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交上
臺北高等行政法院

交通裁決

臺北高等行政法院裁定 高等行政訴訟庭第四庭 113年度交上字第346號 上 訴 人 李文學 送達代收人 潘翠秋 被 上訴 人 臺北市交通事件裁決所 代 表 人 蘇福智（所長）住同上 上列當事人間交通裁決事件，上訴人對於中華民國113年10月14 日本院地方行政訴訟庭113年度交字第2103號判決，提起上訴， 本院裁定如下： 　　主 文 上訴駁回。 上訴審訴訟費用新臺幣柒佰伍拾元由上訴人負擔。 理 由 一、按對於交通裁決事件之判決提起上訴，非以其違背法令為理 由，不得為之，且應於上訴理由中表明原判決所違背之法令 及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具 體事實等事由，行政訴訟法第263條之5準用第242條、第244 條第2項規定甚明。又依同法第263條之5準用第243條第1項 規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令；而判決 有第243條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是 當事人對於地方法院交通裁決事件之判決上訴，如依行政訴 訟法第263條之5準用第243條第1項規定，以判決有不適用法 規或適用不當為理由時，其上訴狀或理由書應表明原判決所 違背之法令及其具體內容；若係成文法以外之法則，應揭示 該法則之旨趣；倘為司法院解釋或最高行政法院之判例，則 為揭示該判解之字號或其內容。如以行政訴訟法第263條之5 準用第243條第2項所列各款情形為理由時，其上訴狀或理由 書，應揭示合於該條項各款之事實。上訴狀或理由書如未依 此項方法表明者，即難認為已對交通裁決事件之判決之違背 法令有具體之指摘，其上訴自難認為合法。 二、上訴人駕駛車牌號碼0000-00號自用小客車（下稱系爭汽車 ），於民國（下同）113年3月16日下午2時55分許，於國道1 號南向107.6公里處，經民眾檢舉，為警以有「行駛高速公 路違規超車（利用爬坡、加、減速車道超車）」之違規，而 於113年3月29日舉發。經被上訴人依道路交通管理處罰條例 第33條第1項第7款及違反道路交通管理事件統一裁罰基準及 處理細則等規定，以113年7月15日北市裁催字第22-ZBA5302 02號違反道路交通管理事件裁決書裁處上訴人罰鍰新臺幣（ 下同）3,000元。經本院地方行政訴訟庭（下稱原審）於113 年10月14日以113年度交字第2103號判決（下稱原判決）駁 回上訴人於原審之訴，上訴人仍表不服，遂提起本件上訴。 三、上訴意旨略以：所謂超車係指在同一車道，後變換車道加速 超越，而上訴人係在不同車道行駛，各自行駛自已的安全速 限，決無超車意圖。上訴人行駛至車道終點自然併入，並無 與他車競駛，那來的超車，如果旁邊的龜速車，上訴人在它 前面這就叫做超車，怎能令人心服口服。又道路交通安全不 是要保持順暢才安全嗎？並聲明：（一）原判決廢棄。（二 ）原裁決撤銷。（三）第一、二審訴訟費用均由被上訴人負 擔。 四、惟查，關於被上訴人認定上訴人有「行駛高速公路違規超車 （利用爬坡、加、減速車道超車）」之違規乙節，原判決已 敘明：【四、本院之判斷：……㈢原告前揭主張不可採，理由 分述如下：1.原告主張：系爭汽車在爬坡道行駛，直行至爬 坡道終點處後，正常匯入外側車道，過程中與鄰車各自以安 全速限行駛，檢舉人車輛也沒有緊急煞車，我並無超車意圖 等語。經查，本院當庭勘驗採證影像，勘驗結果為：「一、 採證影片『前』，內容摘要如下：畫面中，A車行駛於高速公 路之中線車道，畫面時間14:54:38，可見到右側邊坡上立有 『爬坡道250公尺』白底黑字之告示牌（見圖1）；畫面時間14 :54:50，外側車道之右側邊線開始出現穿越虛線，向右延伸 出爬坡道之車道（見圖2）；14:54:54，可看見右側邊坡上 立有『慢速車靠右』白底黑字之告示牌（見圖3）。畫面時間1 4:55:14，可見到爬坡道之車道地面上繪有車道縮減之白色 箭頭（見圖4）；畫面時間14:55:19-14:55:26，可見到A車 右側出現一輛黑色小客車，其車牌號碼為0000-00（下稱系 爭車輛），自爬坡道超越A車後向左匯入外側車道，爬坡道 亦縮減完畢（見圖5、6、7）。二、採證影片『後』，內容摘 要如下：畫面時間14:55:05開始，可見到畫面最左側之爬坡 道上有一輛黑色小客車（見圖8）；該黑色小客車與A車距離 持續縮短，14:55:16時，可見到該黑色小客車之車牌號碼為 0000-00，即系爭車輛（見圖9、10）。14:55:18後，系爭車 輛已超越A車，消失於畫面中（見圖11、12）。」，有勘驗 筆錄及擷取畫面在卷可按（見本院卷第66-67、71-83頁）。 經核，爬坡道之設置係供「爬坡時速低於最低速限之車輛」 行駛，業如前述，然系爭汽車原並未行駛於爬坡道（見本院 卷第73-75頁擷取畫面），嗣行駛於爬坡道，與行駛於主線 車道之檢舉人車輛距離持續縮短（見本院卷第79頁下方、第 81頁擷取畫面），期間超越主線車道另一車輛（見本院卷第 79頁下方、81頁上方擷取畫面），並於爬坡道將減縮完畢之 際超越檢舉人車輛匯入主線車道（見本院卷第77頁、第79頁 上方擷取畫面），系爭汽車以顯高於行駛於主線車道車輛之 車速行駛於爬坡道，可見其並非因爬坡時速低於最低速限而 行駛於爬坡道，期間並超越檢舉人車輛等行駛於主線車道之 車輛，確有行駛爬坡道超越前車之事實，原告此部分之主張 ，難認可採。……】（見原判決第3至4頁），其事實認定並未 違反一般經驗法則或證據法則，原審並於113年10月8日言詞 辯論程序當庭勘驗違規當時錄影採證光碟在案（見原審卷第 66至67頁），本件上訴意旨仍重述上訴人於原審已提出而未 據原判決採納之主張，無非係就原審取捨證據、認定事實之 職權行使，指摘其為不當，而非具體表明原判決如何合於不 適用法規或適用不當，難認對原判決之如何違背法令已有具 體之指摘。依首開規定及說明，應認其上訴為不合法。 五、末按交通裁決事件之上訴，行政法院為訴訟費用之裁判時， 應確定其費用額，此觀行政訴訟法第263條之5準用第237條 之8第1項規定即明。本件上訴人對於交通裁決事件之上訴， 既經駁回，則上訴審訴訟費用750元（上訴裁判費）自應由 上訴人負擔，爰併予確定如主文第2項所示。 六、據上論結，本件上訴為不合法，依行政訴訟法第263條之5、 第237條之8第1項、第249條第1項前段、第104條，民事訴訟 法第95條、第78條，裁定如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　31　　日 審判長法 官　陳心弘 法 官 林妙黛 法 官 畢乃俊 上為正本係照原本作成。 不得抗告。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　31　　日 書記官 李依穎

2024-12-31

TPBA-113-交上-346-20241231-1

訴
臺北高等行政法院

有關地方稅務事務

臺北高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第四庭 111年度訴字第1259號 113年11月28日辯論終結 原 告 福安礦業股份有限公司 代 表 人 林正良 (董事長) 訴訟代理人 陳冠諭 律師 被 告 花蓮縣地方稅務局 代 表 人 呂玉枝（局長） 訴訟代理人 劉豐州 律師 吳典倫 律師 張 軒 律師 輔助參加人 財政部 代 表 人 莊翠雲（部長）住同上 訴訟代理人 徐嘉莉 上列當事人間有關地方稅務事務事件，原告不服花蓮縣政府中華 民國111年8月25日111年訴字第43號訴願決定，提起行政訴訟， 本院判決如下： 主 文 訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。 訴訟費用由被告負擔。 　　事實及理由 壹、事實概要： 　　緣原告自民國（下同）110年7月1日起至同年7月31日止，於 花蓮縣境內開採礦石數量為9萬8,736公噸，被告依經濟部礦 務局111年2月8日礦局輔二字第11100008940號函提供之「礦 業權者礦區資料及開採礦石數量通報表」通報後，復按109 年7月30日公布之「花蓮縣礦石開採景觀維護特別稅自治條 例」（已於110年7月31日施行屆滿，下稱系爭自治條例）第 6條第1項規定，按每公噸新臺幣（下同）70元核計，以111 年2月17日花稅土字第1110231232號函（下稱原處分）核定 課徵礦石開採景觀維護特別稅應納稅額691萬1,520元。原告 不服，申請復查，經被告111年5月27日花稅法字第11100054 27號復查決定駁回。原告仍不服，提起訴願，經花蓮縣政府 111年訴字第43號訴願決定（下稱訴願決定）駁回。原告仍 不服，遂提起本件行政訴訟。 貳、本件原告主張： 一、本件應有爭點效理論之適用：　　 關於花蓮縣政府公布施行之101年10月18日「花蓮縣礦石開 採景觀維護特別稅自治條例」（下稱101年花蓮礦石稅自治 條例）第6條第1項原定礦石特別稅稅率為每公噸10元，嗣於 105年6月28日公布制定之「花蓮縣礦石開採景觀維護特別稅 自治條例」（下稱105年花蓮礦石稅自治條例）第6條第1項 ，將101年花蓮礦石稅自治條例原定稅率調升7倍至每公噸70 元，「是否有地方稅法通則第4條第1項規定之適用」、「是 否牴觸地方稅法通則第4條第1項規定」，以及「101年花蓮 礦石稅自治條例與105年花蓮礦石稅自治條例是否屬於同一 地方稅自治條例」等重要爭點，經本件兩造相同之當事人於 多達20個行政訴訟程序，為充分之舉證及攻擊、防禦，而為 適當完全之辯論後，業由法院就前開重要爭點，本於兩造間 之辯論結果，論斷：1、花蓮縣政府所制定公布之特別稅， 屬地方稅法通則第2條第2款所定義之「地方稅」，同時包含 中央立法及地方立法所課徵之特定地方稅，自有地方稅法通 則第4條第1項規定之適用；2、稅捐客體種類範圍相同（包 括外延範圍大小之伸縮調整），對主體之歸屬判準相同，稅 負能力之指標（所得、消費、財產或其他標準）相同，即可 判斷為同一地方稅，而105年花蓮礦石稅自治條例與101年花 蓮礦石稅自治條例間，稅捐客體範圍、主體歸屬之判準及稅 負能力指標，實質上並無不同，係對於「礦產」開徵特別稅 而接續施行，而屬「同一稅目之地方稅自治條例」；3、105 年花蓮礦石稅自治條例第6條第1項以每公噸70元計徵稅額之 規定，牴觸地方稅法通則第4條第1項本文所規定之稅率調高 上限，乃屬無效等結論。除此之外，前訴訟再審判決中，亦 已就「地方稅法通則第4條第1項規定之適用範圍是否包含中 央立法及地方制定之地方稅」之法律爭議，認定不構成適用 法規顯有錯誤之再審要件，而予以駁回（最高行政法院111 年度再字第5號判決意旨參照）。又針對前開重要爭點所為 之判斷，被告於相同之各訴訟案件中，亦無提出新訴訟資料 ，而足以推翻前訴訟案件原確定判決之情形。據此，揆諸前 開見解所揭櫫爭點效理論之旨趣，本件就前開各該重要爭點 ，應有爭點效理論之適用，不僅應拘束兩造當事人於後訴訟 中不得為相反之主張，法院亦不得作出相異之判斷，俾符訴 訟法上之誠實信用及公平原則，並避免法院就同一爭議作出 不同判斷而使訴訟當事人無所適從，因此喪失司法之威信。 二、系爭自治條例業已牴觸地方稅法通則第3條第1項但書、第4 條第1項等規定，乃屬無效： （一）依地方稅法通則第6條第2項規定，我國地方稅自治條例公 布前，應報請各該自治監督機關、財政部及行政院主計處 備查，而此項備查，依地方制度法第2條第5款規定，係指 下級政府或機關間就其得全權處理之業務，依法完成法定 效力後，陳報上級政府或主管機關「知悉」之謂，是以縱 令輔助參加人以109年7月24日台財稅字第10904605192號 函復花蓮縣政府同意備查，至多僅得推知輔助參加人業已 知悉系爭自治條例，尚非得據此推論系爭自治條例並無適 法性之問題。更何況，縱使假設輔助參加人及地方稅自治 條例審查委員會，確有就系爭自治條例是否違反地方稅法 通則及有無牴觸憲法，進行審議並表示意見，惟此亦僅屬 中央對地方課稅立法權行使之「行政監督」，而地方稅之 主管機關即輔助參加人，既僅屬代表行政權之監督機關， 尚非如同法院之法官，乃適用法律之專家，亦無解釋法律 或憲法之最終權限，則復查決定、訴願決定以該「行政監 督」之形式上程序，遽論系爭自治條例經輔助參加人同意 備查在案，即全然未違反地方稅法通則或憲法、法律或基 於法律授權之法規，殊有未洽。 （二）地方政府因自治財政需要固得開徵特別稅課，惟其必須在 財政收支劃分法、地方制度法所劃歸縣稅範圍內始得為之 ，且不得對屬於地方稅法通則第3條第1項但書及第3項之 事項開徵；並因地方稅課稅立法權原則仍專屬中央，地方 政府僅在法律具體授權範圍，得彈性調整，故地方自治機 關制定自治條例開徵地方稅時，亦當受中央監督，而應依 地方稅法通則第6條第2項，於經地方議會三讀通過公布前 報請各該自治監督機關、輔助參加人及行政院主計處備查 ，且縱經監督機關核定或備查後，如該地方稅自治條例與 憲法及中央所制定之法律或基於法律授權之法規有所牴觸 ，中央或各該主管機關仍得予以函告無效，此並有司法院 釋字第527號解釋理由書意旨可參。 （三）原告之營業處所設於宜蘭縣，其於花蓮縣境內開採石灰石 完竣後即輸出至宜蘭縣，並於花蓮縣以外之縣市進行交易 ，且原告開採之礦產大部分為石灰石，屬有限之自然資源 ，必然流通至開採區域以外之地區，以供全國人民使用， 絕非僅供礦石開採所在地之地方居民使用，此際另行對之 課徵特別稅，勢必轉嫁至全國使用該資源之居民負擔，則 系爭自治條例對於原告開採之礦石課徵特別稅，業已違反 地方稅法通則第3條第1項但書第1款、第2款之規定甚明。 再者，水泥產業乃我國之重要基礎產業，而行政院所擬定 之前瞻計畫、各項基礎建設均有大量水泥之需求，可知水 泥產業乃係國家亟欲扶植之基礎產業，系爭自治條例對於 開採水泥原料（即石灰石）之業者課徵高額之特別稅，無 異是抑制水泥產業之發展，而有侵害國家整體發展之虞， 亦已違反地方稅法通則第3條第1項但書第4款之規定，依 據地方制度法第30條第1項規定，應屬無效。 三、系爭自治條例違反憲法之租稅法律主義、法治國之法安定性 原則及信賴保護原則： （一）系爭自治條例屬地方稅法通則第2條第2款所定義之「地方 稅」，則地方稅法通則第4條第1項規定於聯結地方稅法通 則第2條之定義性規範後，於表面文義或通常意義上，自 不應僅限於所謂中央立法之地方稅，亦非只限於地方制定 之地方稅，否則在「地方稅」之外增加中央、地方等要件 ，文義上將轉變為中央立法之地方稅、地方立法之地方稅 ，勢必與地方稅法通則第2條所優先定義之「地方稅」的 表面文義或通常含意不符。再者，依地方稅法通則第1條 、第2條之立法理由，足見地方稅法通則第2條第2款法條 文義，即已明確界定地方稅之範圍。故而，自地方稅法通 則第2條、第4條第1項規定就地方稅之法條文義及通常含 意以觀，既已足以明確特定地方稅之定義及範圍，尚無須 再透過其他體系、目的或歷史等次要之解釋方法進行補充 或予以限縮，否則將違反憲法第19條之租稅法定主義。 （二）立法者於設計地方稅法通則時，於第4條1項明定地方政府 調高稅率（額）之上限為百分之30，以及在同法第3條第1 項第4款規範地方政府不得就損及國家整體利益之事項開 徵地方稅。且立法者之所以於地方稅法通則第4條第2項中 限定特別稅開徵之年限至多4年，乃因特別稅屬法定以外 之稅目，非屬常規性之稅捐，而不同於所得稅係以永續經 營發展為前提下進行課徵，屬固定性、常態性之稅源，因 此，非常規性之特別稅所徵收之稅額竟遠高於常規性之所 得稅，甚至影響納稅人之營業自由並侵蝕中央課稅收入， 自非法之所許，亦無益於國家整體財政之健全。花蓮縣政 府以系爭自治條例延續105年花蓮礦石稅自治條例第6條第 1項違法無效之稅額即每公噸70元，經與101年花蓮礦石稅 自治條例第6條第1項規定稅額相較，仍然超逾地方稅法通 則第4條第1項所明定稅率（額）調高幅度為百分之30之上 限。是系爭自治條例牴觸上位規範，違反憲法第19條租稅 法律主義之法律優位原則，並已逾越地方稅法通則之授權 範圍，系爭自治條例顯已罹有重大違憲之情事甚明。 （三）花蓮縣政府為調高其地方稅特別稅之稅額，先係於105年 花蓮礦石稅自治條例公布同時，廢止先前之101年花蓮礦 石稅自治條例，將第6條第1項原定稅額每公噸10元大幅度 調漲至每公噸70元，復在105年6月28日以105年花蓮礦石 稅自治條例課徵年限於109年6月30日屆滿後，延續該違法 無效之稅額規定，制定公布本件之109年7月30日系爭自治 條例，然原告就101年花蓮礦石稅自治條例所建立之法秩 序，以及對於地方稅法通則第4條第1項規定之調高稅率（ 額）之上限已有所預期，業已產生之合理信賴，例如採取 豎井方式等成本較為高昂之工法以開採礦石。從而，原告 在無預見可能性之前提下，不僅因新舊自治條例之廢止及 施行而向將來負擔高額之稅捐，亦令原告無緩衝期間可資 為充分之反應，是花蓮縣政府就如此重大之稅額變更竟未 制定過渡條款，或採取其他合理之補救措施，揆諸司法院 釋字第574號解釋理由書及地方稅法通則第4條立法理由所 闡釋之旨趣，無論係105年6月28日花蓮縣礦石開採特別稅 自治條例制定之稅率（額），抑或係本件系爭自治條例所 延續之違法稅率（額），均有違憲法法治國之法安定性原 則、信賴保護原則及租稅法律主義，至為灼然。 （四）至於「徵收率」之用語，在文義解釋上，單純係指「行政 機關收取費用（稅費或規費）之費率」，縱係以所謂稅法 上之常見情形強加解讀，最多也只能解為「在原有稅率之 基礎上，制定徵收之費率」，從而，地方稅法通則第4條 第1項所使用之「徵收率」一詞，當然也包含在已先存在 一地方政府所制定之地方稅，於調高時如何在地方稅法通 則第4條第1項規定百分之30限範圍內，調高稅率以制定「 徵收率」之意。被告所援引之法律意見書，在解釋地方稅 法通則第4條第1項所使用之「徵收率」上，先係定義所謂 「徵收率」係指中央立法者有意授權地方或行政機關保有 「法定稅率區間範圍內」之自主決定權時，才會使用「徵 收率」之用語，卻又因地方稅法通則第4條第1項規定，與 前開自行賦予之「授權在法定稅率區間範圍內，制定徵收 率」意旨不符，為此再行定義此為另外授權地方自治團體 可以「突破」中央制定地方稅法原有規定稅率上限，毋寧 係疊床架屋，徒增解釋上之困擾。