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簡上
高雄高等行政法院

加班費

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第一庭 113年度簡上字第13號 上 訴 人 何彥儀 訴訟代理人 黃馨瑩 律師 被 上訴 人 高雄榮民總醫院 代 表 人 陳金順 訴訟代理人 王伊忱 律師 吳欣叡 律師 羅韵宣 律師 上列當事人間加班費事件，上訴人對於中華民國113年2月27日本 院地方行政訴訟庭112年度簡字第65號判決，提起上訴，本院判 決如下︰ 　　主 文 一、上訴駁回。 二、上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、上訴人於民國111年9月1日前任職被上訴人外科部重建整型 外科師（三）級醫師(公職醫師)，任職期間，經被上訴人醫 院外科部重建整形外科排定負責111年1月8日及同年月9日假 日值班第二線支援（On Call）。上訴人履行輪值勤務後， 以「111年1月8日8時至10時假日值班On Call」及「111年1 月9日9時至11時假日值班查房」等事由，申請各計2小時之 加班，並指定加班換發「補休」共計4小時。嗣經被上訴人 醫院外科部主任余家政於同年月11日駁回加班申請。上訴人 不服，循序提起申訴、再申訴，均遭駁回，乃提起本件行政 訴訟。因上訴人業已辭職，申請加班換發4小時補休已無實 益，故聲明請求被上訴人發給4小時之加班費共新臺幣（下 同）1,076元，經原審112年度簡字第65號判決（下稱原判決 ）駁回，上訴人仍不服，遂提起本件上訴。 二、上訴人起訴之主張及被上訴人於原審之答辯，均引用原判決 所載。 三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠依改制前行 政院人事行政局（下稱人事行政局）95年4月19日局給字第0 000000000號函（下稱95年4月19日函）所述加班與值班概念 之區分，容易忽略值班時段之勤務內容亦有可能與工作時間 提供勞務強度及密度相當之勤務內容，是就公務人員奉派值 班期間，待命服勤中如有執行職務之事實者，仍屬於上班時 間以外之「超勤」工作。參照司法院釋字第785號解釋理由 及行為時公務人員保障法（下稱保障法）第23條立法精神， 服務機關應依其性質及勞務提供之強度及密度，為適當之評 價與超勤補償。㈡上訴人於111年1月8日、9日經排定輪值第 二線On Call值班醫師，性質上僅係第二線支援（On Call） 待命處理可能發生之臨時性、突發性事件，並非第一線執行 治療處置，而假日巡查病房係巡查重建整形外科全科病房病 患，而非僅巡查自己主治治療之病患，與平日上班有別，尚 難視同上班之延續、延長。然藉由被上訴人所屬重建整形外 科排班表之排定，值班專科醫師即值班主治醫師於假日之排 班期間，經指派至醫院巡視病房病患、協助病房病患換藥， 親自至醫院處理本職業務內容，其性質應屬醫療法第59條、 醫療法施行細則第41條規定之值班。故醫師就經指派假日值 班期間，如有執行職務之巡查病房者，仍屬於上班時間以外 之「超勤」工作，服務機關仍應為適當之評價與超勤補償； 至於補償之方式，服務機關得本於業務之需要或財政負擔之 能力，享有一定裁量權限，在此範圍內自行衡酌處理，公務 人員有服從之義務，俾兼顧機關業務推行之彈性。㈢上訴人1 11年1月8日、9日於非上班時段執行非手術項目，被上訴人 依國軍退除役官兵輔導委員會所屬榮民總醫院經營績效獎金 核發要點第2條第1項第1款、第3條第1項規定，已按其實際 投入之技術力予以核算至其個人醫療績點內，合計6678.04 ，融合其個人教學與研究績點、當月所屬全科（重建整形外 科）醫療點數及其個人當月請假日數換算而得出當月之醫師 專勤工作獎金218,357元，並於111年3月薪資發放，足見就 上訴人上述假日輪值巡查病房之超勤工作，業已納入點數而 給予相當之補償，合於行為時保障法第23條規定，上訴人自 不得依該規定再請求加班補償，據以駁回上訴人之訴。 四、本院經核原判決駁回上訴人在原審之訴，尚無違誤，茲就上 訴意旨再予論述如下： (一)應適用的法令： 1、行為時保障法第23條：「公務人員經指派於上班時間以外執 行職務者，服務機關應給予加班費、補休假、獎勵或其他相 當之補償。」 2、公務人員任用法第33條：「……醫事人員……之任用，均另以法 律定之。」 3、醫事人員人事條例 (1)第1條：「醫事人員人事事項，依本條例之規定；本條例未 規定者，適用其他有關法律之規定。」 (2)第2條第1項：「本條例所稱醫事人員，指依法領有專門職業 證書之醫師……並擔任公立醫療機構、政府機關或公立學校…… 組織法規所定醫事職務之人員。」 (3)第10條第1項：「醫事人員之俸給，分本俸、年功俸及加給 ，均以月計之。」 4、醫療法第59條：「醫院於診療時間外，應依其規模及業務需 要，指派適當人數之醫師值班，以照顧住院及急診病人。」 5、醫療法施行細則第41條前段：「醫院依本法第59條規定，於 診療時間外照顧住院及急診病人，應指派醫師於病房及急診 部門值班……。」 (二)依公務人員任用法第33條、醫事人員人事條例第1條、第2條 第1項、第10條第1項，醫療法第59條及其施行細則第41條前 段規定意旨，可知任職於公立醫療機構經銓敘審定之醫師為 公務員，享有按月領取薪俸之服公職權利，受有保障法規定 之公務人員權益保障。又醫療機構於其診療時間外，得依其 規模及業務需要指派醫師值班，以照顧住院或急診病人。 (三)行為時保障法第23條規範目的，在於保障公務人員之身心健 康權及服公職權，明定「經指派於上班時間以外執行職務者 」，服務機關應給予「加班費、補休假、獎勵或其他相當之 補償」。所稱「上班時間以外執行職務」之情形，依改制前 人事行政局95年4月19日函意旨，加班係在規定上班時間以 外，經指派延長工作，執行特定職務；至值班則係機關基於 管理之需要，指派員工於上班時間以外之特定期間，待命處 理可能發生之臨時性、突發性事件，其工作內容可能與本職 業務有關，亦可能為機關交辦之非本職業務，因認加班與值 班之性質、工作內容及費用支給標準均有不同，二者仍有區 分之必要等語，核無違反相關法規本旨，亦未增加法律所無 之限制，固得予以援用。惟不論究屬上開加班或值班之概念 ，均係於上班時間以外工作，僅係執行勤務內容與其本職工 作之關聯程度、提供勤務之強度及密度有所差別而已，是公 務人員受機關指派值班期間，既有付出精力時間，執行指派 職務之工作事實，仍屬於上班時間以外之「超勤」工作。參 照司法院釋字第785號解釋理由書：「……國家對公務人員有 給予俸給等維持其生活之義務（司法院釋字第575號解釋、 第605號解釋及第658號解釋參照）。國家對公務人員於法定 上班時間所付出之勞務、心力與時間等，依法應給予俸給； 公務人員於法定上班時間以外應長官要求執行職務之超勤， 如其服勤內容與法定上班時間之服勤相同，國家對超勤自應 依法給予加班費、補休假等相當之補償……」「保障法第23條 規定……屬公務人員超勤補償之原則性規定，其規範意旨偏重 於有明確法定上班時間之常態機關一般公務人員……就業務性 質特殊機關所屬公務人員之服勤時數及超勤補償事項，如勤 務時間24小時之服勤時段與勤務內容，待命服勤中依其性質 及勞務提供之強度及密度為適當之評價與補償等，訂定必要 合理之框架性規範。」之意旨，就修法前公務人員如有上班 時間以外之特定期間，受機關指派之超勤工作事實，不論名 為加班或值班，亦不論超勤工作之執行職務內容與其本職關 聯程度高低，均應評價為行為時保障法第23條規定之「經指 派於上班時間以外執行職務」，服務機關應為適當之評價並 給予超勤補償。至於行為時保障法第23條規定之補償方法， 包括給予「加班費」「補休假」「獎勵」或「其他相當之補 償」，機關自得本於業務之需要或財政負擔之能力，按超勤 工作之性質、勞務提供之強度及密度，依其內部規定之補償 標準或經適當之評價予以補償，倘已給予合理之相當補償， 即合於該規定所課予應給予超勤補償之義務，值班公務人員 自不能就其超勤工作再額外請求補償。 (四)上訴人任職於公立醫療機構之被上訴人外科部師（三）級主 治醫師，具公務員資格，並簽署「專勤醫師服務規約書」， 同意依「經營績效獎金核發要點」支領專勤工作獎金。於11 1年1月8日、9日經被上訴人所屬重建整形外科排班輪值第二 線支援（On Call）值班主治醫師，並有前往醫院巡查重建 整形外科住院病房等情，為原審認定之事實。原審參照被上 訴人就「假日值班查房」之工作內容說明，續以論明：「值 班主治醫師於假日之排班期間，經指派至醫院巡視病房病患 ……親自至醫院處理本職業務內容，其性質應屬醫療法第59條 、醫療法施行細則第41條規定之值班」等語，尚無不合。準 此，上訴人經指派假日值班期間，確有巡查病房之執行醫療 職務，核屬上班時間以外之「超勤」工作，參照上述司法院 釋字第785號解釋理由及行為時保障法第23條規定意旨，被 上訴人仍應依其工作性質及勞務提供之強度及密度，為適當 之評價，給予超勤補償。 (五)依國軍退除役官兵輔導委員會訂定之「國軍退除役官兵輔導 委員會所屬榮民總醫院經營績效獎金核發要點」第2條第1項 第1款、第3條第1項第1款規定，主治醫師得領取之專勤工作 獎金，依每月工作量與值得按月或不定期計算發給，其計算 與分配方式，除掛號費、藥品費、材料費、病房費等醫療收 入不分配外，其他醫療項目按醫師實際投入技術力程度給予 適當提成比率或點數以核計專勤工作獎金，提成比率與點數 由各榮總共同擬訂，報請該會核定（附橋頭地院卷第269頁 ）。被上訴人主張其所屬主治醫師之薪資結構，依上開規定 及被上訴人「經營績效獎金核發要點工作獎金及各種差假核 發作業規定」，就其執行職務之相關醫療行為，分配醫療積 點，併同教研績點及基本積點，換算成積分後，再按比例分 配計算專勤工作獎金等情，核與上述規定意旨，尚無不合。 而原審採納被上訴人之主張，認上訴人於111年1月8日、9日 「假日值班巡視病房」之超勤工作，業已核算至其個人醫療 績點內，合計6678.04點，融合其個人教學與研究績點、當 月所屬全科（重建整形外科）醫療點數及其個人當月請假日 數換算而得出當月之醫師專勤工作獎金218,357元，業於111 年3月薪資發放等情，係原審依法確定之事實，核與被上訴 人111年9月12日高總人字第0000000000號函暨111年1月8日 及9日上訴人分配績點表、發薪明細查詢、專勤工作獎金分 析表等證據相符，亦無違於經驗法則、論理法則。原審繼而 依調查證據之結果，敘明：被上訴人依上開規定按醫師實際 投入之技術力給予適當點數以核計、給付專勤工作獎金。上 訴人前揭於假日輪值巡查病房業已納入點數而給予相當之補 償等語，於法有據。準此，被上訴人就上訴人上述假日值班 之超勤工作，核算績點計入專勤工作獎金而給予相當之金錢 補償，業已依行為時保障法第23條規定履行其義務，使上訴 人依該規定之公法上請求權獲得滿足。上訴意旨主張上訴人 縱有與被上訴人簽署「專勤醫師服務規約書」，然依司法院 釋字第785號解釋理由，上訴人所爭執者之事務本質，係其 經指派於假日值班，屬於上班時間以外之「超勤」工作，而 與服公職權及健康權有關之重要事項，仍須以法律規定，或 有法律明確授權之命令規定，自不能以上訴人與被上訴人簽 署「專勤醫師服務規約書」，逕認上訴人應受拘束。原判決 認上訴人有簽署專勤醫師服務規約書，且被上訴人已依國軍 退除役官兵輔導委員會所屬榮民總醫院經營績效獎金核發要 點給付上訴人專勤工作獎金，就上訴人於111年1月8日、9日 排定輪值期間之超勤工作，已給予相當之補償，顯有「不適 用法規或適用不當」「判決不備理由或理由矛盾」之違法云 云，乃上訴人主觀之歧異見解，並無可採。從而，上訴人依 行為時保障法第23條規定，向被上訴人申請加班換發4小時 補休或申請核給4小時加班費補償，均於法無據。 (六)依被上訴人所訂「醫師值班費核發作業規定」第2條第1項規 定，得按所附「值班費核發金額基準表」（每小時值班費依 平日、假日、白班、小夜班、大夜班、部科病房有不同金額 ）請領值班費之主治醫師，僅限於①派駐於一般病房實際執 行住院醫師值班工作之主治醫師。②派駐於急診室第一線值 勤醫療作業之主治醫師。③派駐於ICU病房之專責（任）主治 醫師超過規範之值班數。④有住院醫師而主治醫師僅第二線 支援(on call)者不得支領值班費，若呼叫第一線執行治療 處置始可支領值班費(附橋頭地院卷第253、257頁)。被上訴 人依此內部規章，就值班主治醫師所提供屬該特定勤務性質 、強度及密度之超勤工作，另訂有給予額外之金錢補償標準 。惟查，上訴人於111年1月8日、9日經排定假日值班（On C all）主治醫師「巡視病房」之超勤工作，性質上非屬上述 被上訴人「醫師值班費核發作業規定」第2條第1項所訂各款 範圍，「巡視病房」所提供之勞務強度及密度亦相對輕微， 無從適用上開規定之標準請領值班費，併予敘明。 (七)按人民對機關依法申請金錢給付，須由機關先行作成核定處 分者，應循序提起課予義務訴訟救濟，始為正確訴訟類型。 上訴人申請補休4小時，遭駁回處分後，循序提起行政訴訟 ，因已離職而無申請補休之實益，固可替換請求核給金錢補 償，以資救濟。然上訴人逕行提起一般給付訴訟，即有選擇 訴訟類型之錯誤，原審未予以闡明而為判決，固有未合，惟 判決結論認上訴人不能依行為時保障法第23條規定請求核給 金錢補償，並無違誤，已如前述。是以，縱上訴人於原審變 更聲明為課予義務訴訟，依言詞辯論終結前之事實與法律狀 態，亦無從獲致勝訴判決。原審未闡明使上訴人變更訴之聲 明，核不影響判決之結果，其駁回上訴人在原審之訴結論尚 無不同，仍應予維持。 (八)綜上所述，原判決駁回上訴人於原審之訴，並無違法。上訴 論旨指摘原判決有違背法令情事，求予廢棄，為無理由，應 予駁回。　　　 五、結論：上訴無理由。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　21　　日 審判長法官 李 協 明 法官 邱 政 強 法官 孫 奇 芳 上為正本係照原本作成。 不得上訴。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　21　　日 書記官　祝 語 萱

2024-10-21

KSBA-113-簡上-13-20241021-1

訴
高雄高等行政法院

綜合所得稅

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第三庭 112年度訴字第366號 民國113年9月19日辯論終結 原 告 蘇翁麗子 訴訟代理人 蘇敏雄 律師 被 告 財政部南區國稅局 代 表 人 李雅晶 訴訟代理人 黃玉杏 賴佩甄 王瓊敏 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國112年8 月2日台財法字第11213922520號訴願決定，提起行政訴訟，本院 判決如下︰ 主 文 一、訴願決定及原處分（含復查決定）關於核定原告105年度綜 合所得稅應加計利息超過新臺幣160,967元部分均撤銷。 二、原告其餘之訴駁回。 三、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：　　 緣原告之子蘇豪偉105年度未辦理綜合所得稅申報，經被告 查得蘇豪偉為欣國橡膠廠股份有限公司(下稱欣國公司)股東 ，於民國105年5月16日將欣國公司股權11,000股，出售予10 5年4月間甫設立之利山投資有限公司(下稱利山公司)，使其 原應獲配自欣國公司之營利所得轉換為停徵之證券交易所得 ，涉有藉股權之移轉為自己規避或減少應納稅捐之情事，乃 依納稅者權利保護法(下稱納保法)第7條規定，按實質課稅 之公平原則，依蘇豪偉原持股比率百分之2.5287，調整其原 應獲配股利及可扣抵稅額，核增營利所得新臺幣(下同)11,6 18,495元及可扣抵稅額235,283元，歸課核定蘇豪偉105年度 綜合所得總額11,626,088元，補徵應納稅額3,609,289元， 並依納保法第7條第7項規定，加徵滯納金541,393元及利息1 61,070元。蘇豪偉不服，申請復查，嗣於復查審理期間死亡 ，由法定繼承人原告聲明承受訴訟，復查審理結果，未獲變 更，原告提起訴願，亦遭駁回，遂提起本件行政訴訟。 二、原告起訴主張及聲明： ㈠主張要旨︰ ⒈蘇豪偉於105年出售持有之欣國公司股份，其性質應屬於「 證券交易所得」，依所得稅法規定停止課徵所得稅，並非 不用課稅；且蘇豪偉轉讓股份後，即失去欣國公司股東資 格，自未參與欣國公司股東常會，亦無從取得「欣國公司 股東所獲分配之股利」，並無營利所得。且本件股份轉讓 發生於105年度，因所得稅法修正自105年1月1日起停徵證 券交易所得稅，惟所得基本稅額條例未及時隨同修法，致 使105年度並未將個人股票交易所得納入個人所得基本額 課稅。 ⒉利山公司係證人胡立三為投資三顧公司所設立，設立之初 並非為投資欣國公司購買股權，是因為受欣國公司大股東 劉芙美之託，為鞏固欣國公司經營權，維繫家族海外事業 繼續經營之利益，借用利山公司作為控股公司，進行收購 欣國公司股權之計畫，實已具有商業經濟利益之考量。 ⒊蘇豪偉為欣國公司小股東，未參與公司經營，未投資利山 公司，亦無家族海外事業股份，出售欣國公司股份予利山 公司純粹出於希望盡快轉變現，各股東獨立決定是否出售 股份，故對利山公司經營狀況等不知情，並無被告所稱股 權移轉係各股東為租稅規避所為之計畫性安排。 ⒋被告之公法上請求權已罹於時效，且本件屬納保法施行前 之租稅規避案件，並不符合同法第7條第10項規定之要件 ，不應適用納保法，縱有租稅規避情事，亦應由稽徵機關 依所得稅法第14條之3規定報經財政部核准，惟財政部函 復表示未核准調整，被告並未踐行法定程序，逕依納保法 補稅及加計滯納金及利息，不僅錯誤適用法規，違背納保 法之立法意旨，更違反法律不溯及既往、信賴保護及一事 不二罰。 ㈡聲明︰訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷。 三、被告答辯及聲明： ㈠答辯要旨︰ ⒈欣國公司為一家族企業，劉芙美、蘇培菁、蘇培欣、原告 、蘇豪偉(原告之子)、蘇羿蓁、蘇宥蓁、吳玲芳、蘇豪斌 、蘇豪欽、陳昭蓉、蘇豪霖及蘇芳誼計13人（下稱劉芙美 等13人）家族成員合計持有欣國公司股權百分之87.92， 嗣將全數股權出售予利山公司；又劉芙美、蘇培菁、蘇培 欣、原告、吳玲芳及蘇豪霖6人(下稱劉芙美等6人)，入股 利山公司並持有股權百分之81，原告家族仍間接持有欣國 公司百分之71(百分之87.92×百分之81)股權，對欣國公司 營運仍保有相當之控制權。 ⒉劉芙美、原告、吳玲芳及蘇豪霖4人(下稱劉芙美等4人)分 別擔任該公司之負責人、董事或監察人，其中原告(蘇豪 偉之母)擔任監察人，劉芙美等4人對欣國公司股東會於10 5年6月6日決議通過之104年度盈餘分配案，具實質決策權 且知悉盈餘分派內容。又利山公司105年至109年度營利事 業所得稅結算申報之營業收入淨額0元，其承購欣國公司 股份資金來源主要為設立及增資股款、向股東劉芙美等4 人借款及105年6月間獲配自欣國公司之現金股利，劉芙美 等6人應可知悉利山公司無資力承購欣國公司股份，卻濫 用形式安排，藉由鉅額借款予利山公司，及對欣國公司盈 餘分配之控制權，製造利山公司具支付購買欣國公司股份 價金能力之假象。 ⒊利山公司還款予劉芙美等4人之資金軌跡，係源自於106年 至109年間，欣國公司陸續以減資退還股款、發放現金股 利或其他應付款等方式，非出自利山公司正常營運而獲致 之報酬。是劉芙美等13人移轉欣國公司股權模式係屬計劃 性安排，將個人應受配欣國公司105年度之營利所得轉換 為停徵之證券交易所得，於稅法之評價屬租稅規避，被告 依職權調查後，按納保法第7條第3項及第6項規定，本於 實質課稅之公平原則加以調整補稅，依法有據。 ⒋租稅逃漏是適用所得稅法第14條之3，租稅規避則適用納保 法第7條，縱認應適用所得稅法第14條之3，該條亦載明「 得」報經財政部核准之裁量性質，且本件非未報部，程序 無問題。又依納保法第7條第10項前段規定，於納保法施 行（106年12月28日）前之租稅規避案件，因違反誠實申 報之義務，經稅法評價具有裁罰性，必須依個別稅法處罰 ，惟納保法施行後，稅捐規避行為，除有同條第8項但書 情形應予處罰之外，納稅者因租稅規避行為經依實質課稅 之公平原則予以補稅之性質與延遲繳納相近，乃設有第7 條第3項及第7項之規範。蘇豪偉105年度藉由移轉股權規 避應稅股利所得，已如前述，是被告依法按租稅規避之補 徵稅額3,609,289元加徵百分之15滯納金541,393元及利息 161,070元，依上開規定，並無不合。原告主張加徵滯納 金及利息有違反法律不溯及既往及信賴保護原則，顯有誤 解。 ㈡聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰ ㈠蘇豪偉出售欣國公司股份行為，是否該當租稅規避？ ㈡被告依納保法核定蘇豪偉(原告之子)應補徵稅額，並加徵滯 納金及利息，有無違誤？ 五、本院的判斷： ㈠前提事實︰ 　　事實概要記載之事實，有綜合所得稅核定通知書105年度未 申報核定(原處分A卷第5-6頁)、105年度綜合所得稅租稅規 避案件加徵滯納金及應補繳稅款加徵利息核定通知書(原處 分A卷第3-4頁)、105年度證券交易稅一般代徵稅額繳款書( 原處分A卷第2頁)、復查決定書（原處分A卷第111-121頁） 、訴願決定書（原處分A卷第160-176頁）等可以證明。 ㈡原處分未逾核課期間： ⒈按行為時稅捐稽徵法第21條第1項第1款規定：「稅捐之核 課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納 之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不 正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。」 　　⒉查本件蘇豪偉並未辦理105年度綜合所得稅申報，依前開規 定，核課期間至111年5月31日止，而原處分已於110年12 月13日送達，有送達證書在卷(原處分A卷第21頁)可參， 是本件被告核課處分之作成，並未逾核課期間，原告主張 本件原處分逾核課期間，並不足採。 ㈢本件應適用之法律及說明: ⒈應適用的法令： 　　　⑴行為時(下同)所得稅法： ①第14條之3（101年8月8日增訂，102年1月1日施行） 　　　 　「個人與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、 公益、慈善機關或團體相互間，如有藉資金、股權之 移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減 少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人 之所得額及應納稅額，得報經財政部核准，依查得資 料，按實際交易事實依法予以調整。」 ②第66條之8（86年12月30日增訂，107年2月7日廢 止 ）：「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事 　　　　 業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如 有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自 己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關 納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得 資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵 稅額予以調整。」 　　 ⑵納保法第7條第1至4項、第6至8項、第10項（105年12月2 8日公布，自公布後1年施行）：「(第1項)涉及租稅事 項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該 法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平 原則為之。(第2項)稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成 要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟 利益之歸屬與享有為依據。(第3項)納稅者基於獲得租 稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常 規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相 當之經濟效果，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實 質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權，並 加徵滯納金及利息。(第4項)前項租稅規避及第2項課徵 租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉 證之責任。（第6項）稅捐稽徵機關查明納稅者及交易 之相對人或關係人有第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整。（第7項）第3項之滯納金，按應補繳稅款百分之15 計算；並自該應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起， 至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各 年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加 計利息，一併徵收。（第8項）第3項情形，主管機關不 得另課予逃漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時， 對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料， 致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者，不在此限。（第10 項）本法施行前之租稅規避案件，依各稅法規定應裁罰 而尚未裁罰者，適用第3項、第7項及第8項規定；已裁 罰尚未確定者，其處罰金額最高不得超過第7項所定滯 納金及利息之總額。但有第8項但書情形者，不適用之 。」　 ⒉租稅規避一般防杜條款與特別防杜條款： ⑴特別法優於一般法： 綜上開規定可知，有關租稅規避行為之防杜，立法上除 有上開納保法第7條第1、2項之一般防杜條款(廢止前之 稅捐稽徵法第12條之1第1、2項同此規範意旨)之立法外 ，個別稅法針對已類型化之租稅規避行為，訂定特別防 杜條款以為規範，亦屬常見，上開所得稅法第14條之3 及於107年2月7日刪除之所得稅法第66條之8規定，均屬 就「股東隱藏盈餘分配」租稅規避類型之具體防杜規範 ，基於特別法優於普通法之原則，有關納稅者租稅規避 之認定，自應優先適用已具體化之類型規定。再者，本 件行為時為105年，斯時所得稅法第14條之3已經公布施 行、同法第66條之8尚未刪除，納保法則尚未施行，依 實體從舊原則，有關所得稅租稅規避案件，自仍有所得 稅法第14條之3、第66條之8的適用。而納保法施行後， 依納保法第7條第6項規定：「……，得按交易常規或依查 得資料依『各稅法』規定予以調整。」關於所得稅租稅規 避事件，亦有所得稅法第14條之3規定之適用。 ⑵本件被告援引行為時所無納保法為處分依據，並無法規 溯及既往適用之疑義： 如上所述，有關公司股東隱藏盈餘分配之租稅規避防杜 ，行為時法制上已將其類型化，先後訂定如前開所得稅 法第14條之3及第66條之8之規定，而就此類租稅規避行 為之認定及調整補稅，稽徵機關有關法律之適用，援引 此一具體規定原為已足，其作成處分時併引用一般防杜 條款，無非強化論述其等就租稅規避行為調整課稅，法 制上確屬有據與租稅法律主義無違。況如上所述，納稅 義務人經認定租稅規避，稽徵機關得調整課稅之依據納 保法第7條第6項與行為時稅捐稽徵法第12條之1第6項( 規定內容：稅捐稽徵機關查明納稅義務人及交易之相對 人或關係人有第2項或第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整)亦無不同，原告主張被告援引行為時尚未生效之納 保法第7條第6項作為調整補稅之依據，違反法律不溯及 既往及信賴保護原則，並不足採。 ⒊報部核准非裁量規定： ⑴再者，依所得稅法第14條之3及第66條之8條文規範可知 ，其規範了2種行為態樣，一為「藉資金、股權之移轉 ，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」，為典型隱 藏盈餘分配行為，屬租稅規避行為範疇；一為「藉其他 虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」 ，為典型逃漏稅捐行為，前述2條文並非僅適用逃漏稅 行為，並因納保法施行生效前，租稅規避經稽徵機關認 定成立，除有稅捐債務法上之法律效果(補稅)外，其構 成租稅逃漏者，並有所得稅法第110條漏稅罰之處罰(所 得稅法第14條之3立法理由參照)，故本條規定調整課稅 或處罰時，為茲慎重，特別明定須為「報經賦稅主管機 關核准」之程序。是有關納稅義務人之租稅安排是否該 當行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規範之租稅規 避類型，補稅及漏稅裁罰，均關涉納稅義務人財產權， 法制設計上遂由主管所得稅法稽徵業務規劃、指揮、監 督、考核之上級機關為審核，故應報部審核之案件，並 無以構成漏稅罰者為限。從而，財政部以113年7月2日 台財稅字第00000000000號函（下稱財政部113年7月2日 函）認所得稅法第14條之3規定「報部核准」限於漏稅 罰之裁處方有適用(或以納保法施行後租稅規避行為除 有納保法第7條第8項但書情形外不得處罰，報部案件無 涉裁罰，自無核准與否之爭議)，與所得稅法第14條之3 、第66條之8之規範目的尚有未合，並非可採。 ⑵原處分已踐行法定程序，報請財政部同意調整： 查本件被告於110年6月3日以南區國稅審二字第0000000 000號函（下稱被告110年6月3日函）報請財政部核准本 件依所得稅法第14條之3第1項規定調整，並依納保法第 7條第3項規定加徵滯納金及利息，如上所述，因財政部 認所得稅法第14條之3之適用，以涉及租稅罰者為限， 故先以110年11月24日台財稅字第00000000000號函（下 稱財政部110年11月24日函）復「本件尚有疑義待釐清 ，應查明並依法辦理」，於本院另案即112年度訴字第3 65號綜合所得稅事件，經本院以113年4月16日高行津紀 孝112訴000365字第0000000000號函（下稱本院113年4 月16日函）查本案是否已經「報部核准」，財政部113 年7月2日函復稱：上述財政部110年11月24日函請被告 查明釐清逃漏稅捐事實，並未予以核准，後依據被告調 查結果，認定本件係屬租稅規避行為，並依納保法第7 條規定辦理，並未適用所得稅法第14條之3規定，本件 無須踐行報部程序等語，有上述本院及財政部函文(本 院卷第373-376頁)可參。然如上所述，財政部113年7月 2日函所持法律見解，顯與所得稅法第14條之3、第66條 之8規定不合，且與納保法的立法精神有違，惟本件既 經被告以上述110年6月3日函呈報財政部核准，復經本 院以113年4月16日函請財政部確認，財政部認定被告對 原告予以調整課稅亦無違法(見本院卷第375-376頁)， 實已對被告認原告租稅安排該當所得稅法第14條之3、 第66條之8規定為審認，亦已踐行法定程序。從而，原 告以被告本件有關所得稅法第14條之3、第66條之8規定 適用，未踐行報部核准之法定程序，亦無可採。 ⒋納保法施行後租稅規避行為加徵滯納金之相關問題： ⑴納保法就租稅規避行為之法律效果除遲延利息外加徵滯 納金與比例原則、平等原則尚無違反： ①納保法第7條第3項「滯納金」之定性： A.立法理由--遲延繳納利益之衡平手段： 按納保法第7條第7項立法理由以：「稅捐規避雖非 屬違法行為，而與違背稅法上誠實義務之逃漏稅違 法行為有間，但性質上屬於鑽法律漏洞之脫法行為 。於法理上亦無容許納稅者得主張其脫法行為，以 獲取實質經濟利益之可能，主管機關應依處罰法定 原則進行調整補稅。因稅捐規避行為，其性質與延 遲繳納相近，故參照稅捐稽徵法第20條之設計，於 納保法第7條第3項明定對逾期繳納者加課補徵稅額 百分之15的延滯金，以及比照稅捐稽徵法第38條之 規定，按延遲天數加計利息，以維公平（納保法第 7條立法理由：五、六參照）」。又納保法施行細 則第5條第3項規定：「依本法第7條第3項加徵之滯 納金及利息，除本法或本細則另有規定者外，準用 稅捐稽徵法、關稅法及其他有關法律之規定。」其 立法理由：「第3項定明本法第7條第3項加徵之滯 納金及利息，準用稅捐稽徵法、關稅法及其他有關 法律之規定。按租稅規避加徵滯納金及利息，係以 法律創設納稅者租稅負擔，替代過去應裁處罰鍰之 法律效果，與各稅法加徵之滯納金及利息性質不同 。為避免衍生後續稽徵、行政救濟或強制執行等適 用疑義，爰予定明。」 B.學理上之闡釋： 納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金，論 者認為租稅規避行為係經稽徵機關依經濟觀察法調 整課稅後始發生租稅請求權，亦即稽徵機關將納稅 義務人規避租稅之法律形式，按經濟利益予以調整 ，以調整後之擬制事實，溯及既往取代與經濟實質 不符之原事實，從而實現租稅構成要件而成立租稅 債務請求權，則可自租稅債務成立後，逾原繳納期 限起，每逾2日為一計算單位，加徵百分之1滯納金 ，稽徵機關於查明事實後予以調整課稅，應皆超過 1個月以上，加徵百分之15滯納金應屬常態，故此 滯納金已非傳統之滯納金，而係立法創新之制度， 「借名上市」，此一滯納金之制度，係用以平衡納 稅義務人因從事租稅規避而遲延繳納之利益，並非 租稅罰(參陳敏，稅法總論，新學林出版，2019年2 月初版，頁407)。 　　 C.按租稅規避者相較於守法納稅義務人已於期限內納 稅，雖於事後被要求補稅，早已享有逾期繳稅利 益，從而立法上有上開加徵類似滯納金之衡平設 計，且如後所述此項加徵滯納金之立法，兼有限 縮 　　　　　 租稅規避行為構成漏稅罰之範圍，立法目的仍係在 強化納稅者之保護，原告主張滯納金之加徵與納保 法強調納稅者之保護，名實不符，尚不足採。 　 　 ②本件無110年12月17日修正後稅捐稽徵法第20條第1項 有關「滯納金」逾3日始加徵百分之1之適用：　 如上所述，納保法第7條第3項之滯納金，係立法者就 租稅規避防杜採取之衡平手段，與稅捐稽徵法第20條 之滯納金係以「督促人民如期繳納稅捐，並填補國家 財政稅收因人民逾期納稅所造成之公益損害」(司法 院釋字第746號解釋參照)之規範目的，尚屬有別。故 稅捐稽徵法雖於110年12月17日修正第20條第1項本文 ：「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾 3日按滯納數額加徵百分之1滯納金；逾30日仍未繳納 者，移送強制執行。」將本文規定滯納金加徵方式， 由「每逾2日」加徵百分之1，修正為「每逾3日」加 徵百分之1，總加徵率由百分之15降為百分之10，二 者性質非同一，並無適用之餘地。原告主張被告就本 案，不分個案情節輕重一律加徵15％滯納金顯然過苛 ，與比例原則、平等原則有違云云，要無可採。末以 ，納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金，如 上所述，雖得透過解釋而明確其內涵，但與稅捐稽徵 法第20條之滯納金「同詞」異義，造成解讀及法律適 用之歧異，日後修正是否改採論者引介比較法上之「 過少申報加算稅」(陳清秀，稅法總論，元照出版，2 016年9月修訂九版，頁235)、前開立法理由所稱之「 延滯金」(延滯繳納利得)，或其他更名實相符之名詞 ，以免法規適用上之紊亂，則屬別一問題，附此說明 。 ⑵本件對原告課徵「滯納金」非屬不利之溯及既往： 依上開規定可知，納保法第7條第3項有關租稅規避行為 加徵滯納金之制度設計，將納保法施行前之租稅規避案 件，依納稅者是否有於申報時有隱匿或其他不正當之行 為而分別處理，亦即在納稅義務人有租稅規避之情形， 除稽徵機關可證明納稅義務人於申報時有隱匿或其他不 正當行為(納保法第7條第8項但書)，仍得以漏稅罰論處 外，其餘之租稅規避行為，則從過往認租稅規避行為因 違反誠實申報義務而於個別稅法有處罰規定，多以漏稅 罰論處，改以加徵不具懲罰性之滯納金，立法目的亦以 納稅者之保護為取向，原告主張被告援引行為時所無之 「滯納金」，違反法律不溯及既往，並無可採。 　　 ⑶對稅捐規避者加徵滯納金並無違反一事不二罰原則： 　　　 ①稅捐規避者無「滯納期間」滯納金之徵起： 　　　 按租稅規避稅捐債務法上之法律效果，除成立租稅上 請求權，並加徵滯納金及利息，而因租稅規避行為並 無可能產生所得稅法等規定所稱之滯納期間，為避免 適用爭議，同條第7項有關利息起算日規定「並自該 應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起，至填發補繳 稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各年度1月1 日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息 」而與行為時所得稅法第112條第2項規定：「前項應 納之稅款、滯報金、怠報金、及滯納金應自滯納期限屆 滿之次日起至納稅義務人繳納之日止依第123條規定 之存款利率，按日加計利息，一併徵收。」有關逾期繳 納利息起算日，應自滯納期限(30日)屆滿之次日起算 明顯有別，可知租稅規避行為並無前揭所得稅法第11 2條第2項滯納期間「滯納金」之徵起。 　　　 ②租稅規避加徵滯納金及遲延利息並無違反一事不二罰 原則： 　　　　 再者，所謂一事不二罰原則，係指同一違反行政法義 務之行為，禁止重複為相同性質之處罰，以符法治國 原則，如非具有處罰性質之行政行為，自無上開原則 之適用。查本件被告依納保法就租稅規避者加徵之滯 納金，係對租稅規避經查獲者，租稅債務法上之衡平 措施，並非租稅罰，已如前述，原告主張滯納金既已 兼具延遲利息性質，加徵利息更違反一事不二罰等語 ，並無足取。 　㈣蘇豪偉股權交易不具經濟實質該當租稅規避要件：　　　 　　⒈應適用之法律及說明： 有關蘇豪偉股權交易屬租稅規避認定應適用之法令，除前 引部分外，於茲補充如下： ⑴財政部98年7月7日台財稅字第00000000000號函（下稱財 政部98年函釋）有關股東隱藏盈餘分配租稅規避認定之 解釋函示於本件得適用： 　 ①財政部98年函釋：「二、所得稅法第66條之8規定所稱 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務之範圍如下：……㈡個人或營利事 業以計畫、信託、贈與、契約、協議或其他方式直接 或間接移轉、免除、規避、減少或延遲納稅義務，以 獲取租稅利益者。三、稽徵機關對於前項情節之審認 ，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸 屬與享有為依據，進行查核：㈠個人或營利事業之股 權交易，其價款之收付有下列情形之一，認定違反交 易常規，屬虛偽之交易行為：⒈全部或大部分價款並 未收付者。⒉安排不實之收付款資金流程，實質上並 未收付價款者。⒊股權買受人僅帳列股東往來（或應 付帳款）未實際收付價款，俟股權移轉後始以獲配現 金股利、出售股權取得價款或辦理現金增資款項等清 償應付股款者。⒋由交易關係人提供資金，俟股權交 易完成後，資金復回流至提供者帳戶者。⒌其他僅具 支付形式，實質上未收付價款者。㈡相關股權交易構 成要件特性：⒈移轉標的股權公司特質：⑴經營有成擁 有鉅額盈餘、出售房地等獲取鉅額利益或獲配被投資 公司鉅額股利者。……⒉股權買賣雙方關係：股權出賣 人對承買公司有控制能力或在人事、財務、業務經營 、管理政策上具有重大影響力者。⒊股權承買公司背 景：⑴屬經營不善有鉅額虧損或於系爭股權交易前新 設者。⑵負責人或股東為股權交易當事人或當事人之 近親者。⑶資本額小，與購入股權成交價額顯不相當 者。⑷幾無其他營業活動者。⒋股權移轉時機：標的股 權公司獲取鉅額處分利益後或分配盈餘前之交易行為 。⒌規避稅負模式：⑴藉由承買公司負擔未分配盈餘加 徵百分之10營利事業所得稅，規避個人綜合所得稅累 進稅率。……⑻其他藉虛偽之形式法律關係之安排，規 避稅負者。⒍稅負影響：股權移轉後所涉相關年度整 體稅負較未轉讓前有減少情形。」 ②上述函釋係財政部基於中央稽徵主管機關職權，為協 　　　　　助下級機關適用法律及認定事實，就所得稅法第66條 之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與判斷 標準，及如何認定屬違反交易常規或虛偽交易安排等 細節性、技術性事項所為解釋，核與該條文規定意旨 及實質課稅原則無違，而得予以援用(最高行政法院1 05年度判字第645號判決意旨參照)。 　 ⑵財政部98年函釋雖闡釋所得稅法第66條之8而作成，於 　　　　所得稅法第14條之3亦有適用： 按所得稅法於實施兩稅合一制度時，即就自然人股東藉 由控制關係將原屬個人基於股東權所得享有之盈餘隱藏 於可控制個體之行為，於未分配盈餘之課稅章節增訂所 得稅法第66條之8予以規範，嗣後基於法律規範體系考 量，另增訂同法第14條之3，做為防杜隱藏盈餘行為規 避個人綜合所得稅負之規定，除規範「應納稅額、股利 盈餘所得、可扣抵稅額」等股權項目調整外，尚包括「 其他按實際交易事實依法予以調整之項目」，此參所得 稅法於101年增訂之第14條之3，其立法理由：「鑑於個 人課稅所得及應納稅額之計算，與歸屬之所得人、所得 類別、申報門檻、盈虧互抵、扣除金額及其他減除項目 與稅率等規定相關。為防杜納稅義務人藉前開規定或利 用課稅身分轉換，以資金或股權移轉等方式不當為他人 或自己規避或減少納稅義務，爰參酌第66條之8，規定 稽徵機關得報經財政部核准，按實際交易事實調整相關 納稅義務人之所得額及應納稅額；其構成短漏報所得額 或稅額者，並依第110條規定處罰，以維租稅公平。」 及107年2月7日刪除第66條之8，其刪除的理由：「配合 廢除兩稅合一設算扣抵制度，自107年1月1日起，個人 股利所得課稅改採二擇一制度，倘個人或營利事業等有 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規 避或減少納稅義務者，應依第14條之3規定辦理，爰刪 除本條。」即可明。是前述財政部98年函釋就所得稅法 第66條之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與 判斷標準，於判斷所得稅法第14條之3所稱，如有藉資 金、股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務者之範圍時，仍有其適用，併予敘 明。 ⒉蘇豪偉租稅規避行為之認定：　 　　　⑴規避稅負動機—欣國公司處分資產獲有鉅額利益： 　　 查欣國公司為家族控股公司股東18人即①劉芙美(負責人 )、蘇培菁、蘇培欣②原告(監察人)、蘇羿蓁、蘇豪偉、 蘇宥蓁③吳玲芳(董事)、蘇豪斌、蘇豪欽④陳昭蓉、蘇豪 霖(董事)、蘇芳誼(見本院卷第155頁，①至④下稱劉芙美 等13人)⑤蘇佐智、蘇麗智、吳昭慧、吳怡慧、吳昆益等 人，劉芙美及原告等人並於105年間擔任上開括號內說 明之職稱。欣國公司104年間因出售土地獲利甚鉅，於1 05年6月6日股東常會決議分配104年度盈餘(股利淨額)4 50,160,607元(股利總額459,465,121元－可扣抵稅額總 額9,304,514元）。 ⑵利山公司之設立及股權移轉之安排： ①利山公司於系爭股權交易前甫成立，資本額與購入股 　　　　 權成交價額顯不相當： 查利山公司於105年4月間成立，負責人胡立三，資本 額200,000元，增資後資本額亦僅10,000,000元，有 本院112年度訴字第360號綜合所得稅事件所附欣國公 司股東11人規避105年度綜合所得稅共通證據及加計 滯納金暨利息案卷(下稱「共通證據A、B、C卷」，此 部分見共通證據B卷第525-526頁)，與後述擬購入之 股權成交價額463,028,400元，顯不相當。 ②購買股權之資金由交易關係人提供並於股權交易完成 　　　　 後以獲配現金股利回流至提供者帳戶： 查劉芙美等13人在欣國公司105年股東常會決議分配1 04年度盈餘前，於同年5月16日將其所有欣國公司股 份合計381,400股，以每股1,200元至1,220元之價格 移轉予家族實質控制之利山公司，買賣價款合計463, 028,400元，並約定利山公司先支付部分簽約金，餘 款則開立即期支票，於過戶完成後交付等情形，有股 份買賣合約書及支票影本、授權書、105年度證券交 易稅一般代繳稅額繳款書附卷(共通證據A卷第230-28 6、80-92頁)可查，亦有被告整理之欣國公司家族體 系表與各股東轉讓股數表、利山公司105年5月購入欣 國公司股票支付價款明細表(本院卷第155、157頁)可 參。惟利山公司甫成立，增資後資本額亦僅10,000,0 00元，與購入股權成交價額463,028,400元，顯不相 當，已如上述；且依利山公司說明書暨提示之分類帳 及轉帳傳票等資料(共通證據B卷第289-416頁)及被告 查得利山公司支付欣國公司股權之資金來源(本院卷 第159頁)顯示，利山公司係於105年5月11日向劉芙美 等4人各借款5,000,000元、同年月16日向股東劉芙美 借款10,000,000元，加計資本額10,000,000元，合計 40,000,000元，用以支付簽約金31,650,000元等情形 ，有利山公司所有兆豐國際商業銀行信義分行(下稱 兆豐信義分行)帳號:04809021559號活期存款交易明 細表(共通證據A卷第207-208頁)、利山公司提供之資 本及購買股票金流(共通證據A卷第226-227頁)及105 年度分類帳(共通證據B卷第362-363頁)足證；尾款開 立支票部分，則在欣國公司發放之股利394,692,541 元，於105年6月7日匯入利山公司於兆豐信義分行帳 號:04827015951號支票存款帳戶後，加計向劉芙美等 4人借款31,000,000元及利山公司活期存款6,000,000 元，合計431,692,541元，用以支付票款431,378,400 元等情形，亦有上述支票存款帳戶交易明細(共通證 據A卷第186頁)、分類帳(共通證據B卷第360頁)及被 告製作之利山公司105年5月購入欣國公司股票支付價 款明細表附卷(本院卷第157頁)可以證明。足見利山 公司並無購買欣國公司股權之資力，而係向欣國公司 負責人、監察人、董事借款及取得欣國公司原應分配 給原告家族個人股東之股利後，再以支付購買股份價 金之名義，將欣國公司股利轉付予原告家族個人股東 。 ③利山公司資本額小且無其他營業活動，成立目的在為 　　　　 欣國公司規避稅負： 查利山公司105年度至109年度營利事業所得稅結算申 報(共通證據C卷第868-878頁)，其營業收入淨額均為 0元；而利山公司償還股東借款(前述購買欣國公司股 份之借款)之來源係取自106年至109年間，欣國公司 陸續以減資退還股款、發放現金股利等情，各有欣國 公司110年3月2日說明書暨105至109年股利分配明細 、減資分配明細及資金流向等(共通證據A卷第98-113 頁)、利山公司105年及108年獲配欣國公司股利分類 帳(共通證據A卷第219-221頁)、收回106年及109年欣 國公司減資資金流程文件(共通證據A卷第211-218頁) 及被告整理之利山公司還款予原告等4人之資金來源 及明細(本院卷第161頁)等附卷可參。足見利山公司 成立之目的僅為原告家族用以規避欣國公司發放之股 利無疑。 ④原告家族對利山公司有控制關係： 再者，105年股東常會開會前，劉芙美等6人入股甫成 立利山公司，而觀其等持股合計百分之81，有欣國公 司105年1月7日變更登記表（共通證據B卷第619-622 頁)、104年12月12日股東名簿(共通證據A卷第71頁) 、買賣合約書及增補條款(共通證據A卷第31-35頁)、 土地付款明細表及支票影本(共通證據A卷第26-30頁) 、105年6月6日欣國公司股東常會紀錄暨104年度盈餘 分配表(共通證據A卷第38-40頁)、欣國公司股東關係 表(共通證據A卷第20頁)、欣國公司105年度綜合所得 稅BAN給付清單(共通證據C卷第798頁)及利山公司設 立及增資變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)等可 參。足見原告家族對於欣國公司及利山公司均有實質 控制權，且劉芙美等6人顯可知悉欣國公司將發放104 年度盈餘。 　　 ⑤不當規避減少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所 　　　　 得： 綜觀前述原告家族股權移轉過程，對照財政部98年函 釋就所得稅法第66條之8虛偽交易規避稅負認定之參 考基準，原告家族於欣國公司發放盈餘前，藉由成立 利山公司，取巧安排欣國公司股權移轉，將原應按累 進稅率百分之40課徵個人綜合所得稅之「營利所得」 ，轉換為營利事業不計入所得額課稅之「投資收益」 ，再安排資金實質回流至個人股東名下，不當規避減 少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所得，其等上 開股權移轉之安排，違反交易常規，屬虛偽之交易行 為，被告依行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規 定，為正確計算相關納稅義務人之所得額及應納稅額 ，報經財政部核准，依查得資料，按實際交易事實， 依法予以調整，確屬有據。 ⒊原告主張本件股權移轉家族利山公司為鞏固欣國公司經營 權，維繫家族海外事業繼續經營之利益，實已具有商業經 濟利益之考量，非屬法律形成之濫用，並不可採： ⑴欣國公司105年度並未處於清算可能之狀態： 查依欣國公司104年度營利事業所得稅簽證申報查核報 告書暨103年度未分配盈餘查核報告書，欣國公司104年 度出售土地增益538,382,497元(共通證據B卷第738頁) ，而劉芙美等6人入股利山公司後，旋於欣國公司105年 6月6日股東常會決議分配104年度盈餘450,160,607元， 足見劉芙美等6人早在成立家族控股公司前即有分配盈 餘(出售土地利益)之共識，欣國公司股東應可順利取得 出售土地利益，而無庸主張清算欣國公司。 　　　⑵欣國公司經營權尚無旁落之虞慮： 再者，依被告整理之欣國公司家族體系表與各股東轉讓 股數表(本院卷第155頁)、欣國公司股票簽證明細表(共 通證據B卷第612-618頁)及105年度利山公司設立登記表 、變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)可知，劉芙美 等6人持有欣國公司股權百分之55(持有股數239,247股/ 欣國公司發行股數435,000股)，且持有利山公司股權達 百分之81，則劉芙美等6人之持股已足擔保欣國公司之 持續經營及免遭清算，並無須再藉由利山公司向欣國公 司其餘股東購買欣國公司股權之必要。又劉芙美等6人 既同意藉由訴外人胡立三成立之利山公司做為家族控股 公司，而由利山公司收購渠等6人之欣國公司股份，其 股價自應一致，然利山公司收購之價格卻均不相同，顯 非合理。原告稱為鞏固欣國公司經營權云云，並非可採 。 　　　⑶利山公司之成立與香港HOSTWELL公司之經營無關： 　　　　原告另稱為維繫家族海外事業繼續經營之利益，出於經 濟利益考量，成立利山公司做為家族控股公司云云。然 查香港HOSTWELL公司並非由欣國公司出資設立，而係劉 芙美等6人以個人名義投資設立，有欣國公司105年度及 104年度財務報表暨會計師查核報告揭露之關係人交易( 本院112年度訴字第360號卷第269頁)可參；且欣國公司 生產線早已移往大陸工廠，多年來皆以欣國公司採購原 料後透過香港HOSTWELL公司將原料送至大陸工廠加工， 再由香港HOSTWELL公司銷售，亦有證人胡立三之證詞( 本院卷第263頁以下)可參，則欣國公司僅負責採購原料 ，香港HOSTWELL公司才是真正負責生產及銷售，香港HO STWELL公司尚非不得自行採購原料至大陸工廠生產，欣 國公司清算與否實無影響。至於利山公司之獲利來源主 要為欣國公司之股利分配及減資返還，有原告提供之利 山公司投資欣國公司金流彙總說明(本院112年度訴字第 360號卷第361頁)，而其105年至109年營業收入為0元， 難認利山公司之設立係出於商業考量無租稅規避目的。 原告上開所述，均無足採。 　　⒋證人胡立三之證述不足為原告有利之認定： ⑴證人胡立三於本院113年3月28日調查時證述： 欣國公司自處分不動產開始，該公司大小股東之間開始 產生爭議，小股東要求將公司清算分錢，因欣國公司清 算結束營業，會影響家族在大陸經營的加工廠及香港HO STWELL關係企業，其因有會計師身分受劉芙美委託，說 服同為香港HOSTWELL股東之原告、吳玲芳及蘇豪霖3位 股東支持讓欣國公司繼續營運，劉芙美與其談好計畫後 ，因時間緊急，故借用其成立的利山公司讓其他股東入 股，來作為控制欣國公司股權的控股公司，並告知其他 股東可將股票出售予利山公司，於是欣國公司股東就將 股權移轉到利山公司，作為控制欣國公司股權的控股公 司。再者，伊同時為三顧公司董事長，因三顧公司需要 增資，其成立利山公司的第一個投資案就是投資三顧公 司；利山公司早就成立，因當時可以用的投資公司只有 利山公司，於是將欣國公司股權陸續移轉到利山公司等 語（本院卷第259頁以下）。 ⑵利山公司成立後與三顧公司之經營並無關聯： 如上所述，依被告整理之利山公司購入欣國公司股權支 付價款明細表及股權之資金來源表觀之，利山公司設立 的資本額及增資款尚不足支付購買欣國公司股份之簽約 金，而需向劉芙美等4人借款支應，如何有餘款投資三 顧公司？另依利山公司分類帳(共通證據B卷第361頁)， 利山公司（105年4月成立）投資三顧公司之股款已於10 5年5月30日退回，並無證人胡立三所述，因三顧公司須 增資，其才會成立利山公司投資三顧公司之情事。況且 證人胡立三陳稱其受劉芙美委託，說服同為香港HOSTWE LL股東之原告、吳玲芳及蘇豪霖3位股東支持讓欣國公 司繼續營運的目的，是希望能爭取3至5年的營運期間， 以便於尋找下手買家，承接大陸經營的加工廠及香港HO STWELL關係企業(本院卷第184-185頁)，換言之，劉芙 美及原告等人欲繼續經營欣國公司，只是為爭取時間尋 找其大陸及香港的關係企業買家，且為欣國公司結束營 業清算做準備，並無長期繼續經營欣國公司的意願，而 入股利山公司為股東者，除證人胡立三外，如上所述， 其餘為劉芙美等6人，其中劉芙美、蘇培欣、原告、蘇 豪霖、吳玲芳等5人同時為香港HOSTWELL的股東，因此 若欲達到上述規劃目的，亦僅需欣國公司其他股東將該 公司股權出售予同為香港HOSTWELL股東之劉芙美等5人 ，即可達到維持欣國公司、香港HOSTWELL及大陸加工廠 繼續經營之效果，並無轉投資利山公司做為欣國公司的 控股公司之必要，證人所述將股權移轉利山公司在延續 對大陸工廠之控制，尚與常情不符，並無足採。 ⒌原告主張蘇豪偉無租稅規避主觀意思並無可採： 　　　原告主張蘇豪偉僅為欣國公司小股東，家族中屬二房，未 參與公司經營，未投資利山公司，亦無家族海外事業股份 ，不知道大房(劉芙美)等其他資料，僅是單純處分股權， 並無規避租稅之意圖。然查，蘇豪偉雖未參與欣國公司經 營，亦未投資利山公司，然其母(原告)為欣國公司監察人 ，亦為利山公司之股東，難認對於欣國公司股利發放，利 山公司之設立目的及家族移轉持股之安排無所知悉；且透 過整體觀察，蘇豪偉與家族成員既係同時於105年5月16日 簽訂股份買賣合約，並以相近價格出售欣國公司股份予家 族所實質控制之利山公司，最終亦取得原應獲配之營利所 得，難認蘇豪偉無「獲得租稅利益」之主觀意思。 ⒍綜上所述，原告之家族既可掌控欣國公司及利山公司，蘇 豪偉對於欣國公司股利發放，利山公司之設立目的及家族 移轉持股之安排應有所知悉，且就本件股權移轉並不具備 稅捐考量以外之合理理由，已如前述，是蘇豪偉利用證券 交易停徵所得稅之規定，將其持有之欣國公司股份出售予 家族可控制之利山公司，最終亦取得原應課稅之營利所得 ，則蘇豪偉出售欣國公司股份行為符合租稅規避之認定要 件無誤。　 ㈤蘇豪偉出售欣國公司股權核屬租稅規避之安排，被告核定補 徵稅額3,609,289元，並無違誤： 蘇豪偉出售欣國公司股票之行為核屬租稅規避之安排，已如 前述，是被告以蘇豪偉原持有之欣國公司股權比率百分之2. 5287，核算調整其原應獲配之股利為11,618,495元(計算式 ：股利總額459,465,121元×百分之2.5287)及可扣抵稅額為2 35,283元(計算式：9,304,514元×百分之2.5287)後，依法核 增營利所得11,618,495元及可扣抵稅額235,283元(序號3)， 歸課其105年度綜合所得總額，核定本次應補徵稅額3,609,2 89元（詳見共通證據C卷第798頁欣國公司105年度綜合所得 稅BAN給付清單、原處分A卷第5-6頁綜合所得稅核定通知書1 05年度未申報核定），於法即無不合。 ㈥被告依納保法第7條第3項、第7項及第10項規定，對蘇豪偉加 徵滯納金541,393元，於法尚無不合，惟加計利息逾160,967 元部分，核有違誤： ⒈加徵滯納金部分： 　　　蘇豪偉出售欣國公司股權行為既經評價該當租稅規避行為 ，已如前述，且申報或調查時無納保法第7條第8項之未予 自動揭露或隱匿申報之重要事項行為，被告依納保法第7 條第7項規定，按補徵稅額加徵百分之15滯納金541,393元 （計算式：3,609,289元×百分之15），並無不合。 ⒉加計利息部分，原處分有多計1日利息之違誤： 　　　依所得稅法第71條第1項規定，納稅義務人應於每年5月1 日起至5月31日止，申報上一年度之綜合所得稅，本件行 為時105年度綜合所得稅結算申報期限，應自106年5月1日 至同年月31日止，申報及繳納綜合所得稅，是被告按納保 法第7條第7項規定，自應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次 日（106年6月1日）起，至填發補繳稅款繳納通知書之日 （110年12月8日）止，按補繳稅款3,609,289元，依各年 度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利 息為161,070元（計算式：詳如原處分A卷第3頁），有加 計利息起迄畫面（原處分A卷第55頁）、綜合所得稅核定 通知書105年度未申報核定（原處分A卷第5-6頁）、106年 至110年郵政儲金1年期定期儲金固定利率(共通證據C卷第 1041頁)、105年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納金及 應補繳稅款加徵利息核定通知書（原處分A卷第3-4頁）附 卷可參。然查，財政部業以105年12月30日台財稅字第105 04708380號函將105年度所得稅申報截止日期延至106年6 月1日，有上開函釋在卷(本院卷第307頁)可參，則依納保 法施行細則第5條第1項第1款規定，申報期間屆滿日之翌 日始為加計利息之起始日，即106年6月2日，原核定以106 年6月1日作為系爭加計利息之起算日即有違誤，經重新計 算加計利息應為160,967元【計算式:106年度利息21,904 元(3,609,289元×百分之1.04×213/365)＋107至109年度利 息合計112,608元＋110年度利息26,455元】，是被告核定 加計利息逾160,967元部分，即有違誤，應予撤銷。 六、綜上所述，原處分(含復查決定)於核定蘇豪偉應補徵稅額3, 609,289元、加徵滯納金541,393元及利息160,967元部分， 並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告就上述部分 訴請撤銷，為無理由，應不予准許；至於加計利息超過160, 967元部分，核有違誤，復查及訴願決定未予糾正，即有未 合。原告就此部分訴請撤銷，為有理由，爰由本院就有關加 計利息過160,967元部分之原處分(含復查決定)及訴願決定 ，予以撤銷，以資適法。 七、本件事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本 院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併 此說明。 八、結論︰原告之訴一部有理由，一部無理由。　　 中　　華　　民　　國 113 　年　 10 　月　17 　日 審判長法 官 林 彥 君 法 官 廖 建 彥 法 官 黃 堯 讚 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　22　　日 書記官　林 映 君

