡立三於本院113年3月28日調查時證述： 　　　 欣國公司自處分不動產開始，該公司大小股東之間開始 產生爭議，小股東要求將公司清算分錢，因欣國公司清 算結束營業，會影響家族在大陸經營的加工廠及香港HO STWELL關係企業，其因有會計師身分受劉芙美委託，說 服同為香港HOSTWELL股東之蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖 3位股東支持讓欣國公司繼續營運，劉芙美與其談好計 畫後，因時間緊急，故借用其成立的利山公司讓其他股 東入股，來作為控制欣國公司股權的控股公司，並告知 其他股東可將股票出售予利山公司，於是欣國公司股東 就將股權移轉到利山公司，作為控制欣國公司股權的控 股公司。再者，伊同時為三顧公司董事長，因三顧公司 需要增資，其成立利山公司的第一個投資案就是投資三 顧公司；利山公司早就成立，因當時可以用的投資公司 只有利山公司，於是將欣國公司股權陸續移轉到利山公 司等語（本院卷第261頁以下）。 ⑵利山公司成立後與三顧公司之經營並無關聯： 如上所述，依被告整理之利山公司購入欣國公司股權支 付價款明細表及股權之資金來源表觀之，利山公司設立 的資本額及增資款尚不足支付購買欣國公司股份之簽約 金，而需向劉芙美等4人借款支應，如何有餘款投資三 顧公司？另依利山公司分類帳(共通證據B卷第361頁)， 利山公司（105年4月成立）投資三顧公司之股款已於10 5年5月30日退回，並無證人胡立三所述，因三顧公司須 增資，其才會成立利山公司投資三顧公司之情事。況且 證人胡立三陳稱其受劉芙美委託，說服同為香港HOSTWE LL股東之蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖3位股東支持讓欣 國公司繼續營運的目的，是希望能爭取3至5年的營運期 間，以便於尋找下手買家，承接大陸經營的加工廠及香 港HOSTWELL關係企業(本院卷第265-267頁)，換言之， 劉芙美及蘇翁麗子等人欲繼續經營欣國公司，只是為爭 取時間尋找其大陸及香港的關係企業買家，且為欣國公 司結束營業清算做準備，並無長期繼續經營欣國公司的 意願，而入股利山公司為股東者，除證人胡立三外，如 上所述，其餘為劉芙美等6人，其中劉芙美、蘇培欣、 蘇翁麗子、蘇豪霖、吳玲芳等5人同時為香港HOSTWELL 的股東，因此若欲達到上述規劃目的，亦僅需欣國公司 其他股東將該公司股權出售予同為香港HOSTWELL股東之 劉芙美等5人，即可達到維持欣國公司、香港HOSTWELL 及大陸加工廠繼續經營之效果，並無轉投資利山公司做 為欣國公司的控股公司之必要，證人所述將股權移轉利 山公司在延續對大陸工廠之控制，尚與常情不符，並無 足採。 ⒌原告主張配偶蘇豪欽無租稅規避主觀意思並無可採： 　　 原告主張蘇豪欽為僅為欣國公司小股東，家族中屬三房， 未參與公司經營，未投資利山公司，亦無家族海外事業股 份，不知道大房(劉芙美)等其他資料，僅是單純處分股權 ，並無規避租稅之意圖。然查，蘇豪欽雖未參與欣國公司 經營，亦未投資利山公司，然蘇豪欽之母吳玲芳為欣國公 司董事，亦為利山公司之股東，難認對於欣國公司股利發 放，利山公司之設立目的及家族移轉持股之安排無所知悉 ；且透過整體觀察，蘇豪欽與家族成員既係同時於105年5 月16日簽訂股份買賣合約，以相近價格出售欣國公司股份 予家族所實質控制之利山公司，最終亦取得原應獲配之營 利所得，難認蘇豪欽無「獲得租稅利益」之主觀意思。　 　　　 ⒍綜上所述，原告配偶蘇豪欽之家族既可掌控欣國公司及利 山公司，原告配偶蘇豪欽對於欣國公司股利發放，利山公 司之設立目的及家族移轉持股之安排應有所知悉，且就本 件股權移轉並不具備稅捐考量以外之合理理由，已如前述 ，是原告配偶蘇豪欽利用證券交易停徵所得稅之規定，將 其持有之欣國公司股份出售予家族可控制之利山公司，最 終亦取得原應課稅之營利所得，則原告配偶蘇豪欽出售欣 國公司股份行為符合租稅規避之認定要件無誤。　 ㈣原告配偶蘇豪欽出售欣國公司股權核屬租稅規避之安排，被 　 告核定補徵稅額12,893,453元，並無違誤。 原告配偶蘇豪欽出售欣國公司股票之行為核屬租稅規避之安 排，已如前述，是被告以原告配偶蘇豪欽原持有之欣國公司 股權比率百分之7.2653，核算調整其原應獲配之股利為33,3 81,519元(計算式：股利總額459,465,121元×百分之7.2653) 及可扣抵稅額為676,001元(計算式：9,304,514元×百分之7. 2653)後，扣除欣國公司給付之股利總額213,295元及可扣抵 稅額2,185元(序號1)，依法核增營利所得33,168,224元及可 扣抵稅額673,816元(序號18)，歸課原告105年度綜合所得總 額，核定本次應補徵稅額12,893,453元（詳見共通證據C卷 第798頁欣國公司105年度綜合所得稅BAN給付清單、原處分A 卷第5-6頁105年度綜合所得稅核定通知書），於法即無不合 。 ㈤被告依納保法第7條第3項、第7項及第10項規定，對原告加徵 滯納金1,934,017元，於法尚無不合，惟加計利息逾575,030 元部分，核有違誤。 ⒈加徵滯納金部分： 　　 原告配偶蘇豪欽出售欣國公司股權行為既經評價該當租稅 規避行為，已如前述，且申報或調查時無納保法第7條第8 項之未予自動揭露或隱匿申報之重要事項行為，被告依納 保法第7條第7項規定，按補徵稅額加徵百分之15滯納金1, 934,017元（計算式：12,893,453元×百分之15），並無不 合。 ⒉加計利息部分，原處分有多計1日利息之違誤： 　　　依所得稅法第71條第1項規定，納稅義務人應於每年5月1 日起至5月31日止，申報上一年度之綜合所得稅，本件行 為時105年度綜合所得稅結算申報期限，應自106年5月1日 至同年月31日止，申報及繳納綜合所得稅，是被告按納保 法第7條第7項規定，自應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次 日（106年6月1日）起，至填發補繳稅款繳納通知書之日 （110年12月8日）止，按補繳稅款12,893,453元，依各年 度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利 息為575,398元（計算式：詳如原處分A卷第3頁），有加 計利息起迄畫面（原處分A卷第46頁）、105年度綜合所得 稅核定通知書（原處分A卷第5-6頁）、106年至110年郵政 儲金1年期定期儲金固定利率(共通證據C卷第1041頁)、10 5年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納金及應補繳稅款 加徵利息核定通知書（原處分A卷第3-4頁）附卷可參。然 查，財政部業以105年12月30日台財稅字第10504708380號 函將105年度所得稅申報截止日期延至106年6月1日，有上 開函釋在卷(本院卷第309頁)可參，則依納保法施行細則 第5條第1項第1款規定，申報期間屆滿日之翌日始為加計 利息之起始日，即106年6月2日，原核定以106年6月1日作 為系爭加計利息之起算日即有違誤，經重新計算加計利息 應為575,030元【計算式:106年度利息78,250元(12,893,4 53元×百分之1.04×213/365)＋107至109年度利息合計402,2 73元＋110年度利息94,507元】，是被告核定加計利息逾57 5,030元部分，即有違誤，應予撤銷。 六、綜上所述，原處分(含復查決定)於核定原告應補徵稅額12,8 　　93,453元、加徵滯納金1,934,017元及利息575,030元部分， 並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告就上述部分 訴請撤銷，為無理由，應不予准許；至於加計利息超過575, 030元部分，核有違誤，復查及訴願決定未予糾正，即有未 合。原告就此部分訴請撤銷，為有理由，爰由本院就有關加 計利息過575,030元部分之原處分(含復查決定)及訴願決定 ，予以撤銷，以資適法。 七、本件事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本 院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併 此說明。 八、結論︰原告之訴一部有理由，一部無理由。　　 中　　華　　民　　國 113 　年　 10 　月　17 　日 審判長法 官 林 彥 君 法 官 廖 建 彥 法 官 黃 堯 讚 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　22　　日 書記官　林 映 君