且其為彌補前開定義解 釋上之漏洞，不得不進一步列舉特定所謂「徵收率」在地 方稅法通則之特殊意義包含所謂：1、由中央制定之地方 稅中，授權地方自治團體在法定稅率區間有決定權；2、 國稅中授權行政機關在法定稅率區間有決定權；3、國稅 中授權地方稅自治團體可在不超過原規定稅率百分之30內 附加徵收；4、在由中央制定之地方稅授權可以超過原規 定稅率百分之30範圍另行調高徵收率云云，然在回歸「徵 收率」之本義係指「行政機關收取費用（稅費或規費）之 費率」或「在原有稅率規定之基礎上，制定徵收之費率」 後，即不存在如何另外解釋地方稅法通則第4條第1項所使 用「徵收率」用語之問題。蓋其最基礎之定義即包含前開 所指四點情形，毫無遺漏，自也不會因此遺漏地方自治團 體制定之地方稅法，反而在另外賦予「徵收率」所謂之特 殊意義後，勢將造成更多解釋上之困難及漏洞。倘若立法 者爾後又將徵收率用於其他法典上之不同情形，在前開特 殊意義之解釋架構下，是否又要在額外增加前開針對「徵 收率」之定義？況該「徵收率」之用語，如係具有如此特 定且限縮之意涵，依照稅捐法定主義，自應存在明確之法 文可資遵循，若無，自無從得出該特定且限縮之解釋，否 則將有悖於租稅法定主義及法律明確性原則。 四、系爭自治條例業已逾越必要程度，核與憲法第15條保障人民 營業自由之意旨有違： （一）採礦之申請過程繁瑣，除需先行申請探勘外，尚需申請將 土地變更編定為礦業用地及設定採礦權、辦理水土保持計 畫等，所耗費之時間漫長，開採前先期投入資金成本、風 險及資本支出相對於一般營利事業體均高，且採礦業者復 須定期支付礦業權費、執照登記費、環評檢測費等費用， 則花蓮縣政府又片面調高稅額至每公噸70元，原告所留存 之淨所得剩餘無幾，且對於開採石灰石等礦產之原告，市 場單價較其他礦產為低之情形下，卻仍課徵高額不合比例 之特別稅，終將使原告陷入虧損甚至倒閉之危機，形成「 絞殺性課稅」之效果，除已嚴重影響並限制原告繼續營業 之生存空間外，亦對原告營業自由之基本權利形成嚴重之 干預，系爭自治條例規制之目的與手段間顯然失衡，欠缺 合理之關聯性，業已逾越必要程度。 （二）系爭自治條例第4條、第6條等徵收礦石開採特別稅之規定 ，並未限制礦石之種類，是無論開採礦時所產生經濟效益 如何，均以單一稅額即每公噸70元計徵，然在高單價之礦 石，如金礦、銀礦、金剛石、大理石之情形，其手段上， 或可謂無過度課徵之問題，然在市場價格較低，如原告所 開採之石灰石，售出單價每公噸僅有127元（原證9），則 依該條例對原告卻仍課以每公噸70元之特別稅捐，業已強 制收取原告百分之55（計算式：70/127=0.55）之收益， 已超逾售出價格一半以上，形同對原告財產權之沒收，致 使原告須承受不成比例之負擔，其措施顯屬過度，而有違 比例原則之狹義比例性。 五、系爭自治條例違反憲法第7條之平等原則、司法院釋字第565 號、第597號、第745號解釋所明揭之量能課稅原則及受益原 則： （一）系爭自治條例就不同負擔能力之業者，均課徵每公噸70元 ，對於負擔能力較低之原告顯已過重，核與水平量能課稅 原則之要求不符。是系爭自治條例不僅未區分採礦業者所 開採之礦石種類為何，亦未按各採礦業者間之實質負擔能 力予以區分，顯係在不同情形為相同之處理，至多僅有形 式上、機械上之平等，實與憲法第7條平等原則及司法院 釋字第565號、第597號、第745號解釋所揭示之量能課稅 原則不符。 （二）原告固然於花蓮縣境內開採石灰石等礦石而獲得一定程度 之經濟利益，惟石灰石在市場上之售出單價每公噸僅127 元（原證9），原告卻因系爭自治條例之訂定，須額外支 付半數以上之收益予花蓮縣政府，是以基於憲法平等原則 所蘊含之受益原則，原告之稅捐負擔與自花蓮縣境內開採 碟石所獲得之利益間，顯非相當。況倘因此造成原告營業 上之虧損，該特別稅之開徵，亦將對實質上無稅捐負擔能 力之人民徵收稅適，從而有違量能課稅原則。 六、花蓮縣政府迄今仍無法具體敘明其以系爭自治條例第6條第1 項計徵每公噸70元之基礎為何，且花蓮縣政府就增加稅收之 部分所分配予各鄉鎮市之額度甚微，系爭自治條例之開徵， 其手段與目的間不具有正當關聯性： （一）花蓮縣政府自98年起制定礦石開採特別稅自治條例課徵礦 石特別稅，迭次變更名稱及調整稅額，105年花蓮礦石稅 自治條例將101年花蓮礦石稅自治條例之原定稅額每公噸1 0元大幅度調漲至每公噸70元，因而引發諸多爭議。觀之 系爭自治條例第1條規定，可知花蓮縣政府係基於衡平礦 石開採對山林保育、水土保持及自然景觀之影響，而制定 該自治條例，且以系爭自治條例第4條、第6條規定，就在 花蓮縣境內開採礦石者，課徵每公噸70元之特別稅作為達 成目的之手段。倘若該特別稅之用途，係用於景觀之復育 ，開徵特別稅此一措施固有助於維護自然景觀之目的，惟 迄至系爭自治條例制定過程中，花蓮縣當地居民竟仍迭次 透過議員陳情表示：「此法規範的礦區9成在秀林鄉……」 、「此立法保護對象為第一條內《……衡平礦石開採對山林 保育、水土保持及自然景觀之影響……》，但經費使用在秀 林鄉卻是少數，大部分占比都不是使用在保護對象，更遑 論使用不明情事。此稅變成縣府自由財源，實做政策性買 票。」、「礦石稅第6條適法性之疑義，縣府無法說明徵 收每公噸70元之法源依據。而強行二、三讀會，使太魯閣 族蒙受重大損失。且違反地方稅法通則第4條之規定。」 等語（原證11），足見花蓮縣政府制定系爭自治條例並對 礦石業者開徵特別稅後，並未從事任何有關山林保育、水 土保持及自然景觀之改善。甚且，前開花蓮縣當地居民所 稱縣府大部分預算編列未使用於礦區所在之秀林鄉、實做 政策性買票等語，亦非空穴來風，蓋花蓮縣政府本身卻不 時傳出濫用公帑，宣傳政績或收買媒體之弊案，並經監察 院彈劾移送公務員懲戒委員會判決判決懲戒在案（原證12 ），可徵實際上本件特別稅之開徵，花蓮縣政府並無真正 運用於其所謂之環境保育、地方建設等用途，反而係任憑 己意編列預算，將稅收運用於其他無關之事務上，顯然制 定系爭自治條例之所採取之措施，無助於達成系爭自治條 例第1條所欲追求「衡平礦石開採對山林保育、水土保持 及自然景觀之影響」之目的。 （二）其次，被告迄今無法提出實證敘明花蓮縣政府先前於公布 105年花蓮礦石稅自治條例之同時，將原定稅額由每公噸1 0元大幅度調高百分之700至每公噸70元之依據何在？其外 部成本如何增加？計算之基礎為何？甚至被告於相同原因 事實之本院108年度訴字第449號109年2月14日準備程序中 亦陳稱：關於以每公噸70元課徵的核算方式，以精準的環 境會計來作計算，客觀上有困難等語（原證13）。倘若系 爭自治條例以每公噸70元課徵特別稅捐，係基於所謂「環 境污染之成本負擔」，自應有相關研究分析報告推導該稅 率之合理性何在，然被告不論係在另案或本件訴訟中，既 均無法提出任何佐證有關系爭自治條例以每公噸70元稅額 計徵特別稅捐之數據分析報告，顯見該稅額之訂定全屬恣 意妄為。 （三）又系爭自治條例於制定過程所召開之公聽會，非僅有經濟 部表示：105年調整徵收標準至每公噸70元，業者每年負 擔之特別稅占花蓮縣內水泥業者開採成本百分之40至50， 已造成業者沉重負擔，且礦場周邊部落對於開徵礦石特別 稅之回饋及補助表示無感等語，台灣區水泥工業同業公會 、台灣區石礦業同業公會及業者，亦紛紛表達：中央、地 方政府已對水泥業者課徵許多稅費，且礦業權者除須對國 有地租用繳交植生復育保證金外，因應礦山採礦環保要求 ，開採時即投入鉅額經費進行水土保持及環境復育，負擔 沉重，再課徵礦石特別稅每公噸70元，已使礦業權者無法 經營等語（原證14）。而經濟部對此不僅發函重申：自10 5年徵收額度調漲至每公噸70元，採礦權者每年負擔之礦 石特別稅占縣內水泥業者原料開採成本百分之40至50，已 造成業者沉重負擔，因水泥下游價格無明顯上漲，據105 年工業及服務普查，礦業及土石採取業之利潤率由正轉負 ，水泥業者已有營收虧損情形，顯示礦業經營成本支出沉 重，建議減低徵收價格等語，復特別指明：花蓮縣政府撰 擬之評估報告，仍以每公噸70元計徵，惟評估報告未有相 關該標準訂定之說明（如何計算得出？），建議應有核算 機制，避免未來計徵標準浮濫制定等語（原證15）。凡此 均在在足徵系爭自治條例第6條第1項於制定每公噸70元稅 率之計徵標準時，並未具體考量量能課稅平等負擔原則， 而已嚴重影響並限制花蓮縣境內礦業權者繼續營業之生存 空間，並對業者營業自由之基本權利形成嚴重之干預，系 爭自治條例規制之目的與手段間顯然失衡，欠缺合理之關 聯性，業已逾越必要程度。系爭自治條例第6條第1項所明 定之稅額，過度侵害人民之權利，手段與欲達成之目的欠 缺合理關聯性，而與憲法第23條所揭示之比例原則不符， 已罹有重大違憲之情事，依據地方制度法第30條第1項規 定，應屬無效。 七、地方稅法通則第4條第1項稅率調升限制之規定，並無過度侵 害地方自治團體之地方自治權，在地方稅法通則之體例上， 亦無任何矛盾、齟齬之情形，自無需依循其他次要之解釋方 法，將該規定解為專指中央所制定之地方稅法： （一）綜觀地方稅法通則之編排或體例，第2條為地方稅之範圍 及定義、第3條為課徵限制、年限、第4條為地方稅調高稅 率限制，第5條為授權地方對國稅附加課稅，當中並無任 何足以辨識、或能解為地方立法之地方稅不受地方稅法通 則第4條第1項規定限制之空間。蓋細究地方稅法通則第4 條第1項規定，足見該條係指地方自治團體僅得就其「地 方稅」之「原規定率（額）」上限百分之30予以調漲，而 「地方稅」之定義，則依前說明，應回歸地方稅法通則第 2條對於「地方稅」之定義性規範，當中既無區分中央立 法或地方立法之明文，地方稅法通則第4條第1項之規定， 自應包含所有之地方稅，亦即不論是中央立法或地方立法 之地方稅，均有其適用。倘將地方稅法通則第4條第1項之 規定限縮解釋僅限於中央立法之地方稅，於體例上，將漏 未規範地方自治團體原本享有調高其地方立法之地方稅稅 率之權限，反更不利於地方自治權之展現。況倘若立法者 係有意區分中央立法及地方立法之地方稅，亦非就中央原 規定稅率之調高分別另行規定，而係於地方稅法通則第2 條之定義性規範中直接指明二者之區別，並予以定義適用 範圍。 （二）其次，地方稅法通則第4條第2項之規定，亦不過係在進一 步規範地方自治團體一旦就地方稅之稅率做出第一次之調 整後，至少要相隔2年以後才能為後續之調高，但例外於 中央立法之實證法原定稅率（額）上限有所調整，則不受 2年之限制，並非謂依地方稅法通則第4條第1項規定實施 調整後，僅能隨中央原規定稅率調整，即得因此推論同條 第1項規定之對象僅有中央立法之地方稅。又地方稅法通 則第4條第1項所列舉之地方稅目為中央所制定之法律，僅 能推知該等中央所制定之地方稅目被排除於外，但在文義 解釋、體系解釋及邏輯上，無法進一步以該被排除之項目 符合某些共同之特徵或分類，即得遽論該規範限制之對象 僅有中央制定之地方稅。另參之地方稅法通則第5條規定 ，主要係賦予地方自治團體得就國稅附加徵收稅捐，並明 定地方政府就國稅課徵附加稅課之限制為百分之30，其法 條文義本即是針對國稅附加徵收，該規定與地方稅法通則 第4條所規範之調幅上限無涉，亦無從以該條規定作為地 方稅法通則第4條第1項所明定地方稅範圍之依憑。是以， 被告以體例編排為由，將地方稅法通則第4條第1項地方稅 ，曲解為專指中央立法之地方稅，非屬正確之法律解釋， 於法難謂有據。 （三）再查，立法院91年5月29日第5屆第1會期財政委員會第25 次全體委員會議紀錄，固有記載時任財政部次長王得山對 立法委員陳茂男詢問答稱：「這部分是授權給地方議會決 定。特別稅只能辦四年，如要繼續辦，就要重頭來過；臨 時稅是兩年，原則上是由地方議會處理。」等語，然此僅 係在引述地方稅法通則第3條第2項規定之內容，而未實際 提及地方稅法通則第4條第1項適用範圍之問題，自無從僅 以前開答詢內容推導地方立法之地方稅不受地方稅法通則 第4條第1項規限之依據。又倘若（假設語氣）時任財政部 次長王得山亦認為有所謂任意地方稅不受地方稅法通則第 4條規定之情事，自應提請行政院修正提案或撤回重新提 案，明確規範於地方稅法通則草案之條文中，而非在地方 稅法通則第2條已明確定義規範地方稅範圍包含特別稅之 景況下，任由其制定之版本通過。 （四）又查，輔助參加人及地方稅自治條例審查委員會縱有就系 爭自治條例是否違反地方稅法通則第4條第1項規定，進行 形式上之審議並表示意見，惟此亦僅屬中央對地方課稅立 法權行使之「行政監督」，而地方稅之主管機關即輔助參 加人財政部，既僅屬代表行政權之監督機關，並無解釋法 律或憲法之最終權限，即令系爭自治條例經財政部同意備 查在案，抑或係對地方稅法通則第4條所規範之對象闡述 其自身之法律見解，亦無從以該等見解，作為法院如何解 釋法律之基準，否則權力分立之制度將形同虛設，是以自 難徒以輔助參加人之法律意見，即得謂地方稅法通則第4 條第1項規定所規範之對象僅限於中央制定之地方稅。 八、並聲明： （一）訴願決定、原處分及復查決定均撤銷。 （二）訴訟費用由被告負擔。　　 參、被告則以： 一、系爭自治條例並未違反地方稅法通則第3條第1項但書第1款 、第2款、第4款及第4條第1項規定： （一）依地方稅法通則第3條第2項規定，特別稅課本即有一定之 課徵年限，年限屆滿仍需繼續課徵者，應依本通則之規定 重行辦理，亦即須依通則第6條規定，擬具地方稅自治條 例，經地方議會完成三讀立法程序，並報請自治監督機關 輔助參加人及行政院主計處備查後，始能公布施行。而系 爭自治條例即係在105年花蓮礦石稅自治條例施行期間於1 09年6月30日屆滿後，始由花蓮縣政府依上開程序於109年 7月30日制定公布，並非同一條例之修訂。 （二）按地方稅法通則第4條第1項所謂「地方稅」係專指「中央 立法、地方徵收」之地方稅之問題，立法委員賴士葆等17 人前於111年5月間提案修正通則第4條規定之議案中即指 出，地方稅法通則第4條與地方政府以自治權力訂定之地 方稅無涉，擬將現行條文文字「其地方稅」調整為「中央 立法之地方稅」等語，嗣於同年12月間立法院財政、內政 委員會聯席會議審查時，時任輔助參加人代理部長阮清華 明確表示：「第4條及第5條係就由中央立法之地方稅與國 稅所為規範，賦予地方政府於一定限度範圍內調整徵收率 或附加徵收。有關賴委員士葆等人提案，將第4條第1項『 地方稅』範圍，定明為『中央立法之地方稅』，與該條原立 法意旨尚無不符」，可知地方稅法通則第4條第1項之適用 對象確實不包括地方自主立法之地方稅，僅專指由中央立 法之地方稅而已，此並為輔助參加人准予備查所再次肯認 ；且基於議會不連續之原則，系爭自治條例所定之地方稅 並非同一，自無通則第4條所謂「調高」之情形、乃至於 適用該條規定之問題，亦有李惠宗教授、盛子龍及張永明 教授所出具之法律鑑定意見書可參。 （三）地方稅法通則第4條所謂之「地方稅」，透過歷史、體系 及目的因素之檢討，以及合憲性之考量，均以專指「中央 立法地方徵收」之地方稅為適當。亦即，中央立法之地方 稅法通則至多僅能以維護全國法律秩序與經濟秩序之統一 之目的，就中央立法地方徵收之地方稅，規範地方自治團 體補充性調高其稅率之幅度，但就地方自治團體為辦理自 治事項之需要而「新開徵」之特別地方稅，自應由其因地 制宜，自為稅捐構成要件之設計，當然不可限制其調整稅 率幅度，始合乎憲法保障地方自治制度之要求。是以，最 終以合憲性因素複核此地方稅法通則第4條第1項所謂「地 方稅」，應認其僅指中央立法地方徵收之地方稅。 （四）地方稅法通則第4條第1項所賦予直轄市政府、縣（市）政 府之權限，乃係：「就其地方稅原規定稅率（額）上限， 於百分之30範圍內，予以調高，訂定徵收率（額）」，亦 即係賦予直轄市政府、縣（市）政府得在原規定稅率（額 ）外訂定較高之徵收率（額）之權限，並非就地方稅之「 前稅率（額）」與「後稅率（額）」之關係而為規定，由 此益徵，原告主張通則第4條第1項係就新舊地方稅之稅率 （額）而為規定云云，明顯曲解通則之明確文義。不論系 爭自治條例是否屬前一自治條例之延續，且不論地方稅法 通則第4條第1項是否適用於前稅率（額）與後稅率（額） 之關係，前一自治條例即105年花蓮礦石稅自治條例與系 爭自治條例所規定之稅率，均為每公噸課徵70元之礦石稅 ，並無調高稅率之情形，根本沒有違反地方稅法通則第4 條第1項之問題，此經有本院111年度訴字第671號判決所 肯認。因此原告上開部分之主張，顯無可採。 （五）原處分係針對原告「採取礦石」之行為課稅，此觀系爭自 治條例第4條規定即可明瞭，且系爭自治條例亦完全並未 就礦石之種類為特定，針對該等礦石之交易，亦無任何限 制。由此可見，於系爭自治條例下，不僅「礦石」本身根 本並非課稅之客體，且系爭自治條例亦未針對該等礦石於 轄區以外之交易行為課稅，原告主張系爭自治條例有違反 地方稅法通則第3條第1項但書第1款及第2款規定云云，顯 有誤會。又依系爭自治條例第1條規定，足見系爭自治條 例之目的，除為充裕辦理自治事項之財源外，亦兼及取得 礦石開採行為與環境保育間之衡平，以持續維護花蓮地區 得天獨厚之自然景觀，對於國家整體利益及地方公共利益 不僅並無任何危害，反係有利。且放眼全國，以採取土石 、礦石為課稅客體之地方稅，已有桃園、苗栗、南投、嘉 義、雲林、高雄、屏東、臺東、宜蘭各地方自治團體立法 開徵，更足證明此類兼顧充裕地方財源及維護環境之目的 而開徵之地方稅，亦無原告所稱違反地方稅法通則第3條 第1項第4款規定之虞。 二、系爭自治條例確無牴觸憲法或法律之情形：　　 （一）查立法院於審查106年度中央政府總預算時，曾要求輔助 參加人針對花蓮縣礦石開採特別稅自治條例是否有調高稅 率牴觸法定上限乙情，提出專案報告，否則即凍結輔助參 加人所屬賦稅署年度預算10分之1。嗣經輔助參加人於再 次審查花蓮縣礦石開採特別稅自治條例與通則第4條立法 意旨後，以106年3月6日台財會字第1060990731B號函檢送 歲出部分第10款第3項決議第5項「賦稅業務」預算凍結案 報告，再次表明其見解為：「該通則第3條及第4條所規定 之地方稅範圍，尚屬有別。爰前揭自治條例開徵之『土石 採取景觀維護特別稅』及『礦石開採特別稅』為第3條規範之 特別稅課，尚無第4條調高地方稅徵收率（額）上限規定 之適用。」