2024-10-17

KSBA-112-訴-366-20241017-2

訴
高雄高等行政法院

綜合所得稅

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第三庭 112年度訴字第360號 民國113年9月19日辯論終結 原 告 蘇翁麗子 訴訟代理人 李明諭 律師 蘇敏雄 律師 被 告 財政部南區國稅局 代 表 人 李雅晶 訴訟代理人 黃玉杏 賴佩甄 王瓊敏 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國112年8 月2日台財法字第11213922280號訴願決定，提起行政訴訟，本院 判決如下︰ 主 文 一、訴願決定及原處分（含復查決定）關於核定原告105年度綜 合所得稅應加計利息超過新臺幣743,527元部分均撤銷。 二、原告其餘之訴駁回。 三、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：　　 緣原告105年度綜合所得稅結算申報，列報取自欣國橡膠廠 股份有限公司(下稱欣國公司)營利所得新臺幣(下同)225,84 1元，經被告依據查得資料，以原告為欣國公司之股東，於 民國105年5月16日將欣國公司股權39,000股，出售予105年4 月間甫設立之利山投資有限公司(下稱利山公司)，使其原應 獲配自欣國公司之營利所得轉換為停徵之證券交易所得，涉 有藉股權之移轉為自己規避或減少應納稅捐之情事，乃依納 稅者權利保護法(下稱納保法)第7條規定，按實質課稅之公 平原則，依原告原持股比率百分之9.0152，調整其原應獲配 股利41,421,700元及可扣抵稅額838,821元，扣除原告原申 報數，核增營利所得41,195,859元及可扣抵稅額836,508元 ，歸課核定原告105年度綜合所得總額42,615,314元及補徵 應納稅額16,671,493元，併依納保法第7條第7項規定，加徵 滯納金2,500,723元及利息744,002元。原告不服，申請復查 ，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟。 二、原告起訴主張及聲明： ㈠主張要旨︰ ⒈因欣國公司股東不同意出售土地價金採逐年分配，未免股 東拋售欣國公司股權，及為讓欣國公司在大陸工廠、香港 HOSTWELL INDUSTRIAL LTD.(下稱香港HOSTWELL公司)順利 找到買家前不被清算，原告支持劉芙美作法，藉由劉芙美 委託之訴外人胡立三先前成立之利山公司作為家族控股公 司，收購家族中包括原告及其他股東之股權，以免影響欣 國公司之營運。 ⒉胡立三一方面為鞏固劉芙美之經營權，使欣國公司免遭解 散清算之結果，另一方面，更係以商業利益經濟投資角度 觀之，通盤考量大陸工廠、香港HOSTWELL公司仍有相當獲 利空間，遂同意以利山公司收購集結股權方式，進而成為 欣國公司之控制公司，並順利賣出香港HOSTWELL公司；且 利山公司於105年增資成為欣國公司之控制公司，至112年 欣國公司清算後，此期間共賺進約27,799,343元之收益， 年投資收益率為百分之10.94，利山公司不僅有獲利事實 ，並超過同業利潤標準。原告係為謀求比清算欣國公司更 大之經濟利益，而以合理之價格移轉股權，各資金並無回 流，非虛偽通謀之交易行為，且原告亦已依法誠實申報年 度境外所得，無逃漏或規避稅捐之目的。 ⒊原告偶有在公司幫忙，惟實際上未參與經營決策，本件股 權移轉誠為商業經濟利益考量，並非租稅規避或逃漏稅捐 ，故無適用所得稅法第14條之3規定調整應納稅額之餘地 ，被告引據106年12月28日實行之納保法條文，核課補稅 並加徵滯納金及利息，非但有違法律不溯及既往原則及信 賴保護原則，更使原告處於不利之地位，並未確保納稅者 權利，有違納保法立法意旨。又不分個案情節輕重一律加 徵15％滯納金顯然過苛，與比例原則、平等原則有違；且 滯納金既已兼具延遲利息性質，加徵利息更違反一事不二 罰。 ⒋被告之公法上請求權已罹於時效，且未適用105年有效的所 得稅法核課，除不符納保法的立法原意，也規避其舉證責 任，且無報請財政部核准，法規適用顯然對當事人極度不 利，本件核課稅捐程序顯不完備。 ㈡聲明︰訴願決定及原處分(含復查決定)均撤銷。 三、被告答辯及聲明： ㈠答辯要旨︰ ⒈欣國公司為一家族企業，劉芙美、蘇培菁、蘇培欣、原告 、蘇豪偉、蘇羿蓁、蘇宥蓁、吳玲芳、蘇豪斌、蘇豪欽、 陳昭蓉、蘇豪霖及蘇芳誼計13人（下稱劉芙美等13人）家 族成員合計持有欣國公司股權百分之87.92，嗣將全數股 權出售予利山公司；又劉芙美、蘇培菁、蘇培欣、原告、 吳玲芳及蘇豪霖6人(下稱劉芙美等6人)，入股利山公司並 持有股權81百分之，原告家族仍間接持有欣國公司百分之 71(百分之87.92×百分之81)股權，對欣國公司營運仍保有 相當之控制權。 ⒉劉芙美、原告、吳玲芳及蘇豪霖4人(下稱劉芙美等4人)分 別擔任該公司之負責人、董事或監察人，其中原告為監察 人，劉芙美等4人對欣國公司股東會於105年6月6日決議通 過之104年度盈餘分配案，具實質決策權且知悉盈餘分派 內容。又利山公司105年至109年度營利事業所得稅結算申 報之營業收入淨額0元，其承購欣國公司股份資金來源主 要為設立及增資股款、向股東劉芙美等4人借款及105年6 月間獲配自欣國公司之現金股利，劉芙美等6人應可知悉 利山公司無資力承購欣國公司股份，卻濫用形式安排，藉 由鉅額借款予利山公司，及對欣國公司盈餘分配之控制權 ，製造利山公司具支付購買欣國公司股份價金能力之假象 。 ⒊利山公司還款予劉芙美等4人之資金軌跡，係源自於106年 至109年間，欣國公司陸續以減資退還股款、發放現金股 利或其他應付款等方式，非出自利山公司正常營運而獲致 之報酬。是劉芙美等13人移轉欣國公司股權模式係屬計劃 性安排，將個人應受配欣國公司105年度之營利所得轉換 為停徵之證券交易所得，於稅法之評價屬租稅規避，被告 依職權調查後，按納保法第7條第3項及第6項規定，本於 實質課稅之公平原則加以調整補稅，依法有據。 ⒋依欣國公司股東劉芙美等6人於105年5月間入股利山公司之 行為觀之，其等主觀上冀圖欣國公司仍繼續營運，欣國公 司章程既未就解散事宜訂定相關規範，而渠等6人持有欣 國公司之股權計百分之55(原持有欣國公司股數239,247股 ÷欣國公司全部股數435,000股)，已超過全部股權之一半 ，欣國公司股東會已難依公司法規定決議同意解散，更遑 論該公司有遭清算之可能；再者，劉芙美等6人亦可透過 個人買入欲主張解散清算股東股權之方式，化解所稱遭受 清算之困境，基此，原告主張渠等移轉股權予利山公司， 具有合理之商業目的存在，不足採信。 ⒌原告提供之欣國公司財務報表有揭露劉芙美、吳玲芳及蘇 豪霖等3人係以個人名義單純投資香港HOSTWELL公司，而 非欣國公司與香港HOSTWELL公司成立母子公司，是香港HO STWELL公司為一獨立法人個體，可自行以其名義接單及銷 售，欣國公司如遭受清算亦不受影響，本件股權交易目的 在獲得租稅利益，並無足以支撐具有合理商業目的之理由 。 ⒍租稅逃漏是適用所得稅法第14條之3，租稅規避則適用納保 法第7條，縱認應適用所得稅法第14條之3，該條亦載明「 得」報經財政部核准之裁量性質，且本件非未報部，程序 無問題。又依納保法第7條第10項前段規定，於納保法施 行（106年12月28日）前之租稅規避案件，因違反誠實申 報之義務，經稅法評價具有裁罰性，必須依個別稅法處罰 ，惟納保法施行後，稅捐規避行為，除有同條第8項但書 情形應予處罰之外，納稅者因租稅規避行為經依實質課稅 之公平原則予以補稅之性質與延遲繳納相近，乃設有第7 條第3項及第7項之規範。原告105年度藉由移轉股權規避 應稅股利所得，已如前述，是被告依法按租稅規避之補徵 稅額16,671,493元加徵百分之15滯納金2,500,273元及利 息744,002元，依上開規定，並無不合。本件核課期間5年 ，原處分已合法送達，無罹於時效問題。原告主張本件請 求權已罹於時效、加徵滯納金及利息有違反法律不溯及既 往及信賴保護原則，顯有誤解。 ㈡聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰ ㈠原告出售欣國公司股份行為，是否該當租稅規避？ ㈡被告依納保法核定原告應補徵稅額，並加徵滯納金及利息， 有無違誤？ 五、本院的判斷： ㈠前提事實︰ 　　事實概要記載之事實，有105年度綜合所得稅結算申報書(原 處分A卷第20-21頁)、105年度綜合所得稅核定通知書(原處 分A卷第7-8頁)、105年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納 金及應補繳稅款加徵利息核定通知書(原處分A卷第4-5頁)、 復查決定書（原處分A卷第110-121頁）、訴願決定書（原處 分A卷第157-173頁）等可以證明。 　㈡原處分未逾核課期間： ⒈按行為時稅捐稽徵法第21條第1項第1款規定：「稅捐之核 課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納 之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不 正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。」 　　⒉查本件原告105年度綜合所得稅於106年5月26日申報，依前 開規定，核課期間至111年5月25日止，而原處分已於110 年12月13日送達，有原告申報書之收件章及送達證書在卷 (原處分A卷第20、36頁)可參，是本件被告核課處分之作 成，並未逾核課期間，原告主張本件原處分逾核課期間， 並不足採。 ㈢本件應適用之法律及說明： ⒈應適用的法令： 　　　⑴行為時(下同)所得稅法： ①第14條之3（101年8月8日增訂，102年1月1日施行） 　　　 　「個人與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、 公益、慈善機關或團體相互間，如有藉資金、股權之 移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減 少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人 之所得額及應納稅額，得報經財政部核准，依查得資 料，按實際交易事實依法予以調整。」 ②第66條之8（86年12月30日增訂，107年2月7日廢 止 ）：「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事 　　　　 業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如 有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自 己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關 納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得 資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵 稅額予以調整。」 　　 ⑵納保法第7條第1至4項、第6至8項、第10項（105年12月2 8日公布，自公布後1年施行）：「(第1項)涉及租稅事 項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該 法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平 原則為之。(第2項)稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成 要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟 利益之歸屬與享有為依據。(第3項)納稅者基於獲得租 稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常 規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相 當之經濟效果，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實 質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權，並 加徵滯納金及利息。(第4項)前項租稅規避及第2項課徵 租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉 證之責任。（第6項）稅捐稽徵機關查明納稅者及交易 之相對人或關係人有第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整。（第7項）第3項之滯納金，按應補繳稅款百分之15 計算；並自該應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起， 至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各 年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加 計利息，一併徵收。（第8項）第3項情形，主管機關不 得另課予逃漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時， 對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料， 致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者，不在此限。（第10 項）本法施行前之租稅規避案件，依各稅法規定應裁罰 而尚未裁罰者，適用第3項、第7項及第8項規定；已裁 罰尚未確定者，其處罰金額最高不得超過第7項所定滯 納金及利息之總額。但有第8項但書情形者，不適用之 。」　 ⒉租稅規避一般防杜條款與特別防杜條款： ⑴特別法優於一般法： 綜上開規定可知，有關租稅規避行為之防杜，立法上除 有上開納保法第7條第1、2項之一般防杜條款(廢止前之 稅捐稽徵法第12條之1第1、2項同此規範意旨)之立法外 ，個別稅法針對已類型化之租稅規避行為，訂定特別防 杜條款以為規範，亦屬常見，上開所得稅法第14條之3 及於107年2月7日刪除之所得稅法第66條之8規定，均屬 就「股東隱藏盈餘分配」租稅規避類型之具體防杜規範 ，基於特別法優於普通法之原則，有關納稅者租稅規避 之認定，自應優先適用已具體化之類型規定。再者，本 件行為時為105年，斯時所得稅法第14條之3已經公布施 行、同法第66條之8尚未刪除，納保法則尚未施行，依 實體從舊原則，有關所得稅租稅規避案件，自仍有所得 稅法第14條之3、第66條之8的適用。而納保法施行後， 依納保法第7條第6項規定：「……，得按交易常規或依查 得資料依『各稅法』規定予以調整。」關於所得稅租稅規 避事件，亦有所得稅法第14條之3規定之適用。 ⑵本件被告援引行為時所無納保法為處分依據，並無法規 溯及既往適用之疑義： 如上所述，有關公司股東隱藏盈餘分配之租稅規避防杜 ，行為時法制上已將其類型化，先後訂定如前開所得稅 法第14條之3及第66條之8之規定，而就此類租稅規避行 為之認定及調整補稅，稽徵機關有關法律之適用，援引 此一具體規定原為已足，其作成處分時併引用一般防杜 條款，無非強化論述其等就租稅規避行為調整課稅，法 制上確屬有據與租稅法律主義無違。況如上所述，納稅 義務人經認定租稅規避，稽徵機關得調整課稅之依據納 保法第7條第6項與行為時稅捐稽徵法第12條之1第6項( 規定內容：稅捐稽徵機關查明納稅義務人及交易之相對 人或關係人有第2項或第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整)亦無不同，原告主張被告援引行為時尚未生效之納 保法第7條第6項作為調整補稅之依據，違反法律不溯及 既往及信賴保護原則，並不足採。 ⒊報部核准非裁量規定： ⑴再者，依所得稅法第14條之3及第66條之8條文規範可知 ，其規範了2種行為態樣，一為「藉資金、股權之移轉 ，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」，為典型隱 藏盈餘分配行為，屬租稅規避行為範疇；一為「藉其他 虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」 ，為典型逃漏稅捐行為，前述2條文並非僅適用逃漏稅 行為，並因納保法施行生效前，租稅規避經稽徵機關認 定成立，除有稅捐債務法上之法律效果(補稅)外，其構 成租稅逃漏者，並有所得稅法第110條漏稅罰之處罰(所 得稅法第14條之3立法理由參照)，故本條規定調整課稅 或處罰時，為茲慎重，特別明定須為「報經賦稅主管機 關核准」之程序。是有關納稅義務人之租稅安排是否該 當行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規範之租稅規 避類型，補稅及漏稅裁罰，均關涉納稅義務人財產權， 法制設計上遂由主管所得稅法稽徵業務規劃、指揮、監 督、考核之上級機關為審核，故應報部審核之案件，並 無以構成漏稅罰者為限。從而，財政部以113年7月2日 台財稅字第00000000000號函（下稱財政部113年7月2日 函）認所得稅法第14條之3規定「報部核准」限於漏稅 罰之裁處方有適用(或以納保法施行後租稅規避行為除 有納保法第7條第8項但書情形外不得處罰，報部案件無 涉裁罰，自無核准與否之爭議)，與所得稅法第14條之3 、第66條之8之規範目的尚有未合，並非可採。 ⑵原處分已踐行法定程序，報請財政部同意調整： 查本件被告於110年6月3日以南區國稅審二字第0000000 000號函報請財政部核准本件依所得稅法第14條之3第1 項規定調整，並依納保法第7條第3項規定加徵滯納金及 利息，如上所述，因財政部認所得稅法第14條之3之適 用，以涉及租稅罰者為限，故先以110年11月24日台財 稅字第00000000000號函（下稱財政部110年11月24日函 ）復「本件尚有疑義待釐清，應查明並依法辦理」，於 本院另案即112年度訴字第365號綜合所得稅事件，經本 院以113年4月16日高行津紀孝112訴000365字第0000000 000號函（下稱本院113年4月16日函）查本案是否已經 「報部核准」，財政部113年7月2日函復稱：上述財政 部110年11月24日函請被告查明釐清逃漏稅捐事實，並 未予以核准，後依據被告調查結果，認定本件係屬租稅 規避行為，並依納保法第7條規定辦理，並未適用所得 稅法第14條之3規定，本件無須踐行報部程序等語，有 上述本院及財政部函文(本院卷第373-376頁)可參。然 如上所述，財政部113年7月2日函所持法律見解，顯與 所得稅法第14條之3、第66條之8規定不合，且與納保法 的立法精神有違，惟本件既經被告以上述110年6月3日 函呈報財政部核准，復經本院以113年4月16日函請財政 部確認，財政部認定被告對原告予以調整課稅亦無違法 (見本院卷第375-376頁)，實已對被告認原告租稅安排 該當所得稅法第14條之3、第66條之8規定為審認，亦已 踐行法定程序。從而，原告以被告本件有關所得稅法第 14條之3、第66條之8規定適用，未踐行報部核准之法定 程序，亦無可採。 ⒋納保法施行後租稅規避行為加徵滯納金之相關問題： ⑴納保法就租稅規避行為之法律效果除遲延利息外加徵滯 　　　 納金與比例原則、平等原則尚無違反： ①納保法第7條第3項「滯納金」之定性： A.立法理由--遲延繳納利益之衡平手段： 按納保法第7條第7項立法理由以：「稅捐規避雖非 屬違法行為，而與違背稅法上誠實義務之逃漏稅違 法行為有間，但性質上屬於鑽法律漏洞之脫法行為 。於法理上亦無容許納稅者得主張其脫法行為，以 獲取實質經濟利益之可能，主管機關應依處罰法定 原則進行調整補稅。因稅捐規避行為，其性質與延 遲繳納相近，故參照稅捐稽徵法第20條之設計，於 納保法第7條第3項明定對逾期繳納者加課補徵稅額 百分之15的延滯金，以及比照稅捐稽徵法第38條之 規定，按延遲天數加計利息，以維公平（納保法第 7條立法理由：五、六參照）」。又納保法施行細 則第5條第3項規定：「依本法第7條第3項加徵之滯 納金及利息，除本法或本細則另有規定者外，準用 稅捐稽徵法、關稅法及其他有關法律之規定。」其 立法理由：「第3項定明本法第7條第3項加徵之滯 納金及利息，準用稅捐稽徵法、關稅法及其他有關 法律之規定。按租稅規避加徵滯納金及利息，係以 法律創設納稅者租稅負擔，替代過去應裁處罰鍰之 法律效果，與各稅法加徵之滯納金及利息性質不同 。為避免衍生後續稽徵、行政救濟或強制執行等適 用疑義，爰予定明。」 B.學理上之闡釋： 納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金，論 者認為租稅規避行為係經稽徵機關依經濟觀察法調 整課稅後始發生租稅請求權，亦即稽徵機關將納稅 義務人規避租稅之法律形式，按經濟利益予以調整 ，以調整後之擬制事實，溯及既往取代與經濟實質 不符之原事實，從而實現租稅構成要件而成立租稅 債務請求權，則可自租稅債務成立後，逾原繳納期 限起，每逾2日為一計算單位，加徵百分之1滯納金 ，稽徵機關於查明事實後予以調整課稅，應皆超過 1個月以上，加徵百分之15滯納金應屬常態，故此 滯納金已非傳統之滯納金，而係立法創新之制度， 「借名上市」，此一滯納金之制度，係用以平衡納 稅義務人因從事租稅規避而遲延繳納之利益，並非 租稅罰(參陳敏，稅法總論，新學林出版，2019年2 月初版，頁407)。 　　 C.按租稅規避者相較於守法納稅義務人已於期限內納 　　　　　 稅，雖於事後被要求補稅，早已享有逾期繳稅利 益，從而立法上有上開加徵類似滯納金之衡平設 計，且如後所述此項加徵滯納金之立法，兼有限縮 租稅規避行為構成漏稅罰之範圍，立法目的仍係在 強化納稅者之保護，原告主張滯納金之加徵與納保 法強調納稅者之保護，名實不符，尚不足採。 　 　 ②本件無110年12月17日修正後稅捐稽徵法第20條第1項 　　　　 有關「滯納金」逾3日始加徵百分之1之適用：　 如上所述，納保法第7條第3項之滯納金，係立法者就 租稅規避防杜採取之衡平手段，與稅捐稽徵法第20條 之滯納金係以「督促人民如期繳納稅捐，並填補國家 財政稅收因人民逾期納稅所造成之公益損害」(司法 院釋字第746號解釋參照)之規範目的，尚屬有別。故 稅捐稽徵法雖於110年12月17日修正第20條第1項本文 ：「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾 3日按滯納數額加徵百分之1滯納金；逾30日仍未繳納 者，移送強制執行。」將本文規定滯納金加徵方式， 由「每逾2日」加徵百分之1，修正為「每逾3日」加 徵百分之1，總加徵率由百分之15降為百分之10，二 者性質非同一，並無適用之餘地。原告主張被告就本 案，不分個案情節輕重一律加徵百分之15滯納金顯然 過苛，與比例原則、平等原則有違云云，要無可採。 末以，納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金 ，如上所述，雖得透過解釋而明確其內涵，但與稅捐 稽徵法第20條之滯納金「同詞」異義，造成解讀及法 律適用之歧異，日後修正是否改採論者引介比較法上 之「過少申報加算稅」(陳清秀，稅法總論，元照出 版，2016年9月修訂九版，頁235)、前開立法理由所 稱之「延滯金」(延滯繳納利得)，或其他更名實相符 之名詞，以免法規適用上之紊亂，則屬別一問題，附 此說明。 ⑵本件對原告課徵「滯納金」非屬不利之溯及既往： 依上開規定可知，納保法第7條第3項有關租稅規避行為 加徵滯納金之制度設計，將納保法施行前之租稅規避案 件，依納稅者是否有於申報時有隱匿或其他不正當之行 為而分別處理，亦即在納稅義務人有租稅規避之情形， 除稽徵機關可證明納稅義務人於申報時有隱匿或其他不 正當行為(納保法第7條第8項但書)，仍得以漏稅罰論處 外，其餘之租稅規避行為，則從過往認租稅規避行為因 違反誠實申報義務而於個別稅法有處罰規定，多以漏稅 罰論處，改以加徵不具懲罰性之滯納金，立法目的亦以 納稅者之保護為取向，原告主張被告援引行為時所無之 「滯納金」，違反法律不溯及既往，並無可採。 　　 ⑶對稅捐規避者加徵滯納金並無違反一事不二罰原則： 　　　 ①稅捐規避者無「滯納期間」滯納金之徵起： 　　　 按租稅規避稅捐債務法上之法律效果，除成立租稅上 請求權，並加徵滯納金及利息，而因租稅規避行為並 無可能產生所得稅法等規定所稱之滯納期間，為避免 適用爭議，同條第7項有關利息起算日規定「並自該 應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起，至填發補繳 稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各年度1月1 日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息 」而與行為時所得稅法第112條第2項規定：「前項應 納之稅款、滯報金、怠報金、及滯納金應自滯納期限屆 滿之次日起至納稅義務人繳納之日止依第123條規定 之存款利率，按日加計利息，一併徵收。」有關逾期繳 納利息起算日，應自滯納期限(30日)屆滿之次日起算 明顯有別，可知租稅規避行為並無前揭所得稅法第11 2條第2項滯納期間「滯納金」之徵起。 　　　 ②租稅規避加徵滯納金及遲延利息並無違反一事不二罰 　　　　 原則： 　　　　 再者，所謂一事不二罰原則，係指同一違反行政法義 務之行為，禁止重複為相同性質之處罰，以符法治國 原則，如非具有處罰性質之行政行為，自無上開原則 之適用。查本件被告依納保法就租稅規避者加徵之滯 納金，係對租稅規避經查獲者，租稅債務法上之衡平 措施，並非租稅罰，已如前述，原告主張滯納金既已 兼具延遲利息性質，加徵利息更違反一事不二罰等語 ，並無足取。 　㈣原告股權交易不具經濟實質該當租稅規避要件：　　　 　　⒈應適用之法律及說明： 有關原告股權交易屬租稅規避認定應適用之法令，除前引 部分外，於茲補充如下： ⑴財政部98年7月7日台財稅字第00000000000號函（下稱財 政部98年函釋）有關股東隱藏盈餘分配租稅規避認定之 解釋函示於本件得適用： 　　①財政部98年函釋：「二、所得稅法第66條之8規定所稱 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務之範圍如下：……㈡個人或營利事 業以計畫、信託、贈與、契約、協議或其他方式直接 或間接移轉、免除、規避、減少或延遲納稅義務，以 獲取租稅利益者。三、稽徵機關對於前項情節之審認 ，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸 屬與享有為依據，進行查核：㈠個人或營利事業之股 權交易，其價款之收付有下列情形之一，認定違反交 易常規，屬虛偽之交易行為：⒈全部或大部分價款並 未收付者。⒉安排不實之收付款資金流程，實質上並 未收付價款者。⒊股權買受人僅帳列股東往來（或應 付帳款）未實際收付價款，俟股權移轉後始以獲配現 金股利、出售股權取得價款或辦理現金增資款項等清 償應付股款者。⒋由交易關係人提供資金，俟股權交 易完成後，資金復回流至提供者帳戶者。⒌其他僅具 支付形式，實質上未收付價款者。㈡相關股權交易構 成要件特性：⒈移轉標的股權公司特質：⑴經營有成擁 有鉅額盈餘、出售房地等獲取鉅額利益或獲配被投資 公司鉅額股利者。……⒉股權買賣雙方關係：股權出賣 人對承買公司有控制能力或在人事、財務、業務經營 、管理政策上具有重大影響力者。⒊股權承買公司背 景：⑴屬經營不善有鉅額虧損或於系爭股權交易前新 設者。⑵負責人或股東為股權交易當事人或當事人之 近親者。⑶資本額小，與購入股權成交價額顯不相當 者。⑷幾無其他營業活動者。⒋股權移轉時機：標的股 權公司獲取鉅額處分利益後或分配盈餘前之交易行為 。⒌規避稅負模式：⑴藉由承買公司負擔未分配盈餘加 徵百分之10營利事業所得稅，規避個人綜合所得稅累 進稅率。……⑻其他藉虛偽之形式法律關係之安排，規 避稅負者。⒍稅負影響：股權移轉後所涉相關年度整 體稅負較未轉讓前有減少情形。」 ②上述函釋係財政部基於中央稽徵主管機關職權，為協 助下級機關適用法律及認定事實，就所得稅法第66條 之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與判斷 標準，及如何認定屬違反交易常規或虛偽交易安排等 細節性、技術性事項所為解釋，核與該條文規定意旨 及實質課稅原則無違，而得予以援用(最高行政法院1 05年度判字第645號判決意旨參照)。 　 ⑵財政部98年函釋雖闡釋所得稅法第66條之8而作成，於 　　　　所得稅法第14條之3亦有適用： 按所得稅法於實施兩稅合一制度時，即就自然人股東藉 由控制關係將原屬個人基於股東權所得享有之盈餘隱藏 於可控制個體之行為，於未分配盈餘之課稅章節增訂所 得稅法第66條之8予以規範，嗣後基於法律規範體系考 量，另增訂同法第14條之3，做為防杜隱藏盈餘行為規 避個人綜合所得稅負之規定，除規範「應納稅額、股利 盈餘所得、可扣抵稅額」等股權項目調整外，尚包括「 其他按實際交易事實依法予以調整之項目」，此參所得 稅法於101年增訂之第14條之3，其立法理由：「鑑於個 人課稅所得及應納稅額之計算，與歸屬之所得人、所得 類別、申報門檻、盈虧互抵、扣除金額及其他減除項目 與稅率等規定相關。為防杜納稅義務人藉前開規定或利 用課稅身分轉換，以資金或股權移轉等方式不當為他人 或自己規避或減少納稅義務，爰參酌第66條之8，規定 稽徵機關得報經財政部核准，按實際交易事實調整相關 納稅義務人之所得額及應納稅額；其構成短漏報所得額 或稅額者，並依第110條規定處罰，以維租稅公平。」 及107年2月7日刪除第66條之8，其刪除的理由：「配合 廢除兩稅合一設算扣抵制度，自107年1月1日起，個人 股利所得課稅改採二擇一制度，倘個人或營利事業等有 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規 避或減少納稅義務者，應依第14條之3規定辦理，爰刪 除本條。」即可明。是前述財政部98年函釋就所得稅法 第66條之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與 判斷標準，於判斷所得稅法第14條之3所稱，如有藉資 金、股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務者之範圍時，仍有其適用，併予敘 明。 ⒉原告租稅規避行為之認定：　　 　　　⑴規避稅負動機—欣國公司處分資產獲有鉅額利益： 　　 查欣國公司為家族控股公司股東18人即①劉芙美(負責人 )、蘇培菁、蘇培欣②原告(監察人)、蘇羿蓁、蘇偉豪、 蘇宥蓁③吳玲芳(董事)、蘇豪斌、蘇豪欽④陳昭蓉、蘇豪 霖(董事)、蘇芳誼(見本院卷第199頁，①至④即劉芙美等 13人)⑤蘇佐智、蘇麗智、吳昭慧、吳怡慧、吳昆益等人 ，劉芙美等人並於105年間擔任上開括號內說明之職稱 。欣國公司104年間因出售土地獲利甚鉅，於105年6月6 日股東常會決議分配104年度盈餘(股利淨額)450,160,6 07元(股利總額459,465,121元－可扣抵稅額總額9,304,5 14元）。 ⑵利山公司之設立及股權移轉之安排： ①利山公司於系爭股權交易前甫成立，資本額與購入股 　　　　 權成交價額顯不相當： 查利山公司於105年4月間成立，負責人胡立三，資本 額200,000元，增資後資本額亦僅10,000,000元，有 欣國公司股東11人規避105年度綜合所得稅共通證據 及加計滯納金暨利息案卷(下稱「共通證據A、B、C卷 」，此部分見共通證據B卷第525-526頁)，與後述擬 購入之股權成交價額463,028,400元，顯不相當。 ②購買股權之資金由交易關係人提供並於股權交易完成 　　　　 後以獲配現金股利回流至提供者帳戶： 查劉芙美等13人在欣國公司105年股東常會決議分配1 04年度盈餘前，於同年5月16日將其所有欣國公司股 份合計381,400股，以每股1,200元至1,220元之價格 移轉予家族實質控制之利山公司，買賣價款合計463, 028,400元，並約定利山公司先支付部分簽約金，餘 款則開立即期支票，於過戶完成後交付等情形，有股 份買賣合約書及支票影本、授權書、105年度證券交 易稅一般代繳稅額繳款書附卷(共通證據A卷第230-28 6、80-92頁)可查，亦有被告整理之欣國公司家族體 系表與各股東轉讓股數表、利山公司105年5月購入欣 國公司股票支付價款明細表(本院卷第199、201頁)可 參。惟利山公司甫成立，增資後資本額亦僅10,000,0 00元，與購入股權成交價額463,028,400元，顯不相 當，已如上述；且依利山公司說明書暨提示之分類帳 及轉帳傳票等資料(共通證據B卷第289-416頁)及被告 查得利山公司支付欣國公司股權之資金來源(本院卷 第203頁)顯示，利山公司係於105年5月11日向劉芙美 等4人各借款5,000,000元、同年月16日向股東劉芙美 借款10,000,000元，加計資本額10,000,000元，合計 40,000,000元，用以支付簽約金31,650,000元等情形 ，有利山公司所有兆豐國際商業銀行信義分行(下稱 兆豐信義分行)帳號:04809021559號活期存款交易明 細表(共通證據A卷第207-208頁)、利山公司提供之資 本及購買股票金流(共通證據A卷第226-227頁)及105 年度分類帳(共通證據B卷第362-363頁)足證；尾款開 立支票部分，則在欣國公司發放之股利394,692,541 元，於105年6月7日匯入利山公司於兆豐信義分行帳 號:04827015951號支票存款帳戶後，加計向劉芙美等 4人借款31,000,000元及利山公司活期存款6,000,000 元，合計431,692,541元，用以支付票款431,378,400 元等情形，亦有上述支票存款帳戶交易明細(共通證 據A卷第186頁)、分類帳(共通證據B卷第360頁)及被 告製作之利山公司105年5月購入欣國公司股票支付價 款明細表附卷(本院卷第203頁)可以證明。足見利山 公司並無購買欣國公司股權之資力，而係向欣國公司 負責人、監察人、董事借款及取得欣國公司原應分配 給原告家族個人股東之股利後，再以支付購買股份價 金之名義，將欣國公司股利轉付予原告家族個人股東 。 ③利山公司資本額小且無其他營業活動，成立目的在為 　　　　 欣國公司規避稅負： 　　　　　查利山公司105年度至109年度營利事業所得稅結算申 報(共通證據C卷第868-878頁)，其營業收入淨額均為 0元；而利山公司償還股東借款(前述購買欣國公司股 份之借款)之來源係取自106年至109年間，欣國公司 陸續以減資退還股款、發放現金股利等情，各有欣國 公司110年3月2日說明書暨105至109年股利分配明細 、減資分配明細及資金流向等(共通證據A卷第98-113 頁)、利山公司105年及108年獲配欣國公司股利分類 帳(共通證據A卷第219-221頁)、收回106年及109年欣 國公司減資資金流程文件(共通證據A卷第211-218頁) 及被告整理之利山公司還款予劉芙美等4人之資金來 源及明細(本院卷第205頁)等附卷可參。足見利山公 司成立之目的僅為原告家族用以規避欣國公司發放之 股利無疑。 ④原告家族對利山公司有控制關係： 　　　　 再者，105年股東常會開會前，劉芙美等6人入股甫成 立利山公司，而觀其等持股合計百分之81，有欣國公 司105年1月7日變更登記表（共通證據B卷第619-622 頁)、104年12月12日股東名簿(共通證據A卷第71頁) 、買賣合約書及增補條款(共通證據A卷第31-35頁)、 土地付款明細表及支票影本(共通證據A卷第26-30頁) 、105年6月6日欣國公司股東常會紀錄暨104年度盈餘 分配表(共通證據A卷第38-40頁)、欣國公司股東關係 表(共通證據A卷第20頁)、欣國公司105年度綜合所得 稅BAN給付清單(共通證據C卷第798頁)及利山公司設 立及增資變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)等可 參。足見原告家族對於欣國公司及利山公司均有實質 控制權，且劉芙美等6人顯可知悉欣國公司將發放104 年度盈餘。 ⑤不當規避減少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所 　　　　 得： 綜觀前述原告家族股權移轉過程，對照財政部98年函 釋就所得稅法第66條之8虛偽交易規避稅負認定之參 考基準，原告家族於欣國公司發放盈餘前，藉由成立 利山公司，取巧安排欣國公司股權移轉，將原應按累 進稅率百分之40課徵個人綜合所得稅之「營利所得」 ，轉換為營利事業不計入所得額課稅之「投資收益」 ，再安排資金實質回流至個人股東名下，不當規避減 少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所得，其等上 開股權移轉之安排，違反交易常規，屬虛偽之交易行 為，被告依行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規 定，為正確計算相關納稅義務人之所得額及應納稅額 ，報經財政部核准，依查得資料，按實際交易事實， 依法予以調整，確屬有據。 ⒊原告主張本件股權移轉家族利山公司為緩和欣國公司股東 清算之請求以爭取大陸工廠出售時更好價格之時間、空間 具經濟實質，非屬法律形成之濫用，並不可採： ⑴欣國公司105年度並無原告所述處於清算可能之狀態： 查依欣國公司104年度營利事業所得稅簽證申報查核報 告書暨103年度未分配盈餘查核報告書，欣國公司104年 度出售土地增益538,382,497元(共通證據B卷第738頁) ，而劉芙美等6人入股利山公司後，旋於欣國公司105年 6月6日股東常會決議分配104年度盈餘450,160,607元， 足見劉芙美等6人早在成立家族控股公司前即有分配盈 餘(出售土地利益)之共識，欣國公司股東應可順利取得 出售土地利益，而無庸主張清算欣國公司。原告稱股東 希望趕快分配到出售土地之現金，陸續主張清算欣國公 司云云，並非可採。 　　　⑵原告經營權尚無旁落之虞慮： 再者，依被告整理之欣國公司家族體系表與各股東轉讓 股數表(本院卷第199頁)、欣國公司股票簽證明細表(共 通證據B卷第612-618頁)及105年度利山公司設立登記表 、變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)可知，劉芙美 等6人持有欣國公司股權百分之55(持有股數239,247股/ 欣國公司發行股數435,000股)，且持有利山公司股權達 百分之81，則劉芙美等6人之持股已足擔保欣國公司之 持續經營及免遭清算，並無須再藉由利山公司向欣國公 司其餘股東購買欣國公司股權之必要。又劉芙美等6人 既同意藉由訴外人胡立三成立之利山公司做為家族控股 公司，而由利山公司收購渠6人之欣國公司股份，其股 價自應一致，然利山公司收購之價格卻均不相同，顯非 合理。 　　　⑶利山公司之成立與香港HOSTWELL公司之經營無關： 　　　　原告另稱若欣國公司解散，連帶也必須結束清算大陸工 廠、香港HOSTWELL公司，出於經濟利益考量，成立利山 公司做為家族控股公司云云。然查香港HOSTWELL公司並 非由欣國公司出資設立，而係劉芙美等6人以個人名義 投資設立，有欣國公司105年度及104年度財務報表暨會 計師查核報告揭露之關係人交易(本院卷第269頁)可參 ；且欣國公司生產線早已移往大陸工廠，多年來皆以欣 國公司採購原料後透過香港HOSTWELL公司將原料送至大 陸工廠加工，再由香港HOSTWELL公司銷售，亦有原告11 3年5月8日言詞辯論意旨狀(本院卷第288頁以下)可參， 則欣國公司僅負責採購原料，香港HOSTWELL公司才是真 正負責生產及銷售，香港HOSTWELL公司尚非不得自行採 購原料至大陸工廠生產，欣國公司清算與否實無影響。 至於利山公司之獲利來源主要為欣國公司之股利分配及 減資返還，有原告提供之利山公司投資欣國公司金流彙 總說明(本院卷第361頁)，而其105年至109年營業收入 為0元，已如前述，難認利山公司之設立係出於商業考 量無租稅規避目的。原告上開所述，均無足採。 　　⒋證人胡立三之證述不足為原告有利之認定： ⑴證人胡立三於本院113年3月28日調查時證述： 欣國公司自處分不動產開始，該公司大小股東之間開始 產生爭議，小股東要求將公司清算分錢，因欣國公司清 算結束營業，會影響家族在大陸經營的加工廠及香港HO STWELL關係企業，其因有會計師身分受劉芙美委託，說 服同為香港HOSTWELL股東之原告、吳玲芳及蘇豪霖3位 股東支持讓欣國公司繼續營運，劉芙美與其談好計畫後 ，因時間緊急，故借用其成立的利山公司讓其他股東入 股，來作為控制欣國公司股權的控股公司，並告知其他 股東可將股票出售予利山公司，於是欣國公司股東就將 股權移轉到利山公司，作為控制欣國公司股權的控股公 司。再者，伊同時為三顧公司董事長，因三顧公司需要 增資，其成立利山公司的第一個投資案就是投資三顧公 司；利山公司早就成立，因當時可以用的投資公司只有 利山公司，於是將欣國公司股權陸續移轉到利山公司等 語（本院卷第233頁以下）。 ⑵利山公司成立後與三顧公司之經營並無關聯： 如上所述，依被告整理之利山公司購入欣國公司股權支 付價款明細表及股權之資金來源表觀之，利山公司設立 的資本額及增資款尚不足支付購買欣國公司股份之簽約 金，而需向劉芙美等4人借款支應，如何有餘款投資三 顧公司？另依利山公司分類帳(共通證據B卷第361頁)， 利山公司（105年4月成立）投資三顧公司之股款已於10 5年5月30日退回，並無證人胡立三所述，因三顧公司須 增資，其才會成立利山公司投資三顧公司之情事。況且 證人胡立三陳稱其受劉芙美委託，說服同為香港HOSTWE LL股東之原告、吳玲芳及蘇豪霖3位股東支持讓欣國公 司繼續營運的目的，是希望能爭取3至5年的營運期間， 以便於尋找下手買家，承接大陸經營的加工廠及香港HO STWELL關係企業(本院卷第235-236頁)，換言之，劉芙 美及原告等人欲繼續經營欣國公司，只是為爭取時間尋 找其大陸及香港的關係企業買家，且為欣國公司結束營 業清算做準備，並無長期繼續經營欣國公司的意願，而 入股利山公司為股東者，除證人胡立三外，如上所述， 其餘為劉芙美等6人，其中劉芙美、蘇培欣、原告、蘇 豪霖、吳玲芳等5人同時為香港HOSTWELL的股東，因此 若欲達到上述規劃目的，亦僅需欣國公司其他股東將該 公司股權出售予同為香港HOSTWELL股東之劉芙美等5人 ，即可達到維持欣國公司、香港HOSTWELL及大陸加工廠 繼續經營之效果，並無轉投資利山公司做為欣國公司的 控股公司之必要，證人所述原告將股權移轉利山公司在 延續對大陸工廠之控制，尚與常情不符，並無足採。 　　⒌原告主張無避稅之主觀意思並不可採： 　　　原告雖主張偶有在公司幫忙，惟實際上未參與經營決策， 然原告既為欣國公司監察人，亦為利山公司及香港HOSTWE LL公司之股東，難認對於欣國公司股利發放，利山公司之 設立目的及家族移轉持股之安排無所知悉；原告與家族成 員既係同時於105年5月16日簽訂股份買賣合約，並以相近 價格出售欣國公司股份予家族所實質控制之利山公司，最 終亦取得原應獲配之營利所得，難認原告無「獲得租稅利 益」之主觀意思。　　 ⒍綜上所述，原告既為欣國公司及利山公司之股東，對於欣 國公司股利發放，利山公司之設立目的及家族移轉持股之 安排有所知悉，且就本件股權移轉並不具備稅捐考量以外 之合理理由，均如前述，是原告利用證券交易停徵所得稅 之規定，將其持有之欣國公司股份出售予家族可控制之利 山公司，最終亦取得原應課稅之營利所得，則原告出售欣 國公司股份行為，符合租稅規避之認定要件無誤。 ㈤原告出售欣國公司股權核屬租稅規避之安排，被告核定補徵 稅額16,671,493元，並無違誤： 原告出售欣國公司股票之行為核屬租稅規避之安排，已如前 述，是被告以原告原持有之欣國公司股權比率百分之9.0152 ，核算調整其原應獲配之股利為41,421,700元(計算式：股 利總額459,465,121元×百分之9.0152)及可扣抵稅額為838,8 21元(計算式：9,304,514元×百分之9.0152)後，扣除欣國公 司給付之股利總額225,841元及可扣抵稅額2,313元(序號1) ，依法調整核增營利所得41,195,859元及可扣抵稅額836,50 8元(序號14)，歸課原告105年度綜合所得總額，核定本次應 補徵稅額16,671,493元（詳見共通證據C卷第798頁欣國公司 105年度綜合所得稅BAN給付清單、原處分A卷第7-8頁105年 度綜合所得稅核定通知書），於法即無不合。 ㈥被告依納保法第7條第3項、第7項及第10項規定，對原告加徵 滯納金2,500,723元，於法尚無不合，惟加計利息逾743,527 元部分，核有違誤： ⒈加徵滯納金部分： 　　　原告出售欣國公司股權行為既經評價該當租稅規避行為， 已如前述，且申報或調查時無納保法第7條第8項之未予自 動揭露或隱匿申報之重要事項行為，被告依納保法第7條 第7項規定，按補徵稅額加徵百分之15滯納金2,500,723元 （計算式：16,671,493元×百分之15），並無不合。 ⒉加計利息部分，原處分有多計1日利息之違誤： 　　　依所得稅法第71條第1項規定，納稅義務人應於每年5月1 日起至5月31日止，申報上一年度之綜合所得稅，本件行 為時105年度綜合所得稅結算申報期限，應自106年5月1日 至同年月31日止，申報及繳納綜合所得稅，是被告按納保 法第7條第7項規定，自應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次 日（106年6月1日）起，至填發補繳稅款繳納通知書之日 （110年12月8日）止，按補繳稅款16,671,493元，依各年 度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利 息為744,002元（計算式：詳如原處分A卷第4頁），有加 計利息起迄畫面（原處分B卷第56頁）、105年度綜合所得 稅核定通知書（原處分A卷第7-8頁）、106年至110年郵政 儲金1年期定期儲金固定利率(共通證據C卷第1041頁)、10 5年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納金及應補繳稅款 加徵利息核定通知書（原處分A卷第4-5頁）附卷可參。然 查，財政部業以105年12月30日台財稅字第10504708380號 函將105年度所得稅申報截止日期延至106年6月1日，有上 開函釋在卷(本院卷第332頁)可參，則依納保法施行細則 第5條第1項第1款規定，申報期間屆滿日之翌日始為加計 利息之起始日，即106年6月2日，原核定以106年6月1日作 為系爭加計利息之起算日即有違誤，經重新計算加計利息 應為743,527元【計算式:106年度利息101,179元(16,671, 493元×百分之1.04×213/365)＋107至109年度利息合計520, 149元＋110年度利息122,199元】，是被告核定加計利息逾 743,527元部分，即有違誤，應予撤銷。 六、綜上所述，原處分(含復查決定)於核定原告應補徵稅額16,6 71,493元、加徵滯納金2,500,723元及利息743,527元部分， 並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，原告就上述部分 訴請撤銷，為無理由，應不予准許；至於加計利息超過743, 527元部分，核有違誤，復查及訴願決定未予糾正，即有未 合。原告就此部分訴請撤銷，為有理由，爰由本院就有關加 計利息過743,527元部分之原處分(含復查決定)及訴願決定 ，予以撤銷，以資適法。 七、本件事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本 院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併 此說明。 八、結論︰原告之訴一部有理由，一部無理由。　　 中　　華　　民　　國 113 　年　 10 　月 17 　日 審判長法 官 林 彥 君 法 官 廖 建 彥 法 官 黃 堯 讚 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　21　　日 書記官　林 映 君