2024-10-17

KSBA-112-訴-367-20241017-2

上
臺灣高等法院臺中分院

確認決議無效

臺灣高等法院臺中分院民事判決 113年度上字第209號 上 訴 人 柯宗志 住彰化縣○○市○○○街00號11樓 訴訟代理人 林佳儒律師 被上訴人 長安化學工業股份有限公司 法定代理人 柯傳維 訴訟代理人 施廷勳律師 複 代理 人 張幸茵律師 上列當事人間請求確認決議無效事件，上訴人對於中華民國113 年2月26日臺灣彰化地方法院112年度訴字第364號第一審判決提 起上訴，本院於民國113年9月25日言詞辯論終結，判決如下： 主 文 上訴駁回。 第二審訴訟費用由上訴人負擔。 事實及理由 壹、程序方面： 　　按法律關係之存在與否不明確，致原告在私法上之地位有受 侵害之危險，而此危險得以對於被告之確認判決除去之者， 即得依民事訴訟法第247條規定提起確認之訴（最高法院52 年台上字第1922號判例參照）。查上訴人請求確認被上訴人 於民國111年8月28日股東常會（下稱系爭股東常會）所為 承認該公司110年度會計表冊與盈餘分配案之決議無效，為 被上訴人所否認，而上訴人為被上訴人之股東，為兩造所不 爭執， 則系爭股東會決議有效與否涉及股東權益，此不明 確狀態致股東即上訴人在私法上之法律地位有受侵害之危險 ，而此項危險得以對系爭股東會決議是否無效之確認判決予 以除去，故上訴人有即受確認判決之法律上利益，得提起本 訴，合先敘明。 貳、實體方面：　　 一、上訴人主張：伊為被上訴人之股東，系爭股東常會對議程六 之討論事項「1.承認110年度會計表冊提請承認案。」（會 計表冊議案，下稱系爭甲議案，此決議稱系爭甲決議），及 「2.本公司110年度結算後盈餘提繳營利事業所得稅後，餘 額提撥10％為法定盈餘公積，其餘分配如盈餘分配表。俟股 東常會通過後授權董事會另訂除息基準日配發之，提請公決 。」（盈餘分配案，下稱系爭乙議案，此決議下稱系爭乙決 議），均照案作成通過決議。惟系爭甲決議僅有通過110年 度資產負債表及110年度損益及稅額計算表（下合稱系爭表 冊），並未備齊公司法第228條第1項規定之營業報告書與商 業會計法第28條規定之損益變動表、現金流量表，系爭表冊 復未經被上訴人之董事長、總經理、會計主管簽核，亦未經 監察人查核，系爭甲決議應為無效。另被上訴人於108年間 將坐落彰化縣○○鄉○○段00000地號土地之應有部分7877分之3 844、7877分之3278（嗣於109年將該持分分割出同段000-3 地號、000-5地號土地），分別以新臺幣（下同）1億3953萬 7200元、1億1899萬800元出售與訴外人杉蒲企業股份有限公 司、二億企業股份有限公司（下合稱系爭交易），然訴外人 即被上訴人總經理柯耀輝向股東稱被上訴人積欠○○合作社借 款甚多，被上訴人未清償負債彌補虧損，即進行盈餘分配， 系爭乙決議違反公司法第232條第1、2項規定而無效。爰依 公司法第191條之規定，求為判決確認系爭甲決議、乙決議 無效。原判決為上訴人全部敗訴判決，上訴人不服提起上訴 ，並上訴聲明：㈠原判決不利於上訴人部分均廢棄。㈡前項廢 棄部分：⒈確認系爭甲決議無效。⒉確認系爭乙決議無效。 二、被上訴人則以：系爭股東常會提示之系爭表冊為110年報稅 資料，本就沒有簽名，但原來的資產負債表等文件有監察人 、董事簽名，縱無簽名或提出之會計表冊不完備，亦僅屬程 序或文件有瑕疵，非股東會決議違法而無效。又被上訴人係 經董事會決議而於108年為系爭土地交易，已於108年度損益 及稅額計算表編號40資產利益項目結算金額，且110年度資 產負債表中編號2220長期借款及編號2112銀行借款，已分別 於111年3月7日及4月15日清償完畢，被上訴人在對外無負債 且有盈餘之情況下，由董事會提案分配出售土地所得價金， 經系爭股東常會表決通過系爭乙決議，於法無違，被上訴人 總經理柯耀輝所稱債務係家族債務，非被上訴人之債務，系 爭乙決議並非無效等語置辯，並答辯聲明：上訴駁回。 三、兩造不爭執事項如下（見本院卷第111至112頁；本院依判決 格式修正或增刪文句，或依爭點論述順序整理內容）： ㈠上訴人為持有被上訴人股份1000股之股東（見原審卷第33頁 ）。 ㈡被上訴人於111年8月28日召開系爭股東常會，並通過系爭甲 、乙決議（見原審卷第85頁）。 ㈢系爭股東常會之討論事項六、1.所指110年度會計表冊為110 年被上訴人之資產負債表、損益及稅額計算表（即系爭表冊 ）。 ㈣系爭股東常會中，被上訴人之總經理柯耀輝提出原證13之「 彰化○○長安化學公司75年9月底負債明細」一張（見原審卷 第81頁）。 ㈤柯耀輝曾於111年7月至8月28日間提供原證18本票裁定即原法 院75年度票字第1846號裁定（下稱系爭本票裁定）影本予上 訴人（見原審卷第191頁）。 ㈥被上訴人於108年間為系爭交易，交易價格為1億3953萬7200 元及1億1899萬800元，該交易土地原為閒置土地，其上並無 廠房（見原審卷第37至49頁）。 ㈦依原證11所示，被上訴人110年資產負債表內容，累積盈虧為 1億9857萬7416元，本期損益（稅後）為62萬6561元（見原 審卷第77頁）。 四、得心證之理由： 　㈠按「每會計年度終了，董事會應編造左列表冊，於股東常會 開會三十日前交監察人查核：一、營業報告書。二、財務報 表。三、盈餘分派或虧損撥補之議案。」、「財務報表包括 下列各種：一、資產負債表。二、綜合損益表。三、現金流 量表。四、權益變動表。」，公司法第228 條第1 項、商業 會計法第28條第1項分別定有明文。又「公司非彌補虧損及 依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。公 司無盈餘時，不得分派股息及紅利。」，公司法第232條第1 、2項亦定有明文。次按公司法第191 條所謂股東會決議之 內容違反法令或章程者，係指其決議內容違反法令或章程之 明文規定，或公序良俗等情形而言，例如違反公司法第232 條之規定而決議分派股息及紅利，或決議經營非法之業務。 至於董事會造送股東會請求承認之表冊內容如有不實或其他 情弊，乃係董事應否負民刑事責任問題，與股東會決議違反 法令或章程之情形迥不相同（參最高法院85年度台上字第18 76號、70年度台上字第1862號裁判意旨）。如公司法第228 條第1項規定之表冊，未於股東會中全數一併提請決議承認 、追認或變更，亦非當然無效（最高法院101年度台上字第4 466號裁判意旨參照）。 　㈡系爭甲決議並未因違反公司法第228條第1項、商業會計法第2 8條規定而無效： ⒈上訴人主張被上訴人召開系爭股東常會，僅提出未經被上訴 人董事長、總經理、會計主管、監察人簽核之系爭表冊，亦 未提供營業報告書、損益表、股東權益變動表、現金流量表 等表冊等情，固為被上訴人所不爭執（見原審卷第258、260 頁），惟被上訴人雖未依公司法第228條第1項、商業會計法 第28條規定提出營業報告書、損益表、股東權益變動表、現 金流量表等表冊而未完備，及所提系爭表冊未經被上訴人董 事長、總經理、會計主管簽名及監察人查核，然此僅足以證 明被上訴人提出之相關表冊有所欠缺或不足，至系爭表冊雖 未經上開人員簽名或查核，然此瑕疵與表冊是否真正，並無 絕對必然之關係，倘其內容涉有偽造、不實或其他舞弊情事 ，亦屬董事應否負民刑事責任之問題，與系爭甲決議內容有 無違反法令或章程之情形係屬二事，自非無效。 ⒉從而，上訴人主張系爭甲決議違反公司法第228條第1項、商 業會計法第28條第1項規定，請求依同法第191條規定，訴請 確認系爭甲決議無效，尚非可採。 ㈢系爭乙決議並未違反公司法第232條第1、2項規定而無效：　 　 　⒈上訴人主張被上訴人於108年為系爭土地交易後，對外仍有欠 債，被上訴人未彌補虧損，即進行盈餘分配，系爭股東常會 通過系爭乙決議之決議內容違反公司法第232條第1、2項規 定而無效等語。惟查，系爭乙決議內容為：本公司110年度 決算後盈餘提繳營利事業所得稅後，餘額提撥10%為法定盈 餘公積，其餘分派如盈餘分配表。俟股東常會通過後權授董 事會另訂除息基準日配發之等語（見原審卷第85頁），依被 上訴人之110年資產負債表，累積盈虧為198,577,416元，本 期損益（稅後）為6,26,561元，為兩造所不爭執（見不爭執 事項卷㈦），足見被上訴人並無虧損，經依法完納稅捐、彌 補虧損及提出法定盈餘公積後，於股東常會提出分派股東盈 餘之決議，尚難認有違反公司法第232條第1、2項之規定。 　⒉上訴人雖又提出錄音譯文及原證13之75年9月負債明細、原證 18之系爭本票裁定主張被上訴人尚有負債。然查，被上訴人 總經理柯耀輝於系爭股東常會固陳稱：因為現在還有負債， 家族還有負債，賣了這塊土地以後，趕快把錢分配出去（見 本院卷第98頁）…，有的負債還沒還完，我也拿一張負債還 沒還完的給你，你繼承的那個土地還有負債，我只想說，大 家安安靜靜把這些分給大家…，負債也返還了，銀行的負債 也還了等語，有上訴人摘錄之錄音譯文（見本院卷第99至10 0頁）及載有金江、景棠、棋郎等人名與數字之「彰化○○長 安化學公司75年9月底負債明細」在卷可憑（見原審卷第81 頁），然由柯耀輝先後用詞皆在說明家族尚有負債，並未指 明具體對象，不足據以認定柯耀輝所指負債係被上訴人之債 務，及該債務迄今尚未清償。再者，上訴人所提原證18之系 爭本票裁定（見原審卷第191頁）固能證明被上訴人曾與訴 外人柯江南等人共同簽發本票，經執票人彰化市第○○用合作 社（即有限責任彰化市第○○用合作社，下稱第○○用合作社） 於75年間聲請本票裁定，然經本院向該合作社查詢結果，並 無被上訴人積欠此筆債務資料，有該合作社函文在卷可憑（ 見本院卷第123、131至133頁），衡酌債權人為信用合作社 即金融機構，倘非其債務人已清償，自無可能未保留相關借 據或債權憑證資料，且迄今仍未對被上訴人請求給付之理。 是以，被上訴人抗辯並無負債，柯耀輝所稱負債為家族負債 等語，尚非無據。 　⒊據上，上訴人主張系爭乙決議違反公司法第232條第1、2項規 定，請求依同法第191條規定，訴請確認系爭乙決議無效， 亦非可採。　　 五、綜上所述，上訴人主張系爭甲決議因違反公司法第228條1項 、商業會計法第28條第1項之規定，及系爭乙決議因違反公 司法第232條第1、2項規定，均依公司法第191條規定無效， 俱無理由，不應准許。原審為上訴人敗訴之判決，並無不合 ，上訴人提起上訴，指摘原判決不當，聲明廢棄改判，為無 理由，應駁回其之上訴。 六、兩造其餘攻擊防禦方法及未經援用之證據，經本院審酌後， 認與本判決之論斷，不生影響，爰不一一論駁，附此敘明。 七、據上論結，本件上訴為無理由，爰判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　16　　日 　　　　　　　　民事第二庭 審判長法　官 謝說容 　　　　　　　　　　　　　　　　 法　官 施懷閔 　　　　　　　　　　　　　　　　 法　官 廖純卿 正本係照原本作成。 如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書狀 （均須按他造當事人之人數附繕本）。 上訴時應提出委任律師或具有律師資格之人之委任狀；委任有律 師資格者，另應附具律師資格證書及釋明委任人與受任人有民事 訴訟法第466條之1第1項但書或第2項所定關係之釋明文書影本。 如委任律師提起上訴，應一併繳納上訴裁判費。 　　　　　　　　　　　　　　　　 書記官 蕭怡綸 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　16　　日