。 （二）輔助參加人提出前揭報告予立法院後，立法院乃於106年4 月27日解凍預算，並作成附帶決議請財政部邀集學者、業 者、地方政府及相關機關召開座談會。輔助參加人為此於 106年8月29日召開「地方稅法通則座談會」，於座談會中 ，國內權威稅法及憲法、行政法學者黃世鑫教授、陳清秀 教授及蔡茂寅教授均針對前述輔助參加人認為地方稅法通 則第3條及第4條規定之地方稅範圍不同之見解，表達肯定 ，並各自提出相同結論之法律意見。 （三）綜上，關於系爭自治條例並無違反地方稅法通則，地方稅 法通則第4條亦不適用於系爭自治條例等節，不僅事實上 業經立法院所認可、國內權威稅法及憲法、行政法學者等 詳為討論並提出確認意見在案，更重要的是，有權之中央 主管機關即輔助參加人早已明確表達認定系爭自治條例並 無牴觸通則之法律見解，故在本件未經司法院大法官作成 相反解釋之前，參酌地方制度法規定及司法院釋字第38號 所揭意旨，系爭自治條例無論於形式上或實體上，皆屬合 法有效，無任何牴觸通則而違法之情事存在。 三、系爭自治條例並無違反比例原則、量能課稅原則、租稅法定 原則、法安定性原則及信賴保護原則： （一）系爭自治條例為衡平礦石開採行為對於花蓮地區山林保育 、水土保持、自然景觀及生物多樣性所造成之負面影響， 採取「從量課稅」之方式開徵礦石開採特別稅，所採手段 與目的具有正當合理之關聯性。至於礦石本身之經濟價值 ，則並非本件量化特別稅額高低時所應參考之依據。且既 然本件特別稅之性質並非「採礦收益稅」或「特別所得稅 」，當然不應該以採礦之收益多少，作為衡量稅負之標準 。故原告主張本件應考量各類礦石之市場單價高低，以及 各類礦石之採礦業者所能獲得之收益及所得差異等因素云 云，並無可採。 （二）原告有所謂經營困難之情形發生（假設語氣，被告否認） ，亦極可能係因原告與幸福水泥公司間有訂定不合理契約 ，以相當低廉之價格將開採之石灰石出售予幸福水泥公司 所致。蓋據被告了解，原告與位於宜蘭縣轄區內之幸福水 泥公司間有長期之石灰石買賣交易關係，於101年1月至10 6年12月間，原告將所開採礦石銷售予幸福水泥公司之交 易金額占比，高達99.87%。而於被證2號所示之財政部北 區國稅局復查決定書說明中可知，原告長期以與幸福水泥 公司簽訂合作採礦契約書或協議書之方式，規避營業稅之 查核，且原告所開採之礦石，每每以遠低於一般商業行情 之價格出售予幸福水泥公司，甚至契約中還曾經約定，必 須待石灰石生產年產量達6,000,000公噸後，幸福水泥公 司始給付原告每公噸5元之價金，凡此在在顯示，原告與 幸福水泥間可能存在非常規交易，因此其財報之真實性即 大有可疑。復參酌花蓮地區礦石開採業者（如：台泥公司 、亞洲水泥股份有限公司……等）中，除原告外，別無任何 公司針對本件礦石開採特別稅之課徵表示反對意見，即可 知悉本件礦石開採特別稅之課徵與礦石業者之營收間，確 無違反比例原則及量能課稅原則之問題。 （三）系爭自治條例制定時，花蓮縣政府已舉辦公聽會，並提出 「業者衝擊及成本效益評估報告」供花蓮縣議會參考，就 該報告所述，103年至107年全國開工礦區及面積之減少幅 度均高於花蓮縣，同時期全國開採量、銷售量下滑幅度也 均高於花蓮縣，足徵於花蓮縣開採礦石之業者尚不致因系 爭礦石稅高於全國其他各縣市，而市場競爭力下滑，也無 因此退出市場之跡象。因之，花蓮縣議會決議以系爭自治 條例維持前自治條例關於每開採一公噸徵收70元礦石稅之 稅率，既有其量益課稅上之正當理由，基於過往經驗，同 樣稅率也未絞殺業者生存，應認此立法預估特權所為之決 定並未違背憲法上關於課稅正義上之要求，無逾立法限界 ，而為地方稅捐高權所享有之立法形成空間，此並為本院 111年度訴字第671號判決所肯認。 （四）系爭自治條例經花蓮縣議會三讀通過後，再經中央監督機 關通過同意備查，其制定程序完全符合地方稅法通則第3 條及第6條規定之程序，自無任何違反租稅法律主義及法 安定性原則之問題可言。 （五）原告所謂信賴基礎，既係存在於根本不得適用於地方特別 稅自治條例之地方稅法通則第4條第1項規定，則其信賴基 礎根本不存在，其預期於原自治條例屆期失效後礦石特別 稅仍不會有調整之期待，亦僅屬於單純主觀之願望，並非 法律上之合理信賴，足見系爭自治條例之訂定，並無原告 所謂違反信賴保護原則之情形等語。 四、並聲明： （一）駁回原告之訴。 （二）訴訟費用由原告負擔。 肆、輔助參加人則以： 一、自治條例備查程序： （一）成立審查會： 依地方稅法通則第6條第2項規定，為利地方稅自治條例備 查處理程序有一致做法，輔助參加人訂定「地方稅自治條 例報中央機關備查之統一處理程序」及「地方稅自治條例 審查會要點」，組成「地方稅自治條例審查會」，委員包 括本部政務次長或常務次長（為召集人；開會時擔任主席 ）、財政部賦稅署署長、行政院主計總處代表1人、自治 監督機關代表1人、相關業務主管機關代表各1人、地方制 度及財稅相關學者各2人。 （二）審查原則： 1、地方稅法通則第3條、第4條及第5條彼此獨立，第3條開徵 之新稅不受第4條第1項規定調高稅率上限之限制： 為賦予地方自主之彈性空間，以符地方制度法規定，地方 稅法通則分別於第3條、第4條及第5條明定，直轄市政府 、縣（市）政府、鄉（鎮、市）公所（下合稱地方政府） 得開徵新稅、調高其地方稅徵收率（額）及在現有國稅中 附加課徵之權限。是以，地方稅法通則第3條規定係地方 政府制定地方稅自治條例提經議會完成立法程序開徵之特 別稅課、臨時稅課或附加稅課，核屬地方自治立法權之範 圍，稅率之訂定為地方權責；與地方稅法通則第4條及第5 條規定係由中央立法之地方稅與國稅所為規範，賦予地方 政府調整徵收率或於國稅原規定稅率附加徵收之精神有別 ，爰依地方稅法通則第3條規定由地方政府完成立法程序 開後之地方稅，應不受地方稅法通則第4條第1項有關調高 中央立法之地方稅稅率上限規定之限制。 2、中央僅得為適法性與否監督，不得為適當性監督按司法院 釋字第498號及第553號解釋意旨，中央對地方自治團體辦 理自治法規，僅得就適法性而不為適當性之監督；地方制 度法第30條第1項規定，自治條例與憲法，法律或基於法 律授權之法規或上級自治團體自治條例牴觸者，無效。 （三）各地方政府函報備查之自治條例草案，輔助參加人先送請 相關業務主管機關就該自治條例表示意見，並敘明有無違 反地方稅法通則第3條第1項不得開徵事項之規定及有無牴 觸憲法、法律或基於法律授權之法規，於15日內函復輔助 參加人，俾彙整中央機關之意見後，召開審查會審議。經 審查會審議無違反地方稅法通則第條規定，亦無違反憲法 、法律或基於法律授權之法規者，同意備查。 二、系爭自治條例草案立法程序： 花蓮縣政府依地方稅法通則第6條規定，於109年重行制定系 爭自治條例草案，同年1月21日召開公聽會，經該縣議會同 年5月15日第19屆第8次臨時大會議決通過，完成三讀立法程 序，報請輔助參加人備查。 三、系爭自治條例草案經輔助參加人109年7月15日召開地方稅自 治條例審查會109年第2次會議審議，決議同意備查，茲就審 議討論經過，重點說明如下： （一）花蓮縣政府109年重行制定系爭自治條例草案，課徵礦石 開採特別稅，已踐行公開討論程序（109年1月21日召開公 聽會），經該縣議會第19屆第8次臨時大會三讀通過報請 備查，完成相關法定程序，又因屬續課案件（之前之自治 條例業分別於97年、101年及105年分別經地方稅自治條例 審查會會議同意備查），其課徵客體係礦石開採行為，尚 無違反地方稅法通則第3條第1項第2款不得開徵事項規定 。 （二）行政院主計總處及內政部審查無牴觸其業管法律及基於法 律授權之法規、與地方制度法規定無違，且未違反本通則 相關規定；至經濟部建議降低徵收價格及計徵標準訂定核 算機制等節，認屬適當性問題，另所提對於礦產生產量多 之地區及受礦業影響較大之鄉鎮，在相關建設、水土保持 上給予合理補助一節，認尚無涉財政紀律法第7條適法性 問題，建議花蓮縣政府於辦理特別稅課收入分配時，按開 採地區受害程度（外部性）予以補償，以維護原住民族權 益等語。 伍、兩造不爭之事實及兩造爭點： 如事實概要欄所述之事實，業據提出原處分（見本院卷一第 85頁）、被告礦石開採景觀維護特別稅繳款書（見本院卷一 第87頁）、復查決定（見本院卷一第89至95頁）、訴願決定 （見本院卷一第97至109頁）、花蓮縣政府109年3月12日府 稅土字第1090047193號函附重行制定「花蓮縣礦石開採景觀 維護特別稅自治條例」草案公聽會會議紀錄（見本院卷二第 43至51頁）、花蓮縣政府109年6月2日府稅土字第109101489 3號函（見本院卷二第39至42頁）、輔助參加人109年7月24 日台財稅字第10904605190函附地方稅自治條例審查會109年 第2次會議紀錄（見本院卷二第71至73頁）、立法院議案關 係文書院總第1633號（見本院卷一第407至409頁）、輔助參 加人於立法院第10屆第6會期聯席會議報告資料（見本院卷 一第411至413頁）、花蓮縣政府110年10月29日府稅土字第1 100220504號函（見本院卷一第443頁）、花蓮縣政府111年6 月21日府稅土字第1110014626號函（見本院卷一第445至450 頁）、輔助參加人112年1月6日台財稅字第11104732280函附 地方稅自治條例審查會111年第2次會議紀錄、簽到表（見本 院卷一第451至455頁）、輔助參加人112年1月6日台財稅字 第11104732282號函（見本院卷一第456至461頁）、李惠宗 教授法律鑑定書（見本院卷一第415至441頁）、盛子龍教授 法律鑑定書（見本院卷一第462至490頁）、張永明教授法律 鑑定書（見本院卷一第492至503頁）、內政部113年10月16 日台內民字第1130041838號函（見本院卷二第131至132頁） 等本院卷所附證物為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信 為真，兩造之爭點厥為： 一、系爭自治條例是否牴觸地方稅法通則第4條第1項規定而無效 ？ 二、原處分依系爭自治條例第6條規定，核定課徵礦石開採特別 稅應納稅額6,911,520元，是否適法？ 陸、本院之判斷： 一、本件應適用之法條與法理： （一）財政收支劃分法第12條規定：「（第1項）下列各稅為直 轄市及縣（市）稅：……七、特別稅課。……（第6項）第一 項第七款之特別稅課，指適應地方自治之需要，經議會立 法課徵之稅。但不得以已徵貨物稅或菸酒稅之貨物為課徵 對象。」 （二）地方稅法通則第1條規定：「直轄市政府、縣（市）政府 、鄉（鎮、市）公所課徵地方稅，依本通則之規定；本通 則未規定者，依稅捐稽徵法及其他有關法律之規定。」 （三）地方稅法通則第3條規定：「（第1項）直轄市政府、縣（ 市）政府、鄉（鎮、市）公所得視自治財政需要，依前條 規定，開徵特別稅課、臨時稅課或附加稅課。但對下列事 項不得開徵：一、轄區外之交易。二、流通至轄區外之天 然資源或礦產品等。三、經營範圍跨越轄區之公用事業。 四、損及國家整體利益或其他地方公共利益之事項。（第 2項）特別稅課及附加稅課之課徵年限至多4年，臨時稅課 至多2年，年限屆滿仍需繼續課徵者，應依本通則之規定 重行辦理。（第3項）特別稅課不得以已課徵貨物稅或菸 酒稅之貨物為課徵對象；臨時稅課應指明課徵該稅課之目 的，並應對所開徵之臨時稅課指定用途，並開立專款帳戶 。」 （四）地方稅法通則第4條規定：「（第1項）直轄市政府、縣（ 市）政府為辦理自治事項，充裕財源，除印花稅、土地增 值稅外，得就其地方稅原規定稅率（額）上限，於百分之 30範圍內，予以調高，訂定徵收率（額）。但原規定稅率 為累進稅率者，各級距稅率應同時調高，級距數目不得變 更。（第2項）前項稅率（額）調整實施後，除因中央原 規定稅率（額）上限調整而隨之調整外，2年內不得調高 。」 （五）地方稅法通則第6條規定：「（第1項）直轄市政府、縣（ 市）政府、鄉（鎮、市）公所開徵地方稅，應擬具地方稅 自治條例，經直轄市議會、縣（市）議會、鄉（鎮、市） 民代表會完成三讀立法程序後公布實施。（第2項）地方 稅自治條例公布前，應報請各該自治監督機關、財政部及 行政院主計處備查。」 （六）系爭自治條例第1條規定：「花蓮縣（以下簡稱本縣）為 辦理自治事項，充裕財源並衡平礦石開採對山林保育、水 土保持及自然景觀之影響，特依地方稅法通則制定本自治 條例。」 （七）系爭自治條例第5條規定：「本特別稅之納稅義務人如下 ：一、依礦業登記規則第十五條規定，申請設定採礦權而 登記有案者。二、未依規定取得礦業權擅自開採礦石者。 」 （八）系爭自治條例第6條規定：「（第1項）本特別稅按礦石開 採數量，每公噸新臺幣70元計徵。（第2項）本特別稅開 徵之稅額繳款書（以下簡稱繳款書），由地方稅務局製定 。」 二、系爭自治條例未經中央各該主管機關（經濟部）「核定」後 發布，尚未生效： （一）按地方稅法通則第3條第2項規定：「特別稅課及附加稅課 之課徵年限至多四年，臨時稅課至多二年，年限屆滿仍需 繼續課徵者，應依本通則之規定重行辦理」；第4條第1項 本文規定：「直轄市政府、縣(市)政府為辦理自治事項， 充裕財源，除印花稅、土地增值稅外，得就其地方稅原規 定稅率(額)上限，於30%範圍內，予以調高，訂定徵收率( 額)」；第6條第2項規定：「地方稅自治條例公布前，應 報請各該自治監督機關、財政部及行政院主計處備查」。 本件原告應歸屬上述第4條第1項，調高稅率（上限30%） ，而被告應適用第3條第2項，重行辦理（無涉上限），並 主張程序上應按輔助參加人頒行之地方稅自治條例報中央 機關備查之統一處理程序（下稱統一處理程序）辦理。統 一處理程序係為使直轄市政府、縣（市）政府、鄉（鎮、 市）公所依地方稅法通則第6條第2項規定，將地方稅自治 條例報中央機關備查之處理程序有一致做法，而訂定以供 遵行，統一處理程序全文9點中之第2點「地方稅自治條例 不論有無訂定罰則，其備查程序均應優先適用地方稅法通 則第六條第二項之規定」。然查，地方制度法第26條第4 項「自治條例經各該地方立法機關議決後，如規定有罰則 時，應分別報經行政院、中央各該主管機關核定後發布； 其餘除法律或縣規章另有規定外，直轄市法規發布後，應 報中央各該主管機關轉行政院備查；縣(市)規章發布後， 應報中央各該主管機關備查；鄉(鎮、市)規約發布後，應 報縣政府備查」。地方稅法通則第6條第2項是「備查程序 」，而地方制度法第26條第4項自治條例如規定有罰則時 ，是「核定程序」，參地方制度法第2條，用詞定義「核 定：指上級政府或主管機關，對於下級政府或機關所陳報 之事項，加以審查，並作成決定，以完成該事項之法定效 力之謂。」、「備查：指下級政府或機關間就其得全權處 理之業務，依法完成法定效力後，陳報上級政府或主管機 關知悉之謂。」，核定程序是審查決定法定效力之程序， 顯然較已完成法定效力而經陳報之備查程序為嚴謹，且尚 未完成「核定程序」時，該事項之法定效力尚未完成（即 未生效），輔助參加人以地方稅法通則第6條第2項之「備 查」為地方稅自治條例公布前之監督，亦無法取代地方制 度法26第4項「核定」之權限；也不能實現立法上選擇之 規範價值。 （二）例若直轄市自治條例如規定「有罰則」時，應屬行政院之 核定程序，但輔助參加人透過統一處理程序，掠奪自己上 級機關行政院關於【直轄市「有罰則」之地方稅自治條例 】，依地方制度法所擁有的核定權限。此乃下級機關以行 政規則，限縮上級機關在法規上明文的權限，即以行政規 則限縮法律規定之適用，足見輔助參加人研訂之「統一處 理程序」，係屬違法。而於本案之系爭自治條例為有罰則 ，係輔助參加人以「統一處理程序」之備查程序，取代訂 有罰則之系爭自治條例【經花蓮縣議會議決後，應報經中 央各該主管機關「核定」】之程序，因備查程序與核定程 序有本質上的不同，「統一處理程序」如此之取代，實於 法無據。 （三）本院經向內政部函查，上開統一處理程序與地方制度法26 第4項「核定」之關係，雖經內政部函覆(參本院卷二第12 3、131頁)稱【地方制度法26第4項之規定，依同法第67條 第2項「地方稅之範圍及課徵，依地方稅法通則之規定」 ，地方稅法通則第1條規定，直轄市政府、縣(市)政府、 鄉(鎮、市)公所課徵地方稅，依本通則之規定；本通則未 規定者，依稅捐稽徵法及其他有關法律之規定。同通則第 6條第2項規定，地方稅自治條例公布前，應報請各該自治 監督機關、財政部及行政院主計處備查。故地方稅之課徵 係優先適用地方稅法通則】云云。惟查： １、地方制度法第26條第4項規定：「自治條例經各該地方立 法機關議決後，如規定有罰則時，應分別報經行政院、 中央各該主管機關核定後發布；其餘除法律或縣規章另 有規定外，直轄市法規發布後，應報中央各該主管機關 轉行政院備查；縣(市)規章發布後，應報中央各該主管 機關備查；鄉(鎮、市)規約發布後，應報縣政府備查」 ，足見，地方自治條例按政府機關層級之監管，分成直 轄市政府、縣(市)政府、鄉(鎮、市)公所等；其中直轄 市政府歸行政院、縣(市)政府歸各該主管機關、鄉(鎮 、市)公所歸縣府；而一般性之自治法規直轄市法規發 布後，應報中央各該主管機關轉行政院備查；縣(市)規 章發布後，應報中央各該主管機關備查；鄉(鎮、市)規 約發布後，應報縣政府備查。這符合政府的層級化制度 ，以直轄市而言，直轄市又稱院轄市，是行政院所屬之 一級機關，與各部會為同一層級之政府機關，故而一般 性之自治法規直轄市法規發布後，應報中央各該主管機 關轉行政院備查，而非由各該主管機關備查之。就此地 方稅法通則第6條第2項規定：「地方稅自治條例公布前 ，應報請各該自治監督機關、財政部及行政院主計處備 查」，就直轄市之地方稅自治條例發佈後，應報請行政 院備查，而非與直轄市同級之政府機關各該自治監督機 關(本案如經濟部)、財政部及行政院主計處備查。 ２、換言之，地方制度法及地方稅法通則均為法律位階，均 有如各自第1條之規定。地方稅法通則第1條直轄市政府 、縣(市)政府、鄉(鎮、市)公所課徵地方稅，依本通則 之規定；本通則未規定者，依稅捐稽徵法及其他有關法 律之規定。也是建置於直轄市政府、縣(市)政府、鄉( 鎮、市)公所三個層級之政府機關；而統一處理程序第2 點「地方稅自治條例不論有無訂定罰則，其備查程序均 應優先適用地方稅法通則第六條第二項之規定」卻是以 一個層級的規範，一併處理三個層級之事務，架空政府 機關層級化管理之建置，自非可取。