2024-10-17

KSBA-112-訴-360-20241017-2

訴
臺灣彰化地方法院

貪污治罪條例等

臺灣彰化地方法院刑事判決 112年度訴字第672號 公 訴 人 臺灣彰化地方檢察署檢察官 被 告 李岳珉 選任辯護人 張慶宗律師 何孟育律師 上列被告因違反貪污治罪條例等案件，經檢察官提起公訴（110 年度偵字第3036號、111年度偵字第16064號），本院判決如下： 主 文 李岳珉犯對於非主管監督事務圖利罪，處有期徒刑柒年，褫奪公 權伍年。 未扣案犯罪所得新臺幣玖拾參萬參仟肆佰參拾伍元沒收，於全部 或一部不能沒收或不宜執行沒收時，追徵其價額。 犯罪事實 一、本案背景： ㈠李岳珉自民國91年8月1日起至107年12月24日止，擔任第17至 20屆彰化縣○○鄉民代表會（下稱鄉代會）之鄉民代表（下稱 鄉代），依地方制度法第37條規定，具有審查彰化縣○○鄉公 所（下稱公所）之規約、預算、決算、稅課、財產之處分， 及就公所首長、官員之施政及發言質詢之權，係依法令服務 於地方自治團體所屬機關而具有法定職務權限之公務員。其 於83年至87年間，曾在公所建設課擔任代理辦事員、代理技 士及技士等職務，並負責受理建築執照申請及准給建築執照 ，故熟悉申請指定（示）建築線之相關法令、要件、流程及 應備文件，其後亦以仲介土地買賣賺取佣金為業。 ㈡李岳珉於100年間，曾邀約福鋼建設有限公司（下稱福鋼公司 ）當時之負責人白洪銘，前往彰化縣○○鄉○○○○段18地號土地 （下稱18地號土地）查看，並向其探詢購買該土地之意願， 但白洪銘當場以該土地距離前方○○路30巷之私有巷道有段距 離，無法指定建築線，且共有人太多，因此不願購買。 ㈢嗣於104年間，18地號土地之共有人莊寶惜（持分15分之2） 請託李岳珉介紹買主，李岳珉即探詢其胞妹李文惠之意願， 同時告知該土地為建地且價格尚屬便宜，倘若購得後，其將 設法解決無法指定建築線之問題。李文惠經李岳珉說明後， 認為李岳珉時任鄉代，應可順利解決建築線問題，乃應允之 ，遂邀約其胞妹李俐緯、吳祈昌共同出資購買，並向吳祈昌 表示18地號土地因無法指定建築線，故得以較低價格購入， 但李岳珉將努力處理建築線問題等語。經李俐緯、吳祈昌同 意後，渠等3人便於104年12月16日，以新臺幣（下同）1185 萬6700元之價格合資購得莊偉宏、莊偉亮、莊偉揚、莊偉明 、莊寶惜等5人（持分各為15分之2）所共有18地號土地之持 分（共3分之2），並由李文惠取得30分之10之持分，李俐緯 、吳哲欣（吳祈昌之子）則各取得60分之10之持分。李岳珉 則藉此向李文惠、莊偉宏等買賣雙方取得合計35萬4000元之 仲介佣金【賣方23萬6000元、買方11萬8000元，下稱第一次 買賣仲介佣金】。嗣李岳珉之胞妹李俐緯復於105年4月13日 ，透過李岳珉之仲介，以99萬元之價格，向18地號土地之另 一共有人莊志宏，購得該土地18分之1之持分；105年6月23 日，黃正宗亦經由李岳珉之仲介，以99萬元之價格，向18地 號土地之另一共有人莊明峯購得該土地持分18分之1。 ㈣其後，李岳珉透過建築師吳政忠探詢陳燕祥購買18地號土地 之意願，陳燕祥因而於106年3月27日前某日（即該地尚未申 請土地複丈而設立界椿前），邀約吳政忠共同前往18地號土 地會勘。然18地號土地係相鄰彰化縣○○鄉○○○○段24地號土地 泥地部分（下稱24地號土地泥地部分），而未直接鄰接○○路 30巷私有巷道（亦位在24地號土地上，以下僅稱○○路30巷） ，無從指定建築線（18地號土地、24地號土地泥地部分與○○ 路30巷之位置，可見起訴書附件一、二之照片所示；又附件 一、二照片因拍攝角度相反，因此所呈現之位置呈鏡像相反 ；另附件二照片所示Ａ【泥土區域】，即24地號土地泥地部 分）。吳政忠遂告知陳燕祥需設法指定建築線後，再行討論 購買土地開發事宜，並建議如欲購買18地號土地，須一併購 買24地號土地泥地部分，並以18、24地號土地合併申請指定 建築線，即以24地號土地泥地部分作為私設道路並鄰接○○路 30巷後，始得順利申請指定18地號土地之建築線。然因24地 號土地共有人甚多，陳燕祥認為整合麻煩，遂向李岳珉表明 無購買18地號土地之意願。 二、本案經過 李岳珉因以土地仲介為業，且曾在公所建設課任職，並負責 建築執照審核、建築線指定等業務，因此知悉建築線指定相 關規定；主觀上亦知18地號土地無人應買之原因，係18地號 土地與○○路30巷尚相隔24地號土地泥地部分，而相鄰之24地 號土地泥地部分，非屬供公眾通行、具有公用地役關係之現 有巷道，因此18地號土地無法指定建築線，均已如前述。其 知悉如欲增加他人對18地號土地之應買意願，必須具備能指 定建築線在該土地內之形式要件。李岳珉明知其胞妹李文惠 、李俐緯為18地號土地地主，且持分分別為18分之6、18分 之4（合計持分為18分之10），與其為二親等親屬而屬公職 人員利益衝突迴避法（下稱利益衝突迴避法）所稱之關係人 ，復為圖得自己將來賺取仲介買賣18地號土地之佣金收入， 知悉18地號土地與24地號土地過往並無淹水情況，該處亦非 易淹水地區，並無興建水溝之必要性與急迫性，竟圖使公所 以公帑在18地號土地邊界興建水溝，與在24地號土地泥地部 分鋪設瀝青路面，並刨除○○路30巷舊有路面一併鋪設瀝青， 以不法創設18地號土地係鄰接公所養護之「現有巷道」外觀 ，使該土地將來得以依彰化縣建築管理自治條例第2條、第4 條、第5條有關「指定建築線」規定申請指定建築線，並符 合建築技術規則建築設計施工編第5條：「建築基地內之雨 水污水應設置適當排水設備或處理設備，並排入該地區之公 共下水道」規定，俾其將來順利仲介買賣18地號土地時賺得 佣金收入。因此，對於非屬其鄉代主管或監督之事務，明知 違背上開利益衝突迴避法利益衝突規定及地方立法機關組織 準則第26條之利益衝突迴避規定，利用其鄉代之公職人員職 權、機會及身分，基於對非主管事務直接圖自己及他人不法 利益之犯意，接續為下列行為： ㈠佯以「本鄉○○村○○路30巷因長期以來無排水設施，每遇豪雨 即成災，造成居民出入不便，建請施設路面側溝工程，以維 村民生命財產安全」等理由，於105年鄉代會第20屆第8、9 次臨時會議中，利用不知情之鄉代李永和、李其水2人，共 同提出「建請辦理○○村○○路30巷施設路面側溝工程，以維村 民生命財產安全」之議案，利用此不實之表面理由，使其他 鄉代受矇蔽而為審議及表決，圖藉此議案使公所同意以公帑 在18地號土地邊界興建水溝。嗣該議案如李岳珉所期通過表 決後，鄉代會旋即於105年11月10日函請公所辦理，公所則 於同年12月8日函復該議案先行錄案，視財源統籌辦理。 ㈡李岳珉為使公所能儘速在18地號土地邊界興建水溝，復以公 帑在24地號土地泥地部分鋪設瀝青路面，使18地號土地外觀 上符合「面臨現有巷道」之要件而得以指定建築線，遂先請 李文惠等5位18地號土地地主於106年2月間某日，簽立18地 號土地之「土地使用權同意書」，表示願將該土地無償提供 公所施作公共工程使用，且完工後亦同意無償供公眾使用之 意，藉此作為公所在18地號土地邊界興建水溝之依據。隨後 ，李岳珉便將該前述「土地使用權同意書」交付「106年度○ ○鄉內排水設施新建與改善工程（開口契約）」案之承辦人 王志仁，並囑付王志仁應儘速辦理。其後於106年3月13日， 黃正宗以18地號土地所有權人之身分，向彰化縣彰化地政事 務所申請鑑界，復於106年3月27日複丈鑑界後，18地號土地 之邊界即設立界樁，李岳珉、黃正宗、李文惠等人則僱工沿 18及24地號土地之邊界架設鐵絲圍籬，用以區隔18及24地號 土地。復於106年4月13日，李岳珉再帶同黃正宗與王志仁前 往18地號土地進行會勘並作成會勘記錄（現場已架設鐵絲圍 籬），王志仁因李岳珉為鄉代而具有質詢、審議公所預算等 職務所影響，並未實質判斷該處是否有淹水或興建水溝之必 要，逕自在會勘紀錄上記載「1.現場民眾房屋地勢低窪，附 近區域大雨後匯入雨水易致淹水，須設立排水溝渠，以維民 眾家居安全。2.須新設排水溝渠約40公尺，費用估約17萬元 」等內容。數日後，李岳珉為求公所於興建水溝後，一併以 公帑將24地號土地泥地部分鋪設瀝青路面，利用其鄉代之身 分對王志仁施壓，使王志仁因李岳珉具有鄉代身分之實質影 響力，遂依李岳珉之要求，將前揭會勘紀錄原案名「○○村○○ 路30巷0號前排水溝渠新建工程」修正為「○○村○○路30巷0號 前排水溝渠新建與路面鋪設AC工程」（下稱溝渠新建及鋪設 AC工程），並將會勘結論第2點增刪改為「須新設排水溝渠 約50公尺，費用估約25萬元（溝邊及路面加AC）」。嗣王志 仁在前揭106年4月13日會勘紀錄上簽擬：「陳閱奉核後交10 6年度排水設施新建與改善開口合約執行」，經逐級陳核時 任公所建設課課長林佳柏、主任秘書曾庚辛及鄉長李成濟核 章同意以公款經費辦理後，王志仁即以公所「106年度○○鄉 內排水設施新建與改善工程（開口契約）第一次派工採購案 件」之名義編列預算，並製作「工程辦理核定表」，經檢附 上開會勘紀錄後，再循上開公文流程呈由鄉長李成濟在該「 工程辦理核定表」上用印決行。嗣由「○○鄉公所106年度公 共工程委託設計監造技術服務開口契約」之得標廠商「勤毅 工程顧問有限公司」（下稱勤毅公司）之龔傑仁規劃設計後 ，再由「崧煒營造工程有限公司」（下稱崧煒公司）負責施 作。 ㈢李岳珉得知上開溝渠新建及鋪設AC工程於106年6月29日開工 後，為避免○○路30巷在未刨除及重鋪瀝青情況下，其與所鄰 接並擬新鋪設瀝青之24地號土地泥地部分在外觀上顯有差異 ，致無法認定24地號土地泥地部分與○○路30巷係屬同一現有 巷道，而無法達到指定建築線外觀之要求，遂於106年8月7 日，親自前往24地號土地施工現場，會同崧煒公司之洪人傑 及勤毅公司之陳明廣等人勘查，要求施工範圍應擴及○○路30 巷，將該巷與緊鄰24地號土地泥地部分之原有路面刨除，再 與24地號土地泥地部分一併鋪設新瀝青路面，藉此形塑18地 號土地面臨新鋪設瀝青路面之現有巷道的外觀。其並指示勤 毅公司陳明廣於同日製成會勘紀錄，並在會勘結論之案由中 載明「○○路30巷0號前工區原派工僅加鋪新設排水溝與既有 道路間之瀝青混凝土鋪面，為調整周邊道路洩水方現，建議 連同周邊道路納入本次派工一併改善」等文字，而王志仁受 到李岳珉身為鄉代所具有之實質影響力，雖未到場仍逕補行 簽名確認。嗣王志仁為凸顯該會勘結論實因鄉代李岳珉反映 而增加瀝青路面之加鋪工項，於106年9月21日會勘結論之案 由中，加註「有關代表反映」等文字，以凸顯該會勘結論實 因鄉代李岳珉反映而增加瀝青路面之加鋪工項。勤毅公司、 崧偉公司嗣後即依前述會勘結論施工，除原本興建水溝及在 24地號土地泥地部分鋪設瀝青外，亦刨除鄰接24地號土地泥 地部分之○○路30巷原有瀝青，再一併鋪設新瀝青路面。 ㈣其後，李岳珉見前述興建水溝及鋪設瀝青路面均已完成（然 該水溝有部分係興建在24地號土地泥地部分），雖尚未經勤 毅公司、崧偉公司報請竣工及公所完成驗收，然已使18地號 土地具有與現有巷道相鄰之外觀（雖然未鄰接24地號土地泥 地部分之○○路30巷的瀝青顏色，與前述新鋪設瀝青部分之顏 色有明顯落差），意即形式上已不法創設符合前述彰化縣建 築管理自治條例有關「指定建築線」構成要件事實之公法上 請求權，遂委請不知情之吳政忠於106年11月23日，製妥建 築線指示（定）申請書圖，並載明18地號土地之「建築線及 路面高低不明」後，以上開施作完畢而尚未完成驗收之水溝 及瀝青路面（即24地號土地泥地部分與相鄰接之○○路30巷部 分），佯作為與18地號土地相鄰且逾6米寬之現有巷道，據 以向公所申請指示（定）建築線。公所不知情之承辦人許美 芳於受理並至現場勘查時，雖發現18地號土地臨接新闢水溝 及新鋪設瀝青路面，然該瀝青路面位置係在24地號土地範圍 內，且該新鋪設瀝青路面寬於○○路30巷其他部分，加上前述 範圍外之○○路30巷均未重鋪瀝青，因此心生疑惑而恐佔用私 人土地。然許美芳回公所後，詢問王志仁獲復該新鋪設瀝青 路面為公所施作後，因此誤認該路係公所養護之道路，應當 符合彰化縣建築管理自治條例第4條第1項第1款之現有巷道 ，而准予依同自治條例第5條第1項第4款指定建築線，並於 該新闢水溝及瀝青路面驗收完成前，即逐級呈核，公所乃於 106年11月29日以○鄉建字第1060018362號函指定建築線，使 得18地號土地所有人取得「指定建築線」之公法上請求權之 利益。 ㈤另李岳珉於18地號土地申請取得指定建築線後，詢問福鋼公 司之負責人陳琗玢購買18地號土地之意願，陳琗玢便指示該 公司經理黃國泰與李岳珉接洽，經李岳珉告知該土地已興建 水溝並取得指定建築線後，黃國泰即偕同陳琗芬之子白書瑛 前往現場查看，並回報現況已有水溝跟1條6公尺左右之道路 ，且該道路外觀為公所所鋪設，陳琗玢遂同意出資購買該土 地並委託黃國泰與李岳珉處理購地相關事宜。李文惠等5人 隨即於107年1月31日，以3931萬6980元之價格，將18地號土 地轉售予福鋼公司，並於107年2月13日完成移轉登記（即第 二次買賣），李文惠等5人及福鋼公司便先後於107年2、3月 間，分別以匯款、支付現金或開立支票等方式，支付李岳珉 合計93萬3435元（李文惠21萬4295元、李俐緯8萬6400元、 吳哲欣22萬7852元、黃正宗5萬8388元、莊榮宗8萬元、福鋼 公司26萬6500元）之第二次買賣仲介佣金（下稱第二次買賣 仲介佣金），李岳珉即藉此圖得自己不法利益93萬3435元。 三、因指定建築線瑕疵所致後續影響（與李岳珉無直接關係，但 有助了解全案）： 福鋼公司於107年5月22日向公所申請建造執照，亦由公所許 美芳受理，經建設課課長蔡至禹核章同意並代為決行後，乃 於107年5月30日核發建造執照予福鋼公司，使福鋼公司得以 在18地號土地營建「○○○墅」之集合式住宅社區共21戶。但 事後公所認定本案建築線指示尚非合法之行政處分，因而撤 銷本案建築線指示及建照執照之處分，並駁回福鋼公司使用 執照申請。其後經福鋼公司提起行政爭訟，並由陳琗玢擔任 負責人之首裕建設有限公司（下稱首裕公司）買下24地號土 地，再由首裕公司出具同意將24地號土地之現有鋪設瀝青巷 道供作公眾通行使用之同意書，復經彰化縣政府撤銷○○鄉公 所之行政處分，福鋼公司始就「○○○墅」建案取得使用執照 ，並撤回臺中高等行政法院高等庭之訴訟。 四、案經法務部廉政署移送臺灣彰化地方檢察署（下稱彰化地檢 署）檢察官及彰化地檢署檢察官自行簽分偵查起訴。 理 由 壹、證據能力部分 一、被告及辯護人主張：證人王志仁於109年9月16日及同年10月 16日於廉政官詢問時之證述，為審判外之陳述，不具證據能 力等語（見院卷第157、173、427頁）。然查： ㈠按被告以外之人，於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規 定者外，不得作為證據；又被告以外之人（包括證人、鑑定 人、告訴人、被害人及共同被告等）於檢察事務官、司法警 察官或司法警察調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先 前之陳述具有較可信之特別情況，且為證明犯罪事實存否所 必要者，得為證據，刑事訴訟法第159條第1項、第159條之2 分別定有明文。又所謂「具有可信之特別情況」，係屬「信 用性」之證據能力要件，而非「憑信性」之證據證明力，法 院應就其陳述當時之原因、過程、內容、功能等外在環境加 以觀察，以判斷其陳述是否出於「真意」、有無違法取供等 ，其信用性已獲得確定保障之特別情況，加以論斷說明其憑 據。而所稱「為證明犯罪事實存否所必要者」，係指就具體 個案案情及相關卷證判斷，為發現實質真實目的，認為除該 項審判外之陳述外，已無從再就同一供述者，取得與其上開 審判外陳述之相同供述內容，倘以其他證據代替，亦無從達 到同一目的之情形而言。 ㈡經查，證人王志仁於109年9月16日及同年10月16日於廉政官 詢問時，關於彰化縣○○鄉○○村○○路30巷是否有淹水之情、有 無施作水溝必要性、被告關切本案是否對其造成壓力等情， 與其事後於廉政官詢問、檢察官訊問及本院審理時之證述內 容均有不符之處。本院審酌證人王志仁之廉政署詢問筆錄製 作過程，係由廉政官詢問、證人就個別問題一一詳細回答， 筆錄記載完整而無簡略、零散之情形，復經前述證人確認筆 錄記載內容無訛後簽名，就廉政官詢問筆錄製作之背景、原 因、過程等客觀事實觀之，未見任何明顯瑕疵。參以證人王 志仁於109年9月16日及同年10月16日廉政官詢問時所為陳述 內容，與其嗣後於偵查及本院審理時所為之證述內容相比， 較無避重就輕之情。且證人王志仁於本院審理時亦未提出或 釋明廉政官有何不正訊問之情事，佐以其於該2次廉政官詢 問時之證述內容，距案發時日較近，衡情當時記憶應較清晰 深刻，發生認知或記憶錯誤之可能性自屬較低。又因未與被 告同時同場應訊，心理壓力自然較小，應較少權衡利害得失 或受被告或其他外力干擾或介入而為不實證述，亦較無勾串 迴護被告的機會，證詞受污染之程度顯然較低。此外，亦與 被告於110年2月24日於廉政官詢問及檢察官偵訊所自陳之內 容大致相符（被告於該次除否認有對公所施壓或關心外，其 餘均自白），足認證人王志仁於該2次廉政官詢問陳述之憑 信性甚高，而具有任意性及較可信性之特別狀況。 ㈢綜上，本院認為證人王志仁於109年9月16日及同年10月16日 於廉政官詢問時之陳述具有較可信之特別情況，且為證明被 告本案犯罪事實存否所必要，無其他證據得以代替。是依上 開規定及說明，應認證人王志仁上開於廉政官詢問時之陳述 ，均具證據能力。　 二、除前開被告及辯護人爭執無證據能力者外，本判決以下所引 用被告以外之人於審判外之陳述，檢察官、被告及其辯護人 均同意有證據能力，本院審酌其作成之情況並無違法或不當 之瑕疵，且與待證事實具有關聯性，認為以之作為證據應屬 適當，依刑事訴訟法第159條之5第1項規定，均具有證據能 力。 三、其餘認定本案犯罪事實之非供述證據，查無違反法定程序取 得之情，亦具證據能力，且均經本院審理時依法踐行調查證 據之程序，自得作為本案認定之用。 貳、實體部分 一、認定犯罪事實所憑之證據及理由 ㈠被告答辯及辯護人辯護內容 ⒈訊據被告對於前開客觀犯罪事實，除否認有對公所人員施壓 與有對李文惠等稱會處理建築線，亦稱○○路30巷確會淹水外 ，其餘均不爭執；惟其否認有起訴書所載之圖利犯行，辯稱 ：①我對利益衝突迴避法及地方立法機關組織準則有關利益 迴避的規定都不清楚，也沒想到本件會有利益衝突。②我對 建築線等規定大致了解，也清楚蓋房子要指定建築線、面臨 道路才能申請指定建築線，但如果有新的建築法令，我就不 清楚。③提案在18地號土地做排水溝是黃正宗向我建議的， 我並非為創造指定建築線要件而提案。④我有口頭建議王志 仁在24地號土地一併鋪瀝青，那是因為該土地很泥濘。⑤我 沒有要求刨除○○路30巷鄰接24地號土地泥地部分的瀝青再重 鋪，但我有在變更施工範圍時簽名，但我沒有看內容，也不 知道為什麼陳明廣106年8月7日記載的會勘紀錄記載「為調 整周邊道路洩水方現，建議連同周邊道路納入本次派工一併 改善」，也不知道為什麼王志仁於106年9月21日會勘結論之 案由中，加註「有關代表反映」等文字。⑥我找吳政忠建築 師幫我申請指定建築線，是因為福鋼公司的黃國泰說該公司 如果要買18地號土地，必須該土地上有建築線。⑦我有拿到 李文惠等18地號土地所有人、福鋼公司給的第二次買賣仲介 佣金，但這和我接受黃正宗陳情去做水溝的事無關等語（見 院卷第174至191、441至457頁）。 ⒉辯護人則為被告辯護稱：①被告雖提案施作本案水溝及鋪設瀝 青路面，但能否施作仍須由公所負責人員逐級審核，被告既 非公所中有權核章之人，其他公所經辦人員均未經起訴，被 告如何1人違反本案犯行。②證人王志仁已稱其壓力是進度上 的壓力，因為其同時負責多件工程，難謂被告以其實質影響 力對證人王志仁施以壓力。③證人黃正宗、龔傑仁均證稱：1 8地號土地有易於積水情形，自有設置排水溝排水之必要。④ 公訴意旨認被告涉犯貪污治罪條例第6條第1項第5款之罪， 且違反之法令為利益衝突迴避法第12條，但利益衝突迴避法 性質上屬陽光法案之一環，應非主管監督事務圖利罪所稱之 法令等語（見院卷第149至155、412至417、458至459頁）。 ㈡就被告前開不爭執之客觀犯罪事實（即不含對公所人員施壓 、對李文惠等稱會處理建築線），除有前述被告於本院所自 陳者外，亦為其於廉政官詢問及檢察官訊問時所坦承（見廉 政卷一第3至15頁；他卷二第90至100頁；偵字第3036號卷一 第438頁；偵字第3036號卷二第101至105、120至125頁）， 並有下列證據可佐： ⒈供述證據部分： 該等被告所自承之客觀犯罪事實，核與證人王志仁（見廉政 卷一第87至93、107至110、115至129頁；他卷二第202至206 頁；偵字第3036號卷一第102至103頁；偵字第3036號卷二第 182至185頁）、許美芳（見廉政卷一第202至204頁；他卷二 第275至279頁；偵字第3036號卷一第103至107頁；偵字第30 36號卷二第264頁）、李文惠（見廉政卷一第241至251頁； 他卷二第425至431頁）、李俐緯（見廉政卷二第4至12頁； 他卷二第463至467頁；偵字第3036號卷二第201至202頁）、 黃正宗（見廉政卷二第32至40頁；他卷二第501至517頁）、 吳哲欣（見廉政卷二第63至65頁；他卷三第25至29頁）、施 雪華（見廉政卷二第141至146頁；他卷三第99至109頁）、 吳祈昌（見廉政卷二第107至114頁；他卷三第501至515頁） 、莊榮宗（見廉政卷二第85至91頁；他卷三第57至59頁）、 陳琗玢（見廉政卷二第177至180頁；他卷三第123至131頁； 偵字第3036號卷二第202頁）、黃國泰（見廉政卷二第183至 188頁；偵字第3036號卷二第203頁）、林佳柏（見廉政卷二 第191至202頁；他卷三第185至205頁）、林清龍（見廉政卷 二第241至247頁；他卷三第267至279頁）、吳政忠（見廉政 卷二第319至332頁；他卷三第369至387頁；偵字第3036號卷 二第191至193頁）、陳秋津（見廉政卷二第335至341頁；他 卷三第457至461頁）、龔傑仁（見廉政卷三第3至7、11至12 頁；他卷三第307至311、315至316頁）、莊明峯（見廉政卷 三第55至57頁；偵字第3036號卷二第265至266頁）、李美葉 （見廉政卷三第95至97頁；偵字第3036號卷一第409至411頁 ）、李錦益（見廉政卷三第103至105頁；偵字第3036號卷一 第373至375頁）、李峻列（見廉政卷三第111至113頁；偵字 第3036號卷一第385至387頁）、鄧宥蓁（見廉政卷三第119 至121頁；偵字第3036號卷一第397至399頁）、李恩存（見 廉政卷三第127至129頁；偵字第3036號卷一第349至351頁） 、李文華（見廉政卷三第135至137頁；偵字第3036號卷一第 421至423頁）、李奉禧（見廉政卷三第143至145頁；偵字第 3036號卷一第361至364頁）、陳薏仲（見偵字第3036號卷二 第151至154頁；偵字第3036號卷二第165至169頁）於廉政官 詢問及偵訊之證述相符，亦與證人李永和（見廉政卷二第29 9至304頁）、李其水（見廉政卷二第309至314頁）、陳三弘 （見廉政卷三第71至74頁）、陳廣武（見廉政卷三第75至78 頁）、黃勇茂（見廉政卷三第79至81頁）於廉政官詢問與證 人周旭宏（見他卷一第403至411頁）、林豊翔（見他卷一第 411至417頁）於偵訊之證詞一致。 ⒉非供述證據部分： 除上所述之供述證據外，並有不動產預定買賣契約書、彰化第一信用合作社支票（發票人福鋼公司）、鄉代會第20屆第8、9次臨時會議案、鄉代會105年11月10日○鄉代字第1050000861號函、土地使用權同意書（見廉政卷一第21至34、149至157頁）、指認犯罪嫌疑人、不動產買賣契約書、公所110年3月10日○鄉政字第1100004301號函檢附之○○鄉公所職務臨時出缺需用考試及格人員月報表、職務代理人僱用通知書及檔案借調清冊、彰化地政事務所土地複丈及標示變更登記申請書暨土地複丈圖及面積計算表、106年度○○鄉內排水設施新建與改善工程（開口契約）—第一次派工公共工程監造報表、106 年度○○鄉內排水設施新建與改善工程（開口契約）—第一次派工契約變更議定書暨第一次變更設計預算書（第一次變更設計明細及數量計算表）（見廉政卷三第59至67、153至178、183至189、295至360頁）、106年度○○鄉內排水設施新建與改善工程（開口契約）—第一次派工之第一次派工結算書（含結算總表、結算明細表、結算數量計算表、竣工圖）、公所107年2月12日○鄉建字第1070002525號函檢附之結算驗收證明書、105年12月8日○鄉建字第1050017723號函、106年4月13日會勘紀錄及會勘照片（見廉政卷四第3至60、157至168頁）、106年8月7日及106年9月21日之會勘紀錄（見他卷二第163至168頁）、110年5月14日○鄉建字第1100005131號函（見廉政卷五第150至151頁）、偵查報告、彰化縣○○鄉總預算106年度總預算歲出計畫說明提要與各項費用明細表、106年度○○鄉內排水設施新建與改善工程（開口契約）工程辦理核定表及會勘紀錄、公所106年11月29日○鄉建字第1060018362號函稿（含所附建築線指示（定）申請書、公所建築線指示（定）申請案件審查表、彰化縣○○鄉○○○○段18地號土地地籍圖謄本、土地複丈成果圖、彰化縣○○鄉○○○○段18地號土地登記謄本、指定建築線申請圖、現場照片）、福鋼公司申請建造執照時之現場照片、彰化縣彰化地政事務所108年10月1日彰地一字第1080009588號函（含所附土地登記申請書影本、土地增值稅繳款書影本、土地所有權買賣移轉契約書（○○鄉○○○○18地號土地）影本、姓名清冊影本、印鑑證明及身分證影本、福鋼公司變更登記表、彰化縣彰化地政事務所土地所有權狀（○○鄉○○○○段18地號）、地籍異動清冊、18地號及24地號土地之土地登記謄本、土地建物查詢資料、土地地籍圖查詢資料、彰化縣○○鄉公所107年5月30日○鄉建字第1070008075號函（稿）、法務部廉政署現勘紀錄及照片、地籍圖資料、福鋼公司「○○○墅」Facebook廣告擷圖照片及完工現場照片（見他卷一第7至26、135至195、212至229、233至235、247至303、306至355頁）、彰化縣彰化地政事務所108年12月18日彰地一字第1080012109號函檢附之地籍異動清冊暨18地號土地登記謄本、不動產買賣契約書、被告所申設金融帳戶之客戶基本資料暨交易明細（見他卷二第297至326、365至371、385至412頁）、福鋼公司開立之支票暨請款單影本、證人龔傑仁於106年6月8日前往18地號土地會勘所拍攝之現場照片、勤毅公司規劃設計之○○路30巷0號前排水與路面工程平面及詳圖、證人李文惠手寫計算記帳資料（見他卷二第413至419頁；他卷三第119、343至353頁）、內政部營建署110年7月12日營署建管字第1100045608號函、彰化縣政府110年7月22日府建新字第1100227182號函、公所110年10月5日○鄉政字第1100017981號函（含所附民事準備書狀、○○○○段84地號土地道路養護資料）、公所110年5月20日○鄉建字第1100008933號函、110年10月14日○鄉政字第1100018577號函（含所附簽、訴願書、○○鄉公所訴願答辯書）、110年10月20日○鄉建字第1100018802號函、110年10月22日○鄉政字第1100019074號函、彰化縣政府訴願決定書（見偵字第3036號卷一第89至92、115至282、313至342頁）、臺中高等行政法院109年度訴字第294號判決、彰化縣○○鄉○○村○○路30巷0號前排水溝渠新建與路面鋪設AC工程平面圖、證人陳薏仲提供18地號土地於104年1月之Google街景照片、109年現況照片、○○路30巷地籍圖、附圖一、福鋼公司與18地號所有人之不動產買賣契約書及付款明細表、證人許美芳提供之GOOGLE街景與航照圖、法務部廉政署112年5月11日函暨偵查報告、勘驗筆錄（含附件一GOOGLE街景及會勘照片、附件二龔傑仁106年5月8日拍攝照片、附件三106年11月21日現況照片、附圖【103年7月29日】、附表、附表三）（見偵字第3036號卷二第7至27、155至161、171、213至259、275至281、285至330、333至345頁）、法務部廉政署112年8月1日廉中松111廉查中續1字第11216015600號函暨偵查報告、最高行政法院110年度上字第680號判決、鄉代會112年12月27日○鄉代字第1120001072號函（含被告擔任代表、主席、副主席時間表；鄉代會第二十屆鄉代宣誓就職暨主席、副主席選舉宣誓就職典禮程序表；鄉代會第17屆主席選舉選舉結果清冊、第18屆副主席選舉結果清冊、第18屆補選副主席選舉結果清冊、第18屆副主席選舉當選人名冊、第19屆副主席選舉當選人名冊、第19屆副主席選舉選舉結果清冊、第19屆主席補選選舉結果清冊、第19屆主席補選當選人名冊、第19屆主席罷免投票結果清冊、第20屆主席選舉結果清冊）、彰化縣政府113年1月16日府民行字第1130019254號函（含鄉代會103年12月26日○鄉代字第1030000991號函及誓詞）（見院卷第79至84、93至102、249至287、291至295頁）、鄉代會112年12月27日○鄉代字第1120001072號函及所附被告擔任鄉代及正副主席相關資料（見院卷第249至287頁）等在卷可稽。 ⒊是以，被告所不爭執之客觀犯罪事實，先可認定。 ㈢至被告雖以前詞置辯，辯護人亦以前述內容為被告辯護，然 查： ⒈如無本案由公所興築之水溝及鋪設之瀝青，公所無法指定本 案建築線 ⑴○○路30巷是否屬於「現有巷道」： ①按「現有巷道，指下列情形之一：一、供公眾通行，具有公 用地役關係且供二戶以上通行之巷道。二、有公益上或實質 必要應予維持供公眾通行之巷道，得經村里長證明確應繼續 保留，經本府或公所認定無礙公共交通者。三、已開闢之私 設通路出具經公證之土地所有權人同意書無條件同意該私設 通路供公眾通行使用。四、土地所有權人捐獻土地作為道路 使用，經依法完成土地移轉登記為公有者」，彰化縣建築管 理自治條例第4條第2項訂有明文。 ②公所認為○○路30巷非屬彰化縣建築管理自治條例第4條所稱之 現有巷道，是以本院曾以89年度訴字第552號判決，認定24 地號土地（當時地號於重測前係彰化縣○○鄉○○○段00○0地號 ）遭鋪設柏油係屬竊佔，因此認○○路30巷不具公用地役關係 ，僅屬私有巷道等語為據，有公所110年10月20日○鄉建字第 1100018802函可稽（見偵字第3036號卷一第341至342頁）。 而證人即彰化縣○○鄉公所建設課約僱人員陳薏仲於廉政官詢 問及偵訊時亦表示：公所不認為○○路30巷係現有巷道等語（ 見偵字第3036號卷二第152、167頁）。 ③然而，依24地號土地地主於90年間曾訴請公所應將鋪設在該 土地之柏油路面剷除，有民事準備書狀可查（見偵字第3036 號卷一第117至119頁）。但觀諸起訴書附件一之104年1月Go ogle街景照片、106年4月13日會勘照片及附件二龔傑仁於10 6年6月8日拍攝之照片，均可見○○路30巷鋪有柏油甚明。因 此○○路30巷於90年後，是否必非供公眾通行而具有公用地役 關係之巷道，實屬不明。 ④又依證人即彰化縣政府工務處道路管理科科長黃勇茂於廉政 官詢問所述：彰化縣政府就既成道路之認定，訂有「彰化縣 政府辦理既成道路認定執行要點」；既成道路的認定是由我 們科釋疑，各鄉鎮公所的做法也是這樣，如果鄉鎮公所對道 路屬性有疑義，會請我們釋疑；公所並無審認既成道路的權 限，必須由彰化縣政府依前述要點認定等語（見廉政卷三第 80至81頁）。因本案卷內未見公所請求彰化縣政府工務處認 定○○路30巷之資料，但認起訴書附件一104年1月Google街景 照片後說明：「○○路30巷僅約3公尺寬，左側空地荒蕪一片 ，雜草叢生，顯非供公眾通行道路」乙節，是否合於彰化縣 政府辦理既成道路認定執行要點第3點之認定基準，恐非無 疑。 ⑵縱本案作對被告有利之解釋認定○○路30巷屬於「現有巷道」 ，在未興築本件水溝與鋪設柏油前，18地號土地能否申請指 定建築線在該土地內，亦非無疑，分述如下： ①按建築基地面臨計畫道路、廣場、市區道路、公路或合於本 自治條例規定之現有巷道者，得申請指定建築線；建築基地 面臨現有巷道，應申請建築線指示，彰化縣建築管理自治條 例第2條第1項前段、第4條分別訂有明文。觀諸起訴書附件 一之照片可知，縱認為○○路30巷為既成道路，然24地號土地 泥地部分並未鋪設柏油，其土地狀況與18地號土地殊無二致 。再由證人即公所建設課前課長林佳柏於廉政署供陳及偵訊 時證述：依慣例只要沒有鋪設瀝青就不是既成道路，這是工 程認定的慣例，通常沒什麼爭議等語（見廉政卷二第199頁 ；他卷三第199頁）。是以，足見24地號土地泥地部分並非 現有巷道甚明。18地號土地既未直接鄰接○○路30巷，而係面 臨24地號土地泥地部分，自與前述彰化縣建築管理自治條例 規定，「建築基地『面臨』現有巷道」應申請建築線指示及得 申請指定建築線之要件不符。 ②又參以❶證人陳薏仲於廉政官詢問供稱及偵訊中證述：由於10 6年間，18地號土地前方尚未有鋪設柏油之情形，未與○○路3 0巷之私有巷道（假設符合現有巷道要件）相臨接，此時應 自○○路30巷中心線往兩側各退縮3公尺指定建築線；但依據 當時現況照片觀之，建築線指定位置顯然不會在18地號土地 上，而是落在24地號土地上，則18地號土地並未連接建築線 ，應該一併以18及24地號土地申請指定建築線；雖然建築線 落在24地號土地上，但建築線與18地號土地間的區域，可藉 由24地號土地所有權人同意作為私設通路，或由18地號土地 所有權人將該區域土地買下來，18地號土地即可利用該私設 通路連接建築線等語（見偵字第3036號卷二第152至153、 1 66至167頁）。❷證人即106年至107年之彰化縣○○鄉公所建設 課約僱人員許美芳於廉政官詢問供稱及偵訊中證述：如果18 地號土地原況並未與現有巷道相鄰，實際上與○○路30巷有相 當間隔，即無法指定建築線，因為這樣的情形是袋地等語（ 見廉政卷一第205至206頁；偵字第3036號卷一第105頁）。❸ 證人即公所建設課代理課長林清龍亦於廉政官詢問供稱及偵 訊中證述：依本案18地號土地為例，該地與○○路30巷之間隔 約3公尺，且間隔區域（按，指24地號土地泥地部分）並沒 有鋪設排水溝及AC瀝青，即使在該間隔區域鋪設瀝青，但沒 有供公眾通行，也不會被認定為現有巷道，因此依當時18地 號土地的地籍圖及現場照片來看，既然原本的○○路30巷路面 寬度小於6公尺，道路中心會在24地號土地上，建築線要從 道路中心點往兩旁各退縮3公尺，建築線的位置會跟實際不 同，建築線會更靠近24地號土地，而不會在18地號土地的地 界邊緣等語（見廉政卷二第246至247頁；他卷三第277至279 頁）。 ③復徵諸證人即建築師吳政忠於廉政官詢問供稱及偵訊中證述 ：24地號土地前方有1條約3公尺寬的柏油路（按，指○○路30 巷），2者相隔大概3公尺，但相隔之區域並沒有鋪設瀝青， 表面都是一般的土（按，指24地號土地泥地部分），當時也 沒有設置水溝，所以18地號土地沒有緊臨道路，無法申請建 築線，就算指示建築線也不會臨到18地號土地；我帶建商陳 燕祥去看18地號土地時有告訴他，如果要買18地號土地，要 連同沒有鋪設瀝青的區域及前面道路所屬的24地號土地買下 ，事後才不會有糾紛，但24地號土地的地主非常多，大約有 20幾名地主，建商陳燕祥覺得整合麻煩就打消念頭；我第一 次去看18地號土地的現況，現場雖然有鋪設瀝青的私有巷道 （按，即指○○路30巷）約3公尺寬，若要畫出建築線的話， 要從該道路中心線退縮3公尺，但畫出來的線沒辦法臨到基 地（即18地號土地）邊線，會落在24地號土地上，所以如果 僅就18地號土地申請指定建築線，公所會直接退件，必須同 時填寫18及24地號土地才可指定建築線；也就是18地號土地 如果要蓋房子，必須取得24地號土地地主的同意書，來申請 私設道路使用，才能申請建築線等語（見廉政卷二第320、3 25至327頁；他卷三第375至377頁；偵字第3036號卷二第192 頁）。 ④是以，縱認定○○路30巷屬於「現有巷道」，但依據前述在公 所建設課任職人員及專業建築師之證述均可知，在未興築本 件水溝與鋪設柏油前，18地號土地無法申請指定建築線在該 土地內，至為灼然。 ⒉被告知悉指定建築線之相關法規與實務 ⑴建築線相關法規部分 ①按建築基地與建築線應相連接，其接連部分之最小寬度，由 直轄市、縣（市）主管建築機關統一規定；直轄市、縣（市 ）（局）主管建築機關，應指定已經公告道路之境界線為建 築線；前項以外之現有巷道，直轄市、縣（市）（局）主管 建築機關，認有必要時得另定建築線；其辦法於建築管理規 則中定之，建築法第42條第1項前段、第48條第1項前段及第 2項分別定有明文。被告於83年3月1日起至87年6月30日止， 曾在公所建設課擔任代理辦事員、代理技士及技士等職務（ 被告當時名為李富源），有彰化縣○○鄉公所110年3月10日○ 鄉政字第1100004301號函檢附之○○鄉公所職務臨時出缺需用 考試及格人員月報表、職務代理人僱用通知書、戶役政資訊 網站查詢—個人戶籍資料可稽（見廉政卷三第153至175頁； 院卷第69頁）。又被告當時負責受理建築執照申請及准給建 築執照，有公所檔案借調清冊可佐（見廉政卷三第177至178 頁），對於相當法令自應知之甚詳。 ②被告雖又陳稱：我清楚蓋房子要指定建築線的事，面臨巷道 才能申請建築線，只是後來有新的法令不清楚等語（見院卷 第446頁）。然被告在公所任職期間，臺灣省政府依當時之 建築法第101條規定訂有臺灣省建築管理規則，並於該規則 第2條、第4條、第5條分別就現有巷道申請指定建築線、現 有巷道定義及種類、面臨現有巷道基地之建築線指定方法訂 有明文。其後因86年7月21日公布（即第四次修憲）之憲法 增修條文第9條第3項，就臺灣省政府之功能、業務與組織進 行調整，建築法第101條亦將訂定建築管理規則之機關改為 直轄市、縣（市）政府，彰化縣政府因此於91年2月18日公 布彰化縣建築管理自治條例，而該自治條例第2條、第4條、 第5條之內容，大部分即源自前述臺灣省建築管理規則之規 定。被告既曾任職公所建設課4年多，而相關法令之主要內 容尚屬一致，被告對申請指定（示）建築線之相關法令、要 件、流程及應備文件依理均應熟悉。加諸被告於偵訊中陳稱 ：我在公所建設課任職時，有負責建築線指定的申請，因為 這是與建管業務一併送件；建築線指定要面臨道路且有3戶 以上，且道路是公眾通行，而是否公眾通行由公所受理建築 線指定申請的承辦人認定等語（見偵字第3036號卷二第101 至102頁），復於準備程序亦承認熟悉指定建築線之法令、 要件及流程等語（見院卷第179頁），此部分亦可認定。 ⑵指定建築線相關實務部分 ①按市區道路主管機關，在縣（市）為縣（市）政府；縣道、 鄉道由縣（市）公路主管機關管理，市區道路條例第4條後 段、公路法第6條第2項前段定有明文。至於前揭規範以外之 鄉（鎮、市）道路，則回歸地方制度法第20條第6款第1目規 定，其建設及管理為鄉（鎮、市）自治事項。證人黃勇茂於 廉政官詢問時即陳稱：○○路30巷非屬前述應由彰化縣公路主 管機關管理者，而係由公所維護管理，其道路養護與維護管 理毋庸向彰化縣政府工務處報備等語（見廉政卷三第80頁） 。復按既成道路存在公用地役關係時，於政府尚未按計畫依 法徵收前，如因公眾通行之需要，得為必要之改善與養護， 有內政部(85)台內地字第8511353號函可資參照。司法實務 亦持同一標準，認為既成道路所有權人負有容忍供公眾通行 之公法上法律效果，即受市區道路主管機關之養護、管理及 使用，此際該土地所有權人雖仍享有其所有權，惟其所有權 之行使須受相關法令之限制；但如屬私設道路而不具公用地 役關係，則私有道路所有人仍有管理權，行政機關之行為如 法無明文，逕於私人所有之私設道路為鋪設柏油路面等管理 行為時，私有道路所有人非不得請求予以除去（最高法院10 9年度台上字第2492號民事判決意旨參照）。 ②參以❶證人許美芳於廉政官詢問供陳及偵訊中證述：指定建築 線之認定標準，如果鄰接的道路為公所養護或供不特定人使 用的道路，就可以申請指定建築線，因為公所不會去養護私 設道路，公所只會養護私人土地上供不特定人通行的道路； 我承辦吳政忠申請指定建築線申請書後，先調閱航照圖，得 知18地號土地前方原有一條道路，後來至現場勘查時，卻發 現現場的新闢道路比較寬，且屬於24地號土地，水溝蓋也是 新闢，雖依現況認定18地號土地臨接現有巷道，符合彰化縣 建築管理自治條例第4條第2項第1款之規定，但不確定是否 為私人新闢道路，所以現場並未指定建築線；經向王志仁確 認該新闢道路為公所施作拓寬後，認定該新闢道路為公所養 護而屬供公眾通行的道路，即未再調閱24地號土地之地籍謄 本，逕自依據彰化縣建築管理自治條例第5條第1項第4款規 定而指定建築線；如果18地號土地原況並未與○○路30巷相鄰 ，而是有相當間隔，即無法指定建築線等語（見廉政卷一第 202、204頁；他卷二第277至279頁；偵字第3036號卷一第10 4至105頁；偵字第3036號卷二第264頁）。❷證人林佳柏於廉 政官詢問時供稱及偵訊時證述：依據工程平面圖來看，加鋪 5cm瀝青混凝土鋪面的區域，原本並非瀝青路面，才需要「 加」鋪；如果已有瀝青則用「刨鋪」；依慣例只要沒有鋪設 瀝青就不是既成道路，公所必須取得土地所有權同意書才能 施工等語（見廉政卷二第199至200頁；他卷三第198至199頁 ）。❸證人陳薏仲於偵訊時證述：許美芳表示18地號土地前 有新鋪設之柏油道路，懷疑是公所或私人鋪設，但回去問王 志仁後，王志仁回復確是公所鋪設，所以就據該新鋪設道路 來指定建築線乙節，許美芳的判斷也有道理，因為如果是公 所維護的道路，就會認定為既有巷道等語（見偵字第3036號 卷二第166頁）。❹證人即彰化縣政府工務處養護工程科科長 周旭宏於偵訊中證述：現況道路的拓寬，可能是因路線彎曲 要改順或太窄會車不便，必須先到場會勘，確認需求及用地 為私人或公家土地；如果是公家土地就不用徵收，但私人土 地則要徵收或取得地主同意後，再施作拓寬；如果道路側溝 要做在原有道路的瀝青範圍外，且可能使用到私人土地，即 屬新設構造物，就要取得地主同意等語（見他卷一第405至4 07頁）。❺證人吳政忠於廉政官詢問供稱及偵訊中證述：我 申請公所指定建築線時，有請承辦人確認現場水溝跟道路是 否為公所發包施作，照建築法的規定，水溝是道路的一部分 ，如果為公所施作，承辦人通常會認定為現有巷道；但如果 水溝跟道路是私人施作，即非既成道路，通常不會指定建築 線；但我後來去現場量測時發現只有18地號土地前面有鋪設 柏油跟水溝，才覺得很奇怪，因為沒有整條路都鋪，是否可 被認定為現有巷道，應由主管機關認定等語（見廉政卷二第 329至330頁；他卷三第373、377至379頁）。 ③由上述主管機關函釋、司法實務及證人所述可知，因為公所 負責既成道路之養護，可以逕行重鋪瀝青或興建水溝等道路 管理措施，而無須得到土地所有人之同意；但是就私人之私 設道路或其他私有土地而言，公所必須得到土地所有人之同 意才能為鋪設瀝青等管理行為，否則即可能遭請求予以除去 。實務上公部門之承辦人或辦理相關業務之建築師等，也會 利用前揭標準反面推論：如果是公所養護的巷道，原則上就 是既成巷道，也就是彰化縣建築管理自治條例第4條第2項第 1款所稱之「供公眾通行，具有公用地役關係且供二戶以上 通行之巷道」，而屬現有巷道。易言之，如果建築基地面臨 的是公所養護的巷道，即可認為是面臨現有巷道而可依彰化 縣建築管理自治條例第2條、第4條、第5條，申請指定建築 線而獲准（下稱「以巷道是否為公所養護，判別是否為現有 巷道之方法」）。被告既有在公所建設課任職並負責核發建 築執照等長達4年多之工作經驗，對申請指定（示）建築線 之相關法令、要件、流程及應備文件依理均屬熟悉，已如前 述，對上述實務「以巷道是否為公所養護，判別是否為現有 巷道之方法」自亦知之甚詳，亦可認定。 ⒊被告有創設本案犯罪事實之水溝及鋪設瀝青以指定建築線之 動機 ⑴徵諸證人李文惠、吳祈昌及被告於首次廉政官詢問及偵訊所 述，內容分別如下： ①證人李文惠於110年2月24日於廉政官詢問中供陳：被告於104 年左右曾向我表示，18地號土地是建地且價格不高，1坪才2 萬多元，不過該土地有建築線的問題，不過他會幫忙處理建 築線的問題；我想被告如果可以處理建築線，可先將該土地 買起來，之後再轉賣賺價差，所以就找了吳祈昌、李俐緯一 起購買，後來我的朋友黃正宗也有購買該土地持分；當時的 構想是2年就要賣，遂委由被告去找買主，之後被告就找我 簽同意書並說公所蓋水溝要用；後來被告就找到福鋼公司有 意購買該土地，就以每坪6萬多元出售等語（見廉政卷一第2 42至244頁）。復於同日於偵訊中證述：被告有說18地號土 地的建築線有點問題，才會賣那麼便宜，他會幫忙處理，我 覺得被告有能力處理建築線的問題，因為他建議我買，就會 處理後續的問題；後來該土地賣掉時有漲價，是因為增值而 且建築線問題也有解決等語（見他卷二第427至429頁）。 ②證人吳祈昌於於110年2月24日於廉政官詢問中供陳及偵訊中 證述：李文惠有告訴我18地號土地沒有建築線，所以才能以 如此便宜的價格購得；我會願意買，是因為李文惠有保證她 可以努力處理建築線的問題；我後來賣土地時，福鋼公司業 務說很多建商想買這塊地去看過，但因為18地號土地沒有建 築線，所以才沒有購買意願，李文惠才會找我們投資這塊土 地等語（見廉政卷二第109至110頁；他卷三第505頁）。 ③被告於110年2月24日於廉政官詢問中供陳：游景安跟我說18 地號土地要賣，所以我於100年找白洪銘即陳琗玢的先生去 看地，但他看了之後認為沒有建築線，而且可能指不出來， 所以沒有買；後來104年莊寶惜來找我說18地號土地要便宜 賣，我才找李文惠來買， 因為李文惠資金不夠，才又找李 俐緯及吳哲欣一起合夥；我有跟李文惠說這塊土地沒有建築 線，但價錢很便宜，1坪才2萬多元而已，沒有建築線的部分 ，我再想想辦法來處理；至於鄉代會提案部分，並無人陳情 淹水，是因為我之前介紹白洪銘購買18地號土地時，白洪銘 認為沒有建築線而不買，我能處理好建築線他才會考慮購買 ，我才想到要用提案方式請公所辦理新建路面側溝方式，讓 18地號土地能提定建築線；因為我曾在公所建設課擔任代理 技士，知道增設側溝及鋪設柏油對申請指定建築線有幫助， 所以才想用這個方法增加通過的機會等語（見廉政卷一第5 、8頁）。復於同日偵訊中供陳：我於100年間有介紹白洪銘 買這塊土地，但他說該地沒有建築線所以沒有買；我後來有 跟李文惠說這塊土地沒有建築線，所以價格比較便宜，可以 先買下來，我之後再想辦法；我有看建築法，大概有一點瞭 解要怎麼解決建築線的問題，因為建築法有規定建築線要鄰 路，所以就想辦法能不能鄰路；我知道18地號土地沒有鄰路 ，是李文惠要賣的時候，我去問白洪銘的太太陳琗玢要不要 買，後來陳琗玢請黃國泰跟我談，黃國泰跟我說要有建築線 才要買，所以我才開始想辦法解決；我想的解決方法就是請 李文惠提供土地做排水溝及鋪設瀝青路面，目的就是要讓18 地號土地看起來鄰路，看這樣能不能做出建築線，所以才會 在鄉代會提案，至於○○路30巷是否有淹水，我不是很清楚， 並沒有村民反應當地有淹水，我目的只是要讓18地號土地能 夠施設水溝等語（見他卷二第90至93頁）。 ④由前述證人之供述及證詞與被告自白，可知被告確有創設本 案犯罪事實之水溝及鋪設瀝青以指定建築線之動機無疑。 ⑵至被告於（1年後之）111年2月9日偵訊及其後偵訊與審理中 則改口稱：我不是為了要指定建築線才提案請公所去興築水 溝或鋪設瀝青，是因為黃正宗陳情才會提案（見偵字第3036 號卷一第435至436頁；偵字第3036號卷二第95、120至121頁 ；院卷第179至181、443、447頁）等語。證人李文惠於（2 年後之）112年4月10日偵訊中改口證述：被告並沒有告訴我 土地建築線有問題等語（見偵字第3036號卷二第200頁）； 證人吳祈昌亦於（2年後之）112年4月19日偵訊中改稱：李 文惠叫我投資18地號土地，我沒有考慮就買，李文惠也沒說 之後賣出會賺錢等語（見偵字第3036號卷二第265頁）。然 查： ①被告於偵訊供稱：廉政官並未對我施以強暴、脅迫、詐欺、 利誘之事等語（見偵字第3036號卷一第437頁），亦於審理 中陳稱：廉政官調查筆錄的記載都是出於我的意思等語（見 院卷第439至440頁）。偵查檢察官於偵查中亦命廉政署勘驗 證人李文惠、吳祈昌於110年2月24日接受廉政官詢問之詢問 光碟，以確認是否與筆錄記載相符。廉政署勘驗結果認為相 符，有廉政署偵查報告及所附譯文可稽（見偵字第3036號卷 二第285至329頁），被告及辯護人於審理中對前述偵查報告 及所附譯文亦均未爭執。是以，被告與證人李文惠、吳祈昌 於110年2月24日在廉政官詢問及偵訊時所述，並無程序可議 之處。徵諸被告與證人李文惠、吳祈昌於110年2月24日在廉 政官詢問及偵訊時所述均屬一致，反而在被告於1年後111年 2月9日偵訊開始改口後，證人李文惠、吳祈昌於2年後偵訊 中亦翻異其詞，其事後改口之情，已非無蹊蹺。 ②其次，衡以被告於111年8月15日偵訊及其後於本院審理中仍 均陳稱：白洪銘於100年間因為18地號土地無建築線而不願 意購買，其後李文惠等地主要賣這塊地，我才透過吳政忠建 築師介紹建商陳燕祥，陳燕祥亦不願意購買；我後來仲介賣 掉這塊地後，共獲得第二次買賣仲介佣金93萬3435元等語（ 見偵字第3036號卷二第102至104頁；院卷第179、182、191 、446、449、456至457頁）；亦於本院準備程序供陳：福鋼 公司的黃國泰有說，如果要買18地號土地，該地必須要有建 築線等語（見院卷第182至183頁），可見被告主觀上已知18 地號土地如無建築線，應無法順利出售。加諸被告對於指定 建築線之相關法規及實務均知之甚詳，已如前述⒉所述，復 受證人李文惠所託要出售18地號土地，並可因此向買賣雙方 賺取佣金收入，足見被告依經驗法則應有創設本案犯罪事實 之水溝及鋪設瀝青以指定建築線之動機。由此足見，被告、 證人李文惠、吳祈昌事後翻異之詞，實難採信。 ⑶是以，衡以本案個案事實及經驗法則，被告已有創設本案犯 罪事實之水溝及鋪設瀝青以指定建築線之動機，此又核與被 告、證人李文惠、吳祈昌於首次廉政官詢問及偵訊所述相合 ，足可認定此節。 ⒋被告促使公所開闢本案水溝、鋪設瀝青在24地號土地泥地部 分及與之相鄰之○○路30巷之行為手段 前述⒉⑵③已敘及被告對實務上「以巷道是否為公所養護，判 別是否為現有巷道之方法」知之甚詳，則被告如何達成18地 號土地面臨公所養護之巷道，即應探求，分述如下： ⑴興築水溝部分 ①○○路30巷平常並無淹水之情，業據證人即彰化縣○○鄉○○村村 長陳三弘、證人即18地號土地地主莊榮宗、證人即鄉代李永 和於廉政官詢問中供述綦詳（見廉政卷三第73頁；廉政卷二 第87、302頁），核與國立雲林科技大學水土資源及防災科 技研究中心函覆之彰化縣○○鄉蒐集颱洪歷史資料、彰化縣消 防局108年7月4日彰消指字第1080015592號函文、彰化縣消 防局防救災即時災情網站之易淹水潛勢地區資料截圖畫面、 彰化縣水災危險潛勢地區保全計畫「附錄2、彰化縣易淹水 及近3年重大淹水地區表」、彰化縣○○鄉地區災害防救計畫 （修正後）（見他卷一第113至124頁）等在卷可稽。 ②又參以❶證人吳祈昌於首次廉政官詢問中供述及偵訊中證述： 18地號土地絕對不會積水，也沒有任何人跟我提過會積水的 問題等語（見廉政卷二第109頁；他卷三第505頁）。❷證人 王志仁於109年9月16日廉政官詢問供述：被告第一次和我去 現場會勘，當天剛下完雨，地上有泥巴及比較少的積水等語 （見廉政卷一第89頁），足見現場未有淹水或排水不易之情 形。復於109年10月16日廉政官詢問時供述：我雖然於106年 4月13日會勘結論記載「現場民眾房屋地勢低窪，附近區域 大雨後匯入雨水易致淹水，須設立排水溝渠，以維民眾家居 安全」等文字，但依行政慣例，對於鄉代會勘表示的意見， 除非顯不可信，不然都會依鄉代指示事項記載，不會另行查 證；我也沒有看到現場有淹水的情形等語（見廉政卷一第10 8至109頁）。其嗣於110年2月25日偵訊中證述內容，則同前 於109年9月16日在廉政官詢問時所述（見他卷二第203頁） 。❸被告於首次廉政官詢問及偵訊中亦坦承，無人陳情當地 淹水，其僅係為能指定建築線才提案興築水溝等情，已如前 述（見上述⒊⑴③）。綜合上述證據，足見○○路30巷周圍（即1 8地號土地）並無淹水之情。 ③至證人吳祈昌、王志仁、被告嗣後雖翻異其詞，而辯護人另 以證人龔傑仁之證述，主張有興建該水溝之必要性，然查： ❶證人吳祈昌於112年4月19日偵訊中改口證述：我有親眼看到1 8地號土地淹水過腳盤等語（見偵字第3036號卷二第265頁） 。然其該次證述顯與其於2年前（即110年2月24日）於廉政 官詢問及偵訊之證述明顯相悖，亦與前述①所揭各項證據有 違，當係迴護被告之詞，難信為真。 ❷證人王志仁於110年9月29日偵訊時改稱：現場屬於比較低的 地方，會有沖刷情形，稍微會有點積水，所以我認為有做水 溝的必要等語（見偵字第3036號卷一第103頁）；復於本院 審理中證稱：當時初步想法是那地方是最低的地方，下大兩 水流會聚集，如果做水溝就可以排水，所以我們才決定要做 等語（見院卷第351頁）。然證人王志仁此等改口證述，除 與其前述②❷之供述、證述不符外，亦與其於112年3月22日偵 訊中證稱：我於106年4月23日前去會勘時，是下午去看，並 沒有看到積水情形，只是地面有雨下過沒有全乾的泥濘狀況 等語（見偵字第3036號卷二第185頁）顯然有異。徵諸起訴 書附件一下方106年4月13日會勘照片與附件二106年6月8日 拍攝照片，18地號土地當時尚未全面整地，地貌仍為泥土地 及草地，則雨後呈現全乾的泥濘狀況並無任何異常。況證人 王志仁於審理中亦稱：這個工程是鄉代建議款的性質，公所 一般會儘可能尊重鄉代建議款的性質去做，本案就是這種情 形等語（見院卷第355頁），與目前地方政治實態相符而合 於經驗法則，亦與證人王志仁原所供稱：對於鄉代會勘表示 的意見，除非顯不可信，不然都會依鄉代指示事項記載等語 相符。是當以證人王志仁於前揭②❷之證述方屬可信。 ❸證人龔傑仁於廉政官詢問供述、偵訊證述：現場是相對的地 勢低窪點，應該有積水、排水的需求，但現場是否真有施作 排水溝的必要，則是公所的需求，我只是配合公所的需求來 設計等語（見廉政卷三第6頁；他卷三第310頁）。復於審理 中除證述前揭內容外，再補充證述：現場有無積水我無法判 斷，因為我們是依公所需求去找解決方案，所以才會說要先 判斷地形再來設計側溝設施，但需求都是公所決定，我不去 探究有無實際上積水或積水多高的問題等語（見院卷第362 至364頁）。是以，證人龔傑仁既係以公所於106年4月13日 會勘結論所載「現場民眾房屋地勢低窪，附近區域大雨後匯 入雨水易致淹水，須設立排水溝渠，以維民眾家居安全」（ 見他卷一第159頁）的需求，再依現場地形地勢設計排水溝 ，自無法依其證述內容而認定18地號土地確有由公所設置排 水溝之必要性，而無從為對被告有利之認定。 ❹被告於111年2月9日、同年5月18日偵訊均改稱：我是接受民 眾陳情才會提案請公所去興建水溝等語（見偵字第3036號卷 一第436頁；偵字第3036號卷二第94頁）。另於111年8月15 日偵訊、本院準備及審理程序均稱：是地主黃正宗陳情，我 才會去提案請公所做水溝等語（見偵字第3036號卷二第104 頁；院卷第182、451頁）。然而： 被告於110年2月24日廉政官詢問及偵訊中已供稱：我是為了 解決18地號土地建築線的問題，才會提案請公所做水溝，至 於○○路30巷是否有淹水，我不是很清楚，並沒有村民反應當 地有淹水，我目的只是要讓18地號土地能夠施設水溝等語， 已如前述（見上揭⒊⑴③）。 證人黃正宗於110年2月24日廉政官詢問及偵訊中陳稱：我沒 有看過18地號土地那邊有淹水，也沒有住在那邊，我是用經 驗法則判斷的；我和被告有共識要在那裡蓋1條水溝，所以 被告要我在公所會勘時用地主身分出席，說明那邊地勢低窪 ，土地會有淹水問題；（見廉政卷二第33至35頁；他卷二第 505、507頁）。復於審理中證述：沒有人跟我說那塊土地會 淹水，我也沒住在那裡，也沒看過實際淹水，但水往低處流 ，所以我用經驗法則判斷那裡會淹水；我覺得很好解決，只 要自己蓋1條水溝就好，如果公家要幫我們建設，我們當然 願意，因為這樣就不用自掏腰包來建等語（見院卷第366至3 69頁）。 證人王志仁於偵訊中證述：我於106年4月13日之前曾與被告 先到現場勘查時，當時還沒有鐵絲圍籬，被告說現場有1棟 房子有住人，怕淹水影響居民安危，所以居民要求做水溝等 語（見他卷二第203頁）。 由此可知，被告與證人黃正宗於同日廉政官詢問及偵訊中， 就證人黃正宗有無向被告陳情18地號土地淹水乙事，已互有 齟齬。次由證人黃正宗證詞可知，其並未居住該處，卻以地 主身分參加會勘向公所人員表示淹水，適足印證其即假冒證 人王志仁上述所稱「現場有1棟房子」裡的住民。再者，證 人黃正宗純係個人臆測前揭土地會淹水，並無任何實據有10 6年4月13日會勘結論所載「現場民眾房屋地勢低窪，附近區 域大雨後匯入雨水易致淹水，須設立排水溝渠，以維民眾家 居安全」之情（見他卷一第159頁）。再由證人黃正宗僅推 測該地地勢較低，又稱該問題只要蓋1條水溝就好，如果公 所能夠出錢建設更好等語，反而更接近建築技術規則建築設 計施工編第5條：「建築基地內之雨水污水應設置適當排水 設備或處理設備，並排入該地區之公共下水道」。況證人王 志仁前已證述：這個工程是鄉代建議款的性質，公所一般會 儘可能尊重鄉代建議款的性質去做等語（見前述❷）。是以 ，難據證人黃正宗所述，而認被告或辯護人前揭辯稱係因證 人黃正宗陳情之故而提案，反而應係被告以其鄉代建議款而 要公所興築水溝，以達指定建築線及符合前述建築技術規則 建築設計施工編規定等目的。 ④況證人陳薏仲於偵訊中證稱：18地號土地後面有野溪，而且 由現場照片來看應該也沒有住人，可能沒有急迫或必要性設 置排水溝等語（見偵字第3036號卷二第168頁）。此核與證 人吳祈昌於廉政官詢問所供稱及偵訊證述：我要買18地號土 地時有去看，現場有1座無法住人的三合院，也有被偷倒的 廢棄土石等語相符（見廉政卷二第108頁；他卷三第503頁） 。綜合此等情況與前述①②所載證據，加上該處亦非屬現有巷 道而具公益性，本案如非屬鄉代建設款指定之用途，公所當 不會認為興建水溝具必要或急迫性甚明。 ⑵鋪設瀝青在24地號土地泥地部分 ①被告於偵訊中明確供稱：24地號土地泥地部分與○○路30巷是 同一地號的私有土地等語（見他卷二第93頁），亦於審理中 表示：黃正宗為申請18地號土地複丈而在現場設立界樁及架 設鐵絲圍籬等語（見院卷第450頁）。