2024-10-16

TCHV-113-上-209-20241016-2

聲自
臺灣臺北地方法院

聲請准許提起自訴

臺灣臺北地方法院刑事裁定　 113年度聲自字第43號 聲 請 人 蘇湘淇 代 理 人 吳恆輝律師 被 告 蘇聖元 賴素綢 陳韻淇 蘇鼎勝 上列聲請人因違反稅捐稽徵法等案件，不服臺灣高等檢察署檢察 長民國113年1月31日113年度上聲議字第238號駁回聲請再議之處 分（原不起訴處分案號：臺灣臺北地方檢察署112年度偵字第155 69號），聲請准許提起自訴，本院裁定如下： 主 文 聲請駁回。 理 由 一、按告訴人不服上級法院檢察署檢察長或檢察總長認再議為無 理由而駁回之處分者，得於接受處分書後10日內委任律師提 出理由狀，向該管第一審法院聲請准許提起自訴；又按法院 認准許提起自訴之聲請不合法或無理由者，應駁回之，刑事 訴訟法第258條之1、第258條之3第2項前段分別定有明文。 依據上開規定，告訴人對於原檢察官所為不起訴處分聲請再 議後，經上級檢察署檢察長或檢察總長認「再議為無理由」 ，依刑事訴訟法第258條之規定，為駁回再議之處分者，告 訴人始得對該駁回再議之處分，聲請准許提起自訴；若就未 經再議無理由駁回之案件，向法院提出准許提起自訴之聲請 ，其聲請程序自非合法。經查： （一）聲請人蘇湘淇（原名蘇菲亞）以被告蘇聖元、賴素綢、陳 韻淇、蘇鼎勝（下分稱其名，合稱被告4人）均涉犯背信 罪嫌，認檢察官未予調查其擔任股東之霖園建築物管理維 護有限公司（統一編號：00000000號，嗣陸續更名為大學 城公寓大廈管理維護有限公司、大學城投資有限公司及大 學城開發有限公司，嗣於民國108年7月30日解散，下稱霖 園公司）所有之苗栗縣○○市○○○○○○○○段0000000地號（地 籍圖重測後變更為苗栗縣○○市○○段0000地號，下稱聯大段 土地）之土地，是否係以不相當之對價，由該公司負責人 賴素綢移轉予蘇聖元，再由蘇聖元移轉予陳韻淇；而蘇素 綢再於99年8月13日將該公司負責人變更為蘇鼎盛及將聲 請人之出資額擅自轉讓與蘇鼎盛等情，惟被告4人確有共 同涉犯背信犯嫌，並已達起訴之程度，聲請人聲請准予提 起自訴云云。惟查，本件聲請人固於偵查中以112年2月2 日刑事補充告訴二狀主張被告4人共同成立背信罪嫌云云 ，然聲請人所指被告4人所涉背信部分，經臺灣高等檢察 署（下稱高檢署）檢察官以再議不合法或發回臺灣臺北地 方檢察署（下稱臺北地檢署）辦理，均未於高檢署駁回再 議處分書中，為實體上再議有無理由之審認，揆諸前開說 明，難謂合於聲請准許提起自訴之法定程式要件且無從補 正，即應予駁回。 （二）聲請人另以被告4人涉有偽造文書罪嫌，具狀提出告訴， 經臺北地檢署檢察官偵查後，以112年度偵字第15569號對 被告4人為不起訴處分，並經高檢署以113年度上聲議字第 238號駁回再議，於113年2月2日送達聲請人，有送達證書 在卷可稽（見上聲議卷第19頁），聲請人委任律師於法定 期間10日內之113年2月7日向本院聲請准許提起自訴等情 ，核此部分聲請合於再議前置原則及強制律師代理之要件 ，並於法定聲請期間提出聲請，又查無聲請人有何不得提 起自訴之情形，是此部分聲請准許提起自訴程式合於首揭 法條規定，先予敘明。 二、原告訴意旨略以：蘇聖元、賴素綢、陳韻淇（原名陳素瑞） 、蘇鼎勝分別係聲請人之父、母、繼母及弟。蘇聖元之母賴 菊、賴素綢、陳韻淇、聲請人及聲請人之胞妹蘇羅蘭（已歿 ）等5人於87年5月4日，各出資新臺幣（下同）100萬元，聲 請人並因此受讓取得霖園公司100萬元出資額。詎蘇聖元、 賴素綢、陳韻淇等3人，未經聲請人之同意，竟基於偽造署 押、印文及行使偽造私文書之犯意聯絡，於如附表編號1至 編號8所示日期，在如附表編號1至編號8所示之文書上，偽 造「蘇菲亞」之印文、簽名，並以持該等文書向臺北市政府 辦理有限公司變更登記之方式行使之，足以生損害於聲請人 ；又被告4人未經告訴人之同意，竟基於偽造署押、印文及 行使偽造私文書之犯意聯絡，於如附表編號9所示日期，在 如附表編號9所示之文書上，敘明將聲請人之出資額轉讓由 蘇鼎勝承受，並在下方「退股股東」欄位偽造「蘇菲亞」之 印文及簽名，足以生損害於聲請人。因認被告4人均涉有刑 法第217條之偽造印文、署押及同法第216條、210條之行使 偽造私文書罪嫌。 三、聲請意旨詳如附件刑事自訴聲請狀所載。 四、關於准許提起自訴之審查，刑事訴訟法第258條之3修正理由 二雖指出：「法院裁定准許提起自訴之心證門檻、審查標準 ，或其理由記載之繁簡，則委諸實務發展」，未於法條內明 確規定，然觀諸同法第258條之1修正理由一、第258條之3修 正理由三可知，裁定准許提起自訴制度仍屬「對於檢察官不 起訴或緩起訴處分之外部監督機制」，其重點仍在於審查檢 察官之不起訴處分是否正確，以防止檢察官濫權。而刑事訴 訟法第251條第1項規定：「檢察官依偵查所得之證據，足認 被告有犯罪嫌疑者，應提起公訴。」此所謂「足認被告有犯 罪嫌疑者」，乃檢察官之起訴門檻需有「足夠之犯罪嫌疑」 ，並非所謂「有合理可疑」而已，詳言之，乃依偵查所得事 證，被告之犯行很可能獲致有罪判決，具有罪判決之高度可 能，始足當之。基於體系解釋，法院於審查應否裁定准許提 起自訴時，亦應如檢察官決定應否起訴時一般，採取相同之 心證門檻，以「足認被告有犯罪嫌疑」為審查標準，並審酌 聲請人所指摘不利被告之事證是否未經檢察機關詳為調查或 斟酌，或不起訴處分書所載理由有無違背經驗法則、論理法 則及證據法則，決定應否裁定准許提起自訴。 五、聲請人以前揭聲請意旨聲請准許提起自訴，經本院依職權調 閱原不起訴處分書、高檢署處分書及其相關卷宗後，認聲請 人之聲請為無理由，分述如下：　　　 （一）如附表編號1至6所示之文書部分： 　 聲請人指訴蘇聖元、賴素綢、陳韻淇等3人涉犯刑法第217 條之偽造印文、署押罪及同法第216條、210條之行使偽造 私文書罪，其法定刑分別為1年及5年以下有期徒刑，依修 正前刑法第80條之規定，追訴權時效期間分別為5年、10 年，修正後之刑法第80條則將追訴權時效期間提高10年、 20年，經比較新舊法之結果，自以蘇聖元、賴素綢、陳韻 淇等3人行為時之修正前刑法第80條規定較為有利，故依 刑法第2條第1項前段之規定，就此部分應適用行為時即修 正前刑法第80條規定。而如附表編號1至6所示之文書簽署 日期為87年5月4日至91年5月6日，惟告訴人係於111年8月 16日始具狀提起本案告訴，則聲請人指訴蘇聖元、賴素綢 、陳韻淇等3人就如附表編號1至6之文書，所涉偽造印文 、署押及行使偽造私文書罪嫌部分，顯已逾10年之追訴權 時效，自不得再行訴追。　　 （二）如附表編號7至9所示之文書部分： 　 1、被告4人於偵查中均堅決否認有何偽造文書等犯嫌，蘇聖 元辯稱：陳韻淇花了很多錢開發聯大段土地，且因此成立 建設公司及管理公司，我想由賴素綢擔任負責人，並借用 家人名字擔任股東等語。賴素綢以：如附表編號7、9文書 上之「蘇菲亞」簽名，係經聲請人之授權而為簽立及用印 ，且內容都有告知聲請人等語。陳韻淇辯稱：我在69年跟 蘇聖元、賴素綢開始打拼事業。當初買進公司時，公司法 規定有限公司要登記5位股東，聲請人當時在加拿大讀書 而沒有資力可以出資，僅係人頭股東，從來沒有參與過公 司股東會等語。蘇鼎勝則以：公司經營事項係由蘇聖元、 賴素綢決定，伊與聲請人均未出資等詞置辯。 　 2、按行使或偽造私文書罪屬故意犯之處罰規定，自應以行為 人明知自己無製作權仍冒用他人名義製作文書，始能構成 是項罪名，如行為人誤認自己有權製作文書，即欠缺偽造 文書之故意，自不在偽造文書罪處罰之列；若行為人誤信 已得他人授權委託，亦不能謂其主觀上明知無製作權，自 不成立該條之罪（最高法院110年度台上字第5080號判決 意旨參照）。是偽造文書罪之成立，須行為人認知其對於 該文書並無製作權，仍故意虛偽製作，方才構成；倘行為 人主觀上善意認為其係受有他人之授權委託而有權製作該 文書，即無偽造文書之故意可言，自無法成立該罪。次按 犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實，刑 事訴訟法第154條第2項定有明文。再按認定不利於被告之 事實，須依積極證據，苟積極證據不足為不利於被告事實 之認定時，即應為有利於被告之認定，更不必有何有利之 證據；又事實之認定，應憑證據，如未能發現相當之證據 ，或證據不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為 裁判之基礎；而認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證 據為限，間接證據亦包括在內，然而無論直接或間接證據 ，其為訴訟上之證明，須於通常一般之人均不致有所懷疑 ，而得確信其為真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘 其證明尚未達到此一程度，而有合理之懷疑存在時，事實 審法院復已就其心證上理由予以闡述，敘明其如何無從為 有罪之確信，因而為無罪之判決，尚不得任意指為違法（ 最高法院30年度上字第816號、40年度台上字第86號、76 年度台上字第4986號判決要旨參照）。 　 3、聲請人於檢察事務官訊問時證述：這間公司是在87年成立 的，當時我父親蘇聖元說他會買一間公司，由我擔任股東 ，公司由父親經營，他會給我盈餘分配，這公司未來會給 我們小孩子，我家小孩有我、我弟弟蘇鼎盛及我妹妹蘇羅 藍。當初股東是我、我妹妹蘇羅藍、媽媽賴素綢、奶奶賴 菊，這是我的認知。我知道公司一直是存在的，但我不知 道實際經營狀況等語（見111他8254卷第269至270頁）， 是聲請人自承其於87年起雖登記為霖園公司股東，然未實 際出資，亦對公司實際經營狀況均不知情。復觀之69年5 月9日修正公布前之公司法第2條第1項第2款規定：「有限 公司指5人以上，21人以下股東所組織，就其出資額為限 ，對公司負其責任之公司。」而聲請人係於87年5月4日受 讓霖園公司出資額100萬元，並辦理公司變更登記完竣， 該時公司登記之股東即為賴菊、賴素綢、陳韻淇（原名陳 素端）、聲請人及蘇羅蘭共5人，各自出資額均登記為100 萬元等情，有霖園公司變更登記事項卡、董事股東名單、 股東同意書存卷足憑（見111他8254卷第23至26頁），堪 認被告4人所辯聲請人並未實際出資，僅為符合公司法所 規定最低股東人數而登記聲請人為霖園公司之人頭股東乙 節，非屬子虛。 　 4、又聲請人既自承霖園公司為其父蘇聖元於87年間所購買及 經營，並由其母賴素綢登記為負責人，其僅出名登記為股 東，並於82年間至93年間於加拿大求學及定居，未參與且 不知悉公司之經營事項，則蘇聖元或賴素綢主觀上亦均知 悉聲請人僅為人頭股東，非實際出資者，而基於實際權利 人之地位或善意認為其係受有聲請人之授權委託而有權代 聲請人簽名及用印，即無偽造文書之故意可言，自無從成 立前揭罪責。 　 5、至於聲請人雖稱其係受贈霖園公司之出資額而為實質股東 云云，惟霖園公司自蘇聖元87年間購買後至108年7月31日 公司解散前，如聲請人確實受贈該公司之出資額而為實質 股東，理應知悉並參與該公司業務之執行，惟聲請人均未 為之，且依聲請人前揭證述，亦稱蘇聲元僅對其說「他會 給我盈餘分配，這公司未來會給我們小孩子」等語，顯見 蘇聖元購買霖園公司以家人名義登記為股東時，尚無將該 公司出資額直接贈與子女之意思，僅曾向聲請人稱未來會 將公司留給子女等語，難認聲請人所述其已受贈出資額而 為霖園公司實質股東乙節為真實。 　 6、又聲請人雖以如附表編號9所示之股東同意書係將聲請人 名下之出資額轉讓予蘇鼎盛承受；及前揭霖園公司所有之 聯大段土地於98年移轉登記予蘇聖元，蘇聖元再於105年 間交該筆土地移轉登記予陳韻淇，是其等顯係有計畫地損 害聲請人之股東利益並擅自處分聲請人之出資額，是被告 4人應以該當偽造文書、署押印文罪嫌云云。惟如附表編 號7至9所示文書上所蓋聲請人印文及簽名，除無從認定有 何遭他人故意虛偽製作之情事外，更無任何證據可認陳韻 淇、蘇鼎盛有為聲請人指述之偽造文書罪嫌，自無從以偽 造印文、署押及行使偽造私文書等罪責相繩於被告4人。 （三）綜上所述，原不起訴處分書及駁回再議處分書依偵查中曾 顯現之證據為調查，並敘明所憑證據及判斷理由，認無證 據證明被告4人涉有聲請人所指訴之犯行，且原處分所載 證據取捨及事實認定之理由，尚無違背經驗法則或論理法 則之情事，是原檢察官及高檢署檢察長以被告犯罪嫌疑不 足，予以不起訴處分及駁回再議之聲請，雖與本院上開理 由略有不同，惟結論並無二致。聲請人指摘此部分駁回再 議之處分不當，聲請交付審判，為無理由，應予駁回。 六、本件聲請人聲請准許提起自訴，部分不合法，部分無理由， 應依刑事訴訟法第258條之3第2項前段，裁定如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　15　　日 　　　　　　　　　刑事第十一庭 審判長法　官　鄧鈞豪 　　　　　　　　　 法 官 林承歆 　　　　　　　　　 法 官 趙德韻 以上正本證明與原本無異。 本裁定不得抗告。 　　　　　　　 　　　　　　　　　書記官　田芮寧 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　15 　日 附表： 編號 日期 文書名稱 文書內容 偽造之印文 、署押 備註 1 87年5月4日 霖園建築物管理維護有限公司股東同意書 公司遷址、出資額轉讓、推選被告賴素綢為董事、修正章程等 「蘇菲亞」之印文 告證2 2 87年9月1日 同意書 公司遷址 「蘇菲亞」之簽名、印文 告證3 3 88年11月23日 霖園建築物管理維護有限公司股東同意書 修正章程 「蘇菲亞」之印文 告證4 4 90年11月21日 股東陳素端更名為陳湘琪、修正章程等 告證5 5 91年3月29日 公司遷址 「蘇菲亞」之簽名、印文 告證6 6 91年5月6日 大學城公寓大廈管理維護有限公司股東同意書 公司更名、遷址等 「蘇菲亞」之簽名、印文 告證7 7 98年1月7日 原股東賴菊出資額由被告陳韻淇承受、修正章程 告證8 8 98年2月24日 公司遷址、增加營業項目、修正章程等 告證9 9 99年8月13日 公司遷址、原股東被告賴素綢及告訴人之出資額由蘇鼎勝承受、改選被告蘇鼎勝為董事、修正章程等 告證10