若稱地方制度法之 中央各該主管機關與地方稅法通則之各該自治監督機關 ，有所不同；則該地方稅法通則第6條第2項所稱之自治 監督機關，也應包括事務性定位之中央各該主管機關， 以及上級機關，就直轄市之地方稅自治條例發佈後，所 應報請備查之機關仍應為上級之行政院，而非同層級之 政府機關。是以，內政部之函釋在兩種法規之選擇上， 失之周延，故其函釋本院不受之拘束。 三、系爭自治條例牴觸地方稅法通則第4條第1項而無效： （一）被告雖主張地方稅法通則第4條第1項之適用對象不包括地 方自主立法之地方稅，僅專指由中央立法之地方稅而已， 此並為輔助參加人准予備查所再次肯認；且基於議會不連 續之原則，系爭自治條例所定之地方稅並非同一，自無通 則第4條所謂「調高」之情形、乃至於適用該條規定之問 題，有李惠宗教授、盛子龍及張永明教授所出具之法律鑑 定意見書可參。且前一自治條例即105年花蓮礦石稅自治 條例與系爭自治條例所規定之稅率，均為每公噸課徵70元 之礦石稅，並無調高稅率之情形，沒有違反地方稅法通則 第4條第1項之問題，此有本院111年度訴字第671號判決所 肯認。輔助參加人106年3月6日台財會字第1060990731B號 函檢送歲出部分第10款第3項決議第5項「賦稅業務」預算 凍結案報告，亦表明其見解為：「該通則第3條及第4條所 規定之地方稅範圍，尚屬有別。爰前揭自治條例開徵之『 土石採取景觀維護特別稅』及『礦石開採特別稅』為第3條規 範之特別稅課，尚無第4條調高地方稅徵收率（額）上限 規定之適用。」。輔助參加人為此於106年8月29日召開「 地方稅法通則座談會」，於座談會中，國內權威稅法及憲 法、行政法學者黃世鑫教授、陳清秀教授及蔡茂寅教授均 針對前述輔助參加人認為地方稅法通則第3條及第4條規定 之地方稅範圍不同之見解，表達肯定，並各自提出相同結 論之法律意見云云。 （二）惟按財政收支劃分法第7條明文「直轄市、縣(市)及鄉(鎮 、市)立法課徵稅捐，以本法有明文規定者為限，並應依 地方稅法通則之規定。」地方制度法第67條第2項亦明文 「地方稅之範圍及課徵，依地方稅法通則之規定」，明確 指示地方稅之課徵立法應遵守地方稅法通則之規定，自包 括課稅權之賦予及其框限之節制，如有違反，依地方制度 法第30條第1項之規定，即屬無效。次按地方稅法通則自9 1年立法實行以來，從未修正，為各地方自治團體立法徵 收地方稅之框架規範，其中第2條列舉說明地方稅種類， 提供地方自治團體增加財源之路徑；另第3條為課徵限制 、年限，第4條為調高稅率限制、第6條為制定程序及中央 監督等具體規定。可謂已提供增加經費來源之管道，並同 時予以一定之限制，避免過度侵害人民之財產權，其旨同 時寓有保障納稅義務人之意義。按法律作為規範社會生活 之工具，其規定具有引導之作用，為供適用者遵循及預知 ，其脈絡必須一致合於邏輯，用語必須明確足以理解。在 同一部法典中，對於相同事物原則上不應有不同之解釋， 尤其已有定義性或說明性之條文，其明確性之要求更甚於 其他，以作為同一體系內法律解釋之基礎。地方稅法通則 第2條明文「本通則所稱地方稅，指下列各稅：一、財政 收支劃分法所稱直轄市及縣（市）稅、臨時稅課。二、地 方制度法所稱直轄市及縣（市）特別稅課、臨時稅課及附 加稅課。三、地方制度法所稱鄉（鎮、市）臨時稅課。」 已明確定義該通則所欲規範之地方稅種類。則該通則內有 關地方稅之規定，除別有明文可資適用外，自應以前揭範 圍為度。故同通則第4條第1項關於「……得就『其地方稅』原 規定稅率（額）上限，於百分之三十範圍內，予以調高， 訂定徵收率（額）。……」及第2項「……除因中央原規定稅 率（額）上限調整而隨之調整外，二年內不得調高。」之 調高上限及期限限制等規定所應適用之範圍，也應為相同 解釋。 （三）被告雖主張執地方稅法通則第4條於立法審議時財政部官 員詢答紀錄，指該條關於稅率調高限制之規定，係針對中 央立法地方課徵之「法定地方稅」，不及於地方議會機關 制定開徵之「任意地方稅」云云。惟查立法過程中官員之 詢答，固屬得為解釋法律之歷史資料，然其究屬民主辯正 交換意見之審議，唯待完成立法程序經總統公布之內容， 方對人民形成拘束力。當立法資料與法條文字所呈現之客 觀文義不盡相符時，歷史解釋即有其界限，應注意法律目 的之實現、所涉事項與時俱進之適用經驗、人民權利之保 障（尤其對於剝奪或限制人民基本權等重大權益之法規） 等等面相，妥適解釋有限之條文文字，以適用該領域內無 限變動之社會事實。徵諸該條規定並立法理由載明：「四 、基於租稅法定主義原則，政府明定納稅義務之法律，應 就其內容、標的、範圍等予以明確規定，使納稅義務人可 預測其應負擔稅捐，因此，直轄市政府、縣（市）政府調 高其地方稅徵收率（額）時，應明確規定調高幅度，爰明 文限制其調高徵收率（額），以原規定稅率（額）上限之 百分之三十範圍內為之。又為避免適用累進稅率者，僅調 高某一級距稅率，影響整體稅率結構之變動，爰以但書明 定適用累進稅率者，各級距稅率應同時調高，級距數目不 得變更。五、為避免直轄市政府、縣（市）政府任意調高 稅率（額），爰於第二項明定稅率（額）調整實施後，除 因中央原規定稅率（額）上限調整而隨之調整外，二年內 不得調高。」可知該條規範意旨，係為節制地方自治團體 施政過於求成，避免其在短期間內迅速增稅，造成人民稅 負過重，乃有地方稅之增長速率必須平緩化，不得有過大 起伏波動之限制。此一意旨，已經最高行政法院109年度 上字第962號判決予以闡釋，即立法課予人民財產負擔時 ，同時必須注意公私益之衡平，防止過度而難以預期之不 利益。故從規範目的以論，本條規定自無排除地方立法之 地方稅（即被告所指之任意地方稅）之理，更遑論法未明 文定義法定地方稅、任意地方稅而區別其適用。此適為花 蓮縣議會於98年1月12日首度訂立「花蓮縣礦石開採特別 稅自治條例」，對礦石開採業者開徵礦石稅後，於未屆地 方稅法通則第3條第2項所規定之最多開徵年限4年之前， 即於100年6月29日將該自治條例第6條原規定計稅基礎， 按礦石開採數量每公噸4元，修正為每公噸5.2元之合法基 礎。至地方稅法通則第4條第2項：「前項稅率(額)調整實 施後，除因中央原規定稅率(額)上限調整而隨之調整外， 二年內不得調高。」之適用，乃遇有中央立法調整稅率之 上限時，所指向之地方稅不受2年內不得調整之限制而已 。如以其中「除因中央原規定稅率(額)上限調整而隨之調 整外」等文義，推論第4條第1項之調高比例限制僅係針對 中央立法之法定地方稅，而不及於地方開徵之任意地方稅 一節，反倒限縮同條第1項之適用範圍，將發生地方立法 之地方稅得於施行期限內任意調高稅率，衝擊人民對限時 法之預期，形同地方稅法通則有保護規範不足之漏洞。 （四）按我國憲法保障地方自治制度，地方自治團體亦享有權力 分立意義下之「立法權」，地方立法機關制定自治條例， 即為立法權作用之行使，於民主法治國家同受一般法治國 原則之拘束。次按地方課稅權之賦予，係提供地方自治團 體自籌財源之法律權源，在地方自治團體已有中央統籌分 配補助款，及其他非稅公課等財源收入下，應在歲出不足 或有建設推展之必要時，始得例外為之，自不應容許特別 稅等條款長期存在，因之地方稅法通則第3條第2項規定： 「特別稅課及附加稅課之課徵年限至多四年，臨時稅課至 多二年，年限屆滿仍需繼續課徵者，應依本通則之規定重 行辦理。」以節制特別稅等條例之實施，及有定期檢討重 行辦理立法事項等要求，避免濫行徵稅，侵害人民財產權 。故解釋上，基於地方稅法通則之明文指引及法安定性， 一個課徵特別稅之自治條例最長應為4年，如有提高稅率 ，其幅度應不超過原訂稅率之30%；而兩造間因被告依105 年花蓮礦石稅自治條例，對原告核課礦石開採特別稅之爭 訟，已有多起繫屬於行政法院，關於「系爭自治條例第6 條之稅率為每公噸70元之規定，乃花蓮縣議會以提前廢止 舊法另訂新法達到對舊法修法之實質結果，逕將稅率提高 7倍，違反地方稅法通則第4條第1項之規定，依地方制度 法第30條第1項之規定，應屬無效」一節，為最高行政法 院109年度上字第962號判決、110年度上字第274、295、3 31號判決所持之法律見解，是105年花蓮礦石稅自治條例 之稅率為每公噸70元之規定，既屬無效，其「原稅率」自 應回歸至101年花蓮礦石稅自治條例第6條第1項所定礦石 特別稅稅率（為每公噸10元）計算，是系爭自治條例，在 第6條規定以每公噸70元計徵稅額，為原訂稅率（101年花 蓮礦石稅自治條例第6條第1項所定每公噸10元）之7倍， 自屬地方稅法通則第4條第1項所謂「調高」之情形，且無 視礦石採集有龐大的先期成本投入，加稅結果將造成礦石 取得成本上漲，影響原告之營業損益，已違反地方稅法通 則第4條第1項「得就其地方稅原規定稅率（額）上限，於 百分之30範圍內，予以調高，訂定徵收率（額）」之規定 ，系爭自治條例第6條規定以每公噸70元計徵稅額，自屬 無效，縱系爭自治條例乃新一屆之花蓮縣議會最新民意之 展現，亦無不同，被告主張「自行立法徵收之特別稅，如 於期限屆至後再制定新自治條例，即無地方稅法通則第4 條第1項之適用，系爭自治條例乃新一屆之花蓮縣議會最 新民意之展現，與前一屆議會所制定之前自治條例不具同 一性」云云，尚不足採。至有關立法院刻正進行地方稅法 通則第4條之修正，輔助參加人所持意見，及有專家學者 之鑑定意見等，因與本院審判權之行使無涉，爰不予論究 （最高行政法院111年度上字第873號判決參照）。　　　 　　　　　 四、本件有110年12月17日修正後稅捐稽徵法第21條之適用： 按110年12月17日修正後之稅捐稽徵法第21條規定，係為避 免納稅義務人因稅捐稽徵機關重複做成相同之復查決定，導 致納稅義務人無從獲得有效之救濟，業已另行增訂第3項第1 款之規定，明定稅捐稽徵機關於課稅處分經撤銷須另為處分 確定之日起算1年內時效不完成。是以，本件地方稅務爭議 仍在進行救濟程序中，核屬尚未核課確定之案件，依稅捐稽 徵法第21條第6項規定，應有修正後稅捐稽徵法第21條第3項 第1款之適用，又於稅捐稽徵法第21條修正後，既無一經撤 銷即生逾越核課期間之疑慮，本院爰逕行撤銷至原處分（本 院111年度訴字第394號判決就同一地方稅爭議之107年上期 課稅處分，亦同此見解，見原證10）。 五、綜上，原處分（含復查決定）依系爭自治條例第6條規定， 核定課徵礦石開採特別稅應納稅額6,911,520元，係有違誤 ，訴願決定予以維持，亦為不合，原告訴請撤銷，為有理由 。 六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐 一論述，併此敘明。 據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第1項 前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　26　　日 審判長法 官　陳心弘 法 官 林妙黛 法 官 畢乃俊 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　26　　日 書記官 李依穎

2024-12-26

TPBA-111-訴-1259-20241226-3

訴更一
臺北高等行政法院

營利事業所得稅

臺北高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第四庭 111年度訴更一字第27號 113年11月28日辯論終結 原 告 中華電線電纜股份有限公司 代 表 人 陳亮吟（董事長） 訴訟代理人 洪戩穀 律師 被 告 財政部臺北國稅局 代 表 人 吳蓮英（局長） 訴訟代理人 曾月英 詹慶忠 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10 8年4月29日台財法字第10813909980號（案號：第10800238號） 訴願決定，提起行政訴訟，經本院109年6月18日108年度訴字第1 097號判決後，復經最高行政法院111年4月21日109年度上字第86 6號判決發回更審，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。　　　　 　　事實及理由 甲、程序部分：　　 本件原告代表人原為陳昭蓉，訴訟進行中變更為陳亮吟；被 告代表人原為宋秀玲，訴訟進行中依序變更為陳慧綺、吳蓮 英。茲分別據原告、被告新任代表人具狀聲明承受訴訟（見 本院卷二第37頁、卷一第161頁），核無不合，應予准許。 乙、實體事項：　　 壹、事實概要： 　　原告民國（下同）102年度未分配盈餘申報，列報項次6「彌 補以往年度之虧損」（下稱「項次6」）新臺幣（下同）89, 127,961元及未分配盈餘124,082,112元，經被告初查，以原 告102年度開始採用國際財務報導準則（下稱IFRS）編製財 務報告，101年12月31日累積虧損89,128仟元，經調節3,734 ,003仟元轉換後為累積盈餘3,644,875仟元（＝負89,128仟元 ＋3,734,003仟元），102年1月1日帳上已無累積虧損，乃核 定「項次6」為0元及未分配盈餘為213,210,073元，應納稅 額21,321,007元，應補稅額8,912,796元，並按所漏稅額8,9 12,796元處0.5倍之罰鍰4,456,398元。原告不服，申請復查 獲追減罰鍰2,228,199元，並駁回其餘復查。原告仍不服， 提起訴願，經決定駁回後，遂提起行政訴訟，聲明撤銷訴願 決定及原處分（即復查決定）不利其部分。經本院以108年 度訴字第1097號判決（下稱原判決）駁回，原告提起上訴， 由最高行政法院以109年度上字第866號判決（下稱發回判決 ），將原判決廢棄，發回本院更為審理。 貳、本件原告主張： 一、被告認原告101年12月31日帳上累積虧損原有89,128千元， 因102年度首次採用IFRS轉換影響數為3,734,003千元，以致 轉換後成為保留盈餘3,644,875千元（即負89,128千元+3,73 4,003千元），惟如被告109年3月12日新聞稿及就相關會計 準則變動的追溯調整數應否計入未分配盈餘加徵營利事業所 得稅歸納之附表所示（原證十四），102年開始適用IFRS， 如追溯調整是「淨增加數」，無須計入，追溯調整係「淨減 少數」，則得列入當年度未分配盈餘之減除項目。茲被告所 認102年度首次採用IFRS轉換影響數為3,734,003千元，該3, 734,003千元為「淨增加數」，係無須計入未分配盈餘，故 在102年度採用IFRS新會計準則下，該3,734,003千元之「淨 增加數」不須計入未分配盈餘之下，只有累積虧損89,128千 元，而被告所認之累積虧損89,128千元為原告101年12月31 日帳上之累積虧損，自應適用原一般公認會計原則，而不適 用102年開始適用之IFRS國際財務報導準則，故原告以102年 之稅後淨利245,723,268元（原證七）去彌補原告101年就存 在之累積虧損89,128千元，顯然符合行為時所得稅法第66條 之9第2項及所得稅法施行細則第48條之10規定，關於彌補以 往年度之虧損，指營利事業以當年度之未分配盈餘實際其截 至上一年度決算日止，依商業會計法規定處理之累積虧損數 額之規定。被告未詳予斟酌原告於原審時提出之被告109年3 月12日新聞稿（原證十四），以及行為時所得稅法第66條之 9第2項規定及所得稅法施行細則48條之10規定，遽認行為時 所得稅法66條之9所規範之未分配盈餘，既已因採用IFRS而 變更其計算基礎，則用該未分配分配盈餘所「彌補之以往年 度虧損」，同須以IFRS報導準則為計算基礎，認事用法違誤 至明。 二、按營利事業是從102年度開始採用IFRS，而在102年度未開始 採用IFRS之前，營利事業還是採原一般公認會計原則，依行 為時所得稅法施行細則第48條之10、商業會計法第6條及所 得稅法第23條規定，營利事業以每年1月1日起至12月31日止 為會計年度，依會計年度劃分與歸屬原則，被告認原告101 年12月31日帳上累積虧損原有89,128千元，則原告在101年 度有累積虧損89,128千元，洵堪認定。又依原告103年股東 會議事錄肆、承認事項：「二、本公司102年度盈虧撥補案 ，提請承認。決議：本案經主席徵詢全體出席股東無異議全 案通過，並決議不配發現金及股票股利。」可徵，原告之累 積虧損89,128千元，業經原告全體出席股東無異議通過承認 撥補原告虧損89,127,961元（原證十三）。因此原告以101 年會計年度（即101年1月1日起至101年12月31日）就有之累 積虧損（89,128千元），去實際彌補截至上一年度（101年 ）決算日止的累積虧損，顯然符合行為時所得稅法施行細則 第48條之10規定。原審謂營利事業102年採用IFRS處理之本 期盈餘（包括本期稅後淨利及其他綜合損益項目轉入當年度 未分配盈餘之數額），其所繼續累積之保留盈餘或是彌補之 累積虧損，當係指經過轉換調整後之保留盈餘（或累積虧損 ），而非依先前之一般公認會計原則所認列之數額。因此， 本件課稅年度雖為102年度，關於未分配盈餘所得減除之虧 損，自應以IFRS基礎為計算，認被告以原告於102年採用IFR S；而原告採用IFRS之期初保留盈餘若為正數，即無「以往 年度虧損」可資減除，認事用法，殊非妥適，洵有斟酌餘地 。如前所述，被告認原告101年12月31日帳上累積虧損原有8 9,128千元，故原告在101年度有累積虧損89,128千元。但累 積虧損89,128千元是在101會計年度仍採用中華民國一般公 認會計原則所認列之累積虧損，被告不察將101年會計年度 仍採用中華民國一般公認會計原則所認列之累積虧損89,128 千元，放在102年才開始採用之IFRS會計原則的預計轉換影 響數為3,734,003千元加入計算轉換成為累積盈餘（即保留 盈餘）3,644,875千元（即負89,128千元+3,734,003千元） ，顯然有所違誤。 三、原告提列特別盈餘公積，係依金融監督管理委員會（下稱金 管會）101年11月21日金管證發字第1010047490號令（下稱1 10年11月21日令）及110年3月31日金管證發字第1090150022 號（下稱110年3月31日令）令，由於原告103年度營利事業 所得稅結算申報書（下稱103年度申報書）第15-1頁第11b欄 「102年度其他保留盈餘調整數」2,136,443,363元與申報書 20b欄，同是102年初經調整計算後之未分配盈餘，不足以提 列特別盈餘公積（庫藏股）2,307,509,468元，因此依據金 管101年11月21日令及110年3月31日令，原告由102年度當期 稅後淨利提列171,066,105元補足。