又徵諸起訴書附件一 之106年4月13會勘照片，可清楚得知該鐵絲圍籬劃分18地號 土地與24地號土地泥地部分。由此可知，被告已明確知悉24 地號土地泥地部分非屬○○路30巷既成巷道之一部分，亦非屬 18號土地甚明。 ②證人王志仁於廉政官詢問時供稱：我於106年4月13日會勘後 已完成會勘結論，被告又找我要求排水溝要做到50公尺（原 會勘結論寫40公尺），而且路面（按，指24地號土地泥地部 分）要鋪設瀝青，並說這是要服務民眾，所以我才在會勘結 論增修鋪設排水溝到50公尺、路面鋪設AC（按，指Asphalt Concrete即瀝青混凝土鋪面）；被告告訴我既然水溝都做了 ，那旁邊的泥巴區域（按，即指24地號土地泥地部分）沒有 鋪設瀝青，所以就一起處理；而前述增加水溝長度及鋪設瀝 青部分，是在陳核奉核後才由被告提出而無法更改原簽，所 以我才另外註記，並通知被告在施工階段另外辦理變更設計 ；我後來回想起來，覺得被告是為了要符合指定建築線來蓋 房子，才要求公所在他指定地點做排水設施，讓他的基地可 以指定建築線等語（見廉政卷一第89至90、109至110、116 至118頁），且被告亦不否認有建議證人王志仁在24地號土 地鋪上瀝青（見院卷第451頁），並有彰化縣○○鄉總預算106 年度總預算歲出計畫說明提要與各項費用明細表、106年度○ ○鄉內排水設施新建與改善工程（開口契約）工程辦理核定 表、會勘紀錄、工程結算驗收證明書可稽（見他卷一第135 至141、159、197至201頁）。足認證人王志仁係依被告指示 ，才同意公所在非屬既成巷道，又未獲地主同意之24地號泥 地部分鋪上瀝青。 ③至被告雖辯稱：我是因為24地號土地泥地部分很泥濘，為了 讓附近居民出入，所以才口頭向王志仁建議是否一併鋪設瀝 青等語（見院卷第451頁）。然查：❶被告前於廉政官詢問及 偵訊中供稱：因為我曾在公所建設課擔任代理技士，知道增 設側溝及鋪設柏油對申請指定建築線有幫助，所以才想用這 個方法增加通過的機會等語，已如前述（見前述⒊⑴③）。❷鋪 設瀝青在24地號土地泥地部分，僅能連結「18地號土地」與 「○○路30巷」而已，然18地號土地當時並無人居住，僅有1 間無人居住之三合院，業經證人陳薏仲、吳祈昌證述明確（ 見前述⑴④），實無方便附近居民出入之需求。由此均可認被 告此等辯解實難採信。 ⑶刨除並重鋪瀝青在（與24地號土地泥地部分相鄰之）○○路30 巷部分 ①被告否認有要求公所、崧煒公司、勤毅公司刨除並重鋪瀝青 在與24地號土地泥地部分相鄰之○○路30巷部分，惟承認就前 述變更工程範圍之會勘紀錄上有簽名，但不知道簽名的原因 為何，也沒有看會勘紀錄內容等語（見院卷第186至188、45 3至454頁）。 ②然查： ❶證人王志仁於廉政官詢問時供述：因為被告要求我就既成道 路（按，即指與24地號土地泥地部分相鄰之○○路30巷部分） 刨除及鋪設瀝青混凝土時候，我已經將106年4月13日的會勘 紀錄送鄉長核定，來不及改了，而106年8月7日施工進度已 經做到○○路30巷0號前，被告到工地現場，跟現場的勤毅公 司陳明廣、崧煒公司洪人傑反映，所以由他們做成106年8月 7日的會勘紀錄給我，我並沒有到場，但因為被告之前有跟 我反映過，所以我就在該會勘紀錄簽名等語（見廉政卷一第 119頁）；復於偵訊中補證述：106年9月21日的會勘紀錄只 是補程序而已，因為之前106年8月7日會勘紀錄寫的不是很 清楚，所以我在106年9月21日會勘紀錄上加註「有關代表反 映」這幾個字，表示這是被告在施工過程要求的等語（見偵 字第3036號卷二第184頁），核與公所106年8月7日、同年9 月21日之會勘紀錄及會勘照片相符（見他卷二第163至168頁 ）。 ❷再衡以106年度○○鄉內排水設施新建與改善工程（開口契約） —第一次派工之契約變更議定書，亦於說明中明確記載「本 案施工過程中，多次因民眾陳情要求更改設計，故本所順應 民意並依民代與民眾建議變更以更契合民眾需求」等文字（ 見廉政卷三第307頁），雖然前述契約變更議定書係包含而 不限本件工程，但益徵本件確因被告之請而增加此部分之刨 除及重鋪瀝青工程。 ❸況○○路30巷並非全段刨除而予重鋪瀝青，僅係與24地號土地 泥地部分相鄰之○○路30巷部分有此情形。此即證人許美芳、 吳政忠前揭所供述及證述：只有18地號土地前面有鋪設新的 柏油跟水溝，而且不是整條○○路30巷都重鋪之情形（見前述 ⒉⑵②❶❺）。此適足以證明：被告係為創造18地號土地面臨現 有巷道即○○路30巷之目的，雖已要求公所鋪設瀝青在24地號 泥地部分，但因為新鋪的24地號土地泥地部分與相鄰之○○路 30巷原有柏油之顏色新舊不一，才要求公所將相鄰之○○路30 巷部分原有柏油刨除而一併重鋪，以呈現18地號土地面臨拓 寬之○○路30巷（因為24地號土地泥地部分亦鋪上柏油，所以 ○○路30巷在該路段會呈現拓寬樣貌），並以前述「以巷道是 否為公所養護，判別是否為現有巷道之方法」，達到使18地 號土地能在基地內指定建築線之目的。 ⒌被告以其作為鄉代之職務機會及身分地位，實質影響公所人 員同意本案之興建水溝、鋪設柏油等工程 ⑴就此，被告否認有對公所承辦人員施加任何壓力；辯護人則 稱：被告雖建議公所進行上述工程，但能否施作仍須由公所 負責人員逐級審核，況證人王志仁已稱其壓力是進度上的壓 力，難謂被告以其實質影響力對證人王志仁施以壓力，而且 當時之鄉長李成濟亦證述未受被告施壓等語。 ⑵然查： ①證人王志仁於109年9月16日廉政官詢問時供稱：我會在106年 4月13日會勘紀錄奉核後修改，增加排水溝之長度與增加鋪 設24地號土地泥地部分瀝青等節，是因為被告不斷的關心， 對我造成壓力；我當時不曉得他的目的是要申請建築線，只 覺得奇怪為什麼他特別關心這個案子；被告當時都是以便民 的理由，以強度比較重的關心要求施作等語（見廉政卷一第 91至92頁）；復於109年10月16日廉政官詢問時供稱：我承 辦後的外來壓力都來自被告，他一直追本案進度，多次打電 話及當面問我；他同時也有其他建議案，但對本案特別關心 ，後來追急了，甚至當我的面以比較嚴厲的口吻質疑我：「 本來就應該做的，為什麼不趕快做」，我那時候有感到壓力 ，因為他是代表，對我們公所有質詢、監督的權限等語（見 廉政卷一第109頁）。復於110年2月25日偵訊中證述：被告 對進度及有增加工程的部分比較關心，很在意我有沒有照他 要求的地方開始施作，他很在意這點等語（見他卷二第209 至210頁）。由此可知，證人王志仁已清楚證述被告在本案 施以之關切程度異於其他建議案，並因被告身為鄉代而有對 公所質詢、監督等權限而感到壓力。 ②至證人王志仁於112年3月22日偵訊與審理之證述雖翻異其詞 ，分別改口證稱：我只能說被告很關心這個案子施作地方及 進度，不能說給我壓力等語（見偵字第3036號卷二第185頁 ）；我的壓力不是被告直接給的，而是我承辦案子不止這件 ，我有其他案子處理，有時會暫停這個案子，被告對這個案 子特別關心，自然會讓我感覺到壓力，但這是辦理的壓力， 不是被告直接給我的壓力等語（見院卷第353頁）。然而： ❶證人王志仁於廉政官詢問時已供稱：我於106年4月13日會勘 後已完成會勘結論，被告又找我要求排水溝要做到50公尺（ 原會勘結論寫40公尺），而且路面（按，指24地號土地泥地 部分）要鋪設瀝青；因為前述增加水溝長度及鋪設瀝青部分 ，是在陳核奉核後才由被告提出而無法更改原簽，所以我才 另外註記，並通知被告在施工階段另外辦理變更設計等語， 已如前述（見前述⒋⑵②）。然而這部分未見證人王志仁再次 上簽獲准，即交由勤毅公司之龔傑仁進行水溝及瀝青鋪面及 設計，有勤毅公司規劃設計之○○路30巷0號前排水與路面工 程平面及詳圖可查（見他卷三第349至353頁；偵字第3036號 卷一第149頁），並進行後續開口契約之修改，有106年度○○ 鄉內排水設施新建與改善工程（開口契約）—第一次派工之 契約變更議定書足憑（見廉政卷三第307至360頁），足見證 人王志仁實際上即以前已簽准之106年4月13日會勘紀錄為施 作依據。然除證人王志仁前述自承陳核奉核後無法更改原簽 外，證人林佳柏亦為相同證述（見廉政卷二第195頁；他卷 三第191頁），且此本為當然之理，否則承辦人在奉核簽呈 可任意增減內容，將成為自行決定相關行政行為之內容。由 此可知，證人王志仁若非受到被告相當壓力，衡以常理，實 無做出此等明顯悖於行政流程而可能遭懲處之事。 ❷證人王志仁於偵訊中又證述：我於106年4月13日去現場會勘 時，現場已經有鐵絲圍籬，被告有說圍籬內是私人土地，而 被告比對圍籬外說沿著圍籬做水溝，也說地主已經同意，我 自己猜測圍籬內外是同一筆土地；被告說要在泥地部分鋪瀝 青時，我就依被告所說來處理，沒有確認鋪設的泥地部分到 底是哪個地號等語（見他卷二第203至205頁）。然徵諸起訴 書附件一下方之106年4月13會勘照片，可清楚得知該鐵絲圍 籬劃分18地號土地與24地號土地泥地部分，證人王志仁亦已 稱被告有說圍籬內是私人土地，卻依被告要求而同意在圍籬 外之24地號土地泥地部分鋪上瀝青，復未得24地號土地泥地 部分所有人之同意，顯然悖於證人周旭宏前揭所證述：如果 用到私人土地則要徵收或取得地主同意後，才能施作拓寬等 情（見前述⒉⑵②❹），而使公所可能面臨24地號土地泥地部分 所有人以其所有權遭妨害，而請求刨除公所新鋪之瀝青。 ❸證人王志仁前已證述：106年8月7日施工進度已經做到○○路30 巷0號前，被告到工地現場，跟現場的勤毅公司陳明廣、崧 煒公司洪人傑反映，所以由他們做成106年8月7日的會勘紀 錄給我，我並沒有到場，但因為被告之前有跟我反映過，所 以我就在該會勘紀錄簽名；但因為之前106年8月7日會勘紀 錄寫的不是很清楚，所以我在106年9月21日會勘紀錄上加註 「有關代表反映」這幾個字，表示這是被告在施工過程要求 的等語，且與公所106年8月7日、同年9月21日之會勘紀錄及 會勘照片相符（見前述⒋⑶②）。倘證人王志仁未感受被告施 以之相當壓力，衡諸常情，當不致於在未實際會勘之紀錄上 簽名，更不會事後感覺106年8月7日會勘紀錄寫的不夠清楚 ，而另作成106年9月21日會勘紀錄上並加註「有關代表反映 」等文字，以試圖釐清責任。 ⑶由上述可知，證人王志仁若非受到被告相當壓力，衡以經驗 法則，實無做出前述悖於行政常規之事。足見證人王志仁於 112年3月22日偵訊與審理之證述，顯係迴護被告之詞，不足 採信。衡以被告身為鄉代，係地方民意機關之民意代表，依 地方制度法第37條規定，具有審查該公所之規約、預算、決 算、稅課、財產之處分，及就公所首長、官員之施政及發言 質詢之權，自應以證人王志仁於109年9月16日、同年10月16 日廉政官詢問時所述為準，而可認定被告確以其作為鄉代之 職務機會及身分地位，實質影響公所人員同意本案之興建水 溝、鋪設柏油等工程。 ⑷至辯護人雖辯護稱：本件工程能否施作，仍須由公所負責人 員逐級審核，與鄉長李成濟亦證述未受被告施壓等節。然前 者是公所是否能在內部行政流程中糾錯之問題，無礙被告對 證人王志仁施壓，而屬實質上運用其職務及身分上之影響力 ，而同意本案之排水溝及鋪設瀝青工程。至於後者，本院既 已認定被告對證人王志仁運用實質影響力而施壓，則被告有 無對證人李成濟施壓即與此無關，而屬全然不同之事。是辯 護人此部分所辯，自無足採。 ⒍被告明知其行為違反利益衝突迴避法規定 ⑴李文惠、李俐緯為18地號土地地主，且持分分別為18分之6、 18分之4（合計持分為18分之10），與被告為利益衝突迴避 法第3條第2款所稱之關係人。被告受李文惠之託仲介18地號 土地，因此提案興建水溝，復要求公所人員加鋪瀝青在24地 號土地泥地部分、刨除並重鋪瀝青在（與24地號土地泥地部 分相鄰之）○○路30巷部分，然被告係藉前述工程與建築管理 實務上「以巷道是否為公所養護，判別是否為現有巷道之方 法」，達到使18地號土地能指定建築線，均已如前述。被告 並因此賺取仲介費用93萬3435元，為被告所自陳（見院卷第 191、457頁），並有證人李俐瑋於廉政官詢問之供述（見廉 政卷二第11頁）、莊榮宗於廉政官詢問之供述及偵訊中之證 述（見廉政卷二第86頁；他卷三第59頁）、被告所申設金融 帳戶之客戶基本資料暨交易明細（見他卷二第385至413頁） 、福鋼公司開立之支票暨請款單影本可佐（見他卷三第119 頁）。是以，被告所為除違反地方立法機關組織準則第26條 後段「代表不得參與個人利益相關議案之審議及表決」外， 更有違利益衝突迴避法第12條（被告行為時為該法第7條） 「公職人員不得假借職務上之權力、機會或方法，圖其本人 或關係人之利益」之規定。 ⑵被告雖辯稱其不知道利益衝突迴避法等相關規定，然被告於9 1年8月1日至107年12月24日止擔任4屆之鄉代，期間更曾被 選為鄉代會之主席、副主席長達4年7月之久（97年5月2日至 101年12月16日），有鄉代會函附之被告擔任代表及主席、 副主席時間表可查（見院卷第249至251頁），其諉稱不知利 益衝突迴避法之前述規定，實難置信。再由被告於偵訊中亦 自陳：身為民意代表，所做的事不能圖謀自己的私利等語（ 見偵字第3036號卷二第104頁），且被告於103年就職鄉代時 之誓詞內容亦包含「不循私舞弊，不營求私利」等文字（見 院卷第295頁），均充分顯示被告已明知利益衝突迴避法第1 2條（被告行為時為該法第7條）「公職人員不得假借職務上 之權力、機會或方法，圖其本人或關係人之利益」之規定。 是被告前揭所辯，顯不足採。 ⑶辯護人雖稱公訴意旨認被告涉犯貪污治罪條例第6條第1項第5 款之罪，且違反之法令為利益衝突迴避法第12條，但利益衝 突迴避法性質上屬陽光法案之一環，應非主管監督事務圖利 罪所稱之法令。然而，最高法院110年度台上字第5217號判 決已明白揭示：①利益衝突迴避法之立法目的，在於促進廉 能政治、端正政治風氣，建立公職人員利益衝突迴避之規範 ，有效遏阻貪污腐化及不當利益輸送。同法第5條規定：「 本法所稱利益衝突，指公職人員執行職務時，得因其作為或 不作為，直接或間接使本人或其關係人獲取利益者」；第6 條第1項規定：「公職人員知有利益衝突之情事者，應即自 行迴避」；第12條規定：「公職人員不得假借職務上之權力 、機會或方法，圖其本人或關係人之利益」。前述規定除分 別明白揭示公職人員執行職務所生利益衝突之迴避義務及假 借職權機會、方法圖利之禁止外，同法第17條並有違反第12 條規定者須科以公法上處罰之明文，尚非僅受公務員內部懲 處而已。②依107年6月13日修正公布同法第12條立法理由載 明：「查本法屬於行政不法之規定，對於未達刑事不法程度 或未發生具體結果之利用職務機會圖利行為具有相當嚇阻力 ，所欲維護者為依法行政原則。雖刑法、貪污治罪條例有關 於公務員圖利罪之規範，公務員服務法亦有禁止公職人員假 借職權圖利之規定，然對於民意代表等許多公職人員並不適 用公務員服務法，且違反公務員服務法規定者僅生按情節輕 重，分別予以懲處之法律效果，加以就各級民意代表而言， 原第7條規定係較具有效力之制裁規定，監察院歷年對於議 員、鄉鎮市民代表關說圖利之行為，即依本條規定裁處之」 等旨，可徵本條規範應屬「義務性道德」，而非「期待性道 德」。又本條以嚴懲職務行為廉潔性之破壞，與非主管或監 督圖利罪規定同係就公務員透過濫權行為創造之不法利益輸 送之圖利行為予以規範處罰，以確保職務執行之公正、廉潔 性，二者不論規範目的、保護法益及對公務員廉潔性之要求 均具相當之同質性；「各級民意機關之民意代表」係利益衝 突迴避法第2條第1項第5款所稱公職人員，屬同條所定具高 度權力、影響力之公務員，為該法規範之對象，第12條則係 規定民意代表假借職權機會、方法圖利之禁制，建立民意代 表利益衝突迴避之規範，其濫權違反上述規定，自該當於貪 污治罪條例第6條第1項第5款非主管或監督圖利罪所稱之「 違背法律」。是辯護人前揭所述，亦無可採。 ⑷辯護人再以公所經辦人員均未經起訴，被告如何1人違反本案 犯行為等語為被告辯護。然被告本案既係違反利益衝突迴避 法第12條「公職人員不得假借職務上之權力、機會或方法， 圖其本人或關係人之利益」，復以公所興築本件工程達到使 18地號土地得以在基地內指定建築線，並因此賺取第二次買 賣仲介佣金，本無一定要有其他共犯方能遂行本件犯行之情 形。公訴意旨亦認被告係利用不知情之公所相關承辦人員而 屬間接正犯（見起訴書第48頁），並無論理或經驗法則上之 矛盾。是以，辯護人此部分所辯，亦難憑採。 ㈣綜上所述，被告及辯護人前揭所辯實不足採，被告本件犯行 事證明確，應依法論科。 二、論罪科刑 ㈠核被告所為，係犯貪污治罪條例第6條第1項第5款之對於非主 管事務圖利罪。 ㈡被告利用不知情之鄉代李永和、李其水2人，共同行使鄉代之 提案權，復指示不知情之承辦人王志仁、崧煒公司興建水溝 、鋪設瀝青路面在24地號土地泥地部分、刨除並重鋪瀝青在 與24地號土地泥地部分相鄰之○○路30巷部分，再利用不知情 之承辦人許美芳獲得准予在18地號土地內指定建築線之不法 利益，以達其圖利目的，均為間接正犯。 ㈢又按數行為於同時同地或密切接近之時、地實行，侵害同一 之法益，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念， 在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個 舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較為合理者 ，應依接續犯論以包括一罪，以限縮數罪併罰之範圍，避免 刑罰之過度評價。而所謂數行為在密切接近之時、地之認定 ，需依所犯之罪質，受侵害之法益，行為之態樣及一般社會 健全之觀念，予以盱衡斷定，並無必須在同一時間、同一地 點所為為限。是行為人主觀上苟基於單一之犯意，以數個舉 動接續進行，而侵害同一法益，在時間、空間上有密切關係 ，依一般社會健全觀念，難以強行分開，在刑法評價上，以 視為數個舉動之接續實行，合為包括之一行為予以評價，較 為合理者，即得依接續犯論以包括之一罪（最高法院99年度 台上字第6596號判決意旨參照）。查被告於密切接近之數個 月內，先後實行對於非主管監督事務圖利（先違法向鄉代會 提案，其次違法會勘指示興建水溝、鋪設瀝青路面、刨除並 重鋪路面，進而不法創設指定建築線之公法上請求權，並使 自己獲得18地號土地第二次買賣仲介佣金）等行為，係基於 同一犯意及目的所為，且所侵害之法益同一，各次所犯之罪 質及行為之態樣亦屬相同，另各次行為於時間及空間上亦均 具有連貫性，且獨立性薄弱，堪認其各次所犯對於非主管事 務圖利等行為，以視為數個舉動之接續實行，合為包括之一 行為予以評價，較為合理。是被告本案所為，應依接續犯論 以對於非主管監督事務圖利之包括一罪。 ㈣爰以行為人之責任為基礎，審酌：①被告並無前科紀錄，有臺 灣高等法院被告前案紀錄表可佐（見院卷第65至66頁），素 行尚稱良好。②被告擔任16年之鄉代（含4年7月之鄉代會主 席及副主席），對於公所之財產處分及公所首長、官員之施 政及發言具有質詢之權，且因曾在公所建設課任職，並負責 受理建築執照申請之業務，故熟悉申請指定（示）建築線之 相關法令、要件、流程及應備文件。其竟悖於「效忠國家，代 表人民依法行使職權，不循私舞弊，不營求私利」等鄉代誓 詞，為使自己獲取買賣仲介佣金、使18地號土地所有人得以 獲取指定建築線之公法上請求權不法利益，明知違反利益衝 突迴避法第12條卻猶為本案犯行，使自己獲有第二次買賣仲 介佣金93萬3435元之不法利益，其所為濫用民意代表職責， 敗壞官箴，應嚴予非難。③再考量被告於偵查初期雖自承犯 罪，惟其後即翻異其詞，且於本院已知悉相關客觀證據後仍 文過飾非，可認並無悔悟之心，犯後態度欠佳。④再考量被 告犯罪之手段、國家法益受侵害程度，及被告自述大專畢業 之智識程度、現在在會計事務所擔任公司行號申請及變更的 工作、月入約3萬元、離婚、有3名子女（最大77年次、最小 86年次）、要扶養最小的子女、家庭經濟狀況普通等一切情 狀（見院卷第460頁），量處如主文所示之刑，以資懲儆。 ㈤再按犯貪污治罪條例之罪，宣告有期徒刑以上之刑者，並宣 告褫奪公權，貪污治罪條例第17條定有明文。又貪污治罪條 例第17條對於褫奪公權之期間並無明文規定，故依該條例宣 告褫奪公權者，仍應適用刑法第37條第1項或第2項，使其褫 奪公權之刑度有所依憑，始為合法（最高法院89年度台上字 第2303號判決意旨參照）。因被告本案所犯係貪污治罪條例 第6條第1項第5款之罪，且經宣告有期徒刑以上之刑，經斟 酌全案情節，併依貪污治罪條例第17條、刑法第37條第2項 等規定，就被告所犯之罪宣告褫奪公權5年。 三、沒收 按犯罪所得，屬於犯罪行為人者，沒收之。但有特別規定者 ，依其規定；前2項之沒收，於全部或一部不能沒收或不宜 執行沒收時，追徵其價額，刑法第38條之1第1項、第3項分 別定有明文。經查，被告第二次買賣仲介佣金共獲得93萬34 35元（李文惠部分21萬4295元、李俐緯部分8萬6400元、吳 哲欣部分22萬7852元、黃正宗部分5萬8388元、莊榮宗部分8 萬元、福鋼公司部分26萬6500元；相關證據出處見上述一、 ㈢⒍⑴），此為被告本件犯行之犯罪所得，雖未扣案，應依刑 法第38之1條第1項前段規定宣告沒收，並依同條第3項規定 ，諭知如全部或一部不能沒收或不宜沒收時，追徵其價額。 參、不另為無罪諭知部分 一、公訴意旨另以： ㈠被告在前開犯罪事實中，亦係基於保有18地號土地第一次買 賣仲介佣金之不法利益，而為上開犯行，並因此得保有第一 次買賣仲介佣金35萬4000元之仲介佣金（賣方部分23萬6000 元、買方11萬8000元）。因認被告此部分亦涉犯貪污治罪條 例第6條第1項第5款之對於非主管事務圖利罪，並請求沒收 被告此部分之犯罪所得35萬4000元等語（見起訴書第5至6、 50頁）。 ㈡被告於106年4月23日偕同公所承辦人王志仁至18地號土地會 勘時，明知18地號土地周圍已設立界椿並圍起鐵絲網，而可 清楚區分18地號土地與24地號土地泥地部分之分界所在，卻 意圖為18地號土地所有人不法之所有，以竊佔之犯意，要求 公所承辦仁王志仁設置排水溝之地點必須沿18地號土地鐵絲 網外興築，使完工之排水溝坐落在24地號土地泥地部分，並 在24地號土地泥地部分鋪設瀝青，以此方式竊佔24地號土地 泥地部分。因認被告涉有刑法第320條第2項之竊佔罪嫌等語 。 二、按犯罪事實應依證據認定之，無證據不得認定犯罪事實；又 不能證明被告犯罪或其行為不罰者，應諭知無罪之判決，刑 事訴訟法第154條第2項丶第301條第1項分別定有明文。又所 謂認定犯罪事實之證據，係指足以認定被告確有犯罪行為之 積極證據而言，該項證據自須適合於被告犯罪事實之認定， 始得採為斷罪之資料；且如未能發現相當確實證據，或證據 不足以證明，自不能以推測或擬制之方法，以為裁判之基礎 ；而認定犯罪事實所憑之證據，雖不以直接證據為限，間接 證據亦包括在內，然而無論直接證據或間接證據，其為訴訟 上之證明，須於通常一般人均不致有所懷疑，而得確信其為 真實之程度者，始得據為有罪之認定，倘其證明尚未達到此 一程度，而有合理之懷疑存在時，即難遽採為不利被告之認 定（最高法院76年台上字第4986號判決意旨參照）。 三、經查： ㈠就前述一㈠公訴意旨而言，本院固認定被告有前揭「貳、實體 部分」之對於非主管監督事務圖利犯行，然而： ⒈徵諸⑴證人李文惠固供述及證述：被告說18地號土地因為無法 指定建築線在基地內，所以很便宜，他也會想辦法處理指定 建築線之事等語（見前述「貳、一、㈢⒊⑴①」）。⑵證人吳祈 昌固供述及證述：李文惠有保證她可以努力處理建築線的問 題等語（見前述「貳、一、㈢⒊⑴②」）。⑶被告固自陳：我有 跟李文惠說18地號土地沒有建築線，所以價格比較便宜，可 以下買下來，我之後再想辦法等語（見前述「貳、一、㈢⒊⑴③ 」）。然而，由渠等之供述或證述，均未提及如果18地號土 地仍無法指定建築線，則被告應退回第一次買賣仲介佣金等 節。 ⒉再觀諸證人李俐緯、黃正宗、吳哲欣、吳祈昌、施雪華之供 述或證述（相關證據出處見前述「貳、一、㈡」），亦均未 提及被告如果無法在18地號土地上指定建築線，抑或將來受 任尋找買家而不可得時，必須返還所收取之第一次買賣仲介 佣金等情。 ⒊是以，本院雖認定被告成立前述「貳、實體部分」之對於非 主管監督事務圖利犯行，但觀諸卷內事證，難認為該犯行與 被告係為保有18地號土地第一次買賣仲介佣金之不法利益有 關，亦無從認定被告因前述犯行才得以保有該35萬4000元。 ㈡前述一㈡公訴意旨部分 訊據被告否認有竊佔之犯意及行為，辯稱：我在會勘時向公 所承辦人王志仁表示，水溝要蓋在18地號土地內之邊界上， 不知道公所為何卻將水溝蓋在24地號土地泥地部分；我雖然 有建議王志仁在24地號土地泥地部分鋪設瀝青，但這是為了 方便民眾出入等語（見院卷第185、451頁）。辯護人則辯護 稱：本案24地號土地泥地部分雖未經所有人同意，即興築排 水溝與鋪設瀝青，但並未排除他人對該處之使用，被告並無 任何管領支配力，自不構成竊佔犯行等語（見院卷第417至4 18、頁）。經查： ⒈本案所興建之排水溝確有部分坐落在24地號土地泥地部分， 且公所承辦人王志仁受被告身為鄉代之實質響影力，因此同 意在24地號土地泥地部分鋪設瀝青，均經本院認定如前，茲 不贅述。 ⒉惟按刑法第320條第2項規定之竊佔罪，以意圖為自己或第三 人不法之利益，而竊佔他人之不動產為構成要件，亦即必須 行為人主觀上係意圖為自己或第三人不法之利益，客觀上且 有破壞他人對不動產之占有支配關係，並建立自己之占有支 配關係，為其適用之前提。故行為人客觀上必須違反原所有 人的意思，進而排除他人對於不動產的原有支配關係、建立 新的占有支配關係，使該不動產處於自己實力管領支配之下 ，侵害不動產所有人之所有權或支配權，亦即行為人之占有 支配必須具有「排他性」及「繼續性」，始足該當其構成要 件而論以該竊佔罪。再衡諸竊佔罪基本上屬於得利罪類型， 所保護法益自然屬於不動產的使用利益。據此而言，其侵害 行為須足以造成所有人在事實上之無法使用或使用極為困難 ，始足該當之（最高法院110年度台上字第5114號判決意旨 參照）。 ⒊觀諸建築師吳政忠於106年11月23日向公所提出之「建築線指 示（定）申請書」所附「106年11月21日所拍攝之24地號土 地泥地部分現況照片」（見他卷一第233頁），與福鋼公司 為申請建築執照所附之「107年4月23日所拍攝之24地號土地 泥地部分現況照片」（見他卷一第224至225頁）可知，在24 地號土地泥地部分雖鋪設瀝青及興築排水溝，但並未任何破 壞該地所有人占有支配關係之設施，亦難認被告或第三人因 此在其上建立自己之占有支配關係。揆諸上揭最高法院判決 意旨揭示竊佔之占有支配必須具有「排他性」及「繼續性」 ，並使所有人無法使用或極為困難使用，始足當之，自難認 為被告此部分有構成竊佔犯行。 ㈢本件檢察官所提出之證據，就前揭一㈠㈡公訴意旨部分既均存 有合理之懷疑，未達到通常一般人均不致有所懷疑，而得確 信其為真實之程度者，無從說服本院形成被告就此等部分有 罪之心證。此外，復查無其他積極證據足認被告有公訴意旨 此部分所指犯行，是該等部分不能證明被告犯罪。揆諸首揭 條文及判決意旨，原應為無罪判決，惟前揭一㈠㈡公訴意旨， 與前揭經本院判決有罪部分，分別具有接續犯之包括一罪關 係及想像競合犯之裁判上一罪關係，爰均不另為不受理之諭 知。 ㈣另公訴意旨雖請求一併沒收該第一次仲介買賣佣金35萬4000 元（見起訴書第50頁），然本院既無從認定被告係因本件非 主管監督事務圖利犯行，方能保有其第一次仲介買賣佣金35 萬4000元，已如前述。是以，該佣金即非刑法第38條之1第1 項所稱之犯罪所得，自與犯罪所得沒收之要件不合，併此敘 明。 據上論斷，依刑事訴訟法第299條第1項前段，判決如主文。 本案經檢察官蔡勝浩提起公訴，檢察官劉智偉、林佳裕到庭執行 職務。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10 　月　　17　　日 刑事第一庭 審判長法 官 邱鼎文 法 官 張琇涵 法 官 林明誼 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應 敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日 內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕 送上級法院」。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　17　　日 書記官 張莉秋 附錄論罪科刑法條： 貪污治罪條例第6條 有下列行為之一，處5年以上有期徒刑，得併科新臺幣3千萬元以 下罰金： 一、意圖得利，抑留不發職務上應發之財物者。 二、募集款項或徵用土地、財物，從中舞弊者。 三、竊取或侵占職務上持有之非公用私有器材、財物者。 四、對於主管或監督之事務，明知違背法律、法律授權之法規命 令、職權命令、自治條例、自治規則、委辦規則或其他對多 數不特定人民就一般事項所作對外發生法律效果之規定，直 接或間接圖自己或其他私人不法利益，因而獲得利益者。 五、對於非主管或監督之事務，明知違背法律、法律授權之法規 命令、職權命令、自治條例、自治規則、委辦規則或其他對 多數不特定人民就一般事項所作對外發生法律效果之規定， 利用職權機會或身分圖自己或其他私人不法利益，因而獲得 利益者。 前項第1款至第3款之未遂犯罰之。