2024-10-15

TPDM-113-聲自-43-20241015-1

訴
臺灣臺中地方法院

返還不當得利

臺灣臺中地方法院民事判決 113年度訴字第668號 原 告 筌盛實業股份有限公司 法定代理人 高國興 訴訟代理人 林更穎律師 複代理人 陳紀雅律師 被 告 高振輝 黃細柳 共 同 訴訟代理人 謝尚修律師 共 同 複代理人 吳建寰律師 上列當事人間請求返還不當得利事件，於民國113年9月12日言詞 辯論終結，本院判決如下： 主 文 被告高振輝應給付原告新臺幣719,116元，及自民國113年3月13 日起至清償日止，按年息百分之五計算之利息。 原告其餘之訴駁回。 訴訟費用由被告高振輝負擔36%，餘由原告負擔。 本判決第一項原告以新臺幣239,705元供擔保後，得假執行；但 被告高振輝以新臺幣719,116元為原告預供擔保後，得免為假執 行。 原告其餘假執行之聲請駁回。 事實及理由　　　 一、原告主張：被告為筌盛實業股份有限公司(下稱筌盛公司)之 股東，各持有筌盛公司25萬股股份。筌盛公司於民國103至1 08年度股東會(下合稱系爭股東會)均未實際召開，亦未經股 東會議決議盈餘分派，然於104至109年分別給付被告股利新 臺幣(下同)732,680元、50萬元、30萬元、30萬元、15萬元 至被告高振輝帳戶，共計1,982,680元，渠等受有上開利益 即屬無法律上原因，為此爰依民法第179條規定，請求被告 各返還991,340元。並聲明：被告高振輝應給付原告991,340 元，及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止，按年息百分之 五計算之利息。被告黃細柳應給付原告991,340元，及自起 訴狀繕本送達翌日起至清償日止，按年息百分之五計算之利 息。原告願供擔保，請准宣告假執行。 二、被告則以：系爭股東會均有召開，原告未足額發放股利經被 告高振輝提告後，原告始改主張未召開股東會藉此報復被告 高振輝。被告黃細柳並未收受原告給付之股利，且並未同意 或授權原告將股利匯到被告高振輝帳戶。另依原告主張之內 容，其係以逃漏稅捐之目的偽造股東會會議紀錄，以應歸屬 本人之不法行為而對被告請求不當得利，違反誠實信用原則 等語置辯，並聲明：原告之訴及假執行聲請均駁回。如受不 利判決，願供擔保，請准宣告免為假執行。 三、本院之判斷： 　㈠系爭股東會有無實際召開？ 　　按股東會決議之瑕疵，與法律行為之瑕疵相近，有不成立、 無效、得撤銷等態樣。所謂決議不成立，係指自決議之成立 過程觀之，顯然違反法令，在法律上不能認為有股東會召開 或有決議成立之情形而言。因必須先有符合成立要件之股東 會決議存在，始有探究股東會決議是否有無效或得撤銷事由 之必要，故股東會決議不成立應為股東會決議瑕疵之獨立類 型。原告主張系爭股東會均未實際召開，為被告所否認。查 ，被告先抗辯系爭股東會有召開，係因被告高振輝提出刑事 告訴後原告始改稱無召開等語(卷第78頁)，然被告高振輝經 本院進行當事人訊問程序改稱：(是否知悉有無實際召開?) 我不知道，我從來沒有開過股東會等語(卷第157頁)，已前 後所述不一，且倘若系爭股東會確有實際召開，則觀諸會議 紀錄(卷第165、168、170、172、174頁)記載主席為高國興 ，記錄為被告高振輝，被告高振輝身為股東會會議之記錄， 理當其上記錄之印文為本人所蓋印，及由其本人如實記錄會 議內容，豈會具結後改稱「不知道」系爭股東會有無實際召 開，且被告高振輝既又稱其從未參加過股東會，筌盛公司倘 有確實召開股東會，當可由其他出席股東擔任會議記錄，又 何必均列未實際參加之被告高振輝為記錄，足認系爭股東會 並未實際召開，且原告之法定代理人高國興因未實際召開股 東會，涉犯違反商業會計法等犯行，業經檢察官以113年度 偵字第17995號起訴，有該起訴書在卷可參，綜上足認系爭 股東會未實際召開，可堪認定。 　㈡原告依不當得利法律關係，請求被告各返還991,340元，有無 理由？ ⒈按無法律上之原因而受利益，致他人受損害者，應返還其利 益。雖有法律上之原因，而其後已不存在者，亦同；民法第 179條定有明文。查，原告主張104至109年分別給付被告股 利732,680元、50萬元、30萬元、30萬元、15萬元至被告高 振輝帳戶，然依卷附股利憑單(卷第119至141頁)、盈餘分配 通知書(卷第167至175頁)，被告高振輝分配之股利(所屬年 度103至108年)分別為190,383元、11,896元、57,468元、25 9,507元、126,493元、73,369元(以上共計719,116元)，據 此原告以系爭股東會未召開為由，請求返還原告給付之股利 ，應以上開分配之金額為限，逾此範圍即屬無據。依上所述 ，系爭股東會既未實際召開，被告高振輝於言詞辯論期日自 認有收受股利(卷第155、157頁)，堪認被告高振輝為無法律 上原因受有原告給付之股利719,116元，則原告請求被告高 振輝返還之，即屬有據。 　⒉按民法第148條規定，權利之行使，不得違反公共利益，或以 損害他人為主要目的。行使權利，履行義務，應依誠實及信 用方法。若當事人行使權利，雖足使他人喪失利益，而苟非 以損害他人為主要目的，即不在該條所定範圍之內（最高法 院45年度台上第105號判決意旨參照）。再按權利固得自由 行使，義務本應隨時履行，惟權利人於相當期間內不行使其 權利，並因其行為造成特殊之情況，足引起義務人之正當信 任，認為權利人已不欲行使其權利，或不欲義務人履行其義 務，於此情形，經盱衡該權利之性質、法律行為之種類、當 事人之關係、經濟社會狀況、當時之時空背景及其他主、客 觀等因素，綜合考量，依一般社會之通念，可認其權利之再 為行使有違「誠信原則」者，自得因義務人就該有利於己之 事實為舉證，使權利人之權利受到一定之限制而不得行使， 此源於「誠信原則」，實為禁止權利濫用（最高法院97年度 台上第950號判決意旨參照）。被告高振輝抗辯原告以應歸 屬於本人之不法行為而對其請求不當得利，屬權利濫用，然 原告分配股東股利本身並非不法行為，且被告高振輝並未舉 證證明有何因原告行為造成之特殊情事，足引起被告高振輝 之正當信任，認為原告已不欲行使其權利，或不欲被告高振 輝履行其義務，尤未舉證證明原告權利之行使有違誠信原則 ，是原告基於不當得利法律關係，訴請被告高振輝返還分配 之股利，非以損害他人權利為主要目的，不構成權利濫用， 亦無違誠信原則可言，被告高振輝辯稱本件應有權利濫用之 情形，自屬無據。 　⒊原告主張被告黃細柳之股利業已匯款至被告高振輝帳戶內， 然原告於104年12月30日、105年12月30日、107年2月13日、 108年1月28日與109年1月26日依序分別匯款732,680元、50 萬元、30萬元、30萬元、15萬元，所匯款之金額與被告2人 股利憑單、盈餘分配通知書上所載盈餘截然不同，又被告黃 細柳既否認有收受股利，原告即應舉證證明之，然原告未能 證明匯款至被告高振輝帳戶內之款項亦包含被告黃細柳之股 利，且原告之法定代理人高國興於偵查中自稱其並未給付被 告黃細柳股利(參酌上開起訴書)，則原告主張被告黃細柳受 有利益(股利)一節，即非可採。依此，原告依不當得利法律 關係請求被告黃細柳返還991,340元，及自起訴狀繕本送達 翌日起至清償日止，按年息百分之五計算之利息，即屬無據 ，應予駁回。 　⒋末按給付無確定期限者，債務人於債權人得請求給付時，經 其催告而未為給付，自受催告時起，負遲延責任；其經債權 人起訴而送達訴狀，與催告有同一之效力，民法第229條第2 項定有明文。又遲延之債務，以支付金錢為標的者，債權人 得請求依法定利率計算之遲延利息；但約定利率較高者，仍 從其約定利率；應付利息之債務，其利率未經約定，亦無法 律可據者，週年利率為百分之5，同法第233條第1項、第203 條分別定有明文。查本件原告對於被告高振輝請求返還股利 ，係屬給付未有確定期限之金錢債權，是原告依上開規定併 予請求被告高振輝給付自起訴狀繕本送達翌日即113年3月13 日(卷第47頁)起至清償日止，按年息百分之5計算之利息， 亦屬有據，應予准許。　　 ㈢綜上所述，原告依民法第179條規定，請求被告高振輝給付71 9,116元及自起訴狀繕本送達翌日即113年3月13日起至清償 日止，按年息百分之五計算之利息，為有理由，應予准許， 逾此範圍則屬無據，應予駁回。原告依民法第179條規定， 請求被告黃細柳給付719,116元及自起訴狀繕本送達翌日起 至清償日止，按年息百分之五計算之利息，為無理由，應予 駁回。兩造陳明願供擔保請准宣告假執行或免為假執行，於 原告勝訴部分，經核均與法相符，爰分別酌定相當之擔保金 額宣告之。至原告敗訴部分，假執行之聲請失所依據，應併 予駁回。 四、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及所提證據，經 審酌後認與判決結果無影響，爰不逐一論駁，附此敘明。 五、訴訟費用負擔之依據：民事訴訟法第79條。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　 10 　　月　　 9　　日 民事第二庭 法　官　顏銀秋 上正本係照原本作成。　　　　　　　　　 如對本判決上訴，須於判決送達後20日內向本院提出上訴狀。如委任律師提起上訴者，應一併繳納上訴審裁判費。　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　9 　　日 書記官 許馨云