故原告主張依法提列盈 餘公積（庫藏股）1,640,099,027元是確實存在，只是加計 原告自行提列特別盈餘公積667,410,441元，成為提列特別 盈餘公積，合計數2,307,509,468元。 四、依財政部103年12月18日台財稅字第10304621090號令（下稱 財政部103年12月18日令）及被告109年3月12日新聞稿之附 表「會計原則變動之追溯調整數應否計入未分配盈餘加徵營 利事業所得稅規定」，原告102年開始採用IFRS（國際財務 報導準則）的追溯調整數額是否須計入未分配盈餘，如追溯 調整是「淨增加數」無須計入，追溯調整係「淨減少數」則 「得」列入當年度未分配盈餘之減除項目。茲原告102年首 次採用IFRS所產生之追溯調整，是「淨增加數」 3,726,107 ,950元，依財政部103年12月18日令及被告109年3月12日新 聞稿附表所載，原告102年首次採用IFRS產生追溯調整是「 淨增加數」3,726,107,950元，非「淨減少數」，原告並無 須計入未分配盈餘申報，故原告在103年申報書（即102年度 未分配盈餘申報書）項次12「依其他法律規定，由主管機關 命令自當年度已提列特別盈餘公積或限制分配部分」，申報 金額為0元，未將原告依法提列之特別盈餘公積（庫藏股）1 ,640,099,027元及自行提列特別盈餘公積667,410,441元， 合計2,307,509,468元，計入減除項目申報，洵屬適法有據 。　　 五、原告係依證券交易法第41條第1項規定所提列之特別盈餘公 積（庫藏股）1,640,099,027元，說明如下： （一）於91年時，原告有3家子公司宏禹興業股份有限公司、台 灣倉智企業股份有限公司及凱澤企業股份有限公司（下稱 分別稱宏禹公司、倉智公司、凱澤公司）分別持有原告之 股票，由於102及101年度個體財務報告書暨會計師查核報 告書第69頁、第70頁庫藏股交易說明以：「中華民國一般 公認會計原則下，子公司持有母公司股票視同庫藏股處理 部分，於首次適用財務會計準則公報第30號『庫藏股票會 計處理準則』時，係以91年初子公司帳列投資母公司股票 之帳面價值作為庫藏股票之入帳基礎，此金額可能不等於 原始投資成本。而轉換至個體財務報告會計準則後，庫藏 股票應自始以取回成本自權益中減除，並無上述過渡的規 定，是以應追溯調整權益變動表中庫藏股票相關科目餘額 。截至101年12月31日及1月1日，本公司將庫藏股票回歸 至原始投資成本調整增加至保留盈餘之金額皆為2,307,50 9仟元。」（原證十六）。91年1月1日原告上開3家子公司 持有原告公司股票原始投資成本分別為：宏禹公司986,78 7,709元，倉智公司832,687,056元，凱澤公司682,739,71 8元，合計共2,502,214,483元，減除91年已入帳庫藏股票 成本194,705,015元，即是應追溯調整增加庫藏股票成本 及保留盈餘之金額皆為2,307,509,468元（原證二十：原 告90年度財務報告第37頁，以及原證二十一：原告91年度 財務報告第43頁）。　　　 （二）按自102年1月1日起之會計原則，由中華民國一般公認會 計原則轉換為IFRS，故上述追溯調整增加庫藏股票成本及 保留盈餘之金額皆為2,307,509,468元亦同時調整計入102 年度的會計帳： 依金管會101年11月21日令及110年3月31日令，因原告3家 子公司宏禹公司、倉智公司、凱澤公司持有原告股票之10 2年12月31日市價分別為334,945,338元、263,343,35744 元、202,230,210元，共計800,519,115元，與102年12月3 1日原告上開三家子公司宏禹公司、倉智公司、凱澤公司9 86,787,709元、832,687,056元、682,739,718元，合計2, 502,214,483元庫藏股帳面價值作比較，原告依其差額比 例計算，依法提列特別盈餘公積1,640,099,027元。另自 行提列特別盈餘公積667,410,441元（102年度市價回升部 分：2,307,509,468-1,640,099,027=667,410,441），與 依法提列特別盈餘公積1,640,099,027元，合計為2,307,5 09,468元即102年1月1日調整入帳的IFRS追溯調整數，同 時增加庫藏股票成本及保留盈餘的2,307,509,468元。 （三）原告102年度盈餘分配表或盈虧撥補表依法提列特別盈餘 公積1,640,099,027元及自行提列特別盈餘公積667,410,4 41元，合計2,307,509,468元即為原告102年度盈餘分配表 或盈虧撥補表申報書第15-1頁，申報特別盈餘公積為2,30 7,509,468元（即原告102年度盈餘分配表或盈虧撥補表第 20b欄「102年度其他保留盈餘調整數」2,136,443,363元+ 第21欄「102年度」171,066,105元）。 （四）本院113年8月27日院東月股111訴更一000027字第1130006 949號來函所提供原告子公司（宏禹等3公司）在各年度期 末持有母公司（原告）股票之市場價值與帳面價值之比較 表，原則上是由子公司在年底就母公司股票市價（12月平 均收盤價）依成本與市價孰低評價編製，跌價損失列入當 期損益，若市價較上次評價有回升時，得在已認列的跌價 損失範圍內認列回升利益。被投資的子公司將年度經會計 師查核簽證的財務報表提供給母公司即原告，原告再按權 益法依持有股權來認列子公司每年的投資損益。 六、原告102年度稅後純益為245,723,268元，經減除其他綜合損 益項目確定福利精算損失7,940,868元後，原告申報102年當 年度未分配盈餘稅後純益237,782,400元，嗣於103年6月24 日原告召開股東常會，決議自102年當年度未分配盈餘稅後 純益237,782,400元，依法提列法定公積24,572,327元，故 原告102年度未分配盈餘尚存213,210,073元無誤。　　 七、原告102年首次採用IFRS所產生之追溯調整，是「淨增加數 」3,726,107,950元，依財政部103年12月18日令及被告109 年3月12日新聞稿附表所載，原告102年首次採用IFRS產生追 溯調整是「淨增加數」3,726,107,950元，非「淨減少數」 ，原告並無須計入未分配盈餘申報，故原告在103年申報書 （即102年度未分配盈餘申報書）項次12「依其他法律規定 ，由主管機關命令自當年度已提列特別盈餘公積或限制分配 部分」，申報金額為0元，未將原告依法提列之特別盈餘公 積（庫藏股）1,640,099,027元及自行提列特別盈餘公積667 ,410,441元，合計2,307,509,468元，計入減除項目申報， 故原告102年度未分配盈餘213,210,073元（即102年度當年 盈餘237,782,400元-102年度依法提列法定公積24,572,327 元）依舊存在。　　 八、原告102、101年度個體財務報告暨會計師查核報告附註第36 點「首次採用體財務報告準則」，主要在於二個會計原則中 華民國一般公認會計原則及IFRS之間的差異影響數的計算， 及提供102年度財務報表編製依據及比較基礎；絶非被告102 年度營利事業所得稅未分配盈申報核定通知書調整法令及依 據說明書，以102年、101年度個體財務報告暨會計師查核報 告附註第36點「首次採用個體財務報告準則」（二）101年1 2月31日個體資產負債表之調節（102年財報第64頁）（原證 十六）定原告101年12月31日帳上累積虧損原有89,128千元 ，惟因102年度首次採用IFRS之轉換影響數為3,734,003千元 ，以致轉換後成為保留盈餘3,644,875千元，進而認定原告1 02年度採用IFRS之會計政策所編製財務報表並「無」以往年 度虧損可供本期稅後淨利進行彌補。依編製準則的原理而論 ，首次採用IFRS之轉換影響數為3,734,003千元，是101年度 以前採用一般公認會計原則與採用IFRS會計原則間的差異影 響數，但原告在101會計年度是採用中華民國一般公認會計 原則，累積虧損89,128千元，而不是將在102年才要採用IFR S會計原則的轉換影響數3,734,003千元加入101年度來計算 產生累積盈餘3,644,875千元，認為是101年12月31日的累積 盈餘。依所得稅法施行細則第48條之10規定，原告101會計 年度是採用中華民國一般公認會計原則，累積虧損89,128千 元是於法有據，不是被告以101年度當時尚未開始適用102年 度IFRS會計原則產生的差異影響數加計後的數額。 九、綜上所述，原告依行為時所得稅法第66條之9規定及行為時 所得稅法施行細則第48條之10規定，以原告102年度盈虧撥 補表所載之稅後純益（即本期淨利）245,723,268元，實際 彌補截至上一年度（即101年度）101年12月31日決算日止之 以往年度累積虧損89,127,961元，即屬適法有據。被告未遑 詳究注意行為時所得稅法第66條之9條規定及行為時所得稅 法施行細則第48條之10規定，自94年度起，營利事業當年度 未分配盈餘之計算，係以其當年度依商業會計法規定處理後 之「稅後純益（即稅後淨利）」為基礎，減除所得稅第66條 之9第2項第2款所列各款後之餘額。而營利事業以當年度未 分配盈餘依所得稅法第66條之9第2項第2款所規定彌補以往 年度之虧損，必須營利事業以當年度依商業會計法規定處理 之規定「稅後純益（即稅後淨利）」去實際彌補其截至上一 年度決算日止，依商業會計法處理之累積虧損之意旨，遽認 原告102會計年度採用國際財務報導準則IFRSs編製財務報告 ，依原告103年股東常會議事手冊第25頁附表102年度盈虧撥 補表所載，原告依IFRSs調整後期初累積盈虧為正數餘額2,1 36,443,463元，已無累積虧損可供實際彌補，據此認定原告 申報102年未分配盈餘，列報減除彌補以往年度之虧損89,12 7,961元，短漏報未分配盈餘89,127,961元，應納稅額8,912 ,796元，處0.25倍罰鍰2,228,199元，顯屬於法無據，認事 用法洵欠允當。　　　 十、並聲明： （一）訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷。 （二）第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。 參、被告則以： 一、查原告101年12月31日帳上累積虧損數額原有89,127,961元 ，惟其自102年度首次採用IFRS編製財務報告，因會計原則 變動產生差異，追溯調整期初保留盈餘，調整數為3,726,10 7,950元，致採用當年度調整後之帳載期初累積未分配盈餘 為貸方餘額為2,136,443,463元，已無累積虧損可供彌補， 此有102年度盈虧撥補表（原處分卷第767頁，103年股東常 會議事手冊第25頁）可稽，依所得稅法施行細則第48條之10 規定，應以當（102）年度之未分配盈餘「實際彌補」其截 至上一年度（101年度）決算日止之累積虧損，方得自當年 度未分配盈餘項下減除，原告102年度調整後期初累積盈虧 已為貸方餘額，並無累積虧損可供彌補，業經最高行政法院 肯認，合先敘明。 二、有關發回判決略以：就原告於原審所主張「依法提列特別盈 餘公積（庫藏股）」1,640,099,027元，是否符合金管會110 年11月21日令及110年3月31日令乙節： （一）依原告103年度申報書第16頁（證據1）項次12「依其他法 律規定，由主管機關命令自當年度盈餘已提列特別盈餘公 積或限制分配部分」（下稱「項次12」），申報金額為0 元。另申報書第15-1頁（證據2）申報特別盈餘公積為2,3 07,509,468元（第20b欄「102年度其他保留盈餘調整數」 2,136,443,363元+第21欄「102年度」171,066,105元）， 並無原告於原審所主張「依法提列特別盈餘公積（庫藏股 ）」1,640,099,027元。 （二）原告主張「首次採用IFRS編製財務報告，102年度追溯調 整期初保留盈餘淨增加數為3,636,979,989元（即累積虧 損負89,127,961元+3,726,107,950元），依被告109年3月 12日新聞稿之附表『會計原則變動之追溯調整數應否計入 未分配盈餘加徵營利事業所得稅規定』所述，無須計入當 年度未分配盈餘數額計算應加徵的營利事業所得稅，致原 告依證券交易法第41條第1項規定所提列之特別盈餘公積 （庫藏股）1,640,099,027元，未列入102年度未分配盈餘 申報書之減除項目。」由此觀之，原告依法提列特別盈餘 公積（庫藏股）1,640,099,027元，係源自首次採用IFRS 追溯調整之保留盈餘數中提列。 （三）被告於111年5月11日及6月30日分別以財北國稅法一字第1 110013968號及第1110018905號函（證據3），請原告說明 特別盈餘公積（庫藏股）1,640,099,027元是否為行為時 所得稅法第66條之9第2項第7款規定。如是，請說明係依 據何法令提列特別盈餘公積及相關帳務處理方式？並提示 103年股東會議紀錄、盈虧撥補表、提列該等特別盈餘公 積之傳票、分類明細帳、計算式、會計師查核簽證之財務 報告及相關佐證資料供核，惟原告於111年5月18日及同年 7月14日函復（證據4），僅敘明「詳如行政訴訟補充理由 狀所述」，並未再提供任何資料。 （四）綜上，原告迄未說明特別盈餘公積（庫藏股）1,640,099, 027元係如何計算並提示相關佐證資料供核，是被告尚難 據以認定上開金額係依據金管會金管會110年11月21日令 及110年3月31日令而提列之特別盈餘公積。另原告既主張 因會計原則變動追溯調整期初保留盈餘，無須計入當年度 未分配盈餘數額計算應加徵的營利事業所得稅，致所提特 別盈餘公積（庫藏股）1,640,099,027元未能列入103年度 申報書第16頁「項次12」，自不得依所得稅法第66條之9 條第2項第7款規定自當年度稅後純益中減除。被告原核定 「項次6」0元、「項次12」0元及未分配盈餘213,210,073 元，應納稅額21,321,077元，自行繳納稅額12,408,211元 ，應補稅額8,912,961元，並無不合。 三、原告其自102年1月1日起由中華民國一般公認會計原則轉換 為IFRS，故追溯調整增加庫藏股成本及保留盈餘之金額皆為 2,307,509,468元。上述追溯調整增加數在102年度盈虧撥補 表之IFRS調整數項下認列，亦同時調整計入102年度會計帳 目，並再依法提列特別盈餘公積1,640,099,027元及自行提 列特別盈餘公積667,410,441元（當年度市價回升部分）一 節，惟有關因首次採用IFRS追溯調整增加庫藏股成本之差額 ，是否應依金管會101年4月6日金管證發字第1010012865號 函規定，提列相同數額之特別盈餘公積，被告以111年7月20 日財北國稅法一字第1110020999號函（證據1）詢金管會， 經該會以111年8月8日金管證審字第1110142965號函復：「 說明：二、……，該庫藏股之『帳面價值』及『原始購入成本』之 差額，應於轉換至國際財務報導準則日（國內上市公司為10 1年1月1日），將該等調整直接認列於保留盈餘中，另該調 整數尚無涉應提列特別盈餘公積之規定。」（證據2）因此 ，原告於首次採用IFRS追溯調整增加庫藏股成本2,307,509, 468元，所提列特別盈餘公積1,640,099,027元，非屬依法應 提列之特別盈餘公積。 四、提列或迴轉特別盈餘公積情形說明： （一）依改制前財政部證券暨期貨管理委員會91年3月18日（91 ）台財證（一）字第170010號公告：「公告事項：二、…… 上市、上櫃公司仍應就子公司在期末因持有母公司股票市 價低於帳面價值之差額，依持股比例計算提列相同數額之 特別盈餘公積不得分派。……」雖經金管會101年11月21日 令自102年1月1日停止適用。惟金管會101年11月21日令仍 有相同規範，因此，上市、上櫃公司，應依前揭規定，自 子公司持有母公司股票之日起，逐年於期末衡量提列或迴 轉特別盈餘公積，倘符合行為時所得稅法第66條之9規定 ，得自當年度未分配盈餘項下減除。由原告發行之股票於 各年度之年底收盤價觀之，原告在102年底之收盤價高於1 01年底之收盤價，而101年底之收盤價亦高於100年底之收 盤價，100年至102年股價係逐步回升之情況，又子公司投 資科目係以公平價值衡量，故子公司投資科目於100年底 評價後（以股票市價認列損益），即為次（101）年初帳 面價值，依續於101年底評價後之金額亦為102年初帳面價 值，是依金管會101年11月21日令，因子公司在期末持有 母公司股票之市價係高於帳面價值，市價與帳面價值之差 額，原告應按其持股比例，核算應迴轉特別盈餘公積數額 ，併同列入101年及102年度未分配盈餘計算，即上開應迴 轉特別盈餘公積列入「項次2 加：於94年度或以後年度依 所得稅第66條之9第2項第5款及第7款規定限制或提列之盈 餘，於限制原因消滅年度之次一會計年度結束前未作分配 之金額」（下稱「項次2」）欄位申報，依規定稅率加徵 營利事業所得稅。 （二）原告子公司持有原告股票，原告應依金管會101年11月21 日令規定，於每年年底就子公司持有部分之帳面價值與市 價之差額，衡量提列或迴轉特別盈餘公積，惟因宏禹等3 家子公司持有原告股票於101年12月31日及102年12月31日 市價均高於帳面價值，市價與帳面價值之差額依持股比例 計算後之金額應迴轉特別盈餘公積。因此，原告提列特別 盈餘公積1,640,099,027元，非屬依法應提列之特別盈餘 公積，自不得依行為時所得稅法第66條之9第2項第7款規 定，於當年度稅後純益中減除，故本件102年度未分配盈 餘金額為213,210,073元，應納稅額為21,321,007元，應 補稅額為8,912,796元，且所漏稅額亦為8,912,796元，被 告原核定並無不合。　　　　　　 