2024-10-17

CHDM-112-訴-672-20241017-1

訴
高雄高等行政法院

綜合所得稅

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第三庭 113年度訴字第22號 民國113年9月19日辯論終結 原 告 劉芙美 訴訟代理人 李明諭 律師 被 告 財政部南區國稅局 代 表 人 李雅晶 訴訟代理人 黃玉杏 賴佩甄 王瓊敏 上列當事人間綜合所得稅事件，原告不服財政部中華民國112年1 1月16日台財法字第11213918510號訴願決定，提起行政訴訟，本 院判決如下︰ 主 文 一、原告之訴駁回。 二、訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：　　 緣原告105年度綜合所得稅結算申報，列報取自欣國橡膠廠 股份有限公司(下稱欣國公司)營利所得新臺幣(下同)8,365 元，經被告依據查得資料，以原告為欣國公司之負責人及股 東，於民國105年5月16日將欣國公司股權46,400股，出售予 105年4月間甫設立之利山投資有限公司(下稱利山公司)，使 其原應獲配自欣國公司之營利所得轉換為停徵之證券交易所 得，涉有藉股權之移轉為自己規避或減少應納稅捐之情事， 乃依納稅者權利保護法(下稱納保法)第7條規定，按實質課 稅之公平原則，依原告原持股比率百分之10.6685，調整其 原應獲配股利49,018,036元及可扣抵稅額992,652元，扣除 原告原申報數，核增營利所得49,009,671元及可扣抵稅額99 2,566元，歸課核定原告105年度綜合所得總額50,415,550元 ，補徵應納稅額19,837,949元，併依納保法第7條第7項規定 ，加徵滯納金2,975,692元及利息884,889元。原告不服，申 請復查，經被告以112年9月21日南區國稅法二字第11200066 44號重審復查決定追減加計利息565元，其餘維持原處分， 原告仍不服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟 。 二、原告起訴主張及聲明： ㈠主張要旨︰ ⒈因欣國公司股東不同意出售土地價金採逐年分配，未免股 東拋售欣國公司股權，及為讓欣國公司在大陸工廠、香港 HOSTWELL INDUSTRIAL LTD.(下稱香港HOSTWELL公司)順利 找到買家前不被清算，原告遂委託訴外人胡立三以客觀第 三人向欣國公司股東說明，並以胡立三先前成立之利山公 司作為家族控股公司，收購家族中包括原告及其他股東之 股權，以免影響欣國公司之營運。 ⒉胡立三一方面為鞏固原告之經營權，使欣國公司免遭解散 清算之結果，另一方面，更係以商業利益經濟投資角度觀 之，通盤考量大陸工廠、香港HOSTWELL公司仍有相當獲利 空間，遂以利山公司收購集結股權方式，進而成為欣國公 司之控制公司，並順利賣出香港HOSTWELL公司；且利山公 司於105年增資成為欣國公司之控制公司，至112年欣國公 司清算後，此期間共賺進約27,799,343元之收益，年投資 收益率為百分之10.94，利山公司不僅有獲利事實，並超 過同業利潤標準。原告係為謀求比清算欣國公司更大之經 濟利益，而以合理之價格移轉股權，各資金並無回流，非 虛偽通謀之交易行為，且原告亦已依法誠實申報年度境外 所得，無逃漏或規避稅捐之目的。 ⒊原告、胡立三係以最快速、經濟之手段謀求穩固經營權及 相互間最大之共同商業投資效益，主要目的並非租稅規避 或逃漏稅捐，故無適用所得稅法第14條之3規定調整應納 稅額之餘地，而被告引據106年12月28日實行之納保法條 文，核課補稅並加徵滯納金及利息，非但有違法律不溯及 既往原則及信賴保護原則，更使原告處於不利之地位，並 未確保納稅者權利，有違納保法立法意旨。又不分個案情 節輕重一律加徵百分之15滯納金顯然過苛，與比例原則、 平等原則有違；且滯納金既已兼具延遲利息性質，加徵利 息更違反一事不二罰。 ⒋被告之公法上請求權已罹於時效，且未適用105年有效的所 得稅法核課，除不符納保法的立法原意，也規避其舉證責 任，且無報請財政部核准，法規適用顯然對當事人極度不 利，本件核課稅捐程序顯不完備。 ㈡聲明︰訴願決定及原處分(含重審復查決定)不利原告部分均撤 銷。 三、被告答辯及聲明： ㈠答辯要旨︰ ⒈欣國公司為一家族企業，原告、蘇培菁、蘇培欣、蘇翁麗 子、蘇豪偉、蘇羿蓁、蘇宥蓁、吳玲芳、蘇豪斌、蘇豪欽 、陳昭蓉、蘇豪霖及蘇芳誼計13人（下稱原告等13人）家 族成員合計持有欣國公司股權百分之87.92，嗣將全數股 權出售予利山公司；又原告、蘇培菁、蘇培欣、蘇翁麗子 、吳玲芳及蘇豪霖6人(下稱原告等6人)，入股利山公司並 持有股權百分之81，原告家族仍間接持有欣國公司百分之 71(百分之87.92×百分之81)股權，對欣國公司營運仍保有 相當之控制權。 ⒉原告、蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖4人(下稱原告等4人)分 別擔任該公司之負責人、董事或監察人，其中原告為負責 人，原告等4人對欣國公司股東會於105年6月6日決議通過 之104年度盈餘分配案，具實質決策權且知悉盈餘分派內 容。又利山公司105年至109年度營利事業所得稅結算申報 之營業收入淨額0元，其承購欣國公司股份資金來源主要 為設立及增資股款、向股東原告等4人借款及105年6月間 獲配自欣國公司之現金股利，原告等6人應可知悉利山公 司無資力承購欣國公司股份，卻濫用形式安排，藉由鉅額 借款予利山公司，及對欣國公司盈餘分配之控制權，製造 利山公司具支付購買欣國公司股份價金能力之假象。 ⒊利山公司還款予原告等4人之資金軌跡，係源自於106年至1 09年間，欣國公司陸續以減資退還股款、發放現金股利或 其他應付款等方式，非出自利山公司正常營運而獲致之報 酬。是原告等13人移轉欣國公司股權模式係屬計劃性安排 ，將個人應受配欣國公司105年度之營利所得轉換為停徵 之證券交易所得，於稅法之評價屬租稅規避，被告依職權 調查後，按納保法第7條第3項及第6項規定，本於實質課 稅之公平原則加以調整補稅，依法有據。 ⒋依欣國公司股東原告等6人於105年5月間入股利山公司之行 為觀之，其等主觀上冀圖欣國公司仍繼續營運，欣國公司 章程既未就解散事宜訂定相關規範，而渠等6人持有欣國 公司之股權計百分之55(原持有欣國公司股數239,247股÷ 欣國公司全部股數435,000股)，已超過全部股權之一半， 欣國公司股東會已難依公司法規定決議同意解散，更遑論 該公司有遭清算之可能；再者，原告等6人亦可透過個人 買入欲主張解散清算股東股權之方式，化解所稱遭受清算 之困境，基此，原告主張渠等移轉系爭股權予利山公司， 具有合理之商業目的存在，不足採信。 ⒌原告提供之欣國公司財務報表有揭露原告、吳玲芳及蘇豪 霖等3人係以個人名義單純投資香港HOSTWELL公司，而非 欣國公司與香港HOSTWELL公司成立母子公司，是香港HOST WELL公司為一獨立法人個體，可自行以其名義接單及銷售 ，欣國公司如遭受清算亦不受影響，本件股權交易目的在 獲得租稅利益，並無足以支撐具有合理商業目的之理由。 ⒍租稅逃漏是適用所得稅法第14條之3，租稅規避則適用納保 法第7條，縱認應適用所得稅法第14條之3，該條亦載明「 得」報經財政部核准之裁量性質，且本件非未報部，程序 無問題。又依納保法第7條第10項前段規定，於納保法施 行（106年12月28日）前之租稅規避案件，因違反誠實申 報之義務，經稅法評價具有裁罰性，必須依各別稅法處罰 ，惟納保法施行後，稅捐規避行為，除有同條第8項但書 情形應予處罰之外，納稅者因租稅規避行為經依實質課稅 之公平原則予以補稅之性質與延遲繳納相近，乃設有第7 條第3項及第7項之規範。原告105年度藉由移轉股權規避 應稅股利所得，已如前述，是被告依法按租稅規避之補徵 稅額19,837,949元加徵百分之15滯納金2,975,692元及利 息884,324元，依上開規定，並無不合。本件核課期間5年 ，原處分已合法送達，無罹於時效問題。原告主張本件請 求權已罹於時效、加徵滯納金及利息有違反法律不溯及既 往及信賴保護原則，顯有誤解。 ㈡聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰ ㈠原告出售欣國公司股份行為，是否該當租稅規避？ ㈡被告依納保法核定原告應補徵稅額，並加徵滯納金及利息， 有無違誤？ 五、本院的判斷： ㈠前提事實︰ 　　事實概要記載之事實，有105年度綜合所得稅結算申報書(原 處分A卷第17-19頁)、105年度綜合所得稅核定通知書(原處 分A卷第6-7頁)、105年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納 金及應補繳稅款加徵利息核定通知書(原處分A卷第3-4頁)、 重審復查決定書（原處分A卷第376-389頁）、訴願決定書（ 原處分A卷第391-411頁）等可以證明。 　㈡原處分未逾核課期間： ⒈按行為時稅捐稽徵法第21條第1項第1款規定：「稅捐之核 課期間，依左列規定：一、依法應由納稅義務人申報繳納 之稅捐，已在規定期間內申報，且無故意以詐欺或其他不 正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為5年。」 　　⒉查本件原告105年度綜合所得稅於106年5月23日申報，依前 開規定，核課期間至111年5月22日止，而原處分已於110 年12月14日送達，有原告最終申報上傳收件日及送達證書 在卷(原處分A卷第19、23頁)可參，是本件被告核課處分 之作成，並未逾核課期間，原告主張本件原處分逾核課期 間，並不足採。 ㈢本件應適用之法律及說明： ⒈應適用的法令： 　　　⑴行為時(下同)所得稅法： ①第14條之3（101年8月8日增訂，102年1月1日施行） 　　　 　「個人與國內外其他個人或營利事業、教育、文化、 公益、慈善機關或團體相互間，如有藉資金、股權之 移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減 少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關納稅義務人 之所得額及應納稅額，得報經財政部核准，依查得資 料，按實際交易事實依法予以調整。」 ②第66條之8（86年12月30日增訂，107年2月7日廢 止 ）：「個人或營利事業與國內外其他個人或營利事 　　　　 業、教育、文化、公益、慈善機關或團體相互間，如 有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自 己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為正確計算相關 納稅義務人之應納稅額，得報經財政部核准，依查得 資料，按實際應分配或應獲配之股利、盈餘或可扣抵 稅額予以調整。」 　　 ⑵納保法第7條第1至4項、第6至8項、第10項（105年12月2 8日公布，自公布後1年施行）：「(第1項)涉及租稅事 項之法律，其解釋應本於租稅法律主義之精神，依各該 法律之立法目的，衡酌經濟上之意義及實質課稅之公平 原則為之。(第2項)稅捐稽徵機關認定課徵租稅之構成 要件事實時，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟 利益之歸屬與享有為依據。(第3項)納稅者基於獲得租 稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常 規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相 當之經濟效果，為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實 質上經濟利益相當之法律形式，成立租稅上請求權，並 加徵滯納金及利息。(第4項)前項租稅規避及第2項課徵 租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關就其事實有舉 證之責任。（第6項）稅捐稽徵機關查明納稅者及交易 之相對人或關係人有第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整。（第7項）第3項之滯納金，按應補繳稅款百分之15 計算；並自該應補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起， 至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各 年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加 計利息，一併徵收。（第8項）第3項情形，主管機關不 得另課予逃漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時， 對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料， 致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者，不在此限。（第10 項）本法施行前之租稅規避案件，依各稅法規定應裁罰 而尚未裁罰者，適用第3項、第7項及第8項規定；已裁 罰尚未確定者，其處罰金額最高不得超過第7項所定滯 納金及利息之總額。但有第8項但書情形者，不適用之 。」　 ⒉租稅規避一般防杜條款與特別防杜條款： ⑴特別法優於一般法： 綜上開規定可知，有關租稅規避行為之防杜，立法上除 有上開納保法第7條第1、2項之一般防杜條款(廢止前之 稅捐稽徵法第12條之1第1、2項同此規範意旨)之立法外 ，個別稅法針對已類型化之租稅規避行為，訂定特別防 杜條款以為規範，亦屬常見，上開所得稅法第14條之3 及於107年2月7日刪除之所得稅法第66條之8規定，均屬 就「股東隱藏盈餘分配」租稅規避類型之具體防杜規範 ，基於特別法優於普通法之原則，有關納稅者租稅規避 之認定，自應優先適用已具體化之類型規定。再者，本 件行為時為105年，斯時所得稅法第14條之3已經公布施 行、同法第66條之8尚未刪除，納保法則尚未施行，依 實體從舊原則，有關所得稅租稅規避案件，自仍有所得 稅法第14條之3、第66條之8的適用。而納保法施行後， 依納保法第7條第6項規定：「……，得按交易常規或依查 得資料依『各稅法』規定予以調整。」關於所得稅租稅規 避事件，亦有所得稅法第14條之3規定之適用。 ⑵本件被告援引行為時所無納保法為處分依據，並無法規 溯及既往適用之疑義： 如上所述，有關公司股東隱藏盈餘分配之租稅規避防杜 ，行為時法制上已將其類型化，先後訂定如前開所得稅 法第14條之3及第66條之8之規定，而就此類租稅規避行 為之認定及調整補稅，稽徵機關有關法律之適用，援引 此一具體規定原為已足，其作成處分時併引用一般防杜 條款，無非強化論述其等就租稅規避行為調整課稅，法 制上確屬有據與租稅法律主義無違。況如上所述，納稅 義務人經認定租稅規避，稽徵機關得調整課稅之依據納 保法第7條第6項與行為時稅捐稽徵法第12條之1第6項( 規定內容：稅捐稽徵機關查明納稅義務人及交易之相對 人或關係人有第2項或第3項之情事者，為正確計算應納 稅額，得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調 整)亦無不同，原告主張被告援引行為時尚未生效之納 保法第7條第6項作為調整補稅之依據，違反法律不溯及 既往及信賴保護原則，並不足採。 ⒊報部核准非裁量規定： ⑴再者，依所得稅法第14條之3及第66條之8條文規範可知 ，其規範了2種行為態樣，一為「藉資金、股權之移轉 ，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」，為典型隱 藏盈餘分配行為，屬租稅規避行為範疇；一為「藉其他 虛偽之安排，不當為他人或自己規避或減少納稅義務」 ，為典型逃漏稅捐行為，前述2條文並非僅適用逃漏稅 行為，並因納保法施行生效前，租稅規避經稽徵機關認 定成立，除有稅捐債務法上之法律效果(補稅)外，其構 成租稅逃漏者，並有所得稅法第110條漏稅罰之處罰(所 得稅法第14條之3立法理由參照)，故本條規定調整課稅 或處罰時，為茲慎重，特別明定須為「報經賦稅主管機 關核准」之程序。是有關納稅義務人之租稅安排是否該 當行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規範之租稅規 避類型，補稅及漏稅裁罰，均關涉納稅義務人財產權， 法制設計上遂由主管所得稅法稽徵業務規劃、指揮、監 督、考核之上級機關為審核，故應報部審核之案件，並 無以構成漏稅罰者為限。從而，財政部以113年7月2日 台財稅字第00000000000號函認所得稅法第14條之3規定 「報部核准」限於漏稅罰之裁處方有適用(或以納保法 施行後租稅規避行為除有納保法第7條第8項但書情形外 不得處罰，報部案件無涉裁罰，自無核准與否之爭議) ，與所得稅法第14條之3、第66條之8之規範目的尚有未 合，並非可採。 ⑵原處分已踐行法定程序，報請財政部同意調整： 查本件被告於110年6月3日以南區國稅審二字第0000000 000號函報請財政部核准本件依所得稅法第14條之3第1 項規定調整，並依納保法第7條第3項規定加徵滯納金及 利息，如上所述，因財政部認所得稅法第14條之3之適 用，以涉及租稅罰者為限，故先以110年11月24日台財 稅字第00000000000號函（下稱財政部110年11月24日函 ）復「本件尚有疑義待釐清，應查明並依法辦理」，於 本院另案即112年度訴字第365號綜合所得稅事件，經本 院以113年4月16日高行津紀孝112訴000365字第0000000 000號函（下稱本院113年4月16日函）查本案是否已經 「報部核准」，財政部113年7月2日台財稅字第0000000 0000號函復稱：上述財政部110年11月24日函請被告查 明釐清逃漏稅捐事實，並未予以核准，後依據被告調查 結果，認定本件係屬租稅規避行為，並依納保法第7條 規定辦理，並未適用所得稅法第14條之3規定，本件無 須踐行報部程序等語，有上述本院及財政部函文(本院 卷第373-376頁)可參。然如上所述，財政部113年7月2 日函所持法律見解，顯與所得稅法第14條之3、第66條 之8規定不合，且與納保法的立法精神有違，惟本件既 經被告以上述110年6月3日函呈報財政部核准，復經本 院以113年4月16日函請財政部確認，財政部認定被告對 原告予以調整課稅亦無違法(見本院卷第375-376頁)， 實已對被告認原告租稅安排該當所得稅法第14條之3、 第66條之8規定為審認，亦已踐行法定程序。從而，原 告以被告本件有關所得稅法第14條之3、第66條之8規定 適用，未踐行報部核准之法定程序，亦無可採。 ⒋納保法施行後租稅規避行為加徵滯納金之相關問題： ⑴納保法就租稅規避行為之法律效果除遲延利息外加徵滯 　　　 納金與比例原則、平等原則尚無違反： ①納保法第7條第3項「滯納金」之定性： A.立法理由--遲延繳納利益之衡平手段： 按納保法第7條第7項立法理由以：「稅捐規避雖非 屬違法行為，而與違背稅法上誠實義務之逃漏稅違 法行為有間，但性質上屬於鑽法律漏洞之脫法行為 。於法理上亦無容許納稅者得主張其脫法行為，以 獲取實質經濟利益之可能，主管機關應依處罰法定 原則進行調整補稅。因稅捐規避行為，其性質與延 遲繳納相近，故參照稅捐稽徵法第20條之設計，於 納保法第7條第3項明定對逾期繳納者加課補徵稅額 百分之15的延滯金，以及比照稅捐稽徵法第38條之 規定，按延遲天數加計利息，以維公平（納保法第7 條立法理由：五、六參照）」。又納保法施行細則 第5條第3項規定：「依本法第7條第3項加徵之滯納 金及利息，除本法或本細則另有規定者外，準用稅 捐稽徵法、關稅法及其他有關法律之規定。」其立 法理由：「第3項定明本法第7條第3項加徵之滯納金 及利息，準用稅捐稽徵法、關稅法及其他有關法律 之規定。按租稅規避加徵滯納金及利息，係以法律 創設納稅者租稅負擔，替代過去應裁處罰鍰之法律 效果，與各稅法加徵之滯納金及利息性質不同。為 避免衍生後續稽徵、行政救濟或強制執行等適用疑 義，爰予定明。」 B.學理上之闡釋： 納保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金，論 者認為租稅規避行為係經稽徵機關依經濟觀察法調 整課稅後始發生租稅請求權，亦即稽徵機關將納稅 義務人規避租稅之法律形式，按經濟利益予以調整 ，以調整後之擬制事實，溯及既往取代與經濟實質 不符之原事實，從而實現租稅構成要件而成立租稅 債務請求權，則可自租稅債務成立後，逾原繳納期 限起，每逾2日為一計算單位，加徵百分之1滯納金 ，稽徵機關於查明事實後予以調整課稅，應皆超過1 個月以上，加徵百分之15滯納金應屬常態，故此滯 納金已非傳統之滯納金，而係立法創新之制度，「 借名上市」，此一滯納金之制度，係用以平衡納稅 義務人因從事租稅規避而遲延繳納之利益，並非租 稅罰(參陳敏，稅法總論，新學林出版，2019年2月 初版，頁407)。 　　 C.按租稅規避者相較於守法納稅義務人已於期限內納 稅，雖於事後被要求補稅，早已享有逾期繳稅利 益，從而立法上有上開加徵類似滯納金之衡平設 計，且如後所述此項加徵滯納金之立法，兼有限縮 租稅規避行為構成漏稅罰之範圍，立法目的仍係在 強化納稅者之保護，原告主張滯納金之加徵與納保 法強調納稅者之保護，名實不符，尚不足採。 　 　 ②本件無110年12月17日修正後稅捐稽徵法第20條第1項有 關「滯納金」逾3日始加徵百分之1之適用：　 如上所述，納保法第7條第3項之滯納金，係立法者就 租稅規避防杜採取之衡平手段，與稅捐稽徵法第20條 之滯納金係以「督促人民如期繳納稅捐，並填補國家 財政稅收因人民逾期納稅所造成之公益損害」(司法院 釋字第746號解釋參照)之規範目的，尚屬有別。故稅 捐稽徵法雖於110年12月17日修正第20條第1項本文： 「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾3日 按滯納數額加徵百分之1滯納金；逾30日仍未繳納者， 移送強制執行。」將本文規定滯納金加徵方式，由「 每逾2日」加徵百分之1，修正為「每逾3日」加徵百分 之1，總加徵率由百分之15降為百分之10，二者性質非 同一，並無適用之餘地。原告主張被告就本案，不分 個案情節輕重一律加徵百分之15滯納金顯然過苛，與 比例原則、平等原則有違云云，要無可採。末以，納 保法第7條第3項就租稅規避行為加徵滯納金，如上所 述，雖得透過解釋而明確其內涵，但與稅捐稽徵法第2 0條之滯納金「同詞」異義，造成解讀及法律適用之歧 異，日後修正是否改採論者引介比較法上之「過少申 報加算稅」(陳清秀，稅法總論，元照出版，2016年9 月修訂九版，頁235)、前開立法理由所稱之「延滯金 」(延滯繳納利得)，或其他更名實相符之名詞，以免 法規適用上之紊亂，則屬別一問題，附此說明。 ⑵本件對原告課徵「滯納金」非屬不利之溯既既往： 依上開規定可知，納保法第7條第3項有關租稅規避行為 　　　 加徵滯納金之制度設計，將納保法施行前之租稅規避案 　　　 件，依納稅者是否有於申報時有隱匿或其他不正當之行 　　　 為而分別處理，亦即在納稅義務人有租稅規避之情形， 　　　 除稽徵機關可證明納稅義務人於申報時有隱匿或其他不 　　　 正當行為(納保法第7條第8項但書)，仍得以漏稅罰論處 　　　 外，其餘之租稅規避行為，則從過往認租稅規避行為因 　　　 違反誠實申報義務而於個別稅法有處罰規定，多以漏稅 　　　 罰論處，改以加徵不具懲罰性之滯納金，立法目的亦以 　　　 納稅者之保護為取向，原告主張被告援引行為時所無之 「滯納金」，違反法律不溯及既往，並無可採。 　　 ⑶對稅捐規避者加徵滯納金並無違反一事不二罰原則： 　　　 ①稅捐規避者無「滯納期間」滯納金之徵起： 　　　 按租稅規避稅捐債務法上之法律效果，除成立租稅上 請求權，並加徵滯納金及利息，而因租稅規避行為並 無可能產生所得稅法等規定所稱之滯納期間，為避 免 適用爭議，同條第7項有關利息起算日規定「並自 該應 　　　　 補繳稅款原應繳納期限屆滿之次日起，至填發補繳稅 款繳納通知書之日止，按補繳稅款，依各年度1月1日 郵政儲金1年期定期儲金固定利率，按日加計利息」 而 　　　　 與行為時所得稅法第112條第2項規定：「前項應納之 　　　　 稅款、滯報金、怠報金、及滯納金應自滯納期限屆滿 之次日起至納稅義務人繳納之日止依第123條規定之存 　　　 款利率，按日加計利息，一併徵收。」有關逾期繳納 利息起算日，應自滯納期限(30日)屆滿之次日起算明 顯有別，可知租稅規避行為並無前揭所得稅法第112條 　　　　 第2項滯納期間「滯納金」之徵起。 　　　 ②租稅規避加徵滯納金及遲延利息並無違反一事不二罰 原則： 　　　　 再者，所謂一事不二罰原則，係指同一違反行政法義 務之行為，禁止重複為相同性質之處罰，以符法治國 原則，如非具有處罰性質之行政行為，自無上開原 則 之適用。查本件被告依納保法就租稅規避者加徵 之 滯納金，係對租稅規避經查獲者，租稅債務法上 之衡 平措施，並非租稅罰，已如前述，原告主張滯 納金既 已兼具延遲利息性質，加徵利息更違反一事 不二罰等 語，並無足取。 　㈣原告股權交易不具經濟實質該當租稅規避要件：　　　 　　⒈應適用之法律及說明： 有關原告股權交易屬租稅規避認定應適用之法令，除前引 部分外，於茲補充如下： ⑴財政部98年7月7日台財稅字第00000000000號函（下稱財 政部98年函釋）有關股東隱藏盈餘分配租稅規避認定之 解釋函示於本件得適用： 　　①財政部98年函釋：「二、所得稅法第66條之8規定所稱 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務之範圍如下：……㈡個人或營利事 業以計畫、信託、贈與、契約、協議或其他方式直接 或間接移轉、免除、規避、減少或延遲納稅義務，以 獲取租稅利益者。三、稽徵機關對於前項情節之審認 ，應以實質經濟事實關係及其所生實質經濟利益之歸 屬與享有為依據，進行查核：㈠個人或營利事業之股 權交易，其價款之收付有下列情形之一，認定違反交 易常規，屬虛偽之交易行為：⒈全部或大部分價款並 未收付者。⒉安排不實之收付款資金流程，實質上並 未收付價款者。⒊股權買受人僅帳列股東往來（或應 付帳款）未實際收付價款，俟股權移轉後始以獲配現 金股利、出售股權取得價款或辦理現金增資款項等清 償應付股款者。⒋由交易關係人提供資金，俟股權交 易完成後，資金復回流至提供者帳戶者。⒌其他僅具 支付形式，實質上未收付價款者。㈡相關股權交易構 成要件特性：⒈移轉標的股權公司特質：⑴經營有成擁 有鉅額盈餘、出售房地等獲取鉅額利益或獲配被投資 公司鉅額股利者。……⒉股權買賣雙方關係：股權出賣 人對承買公司有控制能力或在人事、財務、業務經營 、管理政策上具有重大影響力者。⒊股權承買公司背 景：⑴屬經營不善有鉅額虧損或於系爭股權交易前新 設者。⑵負責人或股東為股權交易當事人或當事人之 近親者。⑶資本額小，與購入股權成交價額顯不相當 者。⑷幾無其他營業活動者。⒋股權移轉時機：標的股 權公司獲取鉅額處分利益後或分配盈餘前之交易行為 。⒌規避稅負模式：⑴藉由承買公司負擔未分配盈餘加 徵百分之10營利事業所得稅，規避個人綜合所得稅累 進稅率。……⑻其他藉虛偽之形式法律關係之安排，規 避稅負者。⒍稅負影響：股權移轉後所涉相關年度整 體稅負較未轉讓前有減少情形。」 ②上述函釋係財政部基於中央稽徵主管機關職權，為協 助下級機關適用法律及認定事實，就所得稅法第66條 之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與判斷 標準，及如何認定屬違反交易常規或虛偽交易安排等 細節性、技術性事項所為解釋，核與該條文規定意旨 及實質課稅原則無違，而得予以援用(最高行政法院1 05年度判字第645號判決意旨參照)。 　 ⑵財政部98年函釋雖闡釋所得稅法第66條之8而作成，於 　　　　所得稅法第14條之3亦有適用： 按所得稅法於實施兩稅合一制度時，即就自然人股東藉 由控制關係將原屬個人基於股東權所得享有之盈餘隱藏 於可控制個體之行為，於未分配盈餘之課稅章節增訂所 得稅法第66條之8予以規範，嗣後基於法律規範體系考 量，另增訂同法第14條之3，做為防杜隱藏盈餘行為規 避個人綜合所得稅負之規定，除規範「應納稅額、股利 盈餘所得、可扣抵稅額」等股權項目調整外，尚包括「 其他按實際交易事實依法予以調整之項目」，此參所得 稅法於101年增訂之第14條之3，其立法理由：「鑑於個 人課稅所得及應納稅額之計算，與歸屬之所得人、所得 類別、申報門檻、盈虧互抵、扣除金額及其他減除項目 與稅率等規定相關。為防杜納稅義務人藉前開規定或利 用課稅身分轉換，以資金或股權移轉等方式不當為他人 或自己規避或減少納稅義務，爰參酌第66條之8，規定 稽徵機關得報經財政部核准，按實際交易事實調整相關 納稅義務人之所得額及應納稅額；其構成短漏報所得額 或稅額者，並依第110條規定處罰，以維租稅公平。」 及107年2月7日刪除第66條之8，其刪除的理由：「配合 廢除兩稅合一設算扣抵制度，自107年1月1日起，個人 股利所得課稅改採二擇一制度，倘個人或營利事業等有 藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己規 避或減少納稅義務者，應依第14條之3規定辦理，爰刪 除本條。」即可明。是前述財政部98年函釋就所得稅法 第66條之8所定「規避或減少納稅義務」之認定方式與 判斷標準，於判斷所得稅法第14條之3所稱，如有藉資 金、股權之移轉或其他虛偽之安排，不當為他人或自己 規避或減少納稅義務者之範圍時，仍有其適用，併予敘 明。 ⒉原告租稅規避行為之認定：　　 　　　⑴規避稅負動機—欣國公司處分資產獲有鉅額利益： 　　 查欣國公司為家族控股公司股東18人即①原告(負責人) 、蘇培菁、蘇培欣②蘇翁麗子(監察人)、蘇羿蓁、蘇偉 豪、蘇宥蓁③吳玲芳(董事)、蘇豪斌、蘇豪欽④陳昭蓉、 蘇豪霖(董事)、蘇芳誼(見本院卷第199頁，①至④即原告 等13人)⑤蘇佐智、蘇麗智、吳昭慧、吳怡慧、吳昆益等 人，原告等人並於105年間擔任上開括號內說明之職稱 。欣國公司104年間因出售土地獲利甚鉅，於105年6月6 日股東常會決議分配104年度盈餘(股利淨額)450,160,6 07元(股利總額459,465,121元－可扣抵稅額總額9,304,5 14元）。 ⑵利山公司之設立及股權移轉之安排： ①利山公司於系爭股權交易前甫成立，資本額與購入股 權成交價額顯不相當： 　　　　　查利山公司於105年4月間成立，負責人胡立三，資本 額200,000元，增資後資本額亦僅10,000,000元，有 欣國公司股東11人規避105年度綜合所得稅共通證據 及加計滯納金暨利息案卷(下稱「共通證據A、B、C卷 」，此部分見共通證據B卷第525-526頁)，與後述擬 購入之股權成交價額463,028,400元，顯不相當。 ②購買股權之資金由交易關係人提供並於股權交易完成 後以獲配現金股利回流至提供者帳戶： 　　　　　查原告等13人在欣國公司105年股東常會決議分配104 年度盈餘前，於同年5月16日將其所有欣國公司股份 合計381,400股，以每股1,200元至1,220元之價格移 轉予家族實質控制之利山公司，買賣價款合計463,02 8,400元，並約定利山公司先支付部分簽約金，餘款 則開立即期支票，於過戶完成後交付等情形，有股份 買賣合約書及支票影本、授權書、105年度證券交易 稅一般代繳稅額繳款書附卷(共通證據A卷第230-286 、80-92頁)可查，亦有被告整理之欣國公司家族體系 表與各股東轉讓股數表、利山公司105年5月購入欣國 公司股票支付價款明細表(本院卷第155、157頁)可參 。惟利山公司甫成立，增資後資本額亦僅10,000,000 元，與購入股權成交價額463,028,400元，顯不相當 ，已如上述；且依利山公司說明書暨提示之分類帳及 轉帳傳票等資料(共通證據B卷第289-416頁)及被告查 得利山公司支付欣國公司股權之資金來源(本院卷第1 59頁)顯示，利山公司係於105年5月11日向原告等4人 各借款5,000,000元、同年月16日向股東原告借款10, 000,000元，加計資本額10,000,000元，合計40,000, 000元，用以支付簽約金31,650,000元等情形，有利 山公司所有兆豐國際商業銀行信義分行(下稱兆豐信 義分行)帳號:04809021559號活期存款交易明細表(共 通證據A卷第207-208頁)、利山公司提供之資本及購 買股票金流(共通證據A卷第226-227頁)及105年度分 類帳(共通證據B卷第362-363頁)足證；尾款開立支票 部分，則在欣國公司發放之股利394,692,541元，於1 05年6月7日匯入利山公司於兆豐信義分行帳號:04827 015951號支票存款帳戶後，加計向原告等4人借款31, 000,000元及利山公司活期存款6,000,000元，合計43 1,692,541元，用以支付票款431,378,400元等情形， 亦有上述支票存款帳戶交易明細(共通證據A卷第186 頁)、分類帳(共通證據B卷第360頁)及被告製作之利 山公司105年5月購入欣國公司股票支付價款明細表附 卷(本院卷第157頁)可以證明。足見利山公司並無購 買欣國公司股權之資力，而係向欣國公司負責人、監 察人、董事借款及取得欣國公司原應分配給原告家族 個人股東之股利後，再以支付購買股份價金之名義， 將欣國公司股利轉付予原告家族個人股東。 ③利山公司資本額小且無其他營業活動，成立目的在為 欣國公司規避稅負： 　　　　　查利山公司105年度至109年度營利事業所得稅結算申 報(共通證據C卷第868-878頁)，其營業收入淨額均為 0元；而利山公司償還股東借款(前述購買欣國公司股 份之借款)之來源係取自106年至109年間，欣國公司 陸續以減資退還股款、發放現金股利等情，各有欣國 公司110年3月2日說明書暨105至109年股利分配明細 、減資分配明細及資金流向等(共通證據A卷第98-113 頁)、利山公司105年及108年獲配欣國公司股利分類 帳(共通證據A卷第219-221頁)、收回106年及109年欣 國公司減資資金流程文件(共通證據A卷第211-218頁) 及被告整理之利山公司還款予原告等4人之資金來源 及明細(本院卷第161頁)等附卷可參。足見利山公司 成立之目的僅為原告家族用以規避欣國公司發放之股 利無疑。 ④原告家族對利山公司有控制關係： 　　　　 再者，105年股東常會開會前，原告等6人入股甫成立 利山公司，而觀其等持股合計百分之81，有欣國公司 105年1月7日變更登記表（共通證據B卷第619-622頁) 、104年12月12日股東名簿(共通證據A卷第71頁)、買 賣合約書及增補條款(共通證據A卷第31-35頁)、土地 付款明細表及支票影本(共通證據A卷第26-30頁)、10 5年6月6日欣國公司股東常會紀錄暨104年度盈餘分配 表(共通證據A卷第38-40頁)、欣國公司股東關係表( 共通證據A卷第20頁)、欣國公司105年度綜合所得稅B AN給付清單(共通證據C卷第798頁)及利山公司設立及 增資變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)等可參。 足見原告家族對於欣國公司及利山公司均有實質控制 權，且原告等6人顯可知悉欣國公司將發放104年度盈 餘。 ⑤不當規避減少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所 得： 　　　　　綜觀前述原告家族股權移轉過程，對照財政部98年函 釋就所得稅法第66條之8虛偽交易規避稅負認定之參 考基準，原告家族於欣國公司發放盈餘前，藉由成立 利山公司，取巧安排欣國公司股權移轉，將原應按累 進稅率百分之40課徵個人綜合所得稅之「營利所得」 ，轉換為營利事業不計入所得額課稅之「投資收益」 ，再安排資金實質回流至個人股東名下，不當規避減 少欣國公司股東個人綜合所得中之營利所得，其等上 開股權移轉之安排，違反交易常規，屬虛偽之交易行 為，被告依行為時所得稅法第14條之3、第66條之8規 定，為正確計算相關納稅義務人之所得額及應納稅額 ，報經財政部核准，依查得資料，按實際交易事實， 依法予以調整，確屬有據。 ⒊原告主張本件股權移轉家族利山公司為緩和欣國公司股東 清算之請求以爭取大陸工廠出售時更好價格之時間、空間 具經濟實質，非屬法律形成之濫用，並不可採： ⑴欣國公司105年度並無原告所述處於清算可能之狀態： 查依欣國公司104年度營利事業所稅簽證申報查核報告 書暨103年度未分配盈餘查核報告書，欣國公司104年度 出售土地增益538,382,497元(共通證據B卷第738頁)， 而原告等6人入股利山公司後，旋於欣國公司105年6月6 日股東常會決議分配104年度盈餘450,160,607元，足見 原告等6人早在成立家族控股公司前即有分配盈餘(出售 土地利益)之共識，欣國公司股東應可順利取得出售土 地利益，而無庸主張清算欣國公司。原告稱股東希望趕 快分配到出售土地之現金，陸續主張清算欣國公司云云 ，並非可採。 　　　⑵原告經營權尚無旁落之虞慮： 再者，依被告整理之欣國公司家族體系表與各股東轉讓 股數表(本院卷第155頁)、欣國公司股票簽證明細表(共 通證據B卷第612-618頁)及105年度利山公司設立登記表 、變更登記表(共通證據B卷第601-604頁)可知，原告等 6人持有欣國公司股權百分之55(持有股數239,247股/欣 國公司發行股數435,000股)，且持有利山公司股權達百 分之81，則原告等6人之持股已足擔保欣國公司之持續 經營及免遭清算，並無須再藉由利山公司向欣國公司其 餘股東購買欣國公司股權之必要。又原告等6人既同意 藉由訴外人胡立三成立之利山公司做為家族控股公司， 而由利山公司收購渠等6人之欣國公司股份，其股價自 應一致，然利山公司收購之價格卻均不相同，顯非合理 。 　　　⑶利山公司之成立與香港HOSTWELL公司之經營無關： 　　　　原告另稱若欣國公司解散，連帶也必須結束清算大陸工 廠、香港HOSTWELL公司，出於經濟利益考量，成立利山 公司做為家族控股公司云云。然查香港HOSTWELL公司並 非由欣國公司出資設立，而係原告等6人以個人名義投 資設立，有欣國公司105年度及104年度財務報表暨會計 師查核報告揭露之關係人交易(本院卷第249頁)可參； 且欣國公司生產線早已移往大陸工廠，多年來皆以欣國 公司採購原料後透過香港HOSTWELL公司將原料送至大陸 工廠加工，再由香港HOSTWELL公司銷售，亦有原告113 年5月9日言詞辯論意旨狀(本院卷第224頁以下)可參， 則欣國公司僅負責採購原料，香港HOSTWELL公司才是真 正負責生產及銷售，香港HOSTWELL公司尚非不得自行採 購原料至大陸工廠生產，欣國公司清算與否實無影響。 至於利山公司之獲利來源主要為欣國公司之股利分配及 減資返還，有原告提供之利山公司投資欣國公司金流彙 總說明(本院卷第297頁)，而其105年至109年營業收入 為0元，已如前述，難認利山公司之設立係出於商業考 量無租稅規避目的。原告上開所述，均無足採。 　　⒋證人胡立三之證述不足為原告有利之認定： ⑴證人胡立三於本院113年3月28日調查時證述： 欣國公司自處分不動產開始，該公司大小股東之間開始 產生爭議，小股東要求將公司清算分錢，因欣國公司清 算結束營業，會影響家族在大陸經營的加工廠及香港HO STWELL關係企業，其因有會計師身分受原告委託，說服 同為香港HOSTWELL股東之蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖3 位股東支持讓欣國公司繼續營運，原告與其談好計畫後 ，因時間緊急，故借用其成立的利山公司讓其他股東入 股，來作為控制欣國公司股權的控股公司，並告知其他 股東可將股票出售予利山公司，於是欣國公司股東就將 股權移轉到利山公司，作為控制欣國公司股權的控股公 司。再者，伊同時為三顧公司董事長，因三顧公司需要 增資，其成立利山公司的第一個投資案就是投資三顧公 司；利山公司早就成立，因當時可以用的投資公司只有 利山公司，於是將欣國公司股權陸續移轉到利山公司等 語（本院卷第201頁以下）。 ⑵利山公司成立後與三顧公司之經營並無關聯： 如上所述，依被告整理之利山公司購入欣國公司股權支 付價款明細表及股權之資金來源表觀之，利山公司設立 的資本額及增資款尚不足支付購買欣國公司股份之簽約 金，而需向原告等4人借款支應，如何有餘款投資三顧 公司？另依利山公司分類帳(共通證據B卷第361頁)，利 山公司（105年4月成立）投資三顧公司之股款已於105 年5月30日退回，並無證人胡立三所述，因三顧公司須 增資，其才會成立利山公司投資三顧公司之情事。況且 證人胡立三陳稱其受原告委託，說服同為香港HOSTWELL 股東之蘇翁麗子、吳玲芳及蘇豪霖3位股東支持讓欣國 公司繼續營運的目的，是希望能爭取3至5年的營運期間 ，以便於尋找下手買家，承接大陸經營的加工廠及香港 HOSTWELL關係企業(本院卷第203-204頁)，換言之，原 告及蘇翁麗子等人欲繼續經營欣國公司，只是為爭取時 間尋找其大陸及香港的關係企業買家，且為欣國公司結 束營業清算做準備，並無長期繼續經營欣國公司的意願 ，而入股利山公司為股東者，除證人胡立三外，如上所 述，其餘為原告等6人，其中原告、蘇培欣、蘇翁麗子 、蘇豪霖、吳玲芳等5人同時為香港HOSTWELL的股東， 因此若欲達到上述規劃目的，亦僅需欣國公司其他股東 將該公司股權出售予同為香港HOSTWELL股東之原告等5 人，即可達到維持欣國公司、香港HOSTWELL及大陸加工 廠繼續經營之效果，並無轉投資利山公司做為欣國公司 的控股公司之必要，證人所述原告將股權移轉利山公司 在延續對大陸工廠之控制，尚與常情不符，並無足採。 　　⒌綜上所述，原告既為欣國公司及利山公司之股東，對於欣 國公司股利發放，利山公司之設立目的及家族移轉持股之 安排有所知悉，且就本件股權移轉並不具備稅捐考量以外 之合理理由，均如前述，是原告利用證券交易停徵所得稅 之規定，將其持有之欣國公司股份出售予家族可控制之利 山公司，最終亦取得原應課稅之營利所得，則原告出售欣 國公司股份行為，符合租稅規避之認定要件無誤。　　　 ㈤原告出售欣國公司股權核屬租稅規避之安排，被告核定補徵 稅額19,837,949元，並無違誤： 查原告出售欣國公司股票之行為，核屬租稅規避之安排，已 如前述，是被告以原告原持有之欣國公司股權比率百分之10 .6685，核算調整其原應獲配之股利為49,018,036元(計算式 ：股利總額459,465,121元×百分之10.6685)及可扣抵稅額為 992,652元(計算式：9,304,514元×百分之10.6685)後，扣除 欣國公司給付之股利總額8,365元及可扣抵稅額86元，依法 調整核增營利所得49,009,671元及可扣抵稅額992,566元(序 號14)，歸課原告105年度綜合所得總額，核定本次應補徵稅 額19,837,949元（詳見共通證據C卷第798頁欣國公司105年 度綜合所得稅BAN給付清單、原處分A卷第7-8頁105年度綜合 所得稅核定通知書），於法即無不合。 ㈥被告依納保法第7條第3項、第7項及第10項規定，對原告加徵 滯納金2,975,692元及利息884,324元，於法尚無不合： 　　⒈滯納金部分： 　　　原告出售欣國公司股權行為經評價該當租稅規避行為，亦 如前述，且被告亦未認定原告於申報或調查時無納保法第 7條第8項之隱匿或其他不當行為，被告依納保法第7條第7 項規定，按補徵稅額加徵百分之15滯納金2,975,692元（ 計算式：19,837,949元元×百分之15），並無不合。 ⒉加計利息部分: 　　　依所得稅法第71條第1項規定，納稅義務人應於每年5月1 日起至5月31日止，申報上一年度之綜合所得稅，本件行 為時105年度綜合所得稅結算申報期限，應自106年5月1日 至同年6月1日止（參財政部以105年12月30日台財稅字第1 0504708380號函業將105年度所得稅結算申報截止日調整 為106年6月1日，原處分A卷第332頁)，申報及繳納綜合所 得稅，是被告按納保法第7條第7項規定，自應補繳稅款原 應繳納期限屆滿之次日（106年6月2日）起，至填發補繳 稅款繳納通知書之日（110年12月8日）止，按補繳稅款2, 975,692元，依各年度1月1日郵政儲金1年期定期儲金固定 利率，按日加計利息為884,324元（計算式：詳如原處分A 卷第3頁及重審復查決定書，原處分A卷第377-378頁）， 有加計利息起迄畫面（原處分A卷第113頁）、105年度綜 合所得稅核定通知書（原處分A卷第6-7頁）、106年至110 年郵政儲金1年期定期儲金固定利率(共通證據C卷第1041 頁)、105年度綜合所得稅租稅規避案件加徵滯納金及應補 繳稅款加徵利息核定通知書（原處分A卷第3-4頁）附卷可 參，核屬適法。 六、綜上所述，原處分(含重審復查決定)核定原告補徵應納稅額 19,837,949元、加徵滯納金2,975,692元及利息884,324元， 並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合。原告訴請撤銷， 為無理由，應予駁回。 七、本件事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料經本 院斟酌後，認與判決結果不生影響，無一一論述的必要，併 此說明。 八、結論︰原告之訴為無理由。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　17 　　日 審判長法 官 林 彥 君 法 官 廖 建 彥 法 官 黃 堯 讚 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　18　　日 書記官　林 映 君