2024-10-09

TCDV-113-訴-668-20241009-1

重上更一
臺灣高等法院花蓮分院

返還股票等

臺灣高等法院花蓮分院民事判決 112年度重上更一字第3號 上 訴 人 黃衍祥（黃彥一之承受訴訟人） 黃衍禎（黃彥一之承受訴訟人） 黃曾麗香（黃彥一之承受訴訟人） 共 同 訴訟代理人 甯維翰律師 上 訴 人 葉芸桑 訴訟代理人 熊克竝律師 上列當事人間請求返還股票等事件，兩造對於中華民國110年4月 30日臺灣花蓮地方法院109年度重訴字第12號第一審判決各自提 起上訴，黃衍祥、黃衍禎、黃曾麗香並為訴之追加，經最高法院 第1次發回更審，本院於113年9月18日言詞辯論終結，判決如下 ： 主 文 原判決關於命上訴人葉芸桑給付部分及該部分假執行之宣告，暨 命上訴人葉芸桑負擔訴訟費用部分之裁判均廢棄。 上開廢棄部分，上訴人黃衍祥、黃衍禎、黃曾麗香在第一審之訴 及其假執行之聲請均駁回。 上訴人黃衍祥、黃衍禎、黃曾麗香之上訴、追加之訴及假執行之 聲請均駁回。 第一審關於命上訴人葉芸桑負擔訴訟費用部分；第二審、追加之 訴及發回前第三審訴訟費用由黃衍祥、黃衍禎、黃曾麗香連帶負 擔。 事實及理由 壹、程序部分： 上訴人黃衍祥、黃衍禎、黃曾麗香(下稱黃衍祥3人)之被繼 承人黃彥一(原上訴人)提起第三審上訴後，於民國OOO年OO 月O日死亡，黃衍祥3人已向最高法院具狀聲明承受訴訟，並 經最高法院核准，應由黃衍祥3人為黃彥一之承受訴訟人。 貳、實體部分： 一、上訴人黃衍祥3人主張：伊等被繼承人黃彥一於97年間，為 取得○○○生技股份有限公司(下稱○○○公司)董事職位，委由葉 芸桑，於98年3月20至24日，為其買進○○○公司股票共計200 張（20萬股，下稱系爭股票），並借用葉芸桑名義登記，黃 彥一於107年12月20日，向葉芸桑終止借名登記契約。又葉 芸桑為於其自有花蓮縣○○鄉○○段000000地號土地上興建房屋 （下稱系爭房屋），向黃彥一借貸新臺幣（下同）2,105萬 元（下稱系爭款項）支付工程款，黃彥一於104年12月29日 至105年10月20日期間如數交付，嗣於107年12月20日催告葉 芸桑於1個月內返還未還等情，爰依民法第179條、第541條 、第478條、信託法第65條第2款及借名登記契約終止後之法 律關係，求為命葉芸桑給付㈠系爭股票；㈡系爭款項，及自10 8年1月21日起至清償日止按年息百分之5計算利息之判決。 嗣於前審追加主張：葉芸桑於借名登記、信託契約終止後， 於108年7月26日、109年7月31日、110年9月2日各受領系爭 股票之股利110萬9,388元、109萬6,636元、125萬2,982元， 計345萬9,006元（下稱系爭股利），無法律上原因等情，依 民法第181條本文、第958條規定，追加請求葉芸桑給付系爭 股利，並加付自受領股利次日起至清償日止按年息百分之5 計算之利息。 二、上訴人葉芸桑則以：伊為黃彥一之女友，協助黃彥一經營事 業長達二、三十年，未婚無子女，系爭股票是黃彥一為獎勵 及照顧伊之生活贈與，非基於借名登記，伊得保有系爭股票 及股利。系爭款項則是黃彥一為興建系爭房屋贈與伊以照顧 伊退休生活所支出之工程款，非借款，就系爭股利亦應屬伊 所有，無不當得利等語，資為抗辯。 三、原審為葉芸桑部分敗訴之判決，兩造均提起上訴，黃衍祥3 人並為訴之追加，經本院以110年度重上字第6號判決駁回兩 造上訴，並准許黃衍祥3人追加之訴及為假執行、免假執行 之宣告。兩造就不利其等部分均提起第三審上訴，經最高法 院全部發回更審。黃衍祥3人上訴聲明：原判決不利於其等 部分廢棄，上廢棄部分葉芸桑應給付2,105萬元，及自108年 1月21日起算之法定遲延利息；葉芸桑應給付345萬9,006元 ，及自受領股利次日起之法定遲延利息，並均願供擔保請准 宣告假執行。對葉芸桑上訴，答辯聲明：上訴駁回。葉芸桑 上訴聲明：原判決不利於其部分廢棄，上廢棄部分，黃衍祥 3人第一審之訴及假執行之聲請均駁回。對黃衍祥3人上訴及 追加之訴，答辯聲明：上訴及追加之訴及假執行之聲請均駁 回，如受不利判決，願供擔保請准免為假執行。 四、不爭執事項：　　 ㈠系爭股票部分： 1.葉芸桑於98年3月20日、3月23日、3月24日以其設於○○證券 之帳戶分批買進○○○公司股票（共計37筆）200張共200,000 股。上開日期買股應付金額依序為1,542,939元、202,887元 、2,139,834元，於同年月23日、24日、25日自黃彥一設於○ ○銀行內湖分行之帳戶轉帳相同金額予葉芸桑。 2.王素貞於98年3月23日、3月24日合計買入○○○公司股票258張 ；黃衍祥於98年3月17日、3月18日、3月20日、3月25日合計 買入○○○公司股票659張，黃衍禎於98年3月26日買入○○○公司 股票50張。○○生技股份有限公司（下稱○○生技公司）於98年 2月5日至98年3月18日購入之○○○公司股票如原審卷一第511- 518頁所示。○○投資股份有限公司（下稱○○投資公司）於99 年5月25日起購入之○○○公司股票如原審卷一第533-539頁所 示。 　3.前項葉芸桑、王素貞、黃衍祥、黃衍禎、○○生技公司及○○投 資公司買入○○○公司股票之日期、張數及價格，均由王素貞 紀錄於其Excel檔案內，葉芸桑部分如本院卷一第301 頁、 王素貞部分如本院卷一第303頁、黃衍祥部分如本院卷一第2 97頁、黃衍禎部分如本院卷一第299-300頁、○○生技公司部 分如本院卷一第295-296頁、○○投資公司部分如本院卷一第3 05-306頁。 　4.黃衍禎、王素貞、葉芸桑、黃衍祥名下自99年至107年均有 賣出及買進○○○公司股票之情形。依據○○○公司之紀錄，其等 自99年逐年依序至107年持有之○○○股數為，黃衍禎：568,00 0股、549,000股、519,000股、336,000股、172,000股、172 ,000股、172,000股、172,000股、172,000 股；王素貞：11 0,000股、109,000股、101,000股、84,000股、84,000股、8 6,000股、90,000股、91,000股、91,000股；葉芸桑：200,0 00股、200,000股、215,000股、149,000 股、142,000股、1 46,000股、179,000股、180,000股、180,000股；黃衍祥：6 47,000股、534,000股、26,000股、0 股、0股、15,000股、 12,000股、18,000股、13,000股。 　5.○○生技公司、○○投資公司之轉帳傳票最終均由黃彥一簽核。 　6.98年3月20日至24日間，葉芸桑名下尚有超過美金50萬元， 約合1,700萬元的資金，該資金係黃彥一借用葉芸桑之○○ 銀行帳戶存放，葉芸桑無權自行動用。 　7.黃彥一於98年6月19日起至107年6月25日止擔任○○○公司之董 事，其於○○○公司每年領取之董監酬勞計算方式為：以該公 司通過之盈餘分配表「董事監察人酬勞總數」乘上「黃彥一 董事家族（即黃彥一和「他人」總持股數）」除以「全部董 事監察人家族成員持股數」後進行分配。上述之「他人」為 黃衍禎、王素貞、葉芸桑、○○生技、○○投資、邱柏鈞、葉子 靜、黃衍祥，其等於99年至107年持有的○○○公司股數如原審 卷一第219頁所示。 8.黃彥一(107年2月1日經士林地院為○○○○)之監護人黃衍祥於1 07年12月20日以存證信函（台北西松郵局存證號碼：001887 ，下稱系爭存證信函1）主張並終止黃彥一與葉芸桑間就系 爭股票之借名登記法律關係。 ㈡系爭款項部分： 1.系爭房屋於106年4月28日建築完成經核發使用執照，於106 年7月11日完成第1次登記，所有權人為葉芸桑。王素貞並未 參與系爭房屋之規劃、議約等程序。 2.系爭房屋由○○營造有限公司興建，業務承辦人為陳威霖。 3.黃彥一設於○○銀行之帳戶於104年12月29日轉帳380萬元、10 5年5月16日轉帳690萬元、105年8月16日轉帳345萬元、105 年10月12日轉帳345萬元、○○工業股份有限公司設於○○銀行 的帳戶於105年10月20日轉帳345萬元給葉芸桑，共計2,105 萬元，用以支付系爭房屋之工程款。 4.黃彥一之監護人黃衍祥於107年12月19日以存證信函（台北 西松郵局存證號碼：OOOOOO，下稱系爭存證信函2）主張上 開2,105萬元係屬消費借貸款，並請求葉芸桑於函到之日起1 個月返還，系爭存證信函2於107年12月20日送達葉芸桑。 ㈢系爭股利部分：葉芸桑於108年7月26日、109年7月31日、110 年9月2日經○○○公司依其持有之股數，分別取得股利1,109,3 88元、1,096,636元、1,252,982元，總計3,459,006元。 五、本院判斷： 黃衍祥3人主張其等被繼承人黃彥一與葉芸桑就系爭股票有 借名登記、信託之法律關係，其等已合法終止，就系爭款項 有消費借貸法律關係，就系爭股利有不當得利之法律關係， 為葉芸桑否認，並辯稱系爭股票及系爭款項均屬黄彥一所贈 ，所領系爭股利非不當得利等語，經查： ㈠系爭股票部分： 　1.關於借名登記： 　⑴按借名登記契約，係當事人約定一方將自己之財產以他方名 義登記，而仍由自己管理、使用、處分，他方允就該財產為 出名登記之契約，其成立側重於借名者與出名者間之信任關 係，在性質上應與委任契約同視，倘其內容不違反強制、禁 止規定或公序良俗者，應賦予無名契約之法律上效力，並類 推適用民法委任之相關規定（最高法院100年度台上字第197 2號判決意旨參照）。借名登記契約固非法定要式契約，惟 若當事人間並未訂立書面契約以保留證據，則借名人僅得就 客觀事實舉證，例如何人出資、何人使用收益系爭財產並繳 納稅捐及費用、何人執有該財產之證明文件如所有權狀等等 ，以證明其與登記名義人間確有借名登記之合意存在。再按 「借名登記係契約行為，原告主張借名登記關係存在，應就 借名登記契約確已成立之事實，負舉證責任，若其先不能舉 證，則被告就其抗辯事實即令不能舉證，或其所舉證據尚有 疵累，亦應駁回原告之請求。亦有最高法院109年度台上字 第786號裁定意旨可供參照。本件黃衍祥3人主張主張黃彥一 與葉芸桑就系爭股票成立借名登記之法律關係，為葉芸桑所 否認，依上開說明及民事訴訟法第277條本文規定，應由黃 衍祥3人就兩造間有借名之法律關係，負舉證之責。 　⑵查，黃衍祥3人固主張葉芸桑為免○○○公司股票股價波動，增 加黃彥一購入系爭股票之成本，故分37筆由黃彥一所匯款項 買入系爭股票，葉芸桑僅為名義所有人，並以股票交易明細 (原審卷一第333-335頁)、○○○公司109年8月17日(109)○總發 字第OOO號函文(同上卷第217-219頁)、證人王素貞之證言( 同上卷第391-394頁、本院卷一第242-245頁)及王素貞所提 資料(本院卷一第291-336頁、卷二第9-147頁；)、黃衍祥之 證言(同上卷第398-401頁、本院卷一第241-242頁)等為證。 但查： 　①系爭股票係由葉芸桑名下之○○證券帳號分37筆買入，且買入 之資金係由黃彥一所提供等情，固為兩造所不爭執，但該客 觀買入之情況，至多僅能認定購買系爭股票之資金係由黃彥 一所提供，在沒有辦法排除黃彥一提供購買系爭股票資金予 葉芸桑，有基於借名以外之其他法律關係之情況下，並無法 僅依黃彥一提供購買系爭股票之資金，逕認兩造間有借名之 法律關係。黃衍祥3人雖主張購買系爭股票時，葉芸桑銀行 帳戶內另有黃彥一匯入之現金超過1千7百萬元(本院卷二第3 41頁)，但葉芸桑銀行帳戶內縱另有存款，亦不得僅依該存 款之事實，認定系爭股票係黃彥一基於借名之法律關係，以 其所有之資金經葉芸桑之○○證券帳戶購入。 　②依黃衍祥3人所提之台灣士林地方法院OOO年度○○字第OOO號民 事裁定(原審卷一第67-69頁)，黃彥一係於105年10月因缺氧 性腦病變而受○○○○，距黃衍祥以黃彥一監護人地位提起本件 訴訟之109年3月30日(原審卷一第11頁)，已3年有餘，無法 確認黃彥一於原審提起本件訴訟，係其真意。另葉芸桑於本 件訴訟表明其為黃彥一之女友一節，黃衍祥3人並不曾爭執 ，且與證人陳基財(即黃彥一之司機)於原審結證：我認識他 們時，他們(指黃彥一與葉芸桑)在一起30幾年了(原審卷二 第24頁)；證人蔡堆(即黃彥一與葉芸桑共同之友人)於原審 結證稱：兩造(指黃彥一與葉芸桑)的關係，不僅止於老闆與 員工(原審卷一第453頁)之情節相一致，可以認定黃彥一與 葉芸桑間，有長達30幾年的男女感情連結，並非僅屬單純勞 動契約之僱主與勞工之關係。準此，除非黃彥一本人於未受 ○○○○前提起本件訴訟，並親自表明其與葉芸桑為借名之法律 關係，否則，即應有更充分且客觀之證據，方足以認定就系 爭股票，黃彥一與葉芸桑間為借名之法律關係。 　③黃衍祥3人雖提出○○○公司109年8月17日(109)○總發字第OOO號 函文(同上卷第217-219頁)，但僅能證明系爭股票計入黃彥 一當選董事之有效持股之內。另依黃衍祥3人所提○○○公司老 董事長曾水照親筆文件，其上僅表示，通知持有未滿5,000 張之董監事，明年改選時應5,000張以上(原審卷一第23頁) ，而依證人王素貞於本審所提之○○○公司董事歴史董事酬勞 資料(本院卷一第293頁)，98年6月19日黃彥一當選董事之持 股，高達6,044張，即使扣除系爭股票，亦已達5,000張獲選 為董事之持股門檻，則在黃彥一與葉芸桑有長達30幾年男女 情之情形下，○○○公司將系爭股票計入黃彥一之持股，並併 為計算黃彥一之董事酬勞，即非不可想像，亦不得依上述函 文，推認黃彥一與葉芸桑間有借名之法律關係。至該函文第 7點雖表明，係由黃彥一告知○○○公司99年股務作業窗口(原 審卷一第219頁)，但如前所述，黃彥一與葉芸桑間既有30幾 年男女情，則黃彥一告知○○○公司將系爭股票計入董事持股 ，亦非屬不可能，況計入董事持股與是否保留系爭股票之權 利，究屬二事，亦不得依上述記載，遽認黃彥一出資購買系 爭股票時，仍有保有系爭股票所有權之真意，並推認其與葉 芸桑間就系爭股票成立借名之法律關係。 　④黃衍祥3人復以系爭股票與其他計入黃彥一董事持股之人(黃 衍祥、王素貞、黃衍禎、黃彥一)間之購買時序及手法相同 ，主張系爭股票黃彥一係基於借名之法律關係以葉芸桑之名 義購買云云。