五、又原告漏報未分配盈餘89,127,961元，違章事證明確，原按 應納稅額處0.5倍罰鍰，嗣復查決定考量原告係對適用所得 稅法施行細則有所誤解，且係首次採用IFRS，至短漏報未分 配盈餘，爰依據納稅者權利保護法第16條第2項規定，並參 酌裁罰金額倍數參考表使用須知第4點，酌予減輕裁罰，改 按應納稅額8,912,796處0.25倍罰鍰2,228,199元，經核係已 考量原告違章情節所為適切之裁罰，洵屬適法允當等語。 六、並聲明： （一）駁回原告之訴。 （二）第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。 肆、兩造不爭之事實及兩造爭點： 如事實概要欄所述之事實，業據提出原告103年6月24日股東 常會議事手冊（見原處分卷第793至739頁）、102及101年度 個體財務報告暨會計師查核報告（見原處分卷第717至621頁 ）、103年度營利事業所得稅結算暨102年度未分配盈餘申報 書（見原處分卷第294至289頁）、103年度營利事業所得稅 結算會計師代理簽證申報之查核報告書（見原處分卷第174 至136頁）、被告102年度未分配盈餘申報核定通知書、調整 法令及依據說明書及繳款書（見原處分卷第799至796頁）、 裁處書及違章案件罰鍰繳款書（見原處分卷第795、798頁） 、復查決定（見原處分卷第926至921頁）及訴願決定（見原 處分卷第961至952頁）等原處分卷所附證物為證，其形式真 正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥為： 原告102年度未分配盈餘申報，被告認原告短漏報未分配盈 餘89,127,961元，乃對原告補徵稅額8,912,796元，並按所 漏稅額處0.25倍之罰鍰2,228,199元，是否適法有據？ 伍、本院之判斷： 一、補稅部分： （一）本件應適用之法條與法理： 1、行為時所得稅法第66條之9第1項、第2項規定（95年5月30 日修正條文）：「（第1項）自87年度起，營利事業當年 度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10%營利事 業所得稅。（第2項）前項所稱未分配盈餘，自94年度起 ，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益 ，減除下列各款後之餘額：一、（刪除）二、彌補以往年 度之虧損及經會計師查核簽證之次一年度虧損。三、已由 當年度盈餘分配之股利淨額或盈餘淨額。四、已依公司法 或其他法律規定由當年度盈餘提列之法定盈餘公積，或已 依合作社法規定提列之公積金及公益金。五、依本國與外 國所訂之條約，或依本國與外國或國際機構就經濟援助或 貸款協議所訂之契約中，規定應提列之償債基金準備，或 對於分配盈餘有限制者，其已由當年度盈餘提列或限制部 分。六、已依公司或合作社章程規定由當年度盈餘給付之 董、理、監事職工紅利或酬勞金。七、依其他法律規定， 由主管機關命令自當年度盈餘已提列特別盈餘公積或限制 分配部分。八、依其他法律規定，應由稅後純益轉為資本 公積者。九、（刪除）十、其他經財政部核准之項目。」 行為時所得稅法施行細則第48條之10規定：「本法第66條 之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，指營利事業以 當年度之未分配盈餘實際彌補其截至上一年度決算日止， 依商業會計法規定處理之累積虧損數額；……。」 2、2010年版國際財務報導準則（即IFRS）第1號第3段前段規 定：「企業之首份國際財務報導準則財務報表係指企業採 用國際財務報導準則並明確且無保留聲明遵循國際財務報 導準則之首份年度財務報表。」第6段規定：「企業應在 轉換至國際財務報導準則日，編製並提出初始國際財務報 導準則財務狀況表。此係遵循國際財務報導準則會計處理 之起點。」第7段前段規定：「企業之初始國際財務報導 準則財務狀況表，以及首份國際財務報導準則財務報表所 涵蓋之所有期間內，應採用相同之會計政策。」第11段規 定：「企業在其初始國際財務報導準則財務狀況表所採用 之會計政策，可能與同日依先前之一般公認會計原則所採 用之會計政策不同。因轉換而造成之調整係由轉換至國際 財務報導準則日前之事項及交易所產生。因此，企業應於 轉換至國際財務報導準則日，將該等調整直接認列於保留 盈餘中（或更適當之其他權益類別）。」 3、金管會101年11月21日金管證發字第1010047490號令（下 稱金管會101年11月21日令）：「一、依據證券交易法第4 1條第1項規定辦理。二、為維持公司財務結構之健全與穩 定，避免盈餘分派侵蝕資本，損及股東權益，上市、上櫃 及興櫃公司除應依本會中華民國101年4月6日金管證發字 第1010012865號令提列特別盈餘公積外，並應就子公司在 期末因持有母公司股票市價低於帳面價值之差額，依持股 比例計算提列相同數額之特別盈餘公積不得分派。嗣後市 價如有回升部分，上市、上櫃及興櫃公司得就該部分金額 依持股比例迴轉特別盈餘公積。……」 4、金管會110年3月31日金管證發字第1090150022號令（下稱 金管會110年3月31日令）廢止上開101年11月21日函令之 適用，惟延續其旨，於說明載明「為維持公司財務結構 之健全與穩定，避免盈餘分派侵蝕資本，損及股東權益， 上市、上櫃及興櫃公司除應依第二點至前點規定提列特別 盈餘公積外，並應就子公司在期末因持有母公司股票市價 低於帳面價值之差額，依持股比例計算提列相同數額之特 別盈餘公積不得分派。嗣後市價如有回升部分，上市、上 櫃及興櫃公司得就該部分金額依持股比例迴轉特別盈餘公 積。」。 5、財政部103年12月18日台財稅字第10304621090號令釋（下 稱財政部103年12月18日令）：「核釋營利事業採用國際 財務報導準則之未分配盈餘計算規定一、自102會計年度 起，營利事業依證券交易法第14條第2項授權訂定「證券 發行人財務報告編製準則」或依金融監督管理委員會有關 編製財務報告相關法令規定，採用經該會認可之國際財務 報導準則、國際會計準則、解釋及解釋公告(以下簡稱國 際財務報導準則)編製財務報告者，其依所得稅法第66條 之9第2項規定計算之未分配盈餘，應以當年度依該等法令 規定處理之本期稅後淨利及由其他綜合損益項目轉入當年 度未分配盈餘之數額，減除同條項各款後之餘額計算之。 二、營利事業因首次採用國際財務報導準則之期初保留盈 餘淨減少數，致採用當年度之帳載累積未分配盈餘產生借 方餘額(累積虧損)，其以當年度稅後盈餘實際彌補該借方 餘額之數額，得列為計算當年度未分配盈餘之減除項目。 三、……。」 （二）被告核定情形與兩造爭執事項： 1、原告102年度未分配盈餘申報（見本院卷一第77頁），列 報項次1「當年度財務報表所載之本期稅後淨利」237,782 ,400元、項次6「彌補以往年度之虧損」89,127,961元、 項次9「由當年度盈餘提列法定盈餘公積」24,572,327元 ，致本年度未分配盈餘為124,082,112元（237,782,400－8 9,127,961－24,572,327），及應納稅額12,408,211元（12 4,082,112×10%）。 　2、惟被告認原告102年1月1日帳上已無累積虧損，乃核定項 次6「彌補以往年度之虧損」為0元，及本件未分配盈餘為 213,210,073元（原告申報124,082,112元＋被告調增89,12 7,961元），並認原告漏報未分配盈餘89,127,961元，短 漏稅額8,912,796元（漏報未分配盈餘89,127,961元×稅率 10%），乃對原告補徵稅額8,912,796元，並按所漏稅額8, 912,796元處0.25倍之罰鍰2,228,199元（見原處分卷第79 6、953頁），原告就此聲明不服，而為兩造爭執。 3、此外，原告另又主張其提列特別盈餘公積（庫藏股）1,64 0,099,027元，係受金管會金管證發字第1010047490號、1 090150022號函限制分配盈餘之命令所致，屬行為時所得 稅法第66條之9第2項第7款：「依其他法律規定，由主管 機關命令自當年度盈餘已提列特別盈餘公積或限制分配部 分」，而得自本年度未分配盈餘項下扣除，被告予以否准 ，亦為兩造爭執。 　4、至於本件其餘核課事項，兩造則未爭執。 （三）原告102年度未分配盈餘申報，並無以往年度之累積虧損 可資當年度之盈餘進行彌補，核無行為時所得稅法第66條 之9第2項第2款減除規定適用： 　1、財政部鑑於營利事業於採用IFRS前，係以商業會計法規定 編製損益表之稅後純益做為未分配盈餘計算基礎，採用IF RS以後，營利事業應編製綜合損益表，該表包括「本期稅 後淨利」及「其他綜合損益」兩部分，因而發布103年12 月18日台財稅字第10304621090號核釋：「自102會計年度 起營利事業採用國際財務報導準則編製財務報告者，其依 所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘，應以當 年度依該等法令規定處理之本期稅後淨利及由其他綜合損 益項目轉入當年度未分配盈餘之數額，減除同條項各款後 之餘額計算。說明：一、自102會計年度起，營利事業依 證券交易法第14條第2項授權訂定『證券發行人財務報告編 製準則』或依金融監督管理委員會有關編製財務報告相關 法令規定，採用經該會認可之國際財務報導準則、國際會 計準則、解釋及解釋公告（以下簡稱國際財務報導準則） 編製財務報告者，其依所得稅法第66條之9第2項規定計算 之未分配盈餘，應以當年度依該等法令規定處理之本期稅 後淨利及由其他綜合損益項目轉入當年度未分配盈餘之數 額，減除同條項各款後之餘額計算之。……」本諸金管會認 可之2010年版國際財務報導準則（即IFRS）第1號第3段前 段規定：「企業之首份國際財務報導準則財務報表係指企 業採用國際財務報導準則並明確且無保留聲明遵循國際財 務報導準則之首份年度財務報表。」第6段規定：「企業 應在轉換至國際財務報導準則日，編製並提出初始國際財 務報導準則財務狀況表。此係遵循國際財務報導準則會計 處理之起點。」第7段前段規定：「企業之初始國際財務 報導準則財務狀況表，以及首份國際財務報導準則財務報 表所涵蓋之所有期間內，應採用相同之會計政策。」第11 段規定：「企業在其初始國際財務報導準則財務狀況表所 採用之會計政策，可能與同日依先前之一般公認會計原則 所採用之會計政策不同。因轉換而造成之調整係由轉換至 國際財務報導準則日前之事項及交易所產生。因此，企業 應於轉換至國際財務報導準則日，將該等調整直接認列於 保留盈餘中（或更適當之其他權益類別）。」等旨，企業 首次採用IFRS編製財務報表，其初始國際財務報導準則財 務狀況表與首份國際財務報導準則財務報表，應採用相同 之會計政策。因此，營利事業102年度採用IFRS處理之本 期盈餘（包括本期稅後淨利及由其他綜合損益項目轉入當 年度未分配盈餘之數額），其所繼續累積之保留盈餘或是 彌補之累積虧損，當係指經過轉換調整後之保留盈餘（或 累積虧損），而非依先前之一般公認會計原則所認列之數 額。前揭財政部103年12月18日台財稅字第10304621090號 令釋，合於IFRS之意旨，自得予以適用（最高行政法院10 9年度上字第866號判決意旨參照）。 2、經核，本件原告就其102年度之未分配盈餘申報事項，已 依IFRS調整其當年度保留盈餘，有原告102、101年度個體 財務報告暨會計師查核報告附註第36點「首次採用個體財 務報告會計準則」之揭露，載明「本公司轉換至個體財務 報告會計準則日為101年1月1日」，並列示101年1月1日及 101年12月31日個體資產負債表之調節，核與原處分卷第6 58至655頁之會計師查核報告相符；又依原告103年股東常 會議事錄所附102年盈虧撥補表之記載，原告已依IFRS進 行調整其期初累計盈餘為3,636,979,989元，亦即本件並 無以往年度累積虧損，核與原處分卷第523頁所附撥補表 記載亦相符。 3、是被告本件認定原告並「無」以往年度累積虧損，核無行 為時所得稅法第66條之9第2項第2款減除規定適用，乃將 原告所列報之系爭項次6金額89,127,961元予以剔除，否 准自本年度未分配盈餘項下減除，最終核定「項次6」為0 元，並無不合，應予維持。 4、至原告主張，本件並非以經過轉換調整後之102年度期初 保留盈餘3,636,979,989元為準，仍應以先前之一般公認 會計原則所列期初累積虧損89,127,961元為準，被告應依 行為時所得稅法第66條之9第2項第2款規定予以減除後計 算未分配盈餘加徵稅款云云，核係原告主觀歧異見解，尚 難憑採。　 （四）原告本件並「無」行為時所得稅法第66條之9第2項第7款 扣除當年度未分配盈餘之適用： 1、按行為時所得稅法第66條之9第2項第7款規定（95年5月30 日修正條文）：「前項所稱未分配盈餘，自94年度起，係 指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減 除下列各款後之餘額：……七、依其他法律規定，由主管機 關命令自當年度盈餘已提列特別盈餘公積或限制分配部分 。」　　　 　2、又金管會以上揭101年11月21日令及110年3月31日令，要 求適用IFRS編製財報之上市櫃及興櫃公司（母公司），於 其「子公司在期末因持有母公司股票市價『低於』帳面價值 之差額」情況，母公司應「依持股比例計算提列相同數額 之特別盈餘公積」，此部分不得分派盈餘；反之，若其「 子公司在期末持有母公司股票市價『未低於』帳面價值」， 或者母公司帳載係為「累積虧損」（並無盈餘可供提列特 別盈餘公積）等情形下，母公司「無須」「依持股比例計 算提列相同數額之特別盈餘公積」，並無疑義。 　3、申言之，按金管會上揭101年11月21日令及110年3月31日 令，均涉及「子公司在期末因持有母公司股票市價低於帳 面價值之差額」，即涉及「子公司在期末持有母公司股票 之市場價值與帳面價值之互為比較」。就本件而言，所涉 項目說明如下： 　　　(1).母公司：係指本件原告，即中華電線電纜股份有限公 司（簡稱「華電公司」，華電股票之上市代號為1603 ）。 　　　(2).子公司：係指由原告持股93.26%之子公司宏禹興業股 份有限公司（簡稱宏禹公司）、由原告持股96.94%之 子公司台灣倉智企業股份有限公司（簡稱倉智公司） 、由原告持股99.95%之子公司凱澤企業股份有限公司 （簡稱凱澤公司），此有原告之子公司明細資料附卷 可稽（見本院卷一第375頁）。 　　　(3).子公司持有母公司（華電公司）股票：又上開宏禹、 倉智、凱澤等公司（簡稱宏禹等3公司），亦分別持 有華電股票24,538,120股、19,292,569股、14,815,4 00股，並且前開持有股數自90年1月1日至102年12月3 1日期間均未變動（見本院卷一第376、383、455頁） 。 　 　(4).會計年度期初日、期末日：係指各個會計年度之起始 日（1月1日）、終了日（12月31日）。　　　　　 　　　(5).母公司股票之各年度期末每股市場價值（Market Val ue）：係按華電股票之當年度12月份每股平均收盤價 格，或當年度最終交易日之每股收盤價格予以衡量認 定。次按證券交易所公布之華電股票歷史收盤價格紀 錄所示，其於90至102年期間，各年度期末之每股市 場價格分別為：90年度3.32元、91年度5.3元、92年 度5.67元、93年度5.97元、94年度4.04元、95年度7. 25元、96年度6.44元、97年度5.17元、98年度14.35 元、99年度12.4元、100年度7.56元、101年度10.9元 、102年度13.65元（見本院卷一第480至492頁）。 　　　(6).母公司股票之各年度期末帳面價值（Book Value）： 查宏禹等3公司係將所持有華電股票，先後歸類為短 期投資金融資產、備供出售金融資產（見本院卷一第 376、383、389、393、398、403、408、413、419、4 25、430、435、455頁），是依各年度適用之會計準 則等相關規定（見本院卷一第357至359、457至471頁 ），宏禹等3公司必須於各個會計年度終了日，按華 電股票之當時市場價值（Market Value），衡量評定 該項金融資產之價值金額而予以載入帳簿，成為宏禹 等3公司之該項金融資產帳面價值（Book Value）。 又宏禹等3公司針對當年度該項金融資產帳面價值， 必須予以同額結轉至下一年度期初，以供下一年度期 末時，就該項金融資產當時之帳面價值、市場價值二 者，逐年互為比較之用。茲以90年12月31日為例，宏 禹等3公司必須於90年12月31日按華電股票之市場價 值，即每股3.32元，衡量評定持有該項金融資產之帳 面價值，並為帳簿登載（登載於宏禹等3公司之帳簿 ），已如上述。又基於宏禹等3公司分別持有華電股 票24,538,120股、19,292,569股、14,815,400股，是 認宏禹等3公司持有華電股票之90年12月31日帳面價 值分別為81,466,558元（每股市價3.32元×24,538,12 0股）、64,051,329元（每股市價3.32元×19,292,569 股）、49,187,128元（每股市價3.32元×14,815,400 股），合計即為194,705,015元（81,466,558＋64,051 ,329＋49,187,128）。並且，宏禹等3公司須將已經入 帳之上述90年12月31日帳面價值81,466,558元、64,0 51,329元、49,187,128元，予以同額結轉成為91年1 月1日該項金融資產期初帳面價值。嗣華電股票歷經1 年之後，於91年12月31日當時市價漲升至每股5.3元 （見本院卷一第481頁），宏禹等3公司再執前述原載 「91年1月1日帳面價值81,466,558元、64,051,329元 、49,187,128元」，與華電股票之新近「91年12月31 日當時市場價值130,052,036元（每股市價5.3元×24, 538,120股）、102,250,616元（每股市價5.3元×19,2 92,569股）、78,521,620元（每股市價5.3元×14,815 ,400股）」，互為比較高低，決定91年12月31日入帳 金額，往後年度亦復如是，不予贅述。　 　 