2024-10-17

KSBA-113-訴-22-20241017-2

訴
臺北高等行政法院

陳情

臺北高等行政法院裁定 高等行政訴訟庭第二庭 113年度訴字第749號 原 告 許之偉 被 告 臺北市政府勞動局 代 表 人 高寶華（局長） 上列當事人間陳情事件，原告不服臺北市政府中華民國113年5月 2日府訴三字第1136080477號訴願決定，提起行政訴訟，本院裁 定如下： 　　主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　理 由 一、按行政訴訟法第107條第1項第10款規定：「原告之訴，有下 列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。但其情形可 以補正者，審判長應先定期間命補正：…。十、起訴不合程 式或不備其他要件。」第5條規定：「（第1項）人民因中央 或地方機關對其依法申請之案件，於法令所定期間內應作為 而不作為，認為其權利或法律上利益受損害者，經依訴願程 序後，得向行政法院提起請求該機關應為行政處分或應為特 定內容之行政處分之訴訟。（第2項）人民因中央或地方機 關對其依法申請之案件，予以駁回，認為其權利或法律上利 益受違法損害者，經依訴願程序後，得向行政法院提起請求 該機關應為行政處分或應為特定內容之行政處分之訴訟。」 人民根據上開規定提起課予義務訴訟，係以依其所主張之事 實，法令上有賦予請求主管機關作成行政處分或特定內容行 政處分之公法上請求權，經向主管機關申請遭駁回或怠於作 為為其要件。是所謂「依法申請之案件」，係指人民依法有 權請求行政機關為准駁之行政處分者而言，若非「依法申請 之案件」，行政機關之答覆即不生准駁之效力，自非行政處 分；若無行政處分存在或非人民依法申請之案件，即不得據 以提起訴願及行政訴訟。故人民如對於非屬依法申請案件所 為之答覆提起課予義務訴訟，其起訴即欠缺實體判決要件， 應依行政訴訟法第107條第1項第10款所規定不備其他要件而 不能補正，以裁定駁回其訴。又「人民對於行政興革之建議 、行政法令之查詢、行政違失之舉發或行政上權益之維護， 得向主管機關陳情。」固為行政程序法第168條所明定，惟 人民陳情事件，僅為發動行政權之行使，與公共利益有關， 並不涉及個人私益保障，是人民向行政機關請求為如何行政 措施之行為，核其性質純屬促請行政機關行政權之行使而已 ，非謂人民對行政機關行政權之發動即有公法上請求權之存 在。 二、緣原告許之偉於民國93年至95年間擔任臺北市攝錄影業職業 工會（下稱系爭工會）之總幹事，於95年間遭系爭工會解僱 。原告乃自99年起就系爭工會涉有未依工會法規定變更章程 、其解僱程序有爭議為由，數次向被告臺北市政府勞動局（ 於102年1月1日更名前為臺北市政府勞工局）陳情，並經被 告分別函復在案。嗣原告仍對於系爭工會未依規定變更章程 一事多次提出陳情，被告審酌就原告對同一事由提出陳情， 前已多次處理並明確答復在案，乃簽准依臺北市政府及所屬 各機關處理人民陳情案件注意事項（下稱陳情案件注意事項 ）第10點規定，不再處理及回復，並以112年10月31日北市 勞資字第1126114390號函復原告略以：關於臺端陳情案件， 本局業依權責處理，臺端仍以同一事由數十次遞送陳情資料 ，嗣後臺端如以同一事由再次陳情，將依上開規定無須處理 及回復等語。惟原告仍於112年11月17日至113年1月9日間持 續以書面及經由臺北市1999陳情系統，多次向被告陳情系爭 工會非法變造章程，承辦人未依法行政，製作不實公文書， 包庇及掩護系爭工會違法亂紀行為，涉嫌瀆職等情，經被告 分別以112年11月27日A10-1121121-00176號、112年12月22 日W10-1121214-00154號、113年1月12日W10-1130109-00359 號、113年1月12日W10-1130108-00447號陳情系統回復信（ 以下合稱系爭回復信。原告稱之為「原處分」）回復略以： 依陳情案件注意事項之規定，您所提之陳情案件，因已多次 處理回復及持續、大量耗費機關行政資源，本案不再處理及 回復等語。原告不服，提起訴願，經臺北市政府以113年5月 2日府訴三字第1136080477號訴願決定書為訴願不受理之決 定，原告不服，乃提起本件行政訴訟。 三、原告起訴主張略以：被告為系爭工會之主管機關，應依法行 政，秉公處理勞資糾紛，制止該公會違法變更章程。然被告 未依法行政，涉嫌瀆職，更涉嫌未依事實偽造文書，製作虛 假陳述公文書，以包庇、掩護系爭工會違法變更章程，改變 原告之勞動契約，侵犯原告勞工權益。依原告閱覽取得系爭 工會94年12月28日第10屆第二次會員代表大會會議紀錄，可 證明被告承辦人孫銘儀並未依據檔存資料執行公務，製作公 文書陳述不實，涉嫌說謊。原告為追究被告涉嫌未依法行政 及瀆職行為遭拒，乃向臺北市政府政風處（下稱政風處）提 出檢舉，遭政風處拒絕處理，以查無不法簽結，爾後即以行 政程序法第173條規定，不處理不回復。原告繼續向法務部 廉政署提出檢舉，結果亦同。被告未依法行政，且製作陳述 不實公文書，原告檢舉後，又遭簽結不處理，乃提起訴願， 然訴願機關違背訴願法規定時程，其所製作之訴願決定書所 為訴願決定，於法不合等語。 四、經查： 　㈠本件原告起訴聲明為：「訴願請求被告台北市政府勞動局， 接受原告檢舉未依法行政、涉嫌瀆職及製作陳述不實文書， 依原告提供之證據，追究台北市政府勞動局違法亂紀犯罪行 為。懇請承審法官詳細查明事實真相，還原告公道。」(本 院卷第11頁。原告另於113年7月12日向本院提出載有相同意 旨之行政訴訟狀㈡，見本院卷第57頁)，經本院於113年9月24 日以113年度訴字第749號裁定限期命原告就訴訟類型、請求 權基礎等項予以補正，原告乃聲明請求：「⒈訴願決定及原 處分均撤銷。⒉懇請法官命被告作成追究被告承辦人孫銘儀 未依法行政、涉嫌瀆職及製作陳述不實公文書之違法亂紀犯 罪行為。」並敘明其訴訟類型為課予義務訴訟，請求權基礎 則為行政訴訟法第5條規定(本院卷第89頁)。 　㈡依前述原告訴之聲明，其乃係請求被告應對承辦人追究違法 亂紀之犯罪行為，惟現行法令並未賦予人民有請求被告對所 屬人員「違法亂紀犯罪行為」予以追究責任之公法上權利， 而原告所引之行政訴訟法第5條規定，僅為課予義務訴訟之 起訴要件規定，與人民得據為請求主管機關作成行政處分或 特定內容行政處分之請求權基礎（即公法上請求權），乃屬 二事，原告援引上開規定作為其前揭聲明之請求權基礎，自 有誤會。是原告於112年11月17日至113年1月9日間多次以書 面及經由臺北市1999陳情系統，多次向被告提出陳情系爭工 會非法變造章程，承辦人未依法行政，製作不實公文書，包 庇及掩護系爭工會違法亂紀行為，涉嫌瀆職等情(訴願卷第9 8、100、102、104頁、第216頁至第219頁、第221頁至第226 頁、第228頁至第231頁），僅係促使被告發動職權追究所屬 人員責任，屬陳情、舉發性質，並非依法提出申請，而被告 以系爭回復信回復略以：依陳情案件注意事項之規定，您所 提之陳情案件，因已多次處理回復及持續、大量耗費機關行 政資源，本案不再處理及回復等語(訴願卷第220頁、第227 頁、第228頁、第231頁)，無非針對原告陳請之事項，所為 單純事實之敘述及理由之說明，並不因之直接發生任何法律 效果，自非行政處分。原告雖就系爭回復信之回復內容不服 ，惟因其所陳請事項，並非依法申請，依上述規定及說明， 自不得據以向行政法院提起課予義務訴訟。從而，原告提起 本件訴訟，核與課予義務訴訟之要件不符，其訴為不合法， 且無從補正，應予駁回。 五、結論：本件原告之訴為不合法。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　16　　日 審判長法 官　楊得君 法 官　彭康凡 法 官　李明益 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本裁定，應於送達後10日內，向本院高等行政訴訟庭 提出抗告狀並敘明理由（須按他造人數附繕本）。 三、抗告時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所 需 要 件 ㈠符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人　 1.抗告人或其代表人、管理人、法定代 理人具備法官、檢察官、律師資格或 為教育部審定合格之大學或獨立學院 公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 ㈡非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.抗告人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.抗告人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，抗告人應於提起抗告或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　16　　日 　　　　　　 　　　 書記官 范煥堂

2024-10-16

TPBA-113-訴-749-20241016-2

交
臺北高等行政法院 地方庭

交通裁決

臺北高等行政法院判決 地方行政訴訟庭第二庭 113年度交字第1909號 原 告 簡沅致 被 告 交通部公路局臺北區監理所 代 表 人 黃鈴婷 上列當事人間交通裁決事件，原告不服被告民國113年5月28日北 監宜裁字第43-QQ1608034號違反道路交通管理事件裁決書，提起 行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用新臺幣參佰元由原告負擔。 理 由 一、按「受處分人」不服主管機關處罰之裁決者，應以原處分機 關為被告，逕向管轄之地方法院行政訴訟庭提起訴訟；其中 撤銷訴訟之提起，應於裁決書送達後30日之不變期間內為之 ，道路交通管理處罰條例第87條定有明文。次按「原告之訴 ，依其所訴之事實，在法律上顯無理由者，行政法院得不經 言詞辯論，逕以判決駁回之」，行政訴訟法第107條第3項定 有明文。又按行政訴訟法第107條第1項各款係屬訴訟合法要 件之規定，由於各款具有公益性，應由法院依職權調查，如 有欠缺或命補正而不能補正者，法院應以裁定駁回之；至於 當事人適格，係指於具體訴訟中具備為正當當事人之適格而 得適法受本案判決者而言，此等要件是否欠缺，常須審酌當 事人之實體上法律關係始能判斷，而當事人是否具有公法上 請求權，亦然，均應以判決方式為之，較能對當事人之訴訟 程序權為周全保障（最高行政法院90年6月份庭長法官聯席 會議決議、最高行政法院96年度裁字第2181號裁定要旨可資 參照）。是以，交通裁決訴訟之提起，需以受裁決人為原告 ，其當事人方屬適格，倘若非以受裁決人為原告提起訴訟， 即屬上開訴顯無理由之情，法院得不經言詞辯論逕以判決駁 回之。 二、查原告於民國113年6月25日（本院收文日）具狀對被告113 年5月28日北監宜裁字第43-QQ1608034號違反道路交通管理 事件裁決書表示不服，提起行政訴訟，請求撤銷前開處分， 此有行政訴訟起訴狀1份在卷可查，前開處分之受處分人係 訴外人恆仲交通有限公司。原告既非以本件受處分人，則其 就本件交通裁決事件即無實施訴訟之權能，其對他人與被告 間之法律關係提起本件撤銷訴訟，自屬當事人不適格，且本 件非合於行政訴訟法第9條之公益訴訟，是原告提起本件撤 銷訴訟，其起訴顯屬當事人不適格，從而，依原告所訴之事 實，在法律上顯無理由。揆諸前開說明，爰不經言詞辯論予 以判決駁回。況本件經本院以裁定命原告補正此一部份，該 裁定亦送達原告，原告迄今仍為補正，有本院裁定、送達證 書、收文、收狀資料查詢結果可證（見本院卷第15、17、25 、27頁），原告亦迄今未補正，併予敘明。 三、本件第一審裁判費為新臺幣300元，應由原告負擔，爰確定 第一審訴訟費用額如主文第2項所示。 四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第237條 之7、第237條之8第1項、第98條第1項前段、第237條之9第 1項、第236條、第107條第3項，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　15　　日 　　　　　　　　　 法 官　唐一强　 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理 由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原 判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違 背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴 後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起 上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他 造人數附繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　 15 　日 書記官 陳達泓

2024-10-15

TPTA-113-交-1909-20241015-1

交
臺北高等行政法院 地方庭

交通裁決

臺北高等行政法院判決 地方行政訴訟庭第二庭 113年度交字第1909號 原 告 簡沅致 住宜蘭縣○○鎮○○○村000號 被 告 交通部公路局臺北區監理所 代 表 人 黃鈴婷 上列當事人間交通裁決事件，原告不服被告民國113年5月28日北 監宜裁字第43-QQ0000000號違反道路交通管理事件裁決書，提起 行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用新臺幣參佰元由原告負擔。 理 由 一、按「受處分人」不服主管機關處罰之裁決者，應以原處分機 關為被告，逕向管轄之地方法院行政訴訟庭提起訴訟；其中 撤銷訴訟之提起，應於裁決書送達後30日之不變期間內為之 ，道路交通管理處罰條例第87條定有明文。次按「原告之訴 ，依其所訴之事實，在法律上顯無理由者，行政法院得不經 言詞辯論，逕以判決駁回之」，行政訴訟法第107條第3項定 有明文。又按行政訴訟法第107條第1項各款係屬訴訟合法要 件之規定，由於各款具有公益性，應由法院依職權調查，如 有欠缺或命補正而不能補正者，法院應以裁定駁回之；至於 當事人適格，係指於具體訴訟中具備為正當當事人之適格而 得適法受本案判決者而言，此等要件是否欠缺，常須審酌當 事人之實體上法律關係始能判斷，而當事人是否具有公法上 請求權，亦然，均應以判決方式為之，較能對當事人之訴訟 程序權為周全保障（最高行政法院90年6月份庭長法官聯席 會議決議、最高行政法院96年度裁字第2181號裁定要旨可資 參照）。是以，交通裁決訴訟之提起，需以受裁決人為原告 ，其當事人方屬適格，倘若非以受裁決人為原告提起訴訟， 即屬上開訴顯無理由之情，法院得不經言詞辯論逕以判決駁 回之。 二、查原告於民國113年6月25日（本院收文日）具狀對被告113 年5月28日北監宜裁字第43-QQ0000000號違反道路交通管理 事件裁決書表示不服，提起行政訴訟，請求撤銷前開處分， 此有行政訴訟起訴狀1份在卷可查，前開處分之受處分人係 訴外人恆仲交通有限公司。原告既非以本件受處分人，則其 就本件交通裁決事件即無實施訴訟之權能，其對他人與被告 間之法律關係提起本件撤銷訴訟，自屬當事人不適格，且本 件非合於行政訴訟法第9條之公益訴訟，是原告提起本件撤 銷訴訟，其起訴顯屬當事人不適格，從而，依原告所訴之事 實，在法律上顯無理由。揆諸前開說明，爰不經言詞辯論予 以判決駁回。況本件經本院以裁定命原告補正此一部份，該 裁定亦送達原告，原告迄今仍為補正，有本院裁定、送達證 書、收文、收狀資料查詢結果可證（見本院卷第15、17、25 、27頁），原告亦迄今未補正，併予敘明。 三、本件第一審裁判費為新臺幣300元，應由原告負擔，爰確定 第一審訴訟費用額如主文第2項所示。 四、據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第237條 之7、第237條之8第1項、第98條第1項前段、第237條之9第 1項、第236條、第107條第3項，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　15　　日 　　　　　　　　　 法 官　唐一强　 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，以原判決違背法令為理 由，向本院地方行政訴訟庭提出上訴狀並表明上訴理由（原 判決所違背之法令及其具體內容，以及依訴訟資料合於該違 背法令之具體事實），其未表明上訴理由者，應於提出上訴 後20日內補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起 上訴者，應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他 造人數附繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　 15 　日 書記官 陳達泓