但查，黃衍祥3人並不爭執葉芸桑保有購買系 爭股票之○○證券帳戶(本院卷二第333頁)，準此，足堪認定 系爭股票係置於葉芸桑實質控制、管理權下。況葉芸桑本於 其擔任黃彥一所管理○○工業股份有限公司副總(原審卷一第2 65頁)之關係，而該關係亦為黃衍祥、黃衍禎明知(原審卷一 第269頁)之情形下，配合黃彥一指示，以其所有之上述○○證 券帳戶，用黃彥一所提供之資金，購入系爭股票，以利黃彥 一擔任○○○公司董事，其時間與方式與黃衍祥等人之時間、 方式相似，亦非與常情有違，並不得依上述○○○公司股票買 賣之狀況，推認黃彥一與葉芸桑就系爭股票成立借名之律關 係。　 　⑤又借名之法律關係，若無客觀之文字證據，即屬法律關係當 事人間意思表示是否合致之問題，雖非不得依客觀之證據加 以推認，但當事人之真意，仍應以當事人本人之意思表示， 綜合客觀資料加以判斷認定，不得僅以第3人之證言，取代 當事人為法律行為當時之真意。黃衍祥3人固以王素貞、黃 衍祥等人之證言，主張黃彥一與葉芸桑間之法律關係為借名 。但查，王素貞雖證稱係以葉芸桑名義購買(原審卷一第391 頁)，但依其證言，其僅係受黃彥一之命而購買，無法證明 黃彥一出資自葉芸桑○○證券帳戶內購買系爭股票後，黃彥一 與葉芸桑間真正之法律關係為何?況王素貞於原審及本審之 證言，併所提之陳報資料(本院卷一第291-335頁)，均無法 證明黃彥一出資由葉芸桑以其所有○○證券股票帳戶購買系爭 股票時之真意，是否確如黃衍祥3人所主張，係基於借名之 法律關係。又黃衍祥雖曾證稱：後來有聽說，葉芸桑買賣股 票，黃彥一有提到，他有點不高興說，怎麼可以把股票賣掉 (原審卷一第400頁)；王素貞亦證稱：102年4月時收到開會 通知書，裡頭股票張數不對，...，葉芸桑說董事長(黃彥一 )有一點生氣要我(葉芸桑)補回股票，過了一陣子，對我說 糟糕了，補不回來了(同上卷第394頁)，但查，王素貞上述 證言已經葉芸桑否認(同上卷第464頁)。且若黃彥一確實認 定系爭股票僅係由葉桑芸之○○證券帳戶購買，其仍保有系爭 股票之處分、管理權，其於知悉葉芸桑自行賣出部分系爭股 票時，依當時其與葉芸桑之關係，即非不得即時且直接的請 葉芸桑將系爭股票轉移至黃彥一所信任之人之名下，但迄至 000年00月間黃彥一倒下(同前卷第67頁)之前，除上述王素 貞之證言及○○○公司持股資料(本院卷一第308頁)外，均未見 黃彥一有何實際行為，況依上持股資料，當時縱經扣除葉芸 桑之149張持股，亦遠超過擔任董事所需之5,000張股票，準 此，亦不得僅依黃衍祥、王素貞之上述證言及○○○公司持股 資料，推認系爭股票係黃彥一基於借名之法律關係，以葉芸 桑○○證券帳戶購買。抑有進者，葉芸桑於黃衍一倒下前之10 5年5月13日時，累積持股為207張，累積賣出為242張(原審 卷一第510頁)，黃彥一於知悉葉芸桑有自行買賣系爭股票之 部分時，均無直接證據可證其曾明確指示應如何處理葉芸桑 之上述股票買賣行為，準此，亦可推認黃彥一以其所有資金 經葉芸桑之○○證券股票帳戶購入系爭股票時，並非基於借名 之法律關係，黃衍祥3人之上述主張，難以採取。　 　⑥黃衍祥3人再舉王素貞所提○○○公司股票之持股資料及持股資 料上有黃彥一之字跡(本院卷一第314、320、324頁)，主張 系爭股票係基於借名關係登記於葉芸桑名下，但查，其上文 字或為「大連」、「Tex world」、「00000000」、「Dear Katherine Wish you a safe and happy journey」等，就 所謂黃彥一文字部分，並未明顯與系爭股票有關，亦不得依 上述持股資料及文字，推認黃衍祥3人之上述主張可採。　 　⑶綜合上述及黃衍祥3人所提其餘有關系爭股票舉證，均無法使 本院形成黃彥一與葉芸桑間就系爭股票有借名法律關係，是 黃衍祥3人主張其等就系爭股票已終止借名之法律關係，並 請求返還系爭股票，尚有誤會，難以採取。 　2.關於信託契約： 　⑴依信託法第1條規定，稱信託者，謂委託人將財產權移轉或為 其他處分，使受託人依信託本旨，為受益人之利益或為特定 之目的，管理或處分信託財產之關係，信託契約固不以書面 簽立為成立要件，但依信託契約主張權利之人，就信託契約 成立之利己事實，即應負舉證證明之責。本件黃衍祥3人主 張黃彥一與葉芸桑就系爭股票成立信託契約，為葉芸桑所否 認，依上開說明及民事訴訟法第277條本文規定，應由黃衍 祥3人就兩造間有信託契約，負舉證之責。　 　⑵黃衍祥3人雖以證人王素貞有關黃彥一會將葉芸桑等人蓋用印 鑑章之○○○公司股東會開會通知書交由其匯整並交予黃彥一 由黃彥一了解持股狀況之證言(原審卷一第393頁、本院卷一 第313-315頁)、王素貞證稱黃彥一知道葉芸桑賣系爭股票後 經葉芸桑告知黃彥一之反應等證言(原審卷一第394頁)，主 張兩造間有信託契約云云。但上述舉證，至多僅能證明買賣 系爭股票之過程及黃彥一關心其是否足以擔任○○○公司董事 ，仍無法排除黃彥一以自有資金買受系爭股票並登記於葉芸 桑名下，有信託契約以外法律關係之可能，並不得僅依上述 證言及系爭股票係由黃彥一出資購買，即遽認兩造間就系爭 股票有信託契約。況王素貞所謂葉芸桑曾對其說黃彥一知道 其出售部分系爭股票後有一點生氣，要其補回股票云云，已 經葉芸桑否認，並經於上述1.⑵⑤說明王素貞上述證言不可採 之理由，黃衍祥3人此部分主張，尚難採取。 　⑶綜合上述及黃衍祥3人所提其餘有關系爭股票舉證，均無法使 本院形成黃彥一與葉芸桑間就系爭股票有信託契約，是黃衍 祥3人主張其等就系爭股票已終止信託契約，並請求返還系 爭股票，亦難採取。　 　㈡系爭款項部分：　 　1.按稱消費借貸者，於當事人間必本於借貸之意思合致，而有 移轉金錢或其他代替物之所有權於他方之行為，始得當之。 是以消費借貸，因交付金錢之原因多端，除有金錢之交付外 ，尚須本於借貸之意思而為交付，方克成立。倘當事人主張 與他方有消費借貸關係存在者，自應就該借貸意思互相表示 合致及借款業已交付之事實，均負舉證之責任，其僅證明有 金錢之交付，未能證明借貸意思表示合致者，仍不能認為有 該借貸關係存在（最高法院81年度台上字第2372號、98年度 台上字第1045號民事判決意旨參照）。黃衍祥3人主張系爭 款項係葉芸桑向黃彥一借貸，既為葉芸桑所否認，自應由黃 衍祥3人就消費借貸意思表示合致等節負舉證之責。經查： ⑴黃衍祥3人主張系爭款項係葉芸桑向黃彥一借貸，固據其提出 ○○公司請款單及其存戶交易明細、○○銀行存摺內頁等影本為 證（原審卷一第47-57頁），然上開證據僅能證明黃彥一有 交付系爭款項，尚不足以證明兩造間有消費借貸之合意。 ⑵證人陳威霖(即興建系爭房屋之人)於原審結證稱：黃彥一與 葉芸桑他們找我幫他們蓋農舍，我有跟黃彥一說土地是葉小 姐的，起造人也是葉小姐，將來房子蓋好是葉小姐的，工程 款誰要付，黃彥一說他要付，我們公司的立場，跟葉小姐打 合約，就要跟葉小姐請款，就我的瞭解，是黃先生錢給葉小 姐，葉小姐再給我。一開始談圖面時，我們公司蓋房子分9 個等級，黃先生選第7級，造價費用比較高，黃先生有說要 用100萬美金給我們蓋，但我們不收美金，後來以3,450萬元 談成，洽談過程中包括房型、建物外觀、材料選擇與鄰地的 間隔，都是黃先生主導，我有跟他說建材不要用這麼高的等 級，用A5即可，但他說是他自己要住的，用高級一點沒關係 。每次開會都是我跟兩造在○○公司會議室開，我跟他們開會 的感覺是他們有相鄰的2塊地，黃先生在葉小姐的土地上蓋 房子居住，並預計在他自己的土地上種薑黃，感覺就是將來 黃先生退休後要在那邊住。一開始黃先生就說將來他要住那 邊，錢就是他出的，他還說兩公頃的地只蓋一棟別墅，環境 有多好。當初開會時，所有的事情都是由他主導，而且是用 最好的材料，如果不是他出錢，他怎麼會這樣做。因土地是 葉小姐，我們只能跟葉小姐簽合約，但洽談時，黃先生有說 是他要出錢，他說房子興建完成後他要跟葉小姐一起住，興 建的過程都是黃先生主導，但葉小姐都有參與等語（原審卷 一第448-451頁），依上述證言，足認黃彥一就系爭房屋處 於主導地位，且非基於消費借貸之法律關係，支付系爭款項 予陳威霖。 ⑶證人蔡堆(即黃彥一與葉芸桑共同之友人)於原審結證稱：我 與黃彥一是因慈濟志工的關係而相識，兩造邀請我在系爭房 屋蓋好後可以去度假。兩造的關係不僅止於老闆與員工，且 建屋款項鉅大，葉小姐財力不足以為之，那時我與內人及兩 造住在吉安鄉某民宿，兩造是同住一房。很明顯是黃彥一要 蓋房子給葉芸桑，我認為兩造是希望將來能在系爭房屋長住 ，所以不可能是黃彥一借錢給葉小姐蓋房子。系爭房屋坐落 的土地是葉小姐的，黃彥一也有土地在那邊，與葉小姐的土 地相鄰等語（原審卷一第453-454頁），依上述證言，亦無 法認定黃彥一係基於消費借貸之法律關係，支付蓋系爭房屋 之系爭款項。 ⑷證人陳基財(即黃彥一之司機)於原審結證稱：在系爭房屋興 建時，因黃董追求建築的品質，東西他要用最好的，葉芸桑 說不用那麼好的，黃彥一生氣說，你不要管，錢又不用你出 （台語）。系爭房屋本來就是蓋給葉芸桑的，他們在一起30 幾年了等語（原審卷二第23-24頁）。依上及參酌證人陳威 霖、蔡堆之證言，已足認定黃彥一支付系爭款項，與葉芸桑 間並無成立消費借貸契約之真意。 　⑸至黃衍祥3人雖提出請款單上王素貞手寫文字(原審卷一第47 頁)及證人王素貞於另案之證言(原審卷二第48-49頁)，主張 系爭款項係消費借貸，但查，王素貞另案之證言，非對系爭 款項所為，並不能以該證言推認黃彥一本人支付系爭款項， 係基於其與葉芸桑間有消費借貸契約。況上述請款單，亦僅 345萬元部分記載由○○黃彥一借款出，且王素貞明白表示該 筆係黃彥一生病前批示(原審卷一第397頁)，則在該筆款項 係經黃彥一本人指示，黃彥一批示時真意如何無法僅憑王素 貞上述證言認定，及參酌上述陳威霖、蔡堆、陳基財等證人 表示黃彥一與葉芸桑間就系爭款項應非借貸等情綜合以觀， 黃衍祥3人主張黃彥一與葉芸桑間之法律關係為消費借貸契 約云云，尚難採取。 2.另按無法律上之原因而受利益，致他人受損害者，應返還其 利益；雖有法律上之原因，而其後已不存在者，亦同，民法 第179條定有明文。而主張不當得利請求權存在之當事人， 對於不當得利請求權之成立，應負舉證責任，即應證明他方 係無法律上之原因而受利益，致其受有損害。如受利益人係 因給付而得利時，所謂無法律上之原因，係指給付欠缺給付 之目的。故主張該項不當得利請求權存在之當事人，應舉證 證明該給付欠缺給付之目的（最高法院99年度台上字第1009 號裁判意旨參照）。又基於給付而受利益之給付型不當得利 ，所謂「無法律上之原因」，係指受益人之得利欠缺「財貨 變動之基礎權利及法律關係」之給付目的而言，依舉證責任 分配原則，應由主張該不當得利返還請求權存在之人即原告 ，舉證證明其給付欠缺給付目的；如受領給付之原因不明， 其不利益自應歸於主張不當得利請求權存在之人，始符舉證 責任分配之原則（最高法院107年度台上字第440號判決、10 7年度台上字第1007號裁定意旨參照）。查系爭款項係因黃 彥一要出錢興建系爭房屋，而轉帳給葉芸桑作為支付工程款 之用，已如上述，且證人陳威霖每次向葉芸桑請領工程款後 ，約2、3天就會撥款下來，總工程款3,450萬元除第1筆訂金 由葉芸桑開票支付外，其餘都是轉帳付款等情，復據證人陳 威霖證述明確（原審卷一第449、451頁）。黃衍祥3人固主 張葉芸桑就系爭款項有不當得利，但其等所為舉證，並無法 證明黃彥一給付系爭款項欠缺給付目的，是其等依不當得利 之法律關係，請求葉芸桑返還系爭款項，亦難採取。 　㈢系爭股利部分：　　 　 查，黃衍祥3人依借名、信託之法律關係，主張已合法終止 黃彥一與葉芸桑間之上述法律關係並不可採，已如前㈠所述 ，則葉芸桑因系爭股票登記於其名下，並受領系爭股利，即 與成立不當得利法律關係之要件不相符合，是黃衍祥3人依 不當得利之法律關係，追加請求葉芸桑返還系爭股利，亦屬 無據，而難採取。　 六、綜上所述，黃衍祥3人依民法第179條、第541條、第478條、 信託法第65條第2款及借名登記、信託契約終止後之法律關 係，請求葉芸桑給付系爭股票、給付系爭款項及自108年1月 21日起算法定遲延利息，並追加依民法第181條本文、第958 條，請求葉芸桑給付系爭股利，均無理由。原審判命葉芸桑 給付系爭股票，並為假執行及免假執行之宣告，尚有不當， 葉芸桑上訴請求廢棄，為有理由，應由本院廢棄改判如主文 第1項。至黃衍祥3人上訴及追加之訴部分，則無理由，應予 駁回。又黃衍祥3人之本訴及追加之訴均經駁回，則其等假 執行之聲請均失依據，應併駁回。 七、本件事證已明，兩造其餘攻擊與防禦方法及所提出之證據， 經審酌後認不影響判決結果，故不逐一說明。 八、據上論結，葉芸桑之上訴有理由，黃衍祥、黃衍禎、黃曾麗 香之上訴及追加之訴無理由，爰判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　9 　　日 民事第二庭審判長法 官 陳真真 法 官 劉雪惠 法 官 詹駿鴻 以上正本係照原本作成。 葉芸桑不得上訴。 黃衍祥、黃衍禎、黃曾麗香如不服本判決，應於收受送達後20日 內向本院提出上訴書狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後 20日內向本院補提理由書狀（均須按他造當事人之人數附繕本） 。上訴時應提出委任律師或具有律師資格之人之委任狀；委任有 律師資格者，另應附具律師資格證書及釋明委任人與受任人有民 事訴訟法第466條之1第l項但書或第2項（詳附註）所定關係之釋 明文書影本。如委任律師提起上訴者，應一併繳納上訴審裁判費 。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　14　　日 書記官 徐錦純 附 註： 民事訴訟法第466條之1（第1項、第2項）： 對於第二審判決上訴，上訴人應委任律師為訴訟代理人。但上訴 人或其法定代理人具有律師資格者，不在此限。 上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親，或上訴人為 法人、中央或地方機關時，其所屬專任人員具有律師資格並經法 院認為適當者，亦得為第三審訴訟代理人。