4、是將「子公司（宏禹等3公司）帳載之該金融資產（華電 股票）期初帳面價值」、「子公司（宏禹等3公司）持有 該金融資產（華電股票）之期末市場價值」此二者，互為 比較孰高孰低。有關91至102年度比較情形如下： 　　　(1).91年度： 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之91年度期初（91年1月1 日）帳面價值（自90年12月31日帳面價值同額結轉 而得），合計即為194,705,015元，已如上述。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之91年度期末（91年 12月31日）市場價值而言，按華電股票之91年度期 末每股市價為5.3元（見本院卷一第481頁），是認 宏禹等3公司持有華電股票之91年度期末市場價值 分別為130,052,036元（每股市價5.3元×24,538,12 0股）、102,250,616元（每股市價5.3元×19,292,5 69股）、78,521,620元（每股市價5.3元×14,815,4 00股），合計即為310,824,272元（130,052,036＋1 02,250,616＋78,521,620）。 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之310,824,272元「高於」後者之194,7 05,015元，是認本年度並「無」「子公司在期末因 持有母公司股票市價『低於』帳面價值」情況，母公 司（即本件原告）「不受」金管會上揭101年11月2 1日令及110年3月31日令所定提列特別盈餘公積之 強制拘束。又查，本件原告於91年度亦「未」提列 任何特別盈餘公積，此有原告91年度股東權益變動 表並「無」記載提列特別盈餘公積之情附卷可佐（ 見本院卷一第379頁）。 　　(2).92年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之92年度期初（92年1月1 日）帳面價值（即91年12月31日以市價衡量入帳之 帳面價值），合計即為310,824,272元，已如上述 。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之92年度期末（92年 12月31日）市場價值而言，按華電股票之92年度期 末每股市價為5.67元（見本院卷一第482頁），是 認宏禹等3公司持有華電股票之92年度期末市場價 值分別為139,131,140元（每股市價5.67元×24,538 ,120股）、109,388,866元（每股市價5.67元×19,2 92,569股）、84,003,318元（每股市價5.67元×14, 815,400股），合計即為332,523,324元（139,131, 140＋109,388,866＋84,003,318）。　　　　 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之332,523,324元「高於」後者之310,8 24,272元，是認本年度並「無」「子公司在期末因 持有母公司股票市價『低於』帳面價值」情況，母公 司（即本件原告）「不受」金管會上揭101年11月2 1日令及110年3月31日令所定提列特別盈餘公積之 強制拘束。又查，本件原告於92年度亦「未」提列 任何特別盈餘公積，此有原告92年度股東權益變動 表並「無」記載提列特別盈餘公積之情附卷可佐（ 見本院卷一第387頁）。 　 　(3).93年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之93年度期初（93年1月1 日）帳面價值（即92年12月31日以市價衡量入帳之 帳面價值），合計即為332,523,324元，已如上述 。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之93年度期末（93年 12月31日）市場價值而言，按華電股票之93年度期 末每股市價為5.97元（見本院卷一第483頁），是 認宏禹等3公司持有華電股票之93年度期末市場價 值分別為146,492,576元（每股市價5.97元×24,538 ,120股）、115,176,637元（每股市價5.97元×19,2 92,569股）、88,447,938元（每股市價5.97元×14, 815,400股），合計即為350,117,151元（146,492, 576＋115,176,637＋88,447,938）。　　　　 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之350,117,151元「高於」後者之332,5 23,324元，是認本年度並「無」「子公司在期末因 持有母公司股票市價『低於』帳面價值」情況，母公 司（即本件原告）「不受」金管會上揭101年11月2 1日令及110年3月31日令所定提列特別盈餘公積之 強制拘束。又查，本件原告於93年度亦「未」提列 任何特別盈餘公積，此有原告93年度股東權益變動 表並「無」記載提列特別盈餘公積之情附卷可佐（ 見本院卷一第396頁）。　　　　　　 　 　(4).94年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之94年度期初（94年1月1 日）帳面價值（即93年12月31日以市價衡量入帳之 帳面價值），合計即為350,117,151元，已如上述 。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之94年度期末（94年 12月31日）市場價值而言，按華電股票之94年度期 末每股市價為4.04元（見本院卷一第484頁），是 認宏禹等3公司持有華電股票之94年度期末市場價 值分別為99,134,005元（每股市價4.04元×24,538, 120股）、77,941,979元（每股市價4.04元×19,292 ,569股）、59,854,216元（每股市價4.04元×14,81 5,400股），合計即為236,930,200元（99,134,005 ＋77,941,979＋59,854,216）。　　　　　　　 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之236,930,200元「低於」後者之350,1 17,151元，其等差額為113,186,951元（236,930,2 00－350,117,151）。查，金管會上揭101年11月21 日令及110年3月31日令強制母公司必須在「子公司 持有母公司股票之市場價值低於帳面價值之差額」 範圍內提列特別盈餘公積，母公司帳載方式為「借 記」（減少）保留盈餘科目金額，同時「貸記」（ 增加）特別盈餘公積科目金額，透過保留盈餘金額 之減少，即造成可供分配盈餘之減少，如此即可達 到限制盈餘分配之規範目的。可知，提列特別盈餘 公積之前提要件，乃是母公司帳上具備保留盈餘（ 可供分配盈餘），若是母公司帳上呈現「累積虧損 」，即「無」盈餘可供分配或提列公積，此時母公 司即無從提列特別盈餘公積，不受金管會上揭101 年11月21日令及110年3月31日令所定提列特別盈餘 公積之強制拘束，並無疑義。又查，本件原告於94 年度係呈現累積虧損1,752,035仟元之情形，自「 無」保留盈餘可供分配或提列特別盈餘公積，此亦 有原告94年度股東權益變動表並「無」記載提列特 別盈餘公積之情附卷可佐（見本院卷一第396頁） 。 　　　(5).95年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之95年度期初（95年1月1 日）帳面價值（即94年12月31日以市價衡量入帳之 帳面價值），合計即為236,930,200元，已如上述 。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之95年度期末（95年 12月31日）市場價值而言，按華電股票之95年度期 末每股市價為7.25元（見本院卷一第485頁），是 認宏禹等3公司持有華電股票之95年度期末市場價 值分別為177,901,370元（每股市價7.25元×24,538 ,120股）、139,871,125元（每股市價7.25元×19,2 92,569股）、107,411,650元（每股市價7.25元×14 ,815,400股），合計即為425,184,145元（177,901 ,370＋139,871,125＋107,411,650）。 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之425,184,145元「高於」後者之236,9 30,200元，是認本年度並「無」「子公司在期末因 持有母公司股票市價『低於』帳面價值」情況，母公 司（即本件原告）「不受」金管會上揭101年11月2 1日令及110年3月31日令所定提列特別盈餘公積之 強制拘束。又查，本件原告於95年度亦「未」提列 （增加）任何特別盈餘公積，此有原告95年度股東 權益變動表並「無」記載「提列」特別盈餘公積之 情附卷可佐（見本院卷一第401頁）。此外，按金 管會上揭101年11月21日令及110年3月31日令，亦 有「嗣後市價（註：母公司股票市價）如有回升部 分，上市、上櫃及興櫃公司（註：母公司）得就該 部分金額（市價回升金額）依持股比例迴轉（註： 減列）特別盈餘公積」等旨。申言之，母公司就此 之帳載方式為「借記」（減少）特別盈餘公積科目 金額，同時「貸記」（增加）保留盈餘科目金額， 透過前述特別盈餘公積之金額減少，使可供分配盈 餘之金額增加，如此即是所定「迴轉特別盈餘公積 」之旨，使特別盈餘公積之全部或一部回復成為可 供分配盈餘，以解消盈餘分配之限制。可知，迴轉 特別盈餘公積之前提要件，係母公司於以前年度已 經實際提列特別盈餘公積在案，若母公司於以前年 度並未提列特別盈餘公積，即無迴轉特別盈餘公積 之餘地。次查，本件原告於以前年度均未提列特別 盈餘公積等節，已如上述，是原告於95年度亦「未 」迴轉（減少）任何特別盈餘公積，此有原告95年 度股東權益變動表並「無」記載「迴轉」特別盈餘 公積之情附卷可佐（見本院卷一第401頁）。 　　　(6).96年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之96年度期初（96年1月1 日）帳面價值（即95年12月31日以市價衡量入帳之 帳面價值），合計即為425,184,145元，已如上述 。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之96年度期末（96年 12月31日）市場價值而言，按華電股票之96年度期 末每股市價為6.44元（見本院卷一第486頁），是 認宏禹等3公司持有華電股票之96年度期末市場價 值分別為158,025,493元（每股市價6.44元×24,538 ,120股）、124,244,144元（每股市價6.44元×19,2 92,569股）、95,411,176元（每股市價6.44元×14, 815,400股），合計即為377,680,813元（158,025, 493＋124,244,144＋95,411,176）。 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之377,680,813元「低於」後者之425,1 84,145元，其等差額為47,503,332元（377,680,81 3－425,184,145）。惟提列特別盈餘公積之前提要 件，乃是母公司帳上具備保留盈餘，若是母公司帳 上呈現「累積虧損」，即「無」盈餘可供分配或提 列公積，此時母公司即無從提列特別盈餘公積，不 受金管會上揭101年11月21日令及110年3月31日令 所定提列特別盈餘公積之強制拘束，已如上述。又 查，本件原告於96年度係呈現累積虧損1,538,131 仟元之情形，自「無」保留盈餘可供分配或提列特 別盈餘公積，此亦有原告96年度股東權益變動表並 「無」記載提列特別盈餘公積之情附卷可佐（見本 院卷一第406頁）。 　　　(7).97年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之97年度期初（97年1月1 日）帳面價值（即96年12月31日以市價衡量入帳之 帳面價值），合計即為377,680,813元，已如上述 。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之97年度期末（97年 12月31日）市場價值而言，按華電股票之97年度期 末每股市價為5.17元（見本院卷一第487頁），是 認宏禹等3公司持有華電股票之97年度期末市場價 值分別為126,862,080元（每股市價5.17元×24,538 ,120股）、99,742,582元（每股市價5.17元×19,29 2,569股）、76,595,618元（每股市價5.17元×14,8 15,400股），合計即為303,200,280元（126,862,0 80＋99,742,582＋76,595,618）。　　 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之303,200,280元「低於」後者之377,6 80,813元，其等差額為74,480,533元（303,200,28 0－377,680,813）。惟母公司帳上若呈現「累積虧 損」，即「無」盈餘可供分配或提列公積，此時母 公司即無從提列特別盈餘公積，不受金管會上揭10 1年11月21日令及110年3月31日令所定提列特別盈 餘公積之強制拘束，已如上述。又查，本件原告於 97年度係呈現累積虧損1,328,691仟元之情形，自 「無」保留盈餘可供分配或提列特別盈餘公積，此 亦有原告97年度股東權益變動表並「無」記載提列 特別盈餘公積之情附卷可佐（見本院卷一第411頁 ）。 　　　　　 　　　(8).98年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之98年度期初（98年1月1 日）帳面價值（即97年12月31日以市價衡量入帳之 帳面價值），合計即為303,200,280元，已如上述 。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之98年度期末（98年 12月31日）市場價值而言，按華電股票之98年度期 末每股市價為14.35元（見本院卷一第488頁），是 認宏禹等3公司持有華電股票之98年度期末市場價 值分別為352,122,022元（每股市價14.35元×24,53 8,120股）、276,848,365元（每股市價14.35元×19 ,292,569股）、212,600,990元（每股市價14.35元 ×14,815,400股），合計即為841,571,377元（352, 122,022＋276,848,365＋212,600,990）。　　 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之841,571,377元「高於」後者之303,2 00,280元，是認本年度並「無」「子公司在期末因 持有母公司股票市價『低於』帳面價值」情況，母公 司（即本件原告）「不受」金管會上揭101年11月2 1日令及110年3月31日令所定提列特別盈餘公積之 強制拘束。此外，若母公司於以前年度並未提列特 別盈餘公積，縱使母公司股票市價有所回升，亦無 迴轉特別盈餘公積之餘地，並且本件原告於以前年 度均未提列特別盈餘公積等節，均如上述。又查， 本件原告於98年度並「未」提列（增加）、亦「未 」迴轉（減少）任何特別盈餘公積，此有原告98年 度股東權益變動表並「無」記載其提列或迴轉特別 盈餘公積等情附卷可佐（見本院卷一第416頁）。 　　　(9).99年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之99年度期初（99年1月1 日）帳面價值（即98年12月31日以市價衡量入帳之 帳面價值），合計即為841,571,377元，已如上述 。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之99年度期末（99年 12月31日）市場價值而言，按華電股票之99年度期 末每股市價為12.4元（見本院卷一第489頁），是 認宏禹等3公司持有華電股票之99年度期末市場價 值分別為304,272,688元（每股市價12.4元×24,538 ,120股）、239,227,856元（每股市價12.4元×19,2 92,569股）、183,710,960元（每股市價12.4元×14 ,815,400股），合計即為727,211,504元（304,272 ,688＋239,227,856＋183,710,960）。　 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之727,211,504元「低於」後者之841,5 71,377元，其等差額為114,359,873元（727,211,5 04－841,571,377）。惟母公司帳上若呈現「累積虧 損」，即「無」盈餘可供分配或提列公積，此時母 公司即無從提列特別盈餘公積，不受金管會上揭10 1年11月21日令及110年3月31日令所定提列特別盈 餘公積之強制拘束，已如上述。又查，本件原告於 99年度係呈現累積虧損615,574仟元之情形，自「 無」保留盈餘可供分配或提列特別盈餘公積，此亦 有原告99年度股東權益變動表並「無」記載其提列 特別盈餘公積之情附卷可佐（見本院卷一第422頁 ）。 　　　(10).100年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之100年度期初（100年1 月1日）帳面價值（即99年12月31日以市價衡量入 帳之帳面價值），合計即為727,211,504元，已如 上述。