2024-10-15

TPTA-113-交-1909-20241015-2

訴
高雄高等行政法院

勞工保險條例

高雄高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第二庭 113年度訴字第153號 113年9月24日辯論終結 原 告 陳珮庭 被 告 勞動部勞工保險局 代 表 人 白麗真 訴訟代理人 王安芬 上列當事人間勞工保險條例事件，原告不服勞動部中華民國113 年2月19日勞動法訴一字第1120017962號訴願決定，提起行政訴 訟，本院判決如下︰ 　　主 文 一、訴願決定、爭議審定及原處分均撤銷。 二、被告對於原告民國112年2月21日之申請，應作成核定給付原 告勞工保險老年給付新臺幣1,618,572元之行政處分。 三、訴訟費用由被告負擔。 　　事實及理由 一、事實概要： 緣原告於民國108年12月2日自真善美保險經紀人股份有限公 司離職退保，於112年2月21日申請勞工保險一次請領老年給 付。案經被告審查，原告前擔任安心公寓大廈管理維護股份 有限公司（下稱安心公司）之負責人，因投保單位安心公司 自89年6月至91年2月間積欠保險費、滯納金等（下稱系爭勞 保費用）共計新臺幣（下同）1,543,568元未繳，被告乃依 勞工保險條例（下稱勞保條例）第17條第3項規定，以112年 3月6日保普簡字第000000000000號函（下稱原處分）核定所 請老年給付暫行拒絕給付。原告不服，申請審議，經審定駁 回後，復提起訴願，仍遭訴願決定駁回，遂提起本件行政訴 訟。 二、原告起訴主張及聲明︰ ㈠主張要旨︰ 依最高行政法院109年度判字第259號判決意旨，勞保條例第 17條第3項本文規定，保險人於訴追之日起，在保險費及滯 納金未繳清前，暫行拒絕給付，仍係以該等保險費及滯納金 之公法上請求權存在，始得訴追求償。原告前係安心公司負 責人，而安心公司積欠系爭勞保費用，該費用之債權已罹於 時效而消滅，被告不得援引勞保條例第17條第3項規定暫行 拒絕給付。故原告已符合勞保條例第58條第2項第4款請領老 年給付之規定而得申領，被告應准予原告所請。 ㈡聲明︰ 　1.訴願決定、爭議審定及原處分均撤銷。 　2.被告對於原告112年2月21日之申請案，應作成准予勞工保險 一次請領老年給付1,618,572元之行政處分。　 三、被告答辯及聲明︰ ㈠答辯要旨︰ 　1.原告為安心公司負責人，該單位於91年2月28日退保，尚欠 系爭保險費用，經迭催未繳，被告依規定移送法務部行政執 行署臺中行政執行處（現為臺中分署，下稱臺中分署）執行 ，因安心公司查無財產可供執行，業經臺中分署核發執行憑 證在案。又安心公司已於96年3月9日廢止登記，因該單位主 體已不存在，且查無可供執行之財產，被告乃依「勞動部勞 工保險局欠費催收及轉銷呆帳處理要點」持續列管中。 　2.勞保條例第17條第3項規定，被告對原告暫行拒絕給付之權 利，其行使要件與保險費及滯納金之請求權係各別權利，兩 者並無依存關係。且勞工保險係屬社會保險，基於社會保險 權利義務對等原則，安心公司及原告必須事先履行繳費義務 ，俟發生特定保險事故時，始得享有保險給付權利。若勞保 相關給付申請人無事先履行繳費義務，卻仍可享有領取給付 權利，有違社會保險權利義務對等原則。又原告為安心公司 負責人，與「受僱勞工」之被保險人由投保單位扣繳保費， 但投保單位未向被告繳納保費，致造成欠費暫行拒絕給付之 不可歸責於勞工情形不同。據此，原告既為安心公司之負責 人，在該單位積欠之保險費及滯納金未繳清前，應依規定暫 行拒絕給付，被告核定原告所請老年給付暫行拒絕給付，並 無不符。　 ㈡聲明︰原告之訴駁回。 四、爭點︰ 被告以原處分核定暫行拒絕給付原告所請之老年給付，有無 違誤？原告得請求之老年給付金額為若干？㈠ 五、本院之判斷︰ ㈠前提事實︰ 如事實概要欄所示之事實，有原告112年2月21日申請書（處 分卷第1頁）、系爭勞保費用繳款單（處分卷第17頁）、原 處分（處分卷第15至16頁）、爭議審定（處分卷第20至22頁 ）及訴願決定（處分卷第39至43頁）等附卷可稽，應堪認定 。 ㈡應適用法令： 1.勞保條例 ⑴第17條第1至3項：「（第1項）投保單位對應繳納之保險費， 未依前條第1項規定限期繳納者，得寬限15日；如在寬限期 間仍未向保險人繳納者，自寬限期滿之翌日起至完納前1日 止，每逾1日加徵其應納費額百分之0.1滯納金；加徵之滯納 金額，以至應納費額之百分之20為限。（第2項）加徵前項 滯納金15日後仍未繳納者，保險人應就其應繳之保險費及滯 納金，依法訴追。投保單位如無財產可供執行或其財產不足 清償時，其主持人或負責人對逾期繳納有過失者，應負損害 賠償責任。（第3項）保險人於訴追之日起，在保險費及滯 納金未繳清前，暫行拒絕給付。但被保險人應繳部分之保險 費已扣繳或繳納於投保單位者，不在此限。」 ⑵第19條第2至4項：「（第2項）以現金發給之保險給付，其金 額按被保險人平均月投保薪資及給付標準計算。……（第3項 ）前項平均月投保薪資之計算方式如下：一、年金給付及老 年一次金給付之平均月投保薪資：……但依第58條第2項規定 選擇一次請領老年給付者，按其退保之當月起前3年之實際 月投保薪資平均計算……。（第4項）第2項保險給付標準之計 算，於保險年資未滿1年者，依其實際加保月數按比例計算 ；未滿30日者，以1個月計算。」 ⑶第58條第2項第4款、第3項：「（第2項）本條例中華民國97 年7月17日修正之條文施行前有保險年資者，於符合下列規 定之一時，除依前項規定請領老年給付外，亦得選擇一次請 領老年給付，經保險人核付後，不得變更：……四、參加保險 之年資合計滿25年，年滿50歲退職者。（第3項）依前二項 規定請領老年給付者，應辦理離職退保。」 ⑷第59條第1項：「依第58條第1項第2款請領老年一次金給付或 同條第2項規定一次請領老年給付者，其保險年資合計每滿1 年，按其平均月投保薪資發給1個月；其保險年資合計超過1 5年者，超過部分，每滿1年發給2個月，最高以45個月為限 。」 　2.勞保條例施行細則　 　⑴第32條：「投保單位或被保險人因欠繳保險費及滯納金，經 保險人依本條例第17條第3項或第4項規定暫行拒絕給付者， 暫行拒絕給付期間內之保險費仍應照計，被保險人應領之保 險給付，俟欠費繳清後再補辦請領手續。」 　⑵第44條第2項第2款：「本條例第19條第3項所稱平均月投保薪 資，依下列方式計算：……二、依本條例第58條第2項規定選 擇一次請領老年給付：按被保險人退保之當月起最近36個月 之月投保薪資合計額除以36計算。」 　3.行政程序法 　　第131條：「（第1項）公法上之請求權，於請求權人為行政 機關時，除法律另有規定外，因5年間不行使而消滅……。（ 第2項）公法上請求權，因時效完成而當然消滅。（第3項） 前項時效，因行政機關為實現該權利所作成之行政處分而中 斷。」 　4.民法 ⑴第129條：「（第1項）消滅時效，因左列事由而中斷：一、 請求。二、承認。三、起訴。（第2項）左列事項，與起訴 有同一效力：……五、開始執行行為或聲請強制執行。」 ⑵第137條第2項：「因起訴而中斷之時效，自受確定判決，或 因其他方法訴訟終結時，重行起算。」　　 　㈢得心證理由：　 　1.依上開勞保條例第17條第3項規定立法意旨，係以暫行拒絕 給付機制，促使欠費投保單位或被保險人履行繳納保險費及 滯納金之義務，並就不可歸責之被保險人訂有例外規定，俾 保障被保險人請領給付權益。但就被保險人同時具有投保單 位負責人身分，就投保單位或被保險人所積欠之保險費及滯 納金未繳清前，保險人基於該條第3項規定，暫行拒絕給付 時，該負責人得否主張該但書規定之適用，請領保險給付， 法律並未有明文規定。而揆諸勞保條例第17條第3項但書係 基於被保險人就投保單位或被保險人全部欠費具有不可歸責 事由時，例外規定被保險人應繳部分之保險費已扣繳或繳納 於投保單位，保險人不得暫行拒絕給付。則倘被保險人即為 投保單位之負責人時，因其對於投保單位欠費如期繳納負有 監督之責，與投保單位欠費不可歸責被保險人之情形不同。 因此，基於勞保條例第17條第3項但書之適用，係以就該等 欠費具有不可歸責之立法意旨，被保險人同時為投保單位負 責人，若其就投保單位或被保險人欠費逾期未繳清，具有可 歸責事由，保險人基於勞保條例第17條第3項規定，原得暫 行拒絕給付。但勞保條例第17條第3項本文所定，保險人於 訴追之日起，在保險費及滯納金未繳清前，暫行拒絕給付， 仍係以該等保險費及滯納金之公法上請求權存在，始得訴追 求償。如該保險費及滯納金之公法上請求權已因時效完成而 當然消滅，保險人依法已不得再行訴追求償，亦無法律上之 權利再受領該保險費及滯納金（參照最高行政法院109年度 判字第259號判決意旨）。又按公法上請求權消滅時效，除 行政程序法或其他法律有特別規定者外，與公法上權利之性 質不相牴觸者，得類推適用民法有關消滅時效之中斷、重行 起算及不完成等相關規定，以補充法律規定之不足（最高行 政法院104年度判字第253號判決意旨參照）。而所謂時效中 斷者，係指時效完成以前，因法定事由之發生，而使前此已 進行之時效期間歸於無效，重行起算期間之意。是行政程序 法第131條第1項所定公法上請求權因5年間不行為而消滅， 仍應類推適用民法第129條及第137條第2項規定，如因起訴 或與起訴有同一效力之開始執行行為或聲請強制執行而中斷 者，其時效應自受確定判決或因其他方法訴訟終結或執行程 序終結時重行起算。據此，行政機關為實現公法上請求權而 「開始執行行為或聲請強制執行」者，該公法上請求權之消 滅時效即可中斷，並於整個執行程序終結時，方重行起算其 時效。 　2.查原告係58年9月11日出生，108年12月2日離職退保，於112 年2月21日申請勞保老年給付，案經被告審查，原告自75年9 月26日起參加勞保至108年12月2日離職退保之日止，保險年 資合計25年2個月，申請時年齡53歲，是原告提出本件申請 時，已符合前揭勞保條例第58條第2項第4款、第3項所定得 請領老年給付之資格（即97年7月17日前有保險年資，保險 年資合計滿25年，年滿50歲退職者）。被告審認原告勞保給 付，依其退保當月起最後36個月之月投保薪資計算，原告平 均月投保金額為45,800元，其給付月數為35.34個月，原告 得申請勞保老年給付核定金額為1,618,572元（計算式：45, 800元×35.34個月），有勞保老年給付金額試算表在卷可稽 （處分卷第9頁），核與勞保條例第19條第2至4項、第59條 第1項及其施行細則第44條第2項第2款規定相符，且為兩造 所不爭執，自堪信實。 　3.原告為安心公司負責人，安心公司於89年6月至91年2月間積 欠系爭保險費用，經被告迭催未繳，依規定移送臺中分署執 行，然安心公司查無財產可供執行，業經臺中分署於95年12 月13日、96年1月10日核發執行（債權）憑證在案，此有保 險費、滯納金暨墊償提繳欠費清表（處分卷第47頁）、上開 執行（債權）憑證（處分卷第48至53頁）附卷足憑。又安心 公司所積欠之系爭保險費用，依上開債權憑證記載，其限期 繳納確定日為91年11月30日，被告對系爭勞保費用之公法上 請求權固有5年之請求權時效，惟被告已於安心公司限期繳 納義務確定後5年期間屆滿前移請臺中分署執行，則被告對 安心公司之公法上請求權已因開始執行行為而中斷時效之進 行。又依行政執行法第7條第1項但書規定，已於5年期間屆 滿前開始執行者須至「自5年期間屆滿之日起已逾5年尚未執 行終結者，不得再執行」時（即逾10年尚未執行終結，已不 得再執行），始屬整個執行程序終結，依此，被告前揭對安 心公司之執行期間，係於101年11月30日執行程序已為終結 。被告之上開公法上請求權時效雖曾因行政執行而中斷，然 該中斷之事由已終止，且因不得再執行而可認整個執行程序 終結後，應類推適用民法第137條第2項規定，重行起算消滅 時效期間5年，則被告於重行起算消滅時效期間5年（即106 年11月30日）屆至前，並未再對安心公司續為請求或執行， 應認被告對安心公司之請求權已因罹於時效而當然消滅。依 行政程序法第131條第2項規定，公法時效完成為權利當然消 滅，迄原告112年2月21日提出老年給付之申請，該債權早已 罹於公法上5年時效而當然消滅，被告自無權利依勞保條例 第17條第3項規定對原告請求之勞保老年年金暫行拒絕給付 ，原處分核屬有誤。 　4.被告雖主張：依勞保條例第17條第3項規定，被告對原告暫 行拒絕給付之權利，其行使要件與保險費及滯納金之請求權 係各別權利，兩者並無依存關係云云。惟觀勞保條例第17條 第3項本文之立法意旨，係為促使包括投保單位或被保險人 履行欠費義務，揆諸前揭法文及說明，該條仍應有公法上請 求權時效規定之適用。又行政程序法第131條第2項規定，公 法上請求權，因時效完成而當然消滅，被告對於安心公司之 系爭保險費請求權已罹於時效，權利當然消滅，業如前述。 被告所認時效消滅後仍可適用上開規定暫行拒絕給付作為抗 辯權，而無視請求權消滅時效完成之問題，應屬「例外狀態 」，此種例外狀態之抗辯權行使，應有法律明文規定，始得 為之。在無法律特別明文規定排除「時效消滅效果」之前提 下，被告自不得片面解釋該條項之規定以為抗辯，將罹於時 效之公法上請求權起死回生，使法律事實狀態悖於時效制度 之法安定性要求。況勞保條例第17條第3項暫行拒絕給付之 規定，是否適用於保險人對於投保單位積欠之保險費及滯納 金債權因時效完成而消滅後之情形，嗣經最高行政法院109 年度判字第259號判決就此爭議所涉法律見解作成統一見解 ，且該院111年度上字第286號判決亦採相同見解，是被告此 部分所執，尚屬無據。另被告主張原告為安心公司負責人， 與「受僱勞工」之被保險人由投保單位扣繳保費，但投保單 位未向被告繳納保費，致造成欠費暫行拒絕給付之不可歸責 於勞工情形不同，且基於社會保險權利義務對等原則，安心 公司及原告必須事先履行繳費義務，始得享有保險給付權利 云云。然按97年5月14日修正前之勞保條例第17條第1項、第 2項規定：「投保單位對應繳納之保險費，未依前條第1項規 定限期繳納者，得寬限15日；如在寬限期間仍未向保險人繳 納者，自寬限期滿之翌日起至完納前1日止，每逾1日加徵其 應納費額百分之0.2滯納金。但其加徵之滯納金額，以至應 納費額1倍為限。」「加徵前項滯納金15日後仍未繳納者， 保險人應就其應繳之保險費及滯納金，依法訴追。投保單位 如無財產可供執行或其財產不足清償時，其主持人或負責人 對逾期繳納有過失者，應負損害賠償責任。」被告對於安心 公司積欠系爭保險費用之公法上債權，業經移送行政執行， 因安心公司無資產可供清償，被告本應循上開97年5月14日 修正前之勞保條例第17條第2項後段規定，於時效期間內將 之轉換為對安心公司負責人即原告之損害賠償之債，繼續求 償，以減少或避免損害，惟被告並未依該規定向原告求償。 今被告對於安心公司之系爭保險費用公法上請求權已因時效 完成而當然消滅，被告既無權利要求安心公司或原告負清償 之責，更無以安心公司積欠系爭保險費用未清償為由，對於 原告本案所請，藉「暫時」拒絕給付之名，而行終局拒絕給 付之實。被告上開主張，亦無可取。倘若被告認為投保單位 負責人積欠自己之保險費用，待時效消滅後，仍可獲得保險 給付之利益，顯有事理難平乙節，得於日後衡酌勞保條例為 保障勞工生活及促進社會安全之立法目的，並考量權利義務 對等原則，或精算因與本件相同事由而須為老年年金給付對 保險財務之影響，建請立法機關增訂排除消滅時效、逾期未 繳納保險費即視為退保抑或縮減保險年資等規定，以資衡平 ，然於現行法並未為上述增訂之情形下，尚不得執此逕為適 用勞保條例第17條第3項規定暫行拒絕給付。從而，被告所 執勞保條例第17條第3項規定之抗辯，自應以被告對安心公 司之系爭保險費用請求權尚未因時效完成而消滅為前提，是 被告以該條項為暫行拒絕給付之主張，並無理由。　 六、綜上所述，被告對安心公司關於系爭勞保費用之公法上請求 權已罹於時效而消滅，自不得依勞保條例第17條第3項規定 暫時拒絕給付。原處分以原告為安心公司負責人，而安心公 司積欠系爭勞保費用為由，依勞保條例第17條第3項之規定 核定暫時拒絕給付，爭議審議、訴願決定遞予維持，均有未 當。從而，原告訴請撤銷訴願決定、爭議審定及原處分，並 請求被告對於原告112年2月21日之申請，應作成核定老年給 付1,618,572元之行政處分，即屬有據，應予准許。又本件 為判決基礎之事證已經明確，兩造其餘攻擊防禦方法及所提 訴訟資料均經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一 論述之必要。　 七、結論︰原告之訴有理由。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　15　　日 審判長法官 孫　國　禎 法官 曾　宏　揚 法官 林　韋　岑 以上正本係照原本作成。 一、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本）。未表明上訴理由者，逕以裁 定駁回。 二、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第49條之1第1項） 三、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第3項、第4項） 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人。 1.當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授。 2.稅務行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格。 3.專利行政事件，當事人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人。 (二)非律師具有右列情形之一，經本案之行政法院認為適當者，亦得為訴訟代理人。 1.當事人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人。 4.當事人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務。 是否符合（一）、（二）之情形，而得為強制律師代理之例外，當事人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出（二）所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　15　　日 書記官　鄭　郁　萱

2024-10-15

KSBA-113-訴-153-20241015-1

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最高行政法院

國有不動產撥用

最 高 行 政 法 院 判 決 112年度上字第417號 上 訴 人 敦福開發股份有限公司 代 表 人 陳恩怡 訴訟代理人 林永頌 律師 複 代理 人 蔡維哲 律師 被 上訴 人 臺北市政府工務局新建工程處 代 表 人 林昆虎 訴訟代理人 林光彥 律師 黃靖軒 律師 被 上訴 人 財政部國有財產署 代 表 人 曾國基 上列當事人間國有不動產撥用事件，上訴人對於中華民國112年4 月17日臺北高等行政法院110年度訴字第1025號判決，提起上訴 ，本院判決如下： 　　主 文 一、上訴駁回。 二、上訴審訴訟費用由上訴人負擔。 　　理 由 一、爭訟概要： 　㈠上訴人擔任臺北市內湖區石潭段（下稱石潭段）3小段482、4 83、484、493、493-2、537、548-1、548-3地號等8筆土地 都市更新事業（下稱系爭都更事業）之實施者，擬具系爭都 更事業計畫及權利變換計畫案，表明更新單元外西側緊鄰面 為尚未開闢完成之計畫道路，範圍包含石潭段3小段537-1及 548-4地號（分割自548-2地號）土地【下合稱系爭土地，所 有權人均為中華民國，管理機關為交通部高速公路局（下稱 高公局）】，承諾道路主管機關協助辦理撥用後，交予上訴 人於使用執照取得前自行開闢完成，並捐贈更新單元周邊計 畫道路用地（含系爭土地），面積合計384.53平方公尺，據 此申請更新獎勵建築容積額度521.08平方公尺。經送由臺北 市都市更新及爭議處理審議會審議通過後，臺北市政府以民 國105年9月22日府都新字第10530906802號函（下稱105年9 月22日函）准予核定實施。上訴人於107年6月26日取得臺北 市政府都市發展局准予新建1幢2棟地上11層、地下3層建築 物之許可，並領得107建字第0118號建造執照。　　 　㈡上訴人以108年3月5日(108)敦福石潭字第1080305001號函請 被上訴人臺北市政府工務局新建工程處（下稱新工處）協助 將系爭土地有償撥用事宜編入年度預算，以利系爭都更事業 後續進行；被上訴人新工處以同年月15日北市工新配字第10 83019759號函復俟上訴人洽高公局同意辦理石潭段3小段548 -2地號土地分割後，再協助納編年度預算，撥用費用由上訴 人負擔。上訴人另以108年3月14日(108)敦福石潭字第10803 14001號函請高公局同意捐贈系爭土地及石潭段3小段548-2 地號土地部分分割，以利辦理後續撥用事宜；高公局經所屬 北區養護工程分局（下稱北區養護工程分局）函報系爭土地 現況為既有巷道，使用分區證明書載明為道路用地，其無使 用需求，建請同意撥用申請，而以108年4月2日路字第10800 09000號函復上訴人略以：「……因旨揭國有土地屬『國道公路 建設管理基金』資產，其為計畫道路用地，經本局檢討已無 公用需要，依法應由需地機關（即臺北市政府工務局新建工 程處）依據『各級政府機關互相撥用公有不動產之有償與無 償劃分原則』（下稱撥用劃分原則）第6款規定，向本局申辦 有償撥用事宜。」嗣上訴人以108年12月17日(108)(敦)字第 1217001號函（下稱108年12月17日函）請被上訴人新工處依 系爭土地100年度即系爭都更事業計畫報核日當期之公告現 值計算有償撥用費用，即以新臺幣（下同）14,671,798元協 助編入110年度預算；被上訴人新工處則以108年12月24日北 市工新配字第1083132208號函復將以國有土地核准撥用日當 期公告土地現值為核算有償撥用費用之標準納編為110年度 預算。 　㈢高公局嗣以109年2月21日路字第1090030954號函復上訴人原 則同意所請協助辦理系爭土地有償撥用及石潭段3小段548-2 地號土地分割，請備齊石潭段3小段548-2地號土地分割位置 圖說等文件逕辦分割作業。上訴人以109年3月23日(109)(敦 )字第109032301號函知被上訴人新工處，為符辦理捐贈前須 完成開闢道路規定，其將與石潭段3小段548-2地號土地分割 作業併行系爭都更事業計畫道路開闢工程；被上訴人新工處 於109年4月20日函請高公局同意系爭土地未完成撥用前先行 開闢，高公局則以109年5月4日路字第1090008800號函復系 爭土地既為地方道路且為都市計畫道路用地，並由被上訴人 新工處負責巡查維護，請參酌公路修建養護管理規則第33條 規定自行核處，併請北區養護工程分局儘速申辦系爭土地變 更為非公用財產等事宜；北區養護工程分局以109年5月14日 北內字第1093360613號函知被上訴人新工處石潭段3小段548 -2地號土地已分割出同小段548-4地號，現由上訴人依計畫 開闢道路，請向高公局洽辦有償撥用事宜；被上訴人新工處 於109年5月20日函復系爭土地已納編110年度預算，俟上訴 人提撥有償經費後再依序辦理有償撥用事宜，繼以109年11 月2日北市工新配字第1093098925號函知上訴人，系爭土地 撥用費用已以收支併列納編110年度預算書項下合計金額21, 386,000元（屆時依實際支出，多退少補），俟臺北市議會 審議通過後，再由上訴人提撥有償撥用經費。 　㈣被上訴人新工處以110年3月9日北市工新配字第1103021474號 函（下稱110年3月9日函）通知上訴人系爭土地有償撥用經 費19,724,110元，請於110年4月14日前匯付。上訴人依限如 數付訖後，由臺北市政府工務局檢具被上訴人新工處撥用不 動產計畫書、土地登記謄本、地籍圖謄本、無妨礙都市計畫 證明書、高公局110年3月17日同意有償撥用函、被上訴人新 工處110年度單位預算書等文件，函請臺北市政府地政局報 經臺北市政府核明屬實，再層報經被上訴人財政部國有財產 署（下稱國產署）審認符合規定，並代擬院稿陳報財政部代 判以行政院110年5月7日院授財產公字第11000138540號函（ 下稱110年5月7日函）准予系爭土地變更為非公用財產，並 撥供被上訴人新工處使用。嗣被上訴人新工處繳付系爭土地 撥用款予國產署北區分署，高公局於110年6月25日收訖由國 產署北區分署代轉之系爭土地撥用價款19,724,110元。上訴 人不服被上訴人新工處110年3月9日函，提起訴願，經臺北 市政府審認該函非行政處分，以府訴二字第1106101486號訴 願決定書予以不受理，續向臺北高等行政法院（下稱原審） 提起行政訴訟，聲明：⒈訴願決定及被上訴人新工處110年3 月9日函均撤銷。⒉被上訴人新工處應依上訴人108年12月17 日函之申請，作成有償撥用費為14,671,798元之行政處分。 ⒊被上訴人新工處或國產署應給付上訴人5,052,312元。經原 審以110年度訴字第1025號判決（下稱原判決）駁回其訴後 ，上訴人仍不服，提起本件上訴，並聲明：⒈原判決廢棄。⒉ 訴願決定及被上訴人新工處110年3月9日函均撤銷；或發回 原審。⒊被上訴人新工處應依上訴人108年12月17日函之申請 ，作成有償撥用費為14,671,798元之行政處分。⒋被上訴人 新工處或國產署應給付上訴人5,052,312元。 二、上訴人起訴主張與被上訴人在原審之答辯均引用原判決之記 載。 三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以： 　㈠國有土地之撥用，乃各級政府機關間，為公務或公共目的， 有需要使用國有非公用土地，依國有不動產撥用要點、國有 不動產撥用作業注意事項所定程序，層報行政院核准後，取 得國有土地使用管理權能之公法上行政行為。國有土地申撥 之核准、有償無償、取償價額等決定，係國家基於國有財產 行政監督權作用所為之內部審核行為，效果僅在使國有土地 於各級政府機關內部間之管理機關是否發生變動而已，與人 民之權利義務無涉，人民無從成為國有土地撥用關係之主體 ，是行政機關對於國有土地撥用之各項決定，並未設定、變 更或廢棄人民之權利義務，亦未對其權利義務為有拘束力之 確定，自非對人民所為之行政處分。又撥用劃分原則乃訂明 各級政府機關辦理國有不動產撥用時，其有償無償劃分及取 償價額決定之標準，觀該原則第1項、第3項規定自明，此並 非人民對政府機關辦理國有土地撥用應如何計價取償之請求 權依據，復以司法院釋字第469號解釋理由書所揭「保護規 範理論」觀諸國有土地撥用相關法令之整體結構、適用對象 、所欲產生之法律效果暨其規範目的等，均難認國有財產法 規已賦予人民對國有土地撥用之取償計價方式，有任何公法 上請求權。況撥用國有土地既應由行政院核准之，則被上訴 人新工處自無就系爭土地為撥用與否及取償價額之決定權， 其並無從作成准依系爭土地於事業計畫報核日當期公告現值 計價撥用費額之處分。至臺北市都市更新自治條例第23條第 1項係為辦理都市更新，就該市道路主管機關遇有實施者協 助開闢之都市計畫道路為公有土地之情形，應予配合辦理公 有土地撥用程序之提示性規定，系爭都更事業實施者即上訴 人並無權執此請求被上訴人新工處向行政院申撥系爭土地及 其應如何計價取償。 ㈡上訴人擔任系爭都更事業之實施者，擬訂系爭都更事業計畫 及權利變換計畫，前經臺北市政府105年9月22日函准予核定 實施；嗣被上訴人新工處以110年3月9日函知上訴人系爭土 地撥用費為19,724,110元，上訴人悉數付訖後，由臺北市政 府工務局檢具相關文件報經臺北市政府層報，經被上訴人國 產署審認符合規定，並代擬院稿陳報財政部代判以行政院11 0年5月7日函，准予系爭土地撥供被上訴人新工處為道路用 地需要而使用，被上訴人新工處繼之繳付系爭土地撥用價款 予國產署北區分署，高公局於110年6月25日收訖由國產署北 區分署代為轉付之系爭土地撥用價款。則被上訴人新工處依 具有行政處分效力之105年9月22日函及臺北市都市更新自治 條例第23條第1項規定辦理系爭土地撥用程序，因此所受領 由上訴人支付之系爭土地撥用價款，自具有法律上原因，被 上訴人國產署審查系爭土地撥用程序，未曾受領撥用價款， 均不構成不當得利。另觀被上訴人新工處110年3月9日函所 載，屬系爭土地辦理有償撥用所須繳納數額之觀念通知，不 因該記述而直接對外發生法律上效果，其非屬行政處分，上 訴人自不得訴請撤銷，訴願決定不予受理，於法亦無不合。 至上訴人聲請向臺北市政府函調系爭都更事業計畫於臺北市 都市更新及爭議處理審議會第194次會議之所有資料，與系 爭土地之撥用取償計價無關，核無調查之必要等語，判決駁 回上訴人在原審之訴。 四、本院的判斷： 　㈠108年修正前都市更新條例第19條第1項規定：「都市更新事 業計畫由實施者擬訂，送由當地直轄市、縣（市）主管機關 審議通過後核定發布實施……」第21條規定：「都市更新事業 計畫應視其實際情形，表明下列事項：……十六、申請獎勵項 目及額度。十七、相關單位配合辦理事項。……」第44條規定 ：「（第1項）都市更新事業計畫範圍內之建築基地，得視 都市更新事業需要，依下列原則給予適度之建築容積獎勵： ……四、其他為促進都市更新事業之辦理，經地方主管機關報 中央主管機關核准者。……（第3項）第1項建築容積獎勵辦法 ，由中央主管機關定之。」108年修正前都市更新建築容積 獎勵辦法（下稱都更容積獎勵辦法）第5條規定：「（第1項 ）協助開闢或管理維護更新單元內或其周邊公共設施，其產 權登記為公有者，或捐贈經費予當地地方政府都市更新基金 以推展都市更新業務者，得依下列公式計算獎勵容積，其獎 勵額度以法定容積15%為上限：協助開闢或管理維護更新單 元內或其周邊公共設施之獎勵容積＝（協助開闢都市計畫公 共設施所需工程費＋土地取得費用＋拆遷安置經費＋管理維護 經費）×1.2倍／（二樓以上更新後平均單價－興建成本－管銷 費用）；捐贈經費予當地地方政府都市更新基金之獎勵容積 ＝捐贈金額×l.2倍／（二樓以上更新後平均單價－興建成本－管 銷費用）。（第2項）前項土地取得費用，以事業計畫報核 日當期之公告現值計算。……」109年修正公布前臺北市都市 更新自治條例第19條規定：「（第1項）都市更新事業建築 容積獎勵項目及評定基準，依下列規定辦理：一、建築容積 獎勵額度依下列公式核計：F＝F0＋△F1＋△F2＋△F3＋△F4＋△F5＋△F6 　F:獎勵後總容積。F0:法定容積。……△F4:都市更新建築容 積獎勵辦法第4條、第5條規定之獎勵容積。……二、前款建築 容積獎勵項目之評定基準依下列規定辦理：……㈣△F4:其建築 容積獎勵已研提相關財務計畫內容及詳實佐證數據予以核計 者，下列各項有關地區環境狀況措施所需經費，除以獎勵樓 層單位面積不含建築成本及管銷費用之銷售淨利，乘以1.2 倍核算：……2.協助開闢或管理維護更新單元內或其周邊都市 計畫公共設施所需工程、拆遷安置經費及捐贈道路用地成本 經費，或協助附近市有建築物進行整建及維護事業所需相關 經費，依都市更新建築容積獎勵辦法第5條規定計算獎勵容 積，其獎勵額度以法定容積15%為上限。但依建築相關規定 ，為基地之出入通路部分應自行開闢者，其工程及拆遷安置 經費不得核計獎勵容積。」第26條第1項規定：「實施者協 助開闢都市計畫道路，而其道路土地為公有者，應由道路主 管機關辦理土地撥用後，交予實施者開闢。」是可知，都市 更新事業實施者協助開闢或管理維護坐落臺北市土地之更新 單元內或其周邊公共設施，其產權登記為公有者，得於都市 更新事業計畫內表明申請獎勵項目及額度，主管機關臺北市 政府則依「協助開闢都市計畫公共設施所需工程費+事業計 畫報核日當期之公告現值計算之土地取得費用＋拆遷安置經 費+管理維護經費）×1.2倍（二樓以上更新後平均單價－興建 成本－管銷費用」之公式，計算得出以法定容積15%為上限之 獎勵容積，經審議通過後核定發布實施。而實施者既以協助 開闢都市計畫道路申獲容積獎勵，自有負擔開闢該都市計畫 道路全額之土地取得費用及工程費等各項費用之義務，其中 土地取得費用之多寡，端視其所有權誰屬及土地之取得方式 而定，如為私有且非實施者所有者，一般而言，實施者以依 民法上買賣之方式取得為常見，至於其價金之多寡，則屬私 法自治及契約自由之範疇；如為國有，甚至仍屬公用者，則 非私人所能價購取得，應由臺北市政府所屬之道路主管機關 依相關國有財產法令（詳後述）辦理土地撥用後，交予實施 者開闢，此際，實施者自應就該道路主管機關實際因辦理撥 用依法計價所繳之價款及相關必要費用，負全額清償之責。 ㈡國有財產法第1條規定：「國有財產之取得、保管、使用、收 益及處分，依本法之規定；本法未規定者，適用其他法律。 」第38條規定：「（第1項）非公用財產類之不動產，各級 政府機關為公務或公共所需，得申請撥用。……（第2項）前 項撥用，應由申請撥用機關檢具使用計畫及圖說，報經其上 級機關核明屬實，並徵得財政部國有財產局同意後，層報行 政院核定之。」撥用劃分原則第1項第6款規定：「各級政府 機關因公務或公共所需公有不動產，依法申辦撥用時，以無 償為原則。但下列不動產，應辦理有償撥用：……六、特種基 金與其他機關間互相撥用之不動產，且非屬下列情形之一者 ：㈠財務確屬困難之校務基金或地方教育發展基金申請撥用 特種基金以外之不動產供公立學校使用。㈡住宅基金申請撥 用特種基金以外之不動產供興辦社會住宅使用。」第3項規 定：「辦理有償撥用不動產時，土地之取償，除法令另有規 定外，以核准撥用日當期公告土地現值為準；……」110年10 月5日修正發布前國有不動產撥用要點第2點第1項規定：「 各級政府機關（以下簡稱機關）申請撥用（以下簡稱申撥） 國有不動產，應符合國有財產法（以下簡稱國產法）第38條 或其他法律規定之撥用要件。」第7點規定：「機關申撥國 有不動產，應按下列規定檢具相關書件一式3份，報經上級 機關審核所擬使用計畫、需用面積、圖說及經費來源等事項 ，認定確有撥用必要及核對相關書件無誤後，2份送國產署 辦理：……有償撥用時，檢附具體經費來源或預算證明文件 ，……」第10點第1項規定：「國產署受理申撥案後，除須交 所屬分署、辦事處查對資料或請申撥機關補正者外，應於審 查符合規定後，代擬行政院函稿陳報財政部代判核定。申撥 標的非國產署管理者，一併陳報核定變更為非公用財產；…… 」第11點規定：「國有不動產奉行政院核准撥用後，應辦理 下列事項：㈠國產署分署、辦事處：依國產署訂頒『國有不動 產撥用作業注意事項』規定辦理。……」國有不動產撥用作業 注意事項第5點第1款及第2款規定：「五、分署、辦事處接 獲行政院核准撥用函副本，即依下列方式辦理撥用登記及產 籍異動等事項：㈠撥用之不動產為本署管理……2.有償撥用：⑴ 計價。除專案核定處理方式外，依各級政府機關互相撥用公 有不動產之有償與無償劃分原則（以下簡稱劃分原則）第3 項規定辦理。……㈡撥用之不動產非本署管理……2.有償撥用：… …⑶計價。除專案核定處理方式外，依劃分原則第3項規定辦 理。……」是可知，國有土地之撥用，乃各級政府機關間，為 公務或公共目的，有使用國有非公用土地之需要，依法定程 序，層報經行政院核准後，取得國有土地使用管理權能之公 法上行政行為。觀諸國有土地撥用相關法令之整體結構、適 用對象、所欲產生之法律效果暨其規範目的等，實難認人民 於各級政府機關間國有土地撥用之法律關係上，有何法律上 之權利或義務之可言。又撥用劃分原則第3項既已明文規定 辦理有償撥用不動產時，土地之取償，除法令另有規定外， 以核准撥用日當期公告土地現值為準，則所稱之「除法令另 有規定外」，解釋上應如國有不動產撥用作業注意事項第5 點第1款及第2款所明文「除專案核定處理方式外」之除外規 定者，始足當之；而國有土地之撥用既與人民無直接相涉， 已如前述，則自與前引108年修正前都更容積獎勵辦法第5條 規定之協助開闢或管理維護更新單元內或其周邊公共設施之 獎勵容積公式內土地取得費用，應以何一價格或者何一時點 之土地公告現值計算均屬二事，易言之，該條所稱「前項土 地取得費用，以事業計畫報核日當期之公告現值計算」之規 定，並非撥用劃分原則第3項所稱之「法令另有規定」。 ㈢按「無法律上之原因而受利益，致他人受損害者，應返還其 利益。雖有法律上之原因，而其後已不存在者，亦同。」為 民法第179條所明定。而所謂公法上不當得利返還請求權， 係於公法之法律關係中，受損害者對無法律上之原因而受利 益者，請求其返還所受利益之權利，以調整當事人間不當的 損益變動。參諸民法第179條規定，公法上不當得利返還請 求權需具備4要件，即⑴須為公法關係之爭議。⑵須有一方受 利益，他方受損害。⑶受利益與受損害間須有直接因果關係 。⑷受利益係無法律上原因。 ㈣經查，上訴人係系爭都更事業之實施者，於100年1月27日擬 具系爭都更事業計畫及權利變換計畫案，表明更新單元外西 側緊鄰面之國有系爭土地為尚未開闢完成之計畫道路（管理 機關為高公局），承諾道路主管機關辦理撥用後，交予上訴 人於使用執照取得前自行開闢完成，並捐贈更新單元周邊計 畫道路用地（含系爭土地），面積合計384.53平方公尺，據 此申請更新獎勵建築容積額度521.08平方公尺，案經臺北市 政府以105年9月22日函准予核定實施，上訴人於107年6月26 日取得許可新建1幢2棟地上11層、地下3層建築物之建造執 照；嗣上訴人於108年3月5日函請被上訴人新工處協助將系 爭土地有償撥用事宜編入年度預算，以利系爭都更事業後續 進行，被上訴人新工處於系爭土地辦理分割作業完畢後，函 復上訴人系爭土地撥用費用已以收支併列納編110年度預算 書項下合計金額21,386,000元（屆時依實際支出，多退少補 ），俟臺北市議會審議通過後，再由上訴人提撥有償撥用經 費；被上訴人新工處嗣以110年3月9日函通知上訴人系爭土 地有償撥用經費19,724,110元，請於110年4月14日前匯付， 上訴人依限如數付訖後，由臺北市政府工務局檢具被上訴人 新工處撥用不動產計畫書、高公局同意有償撥用函及被上訴 人新工處110年度單位預算書等文件，函請臺北市政府地政 局報經臺北市政府核明屬實，再層報經被上訴人國產署審認 符合規定，並代擬院稿陳報財政部代判以行政院110年5月7 日函准予系爭土地變更為非公用財產，並撥供被上訴人新工 處使用，被上訴人新工處繳付系爭土地依核准撥用日當期公 告土地現值之撥用價款予國產署北區分署，高公局於110年6 月25日收訖由國產署北區分署代轉之系爭土地撥用價款19,7 24,110元等情，為原判決確定之事實，核與卷內證據相符。 原判決因認國有財產法規並未賦予人民對國有土地撥用之取 償計價方式，有何公法上請求權，撥用國有土地既應由行政 院核准之，則被上訴人新工處自無就系爭土地撥用准否及取 償價額之決定權，其無從作成准依系爭土地於事業計畫報核 日當期公告現值計價撥用費額之處分，系爭土地既應依110 年5月7日行政院核准撥用日當期公告土地現值計算繳付撥用 價款19,724,110元，則上訴人起訴主張系爭土地撥用價款應 依100年當期公告土地現值計算，其間差額5,052,312元，為 公法上不當得利，被上訴人新工處或被上訴人國產署應負有 返還義務，於法無據等語，業已敘明其得心證之理由與認定 事實之依據，核與證據法則、論理法則與經驗法則尚無違背 。 ㈤上訴意旨雖主張：撥用劃分原則於91年增修加上除外條款即 「除法令另有規定外」，而都更容積獎勵辦法之「以事業計 畫報核日」之公告現值計算則於97年訂定，都更容積獎勵辦 法應為撥用劃分原則所稱「除法令另有規定外」，本件撥用 價額應以事業計畫報核日之公告現值計算，原判決顯有理由 不備及不適用法規之違法等語。惟查，108年修正前都更容 積獎勵辦法第5條所稱「前項土地取得費用，以事業計畫報 核日當期之公告現值計算」之規定，並非撥用劃分原則第3 項所稱之「法令另有規定」，已如前述，且前者係規範協助 開闢或管理維護更新單元內或其周邊公共設施，其產權登記 為公有者核給容積獎勵之計算標準，後者則係規範各級政府 機關有償與無償申請撥用公有不動產及其取償標準，二者規 範目的顯不相同。從而，原判決尚無上訴人所稱判決理由不 備及不適用法規之情事。　　　 　㈥上訴意旨另主張：上訴人申請獎勵容積共為1,902.35平方公 尺，其中由上訴人繳納撥用費用給被上訴人新工處，取得之 獎勵容積為521.08平方公尺，而計算此獎勵容積計算時，是 以100年公告現值計算，後經臺北市都市更新及爭議處理審 議會第194次會議（下稱第194次會議），核定獎勵容積為1, 707.78平方公尺，而臺北市政府核定是否亦以都更容積獎勵 辦法計算系爭容積獎勵與土地撥用費用？是否也認可要以10 0年公告現值來計算土地撥用費？與本件爭點有重大關聯， 上訴人聲請函調第194次會議資料，原審認無調查必要，顯 有應調查而未予調查之違法等語。經查，臺北市都市更新及 爭議處理審議會之權責，是為了審議更新單元範圍之劃定、 都市更新事業計畫之擬定及變更、權利變換計畫之擬定及變 更、權利變換有關爭議之處理等事項，並未涉及申請撥用公 有土地之計價，且觀之卷附第194次會議紀錄（原審卷第454 -461頁），已詳載系爭都更事業計畫及權利變換計畫案審議 之各委員發言要點及決議內容，其中並無涉及申請撥用公有 土地之計價。從而，原判決審認第194次會議與系爭土地之 撥用取償計價無關，不足影響本件判決結果，而無調查之必 要，尚無應調查而未予調查之違法。　 　㈦綜上所述，原判決駁回上訴人在原審之訴，並無不合。上訴 論旨仍執詞指摘原判決違法，求予廢棄，為無理由，應予駁 回。　　 五、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項 、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　14　　日 最高行政法院第四庭 審判長法官 王 碧 芳 法官　王　俊　雄 法官　鍾　啟　煒 法官　林 秀 圓 法官　陳 文 燦 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　113 　年　　10　　月　　14　　日 書記官　章 舒 涵

2024-10-14

TPAA-112-上-417-20241014-1

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