2024-10-09

HLHV-112-重上更一-3-20241009-1

上
臺灣高等法院

交付帳冊等

臺灣高等法院民事判決 112年度上字第899號 上 訴 人 邱奕竹 訴訟代理人 吳子昌 被 上訴人 江嬿琪 魏秀雲 共 同 訴訟代理人 陳崇善律師 上列當事人間請求交付帳冊等事件，上訴人對於中華民國112年5 月31日臺灣臺北地方法院111年度訴字第2767號第一審判決提起 上訴，本院於113年9月10日言詞辯論終結，判決如下： 主 文 上訴及追加之訴均駁回。 第二審訴訟費用（含追加之訴部分）由上訴人負擔。 事實及理由 壹、程序部分： 　　按第二審訴之變更或追加，非經他造同意不得為之，但請求 之基礎事實同一者，不在此限，民事訴訟法第446條第1項、 第255條第1項第2款定有明文。上訴人於原審依公司法第208 條、第210條、第228條、第230條、第326條規定，請求被上 訴人提出金汎股份有限公司（下稱金汎公司）如原判決附表 所載之文件等及其他與公司營運相關之各項表冊予上訴人； 嗣於本院追加聲明被上訴人另應交付金汎公司所有如附表四 所載之存摺及印鑑，並追加依公司法第202條、第207條、第 218條、第219條規定為請求（見本院卷第65至67、105-107 頁），核其追加請求之基礎事實均係基於上訴人得否請求被 上訴人交付相關資料以進行金汎公司清算程序所衍生之爭執 ，與前開條文規定相符，應予准許。至上訴人將原審聲明於 上訴後更正為被上訴人應將附表一至三所載文件交付上訴人 查閱、抄錄及影印部分，僅係更正或補充法律上之陳述，依 民事訴訟法第463條準用第256條規定，非為訴之變更或追加 ，應予准許，併此說明。 貳、實體部分： 一、上訴人主張：金汎公司於民國108年10月2日經法院裁定解散 確定，復經主管機關廢止登記，被上訴人江嬿琪、魏秀雲分 別為金汎公司之董事長及監察人，迄未開始清算程序，伊為 金汎公司董事，自得請求被上訴人提出金汎公司之相關財務 資料，以供伊進行清算程序。爰依公司法第208條、第210條 、第220條、第228條、第230條、第326條規定，並追加同法 第202條、第207條、第218條、第219條規定，請求被上訴人 將如附表一至三所載之文件交付上訴人查閱、抄錄及影印， 並將附表四所示之物品交付上訴人。 　 二、被上訴人則以：金汎公司為被上訴人江嬿琪之父江振德（已 歿）與上訴人合作經營，實際負責人為江振德，被上訴人江 嬿琪、魏秀雲僅為名義上之負責人、監察人，均未參與公司 經營；又金汎公司之發票及帳冊資料已逾保存期限，伊等並 未保管附表一至四所示之文件及物品，且無意願擔任清算人 ，亦未曾向法院陳報就任清算人，上訴人主張伊等持有上開 文件物品，顯屬誤會等語，資為抗辯。 三、原審判決駁回上訴人之訴。上訴人不服提起上訴，並為訴之 追加，聲明：㈠原判決廢棄。㈡被上訴人應將金汎公司所有如 附表一至附表三所載之文件交付予上訴人查閱、抄錄及影印 。㈢追加聲明：被上訴人應將金汎公司所有如附表四所載之 存摺及印鑑交付予上訴人。被上訴人則答辯聲明：上訴及追 加之訴均駁回。 四、兩造不爭執事項（見本院卷第121頁）： 　㈠上訴人為金汎公司董事。金汎公司已停業十餘年，上訴人於1 08年間聲請金汎公司解散，原法院於108年10月2日以108年 司字第95號裁定金汎公司解散確定，復經臺北市政府於109 年7月21日以府產業商字第10951764200號函廢止登記（見原 審卷第39-47頁、聲字卷第55-73頁）。 　㈡上訴人前對被上訴人江嬿琪、訴外人江振德背信等案件提出 告訴，經臺灣臺北地方檢察署認為上訴人為告發，並以100 年度偵字第1458號為不起訴處分，該案卷業經銷毀（見原審 卷第139-145、169頁）。 　㈢伯仲會計師事務所以110年7月27日函覆原法院表示：其近10 年來未曾再對金汎公司提供服務，亦無留存金汎公司各項帳 冊或資料，且金汎公司97至99年間之公司報表及帳冊，依法 已過法定保存期限等語（見原審卷第167頁）。 　㈣陽信商業銀行復興分行110年9月28日陽信復興字第111023號 函已檢送帳號000000000000號帳戶（戶名：金汎股份有限公 司籌備處江嬿琪）之歷年交易明細（見原審卷第195-197頁 ）。 　㈤合作金庫商業銀行雙和分行112年1月31日合金雙和字第11200 00113號函已檢送金汎公司帳號0000000000000號帳戶自98年 4月14日起至112年1月10日止之交易明細（見原審卷第303-3 06頁）。　　　　 五、本件爭點為：被上訴人是否持有附表一至四所示之文件及物 品？上訴人請求被上訴人將附表一至三所示文件交付上訴人 查閱、抄錄及影印，及請求將附表四所示存摺、印鑑章交付 上訴人，有無理由？ 六、本院之判斷： 　㈠上訴人未能證明被上訴人持有附表一至附表四所示文件及物 品： 　1.上訴人為金汎公司之董事，於108年間聲請金汎公司解散， 原法院於108年10月2日以108年司字第95號裁定金汎公司解 散確定，復經臺北市政府於109年7月21日以府產業商字第10 951764200號函廢止登記，此有經濟部商工登記公示資料庫 查詢服務資料、金汎公司變更登記表、原法院108年度司字 第95號裁定在卷可稽（見原審卷第39-47頁、聲字卷第55-73 頁），並為兩造所不爭執（見不爭執事項㈠），自堪認屬實 。上訴人主張江嬿琪為金汎公司之董事長、魏秀雲為金汎公 司之監察人，應持有附表一至四所示文件及物品等情，此為 被上訴人所否認，自應由上訴人就被上訴人持有附表一至四 所示文件及物品等情負舉證之責。 　2.上訴人雖以被上訴人為金汎公司之董事長、監察人為由，主 張被上訴人一定持有附表一至四所示文件及物品等語，惟查 公司之業務相關會計帳冊資料、股東名簿、股東會議事錄、 董事會議事錄及存摺、印鑑等物品，其所有權均屬於公司， 並非公司董事長或監察人個人所有，前開文件及物品係由何 人保管，應依公司之章程、制度而定，公司之董事長或監察 人，非必為公司業務帳冊、股東名簿、股東會議事錄、董事 會議事錄、存摺、印鑑等資料及物品之實際持有人，上訴人 所稱被上訴人執有如附表一至四所列之文件及物品，既為被 上訴人所否認，自難僅憑江嬿琪、魏秀雲2人分別為金汎公 司之董事長及監察人身份之事實，遽謂附表一至四所示之文 件及物品即為被上訴人個人所持有。 　3.按商業所置會計帳簿，均應按其頁數順序編號，不得毀損。 記帳憑證及會計帳簿，應由代表商業之負責人、經理人、主 辦及經辦會計人員簽名或蓋章負責。但記帳憑證由代表商業 之負責人授權經理人、主辦或經辦會計人員簽名或蓋章者， 不在此限；各項會計憑證，除應永久保存或有關未結會計事 項者外，應於年度決算程序辦理終了後，至少保存五年。各 項會計帳簿及財務報表，應於年度決算程序辦理終了後，至 少保存十年。但有關未結會計事項者，不在此限。商業會計 法第24條、第35條、第38條分別定有明文。同法第71條第2 款、第76條第3款及第78條第4款則規定代表商業之負責人、 經理人、主辦及經辦會計人員故意使應保存之會計憑證、會 計帳簿報表滅失毀損，以及違反保存期限暨未依規定裝訂之 處罰。故依商業會計法之規定，可知會計憑證、會計帳簿及 財務報表均有保存年限之規定，會計憑證至少保存5年，各 項會計帳簿及財務報表等資料，至少保存10年，並未規定公 司應永久保存會計憑證、會計帳簿及財務報表，上訴人請求 被上訴人提出97、98年間之財務報表、營業報告書等文件， 距今已逾10年以上，則被上訴人抗辯已超過保存之年限，並 未持有附表一至三所示之會計憑證、會計帳簿及財務報表等 文件，即非無憑。況依伯仲會計師事務所函覆稱：「本所對 金汎公司提供的服務至少已10年前的事，近10年來未曾再對 該公司提供稅務或工商服務，且本所對客戶的承辦案件皆會 於承辦完成後立即交付正本文件給客戶並結案，所以本所沒 有留存金汎公司的各項帳冊或資料...貴院所要的97年至99 年間該公司的報表及帳冊等，依規定也過了法定保存期限。 」等語（見原審卷第167頁），可見金汎公司近10年來均未 曾再委由伯仲會計師事務所辦理有關會計稅務之服務，難認 金汎公司仍有營業活動及有製作會計帳簿表冊及財務報表等 文件之情形，且距今10年以上之報表及帳冊亦已超出法定保 存期限，依此實無從證明被上訴人確持有會計憑證及財務報 表等文件，故上訴人請求被上訴人提出附表一編號1至8、附 表二、附表三所示之會計憑證、財務報表等文件，自屬無據 。 　4.按公司每屆會計年度終了，應將營業報告書、財務報表及盈 餘分派或虧損撥補之議案，提請股東同意或股東常會承認。 股東會之議決事項、董事會之議事，應作成議事錄，由主席 簽名或蓋章，並於會後20日內將議事錄分發各股東。議事錄 應記載會議之年、月、日、場所、主席姓名、決議方法、議 事經過之要領及其結果，在公司存續期間，應永久保存。董 事會應將章程及歷屆股東會議事錄、財務報表備置於本公司 ，並將股東名簿及公司債存根簿備置於本公司或股務代理機 構。公司法第20條、第183條第1項、第4項、第207條、第21 0條第1項分別定有明文。其違反之法律效果，係處公司負責 人、代表公司之董事罰鍰，公司法第183條第6項、第207條 第2項亦有明文。依此可知股份有限公司於召開股東會、董 事會時，依法固須作成議事錄，並將議事錄及股東名簿保存 於公司或股務代理機構，然依前開條文規定，可知其違反之 效果，係處公司負責人、代表公司之董事罰鍰，故金汎公司 雖為股份有限公司，惟是否確有依法製作議事錄、股東名簿 ，尚有可疑，則上訴人逕予主張被上訴人持有股東會議事錄 、董事會議事錄及股東名簿等語，尚乏所據。況上訴人主張 金汎公司已自行停業十餘年而有解散之原因並因此聲請裁定 解散金汎公司，此有上訴人聲請狀、原法院108年度司字第9 5號裁定在卷可參（見聲字卷第9、11-15頁），且依財政部 臺北國稅局中正分局函覆原法院稱「查該公司自100年至107 年度於本轄並無申報紀錄，另99年度雖有申報，惟已逾稽徵 機關申報資料保管期限」等語（見聲字卷第13頁），依此可 見金汎公司確已停業10餘年，已無申報稅務情事，則於99年 後金汎公司是否仍有營業並召開股東會、董事會，並作成議 事錄，已有可疑，上訴人未舉證證明金汎公司於99年以後仍 有召開股東會、董事會，並依法製作議事錄及股東名簿之情 事，亦未舉證證明被上訴人持有股東名簿、99年以後之股東 會議事錄、董事會議事錄，則其主張被上訴人持有附表一編 號9至11所示之文件並請求被上訴人提出，自屬無據。 　5.上訴人主張被上訴人應持有附表四所示帳戶之存摺及印鑑等 語，此為被上訴人所否認，並以金汎公司之實際負責人為江 振德，江嬿琪僅為名義上負責人，並未持有存摺及印章等語 為辯。查上訴人前於100年間以江振德為金汎公司之經理人 ，因江振德開立不實發票致生損害於金汎公司為由，告發江 振德、江嬿琪背信案件，經江振德、江嬿琪於該案中即均陳 稱江振德始為金汎公司實際負責人等語，並經臺北地方檢察 署檢察官為不起訴處分，此有臺北地方檢察署100年度偵字 第1458號不起訴處分書在卷可稽（見原審卷第139-143頁） ，以上訴人主張江振德開立不實發票，虛增金汎公司營業收 入之情事觀之，顯見金汎公司實際為經營管理之人，確為江 振德無誤，故被上訴人抗辯江振德始為金汎公司之實際負責 人等情，尚非無據。且參酌上訴人提出金汎公司97年11月26 日、98年3月13日之臨時股東會會議記錄所載（見原審卷第2 61-264頁），參與開會之人為江振德、上訴人及金汎公司另 名董事莊炳梧3人，依此可認被上訴人抗辯江振德始為實際 負責人，參與金汎公司之經營，被上訴人並未持有附表四所 示帳戶之存摺及印鑑一節，非屬無據。　 　6.據上，上訴人未能舉證證明被上訴人持有附表一至三所示文 件，亦未能證明被上訴人持有附表四所示之物品，則其主張 被上訴人持有附表一至四所示文件及物品，自無足採。　 　㈡上訴人請求被上訴人將附表一至三所示文件交付上訴人查閱 、抄錄及影印，及請求將附表四所示存摺、印鑑章交付上訴 人，為無理由： 　1.承前所述，上訴人未能舉證證明被上訴人持有附表一至四所 示文件及物品，則上訴人請求被上訴人提出附表一至三所示 文件交付上訴人查閱、抄錄及影印，及請求被上訴人將附表 四所示物品交付上訴人，已屬無據。　　　 　2.按「董事會未設常務董事者，應由三分之二以上董事之出席 ，及出席董事過半數之同意，互選一人為董事長，並得依章 程規定，以同一方式互選一人為副董事長。董事會設有常務 董事者，其常務董事依前項選舉方式互選之，名額至少三人 ，最多不得超過董事人數三分之一。董事長或副董事長由常 務董事依前項選舉方式互選之。董事長對內為股東會、董事 會及常務董事會主席，對外代表公司。董事長請假或因故不 能行使職權時，由副董事長代理之；無副董事長或副董事長 亦請假或因故不能行使職權時，由董事長指定常務董事一人 代理之；其未設常務董事者，指定董事一人代理之；董事長 未指定代理人者，由常務董事或董事互推一人代理之。常務 董事於董事會休會時，依法令、章程、股東會決議及董事會 決議，以集會方式經常執行董事會職權，由董事長隨時召集 ，以半數以上常務董事之出席，及出席過半數之決議行之。 第五十七條及第五十八條對於代表公司之董事準用之。」、 「監察人除董事會不為召集或不能召集股東會外，得為公司 利益，於必要時，召集股東會。」、「每會計年度終了，董 事會應編造左列表冊，於股東常會開會三十日前交監察人查 核：一、營業報告書。二、財務報表。三、盈餘分派或虧損 撥補之議案。前項表冊，應依中央主管機關規定之規章編造 。第一項表冊，監察人得請求董事會提前交付查核。」。公 司法第208條、第220條、第228條分別定有明文。上訴人雖 主張其為金汎公司董事，被上訴人則分別為金汎公司董事長 及監察人，應依公司法第208條、第220條、第228條、第230 條之規定，交付附表一至四所示文件之物品予上訴人等語。 然公司法第208條係有關董事長、副董事長及常務董事選任 之規定，與是否應提出文件無關；公司法第220條為監察人 之召集股東會權，係監察人得召集股東會權利之規定，非為 上訴人得請求被上訴人提出文件及物品之依據；公司法第22 8條為董事會編造會計表冊之規定，僅在規定董事會具有編 造會計表冊之義務，監察人固得請求董事會交付查核，然依 此規定仍無法證明監察人魏秀雲已請求董事會交付查核而持 有附表一至四所示文件及物品，故上訴人依據公司法第208 條、第220條、第228條之規定，請求被上訴人將附表一至三 所示文件交付上訴人查閱、抄錄及影印，並請求被上訴人將 附表四所示物品交付上訴人，均屬無據。 　3.次按「除證券主管機關另有規定外，董事會應將章程及歷屆 股東會議事錄、財務報表備置於本公司，並將股東名簿及公 司債存根簿備置於本公司或股務代理機構。前項章程及簿冊 ，股東及公司之債權人得檢具利害關係證明文件，指定範圍 ，隨時請求查閱、抄錄或複製；其備置於股務代理機構者， 公司應令股務代理機構提供。代表公司之董事，違反第一項 規定，不備置章程、簿冊者，處新臺幣一萬元以上五萬元以 下罰鍰。但公開發行股票之公司，由證券主管機關處代表公 司之董事新臺幣二十四萬元以上二百四十萬元以下罰鍰。代 表公司之董事，違反第二項規定無正當理由而拒絕查閱、抄 錄、複製或未令股務代理機構提供者，處新臺幣一萬元以上 五萬元以下罰鍰。但公開發行股票之公司，由證券主管機關 處代表公司之董事新臺幣二十四萬元以上二百四十萬元以下 罰鍰。前二項情形，主管機關或證券主管機關並應令其限期 改正；屆期未改正者，繼續令其限期改正，並按次處罰至改 正為止。」、「董事會應將其所造具之各項表冊，提出於股 東常會請求承認，經股東常會承認後，董事會應將財務報表 及盈餘分派或虧損撥補之決議，分發各股東。前項財務報表 及盈餘分派或虧損撥補決議之分發，公開發行股票之公司， 得以公告方式為之。第一項表冊及決議，公司債權人得要求 給予、抄錄或複製。代表公司之董事，違反第一項規定不為 分發者，處新臺幣一萬元以上五萬元以下罰鍰。」公司法第 210條、第230條分別定有明文。公司法第210條規定董事會 有將章程、股東會議事錄、財務報表備置於公司之義務，股 東及公司債權人得請求查閱、抄錄及複製；公司法第230條 規定董事會應將所造具之表冊，提出於股東常會請求承認， 經股東常會承認後，由董事會將財務報表及盈虧決議分發股 東之規定，故依公司法第210條、第230條規定，董事會確有 將章程、股東會議事錄、財務報表、會計表冊、盈虧決議備 置於公司並提出予股東、公司債權人或予以查閱、抄錄及複 製之義務，然上訴人未能證明被上訴人持有附表一至四所示 文件及物品，已如前述，則上訴人依公司法第210條、第230 條之規定，請求被上訴人提出附表一至三所示文件交付上訴 人查閱、抄錄及影印，及請求將附表四所示存摺、印鑑章交 付上訴人，即屬無據。 4.按「公司之清算，以董事為清算人；但本法或章程另有規定 或股東會另選清算人時，不在此限。不能依前項之規定定清 算人時，法院得因利害關係人之聲請，選派清算人。」、「 清算人於執行清算事務之範圍內，除本節有規定外，其權利 義務與董事同。」、「清算人就任後，應即檢查公司財產情 形，造具財務報表及財產目錄，送經監察人審查，提請股東 會承認後，並即報法院。前項表冊送交監察人審查，應於股 東會集會十日前為之。對於第一項之檢查有妨礙、拒絕或規 避之行為者，各處新臺幣二萬元以上十萬元以下罰鍰。」。 公司法第322條、第324條、第326條分別定有明文。又按「 清算人應於就任後15日內，將其姓名、住所或居所及就任日 期，向法院聲報。」為公司法第83條第1項所明定，並依公 司法第334條於股份有限公司準用之。查金汎公司於108年10 月2日經原法院以108年度司字第95號裁定解散，依法即應由 金汎公司之董事江嬿琪、上訴人及莊炳梧擔任清算人，惟金 汎公司於解散登記後迄未進行清算程序，此經上訴人陳明在 卷（見本院卷第177頁），依此可徵於金汎公司解散後，上 訴人並未於法定期間內向法院聲報就任清算人，且公司法第 326條係規定清算人就任後，檢查公司財產情形，造具財務 報表及財產目錄之權利義務，上訴人既未能證明被上訴人持 有附表一至四所示之文件及物品，則上訴人逕依公司法第32 6條規定請求被上訴人提出附表一至三所示文件交付上訴人 查閱、抄錄及影印，及請求將附表四所示存摺、印鑑章交付 上訴人，尚屬無據。 　5.按「公司業務之執行，除本法或章程規定應由股東會決議之 事項外，均應由董事會決議行之。」、「董事會之議事，應 作成議事錄。前項議事錄準用第一百八十三條之規定。」、 「監察人應監督公司業務之執行，並得隨時調查公司業務及 財務狀況，查核、抄錄或複製簿冊文件，並得請求董事會或 經理人提出報告。監察人辦理前項事務，得代表公司委託律 師、會計師審核之。違反第一項規定，規避、妨礙或拒絕監 察人檢查行為者，代表公司之董事處新臺幣二萬元以上十萬 元以下罰鍰。但公開發行股票之公司，由證券主管機關處代 表公司之董事新臺幣二十四萬元以上二百四十萬元以下罰鍰 。前項情形，主管機關或證券主管機關並應令其限期改正； 屆期未改正者，繼續令其限期改正，並按次處罰至改正為止 。」、「監察人對於董事會編造提出股東會之各種表冊，應 予查核，並報告意見於股東會。監察人辦理前項事務，得委 託會計師審核之。監察人違反第一項規定而為虛偽之報告者 ，各科新臺幣六萬元以下罰金。」第202條、第207條、第21 8條、第219條分別定有明文。公司法第202條係有關董事會 職權之規定，第207條係董事會議事錄製作之規定，均非得 為請求被上訴人提出附表一至四所示文件及物品之依據。公 司法第218條、第219條則均為監察人之職權規定，上訴人為 金汎公司之董事，並非監察人，自無從依據公司法第218條 、第219條之規定主張權利，故上訴人追加依公司法第202條 、第207條、第218條、第219條規定，請求被上訴人提出附 表一至三所示文件交付上訴人查閱、抄錄及影印，及請求將 附表四所示存摺、印鑑章交付上訴人，均無所據。 6.據上，上訴人未能舉證證明被上訴人持有附表一至四所示之 文件及物品，其主張依據公司法第208條、第210條、第220 條、第228條、第230條、第326條規定，及追加依同法第202 條、第207條、第218條、第219條規定，請求被上訴人將如 附表一至三所示之文件交付上訴人查閱、抄錄及影印，並將 附表四所示之物品交付上訴人，均非有據。 七、綜上所述，上訴人依公司法第208條、第210條、第220條、 第228條、第230條、第326條規定，請求被上訴人將如附表 一至三所示之文件交付上訴人查閱、抄錄及影印，非屬正當 ，不應准許。從而原審所為上訴人敗訴之判決，並無不合。 上訴論旨指摘原判決不當，求予廢棄改判，為無理由，應駁 回其上訴。另上訴人追加依公司法第202條、第207條、第21 8條、第219條規定為上開請求部分，及依公司法第208條、 第210條、第220條、第228條、第230條、第326條、第202條 、第207條、第218條、第219條規定，請求被上訴人將附表 四所示之物品交付上訴人部分，亦為無理由，併予駁回。 八、本件事證已臻明確，兩造其餘之攻擊或防禦方法及所用之證 據，經本院斟酌後，認為均不足以影響本判決之結果，爰不 逐一論列，附此敘明。 九、據上論結，本件上訴及追加之訴均為無理由，依民事訴訟法 第449條第1項、第78條，判決如主文。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　8 　　日 民事第十一庭 審判長法 官 李慈惠 法 官 吳燁山 法 官 鄭貽馨 正本係照原本作成。 如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書狀 （均須按他造當事人之人數附繕本），上訴時應提出委任律師或 具有律師資格之人之委任狀；委任有律師資格者，另應附具律師 資格證書及釋明委任人與受任人有民事訴訟法第466 條之1第1項 但書或第2項所定關係之釋明文書影本。如委任律師提起上訴者 ，應一併繳納上訴審裁判費。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　8 　　日 　　　　　　　　　　　　　 書記官 王韻雅 附表一： 編號 被上訴人應提出之表冊 1 97至98年間損益表 2 97至98年間盈餘分配表（盈虧撥補表） 3 合庫銀行雙和分行0000000000000號帳戶自97年開戶後至今之存提明細表 4 現金流量表 5 財產目錄 6 資產負債表 7 股東權益變動表 8 97年至98年之營業報告書 9 股東名簿 10 99年以後之股東會議事錄 11 99年以後之董事會議事錄 附表二： 編號 被上訴人應報告之資金流向 應報告事務 1 存款1,1461,785元之流向 甲存之銀行名稱及帳號、陽信及合庫雙和分行以外之存款銀行名稱及帳號、上開存款（含合庫雙和分行）之收支明細 2 現金338,724元之收支明細表 3 應收帳款1,968,750元之收取及結餘報告 4 自陽信銀行復興分行轉存3次各500萬元之運用、收支明細表及結存報告 附表三、 編號 被上訴人應報告營運狀況 應報告事務 1 生財設備等之現狀 2 000000000號果糖GOLDON及圖商標權之運用報告 3 保證金共219,500元之運用報告 4 淡水家樂福攤位 營業報告書、損益表、盈餘分配表、現金流量表、財產目錄、資產負債表等各項表冊 5 東吳大學城中咖啡店設置之攤位 6 輔仁大學南仁湖輔園餐廳、00000000麥味登餐廳之攤位 7 輔仁大學南仁湖輔園餐廳、00000000板橋麥味登餐廳設置之攤位 附表四、 編號 被上訴人應交付之存摺及印鑑 1 合庫銀行雙和分行存摺及印鑑章（0000000000000號帳戶 )

2024-10-08

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