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之100年度期末（100 年12月31日）市場價值而言，按華電股票之100年 度期末每股市價為7.56元（見本院卷一第490頁） ，是認宏禹等3公司持有華電股票之100年度期末市 場價值分別為185,508,187元（每股市價7.56元×24 ,538,120股）、145,851,822元（每股市價7.56元× 19,292,569股）、112,004,424元（每股市價7.56 元×14,815,400股），合計即為443,364,433元（18 5,508,187＋145,851,822＋112,004,424）。 　　　 　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之443,364,433元「低於」後者之727,2 11,504元，其等差額為283,847,071元（443,364,4 33－727,211,504）。惟母公司帳上若呈現「累積虧 損」，即「無」盈餘可供分配或提列公積，此時母 公司即無從提列特別盈餘公積，不受金管會上揭10 1年11月21日令及110年3月31日令所定提列特別盈 餘公積之強制拘束，已如上述。又查，本件原告於 100年度係呈現累積虧損466,259仟元之情形，自「 無」保留盈餘可供分配或提列特別盈餘公積，此亦 有原告100年度股東權益變動表並「無」記載其提 列特別盈餘公積之情附卷可佐（見本院卷一第428 頁）。　　　　　　 　　　(11).101年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之101年度期初（101年1 月1日）帳面價值（即100年12月31日以市價衡量入 帳之帳面價值），合計即為443,364,433元，已如 上述。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之101年度期末（101 年12月31日）市場價值而言，按華電股票之101年 度期末每股市價為10.9元（見本院卷一第491頁） ，是認宏禹等3公司持有華電股票之101年度期末市 場價值分別為267,465,508元（每股市價10.9元×24 ,538,120股）、210,289,002元（每股市價10.9元× 19,292,569股）、161,487,860元（每股市價10.9 元×14,815,400股），合計即為639,242,370元（26 7,465,508＋210,289,002＋161,487,860）。 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之639,242,370元「高於」後者之443,3 64,433元，是認本年度並「無」「子公司在期末因 持有母公司股票市價『低於』帳面價值」情況，母公 司（即本件原告）「不受」金管會上揭101年11月2 1日令及110年3月31日令所定提列特別盈餘公積之 強制拘束。此外，若母公司於以前年度並未提列特 別盈餘公積，縱使母公司股票市價有所回升，亦無 迴轉特別盈餘公積之餘地，並且本件原告於以前年 度均未提列特別盈餘公積等節，均如上述。又查， 本件原告於101年度並「未」提列、亦「未」迴轉 任何特別盈餘公積，此有原告101年度股東權益變 動表並「無」記載其提列或迴轉特別盈餘公積等情 附卷可佐（見本院卷一第433頁）。 　　　　(12).102年度：　　　　　　 　　　 ①宏禹等3公司持有華電股票之102年度期初（102年1 月1日）帳面價值（即101年12月31日以市價衡量入 帳之帳面價值），合計即為639,242,370元，已如 上述。此亦有宏禹等3公司持有華電股票此一備供 出售金融資產之公開財務資料附卷可供參照（見本 院卷一第435頁）。 　　　　　②至就宏禹等3公司持有華電股票之102年度期末（102 年12月31日）市場價值而言，按華電股票之102年 度期末每股市價為13.65元（見本院卷一第492頁） ，是認宏禹等3公司持有華電股票之102年度期末市 場價值分別為334,945,338元（每股市價13.65元×2 4,538,120股）、263,343,567元（每股市價13.65 元×19,292,569股）、202,230,210元（每股市價13 .65元×14,815,400股），合計即為800,519,115元 （334,945,338＋263,343,567＋202,230,210）。此 亦有宏禹等3公司持有華電股票此一備供出售金融 資產之公開財務資料附卷可供參照（見本院卷一第 455頁）。　　　　 　　　　　③經比較子公司期末持有華電股票之市場價值與帳面 價值，前者之800,519,115元「高於」後者之639,2 42,370元，是認本年度並「無」「子公司在期末因 持有母公司股票市價『低於』帳面價值」情況，母公 司（即本件原告）「不受」金管會上揭101年11月2 1日令及110年3月31日令所定提列特別盈餘公積之 強制拘束。換言之，金管會上揭101年11月21日令 及110年3月31日令強制母公司提列特別盈餘公積， 其係以「子公司在期末因持有母公司股票市價『低 於』帳面價值」為前提要件，若「未」具備前開前 提要件者，母公司提列特別盈餘公積「非」屬行為 時所得稅法第66條之9第2項第7款所定「依其他法 律規定，由主管機關命令自當年度盈餘已提列特別 盈餘公積」情形，自無減除未分配盈餘之適用。　 　　　　　 　　　　　④雖然，原告102年度股東權益變動表記載「依金管證 發字第10100474905號令（註：即金管會101年11月 21日金管證發字第1010047490號令，贅載「5」） 提列特別盈餘公積1,640,099仟元」（見本院卷一 第440頁），又會計師查核報告㈣首次採用IFRS應提 列之特別盈餘公積之內容，載有「因期末子公司持 有母公司之股票市值低於帳面價值提列等額之特別 盈餘公積1,640,099（按：仟元）」等語（見本院 卷一第443頁）。惟查： 　　　　　　A.按金管會101年11月21日令及110年3月31日令強 制適用之前提要件為「子公司在期末因持有母公 司股票市價『低於』帳面價值」等節，已如上述， 然而，子公司宏禹等3公司於102年度期末持有華 電股票之市場價值為800,519,115元，「高於」 其帳面價值639,242,370元，亦如上述，是認原 告（母公司）並「無」金管會101年11月21日令 及110年3月31日令強制提列特別盈餘公積之適用 。從而，縱使原告自主提列系爭特別盈餘公積1, 640,099仟元（1,640,099,027元），亦與金管會 101年11月21日令及110年3月31日令無涉，此部 分提列核「無」行為時所得稅法第66條之9第2項 第7款扣除當年度未分配盈餘之適用。此觀之原 告102年度未分配盈餘申報，於申報書項次12「 依其他法律規定，由主管機關命令自當年度盈餘 已提列特別盈餘公積或限制分配部分。」，載明 其列報減除未分配盈餘金額為「0元」之旨（見 原處分卷第289頁），亦可認定。 　　　　　　B.再者，原告102年度稅後純益為245,723,268元， 經減除確定福利精算損失7,940,868元，是乃列 報102年當年度盈餘237,782,400元（245,723,26 8－7,940,868），兩造就本件102年當年度盈餘23 7,782,400元，亦無所爭執（見本院卷一第38、7 7頁）。嗣103年6月24日原告召開股東常會，決 議自102年當年度盈餘237,782,400元其中，依法 提列法定公積24,572,327元（原告股東常會議事 錄等見本院卷一第249、283頁），原告亦將提列 法定公積24,572,327元部分，列報為本件當年度 盈餘之減除項目（見本院卷一第77頁），兩造就 此部分，亦無爭執。可見，本件當年度盈餘237, 782,400元，經減除當年度法定公積24,572,327 元之提列（行為時所得稅法第66條之9第2項第4 款參照），本件當年度盈餘尚存213,210,073元 （237,782,400－24,572,327），兩造就此部分亦 無爭執（見本院卷一第354、367頁）。經本院函 詢原告，其是否針對前述102年當年度尚存未分 配盈餘213,210,073元部分，主張係受金管會101 年11月21日令及110年3月31日令強制而提列特別 盈餘公積，並主張因而有行為時所得稅法第66條 之9第2項第7款減除當年度盈餘213,210,073元之 適用（見本院卷一第314至315頁）。嗣經原告函 覆，表明其無意如此主張（見本院卷一第370頁 ）。 　　　　　　C.實則，基於宏禹等3公司投資金融資產（華電股 票）之原始成本分別為986,787,709元、832,687 ,056元、682,739,718元，共計2,502,214,483元 （見本院卷一第138頁），原告乃按國際會計準 則第32號第33段規定（見本院卷一第307頁）， 於原告自己之102年度帳簿登載庫藏股成本2,502 ,214,483元，即原告於102年1月1日（期初）之 庫藏股入帳「帳面價值」（Book Value）為2,50 2,214,483元（原告財報見本院卷一第439至440 頁），經減除其舊有帳面價值194,705,015元， 即原告庫藏股帳面價值調增（借記）2,307,509, 468元（2,502,214,483－194,705,015），其相對 會計處理係調增（貸記）保留盈餘2,307,509,46 8元，致原告並因而新增未分配盈餘2,307,509,4 68元，此有原告書狀及會計師查核報告等附卷可 參（見本院卷一第137頁及原處分卷第186頁）。 　　　　　　D.此外，宏禹等3公司持有華電股票之102年12月31 日（期末）市場價值分別為334,945,338元、263 ,343,567元、202,230,210元，合計即為800,519 ,115元，已如上述。原告乃自行以「子公司在期 末持有母公司股票（華電股票）市價800,519,11 5元（334,945,338＋263,343,567＋202,230,210） 」、「母公司（華電公司）庫藏股帳面價值2,50 2,214,483元（986,787,709＋832,687,056＋682,7 39,718）」等二者，互為比較，分別計算差額為 651,842,371元（334,945,338－986,787,709）、 569,343,489元（263,343,567－832,687,056）、 480,509,508元（202,230,210－682,739,718）， 再將前開差額按原告對宏禹等3公司之持股比例9 3.26%、96.94%、99.95%，分別為乘算，結果為6 07,908,195元（651,842,371×93.26%）、551,92 1,578元（569,343,489×96.94%）、480,269,254 元（480,509,508×99.95%），三者合計（見本院 卷一第138頁）即為1,640,099,027元（607,908, 195＋551,921,578＋480,269,254）。原告乃針對 上述其庫藏股帳面價值增加2,307,509,468元所 致未分配盈餘增加2,307,509,468元部分，自主 決定從中留存1,640,099,027元不予發放股利， 並據以減記保留盈餘1,640,099,027元，予以轉 列特別盈餘公積1,640,099,027元成為不予分配 部分（見本院卷一第138、265頁）。按原告系爭 特別盈餘公積1,640,099,027元之提列，係源自 「子公司在期末持有母公司股票（華電股票）市 價800,519,115元」、「母公司（華電公司）庫 藏股帳面價值2,502,214,483元（註：登載於母 公司帳簿）」等二者互相比較高低所致，其係「 有別於」金管會101年11月21日令及110年3月31 日令所定，須以「子公司在期末持有母公司股票 （華電股票）市價800,519,115元」、「子公司 持有母公司股票（華電股票）之帳面價值639,24 2,370元（註：登載於子公司帳簿）」等二者互 為比較高低後，始有強制提列特別盈餘公積之餘 地。是認原告系爭特別盈餘公積1,640,099,027 元之提列，並「非」金管會101年11月21日令及1 10年3月31日令之適用範圍。 　　　　　　E.再者，針對原告因庫藏股入帳價值增加2,307,50 9,468元，所致保留盈餘（未分配盈餘）增加2,3 07,509,468元情事，經被告函詢金管會，案經金 管會111年8月8日金管證審字第1110142965號函 （下稱金管會111年8月8日函覆）回覆表示「庫 藏股之帳面價值……調整直接認列於保留盈餘中（ 註：借記增加「庫藏股」，同時貸記增加「保留 盈餘」）」「另該調整數尚『無涉』應提列特別盈 餘公積之規定。」等旨甚明（見本院卷一第185 頁）。 　　　　　 F.是以，雖然原告102年度股東權益變動表記載其 依金管證發字第1010047490號令（即金管會101 年11月21日令）提列特別盈餘公積1,640,099仟 元等情（見本院卷一第440頁），惟系爭特別盈 餘公積1,640,099,027元（1,640,099仟元）之提 列，並非金管會101年11月21日令及110年3月31 日令之適用範圍，已如上述，則原告股東權益變 動表所載提列特別盈餘公積1,640,099仟元係依 金管證發字第1010047490號令所致云云，容有誤 會，尚不足採。又卷附會計師查核報告載有「因 期末子公司持有母公司之股票市值低於帳面價值 （註：此指母公司庫藏股帳面價值）提列等額之 特別盈餘公積1,640,099（仟元）」等語（見本 院卷一第443頁），核屬原告基於自己無意發放 股利所為自主性特別盈餘公積提列（自主縮減可 供分配盈餘）使然，尚與金管會101年11月21日 令及110年3月31日令無涉，亦予敘明。　　　　 　5、綜言之，原告基於庫藏股入帳價值增加2,307,509,468元 ，所致保留盈餘（未分配盈餘）增加2,307,509,468元之 情，乃自行以「子公司在期末持有母公司股票（華電股票 ）市價800,519,115元」、「母公司（華電公司）庫藏股 帳面價值2,502,214,483元（註：登載於母公司帳簿）」 等二者，互為比較計算差額，再按原告對子公司之持股比 例，自主設算1,640,099,027元，並從上述保留盈餘增加 數2,307,509,468元其中，予以減記1,640,099,027元，使 之轉列特別盈餘公積1,640,099,027元，以達到自行縮減 可供分配盈餘不欲發放股利之目的。惟按金管會101年11 月21日令及110年3月31日令所定，須以「子公司在期末持 有母公司股票（華電股票）市價800,519,115元」、「子 公司持有母公司股票（華電股票）之帳面價值639,242,37 0元（註：登載於子公司帳簿）」等二者互為比較高低等 節，已如上述。則原告採取「子公司在期末持有母公司股 票（華電股票）市價」、「母公司（華電公司）庫藏股帳 面價值」等二者，互為比較及計算差額，進而據以自主提 列特別盈餘公積等情，尚非金管會101年11月21日令及110 年3月31日令適用範圍。佐以金管會111年8月8日函覆表示 ，母公司庫藏股帳面價值調增所致保留盈餘增加情形，就 該等保留盈餘數額，尚「無涉」應（強制）提列特別盈餘 公積之規定，亦即，並「無」由主管機關依法命令自當年 度盈餘提列特別盈餘公積之強制拘束，是認原告自主提列 系爭特別盈餘公積1,640,099,027元，並非由主管機關命 令所致。則被告本件認系爭特別盈餘公積1,640,099,027 元之提列，核無行為時所得稅法第66條之9第2項第7款適 用，否准自當年度盈餘項下減除，於法尚無不合，應予維 持。 （五）至原告另又主張：其首次採用IFRS致102年度期初保留盈 餘調整「淨增加」3,726,107,950元，按財政部103年12月 18日令意旨，前開保留盈餘淨增加3,726,107,950元，無 須計入102年度未分配盈餘為申報，故原告本件並未列報 此未分配盈餘3,726,107,950元，惟被告仍應准許原告於 「項次12」列報特別盈餘公積提列之減除未分配盈餘云云 （原告書狀見本院卷一第371頁）；惟查： 　1、按上揭財政部103年12月18日令說明二「營利事業因首次 採用國際財務報導準則之期初保留盈餘『淨減少數』，致採 用當年度之帳載累積未分配盈餘產生借方餘額（累積虧損 ），其以當年度稅後盈餘實際彌補該借方餘額之數額，得 列為計算當年度未分配盈餘之減除項目。」等旨，就本件 而言，必須原告首次採用IFRS之102年度期初保留盈餘整 體彙總調整金額為「淨減少數」，且致102年度期初成為 累積虧損（借方餘額），則以102年度稅後盈餘實際彌補 之數額，始得列為計算當年度未分配盈餘之減除項目。然 而，原告首次採用IFRS致102年度期初保留盈餘整體彙總 調整係「淨增加」3,726,107,950元（內含個別調增及調 減項目，明細見原處分卷第569頁及本院卷一第448頁）， 並「無」首次採用IFRS之期初保留盈餘「淨減少數」致成 累積虧損（借方餘額）情形。縱依金管會101年4月6日金 管證發字第1010012865號令（見本院卷一第493頁），原 告按未實現重估增值1,431,282,544元及累積換算調整數6 9,253,982元（見原處分卷第569頁），自前開期初保留盈 餘淨增加3,726,107,950元其中，同額提列特別盈餘公積1 ,431,282,544元及69,253,982元，其期初保留盈餘仍有「 淨增加」金額2,225,571,424元（3,726,107,950－1,431,2 82,544－69,253,982），仍「無」首次採用IFRS之期初保 留盈餘「淨減少數」致成累積虧損（借方餘額）情形。是 原告本件並「無」財政部103年12月18日令說明二計算減 除當年度未分配盈餘之規定適用。 　2、又基於緩解公開發行公司首次採用IFRS之衝擊，財政部10 3年12月18日令說明一，乃核釋102年度未分配盈餘申報僅 須以102年「當年度本期稅後淨利」及「由其他綜合損益 項目轉入當年度未分配盈餘之數額」為稅基計算，至期初 保留盈餘之「淨增加」數則免計入未分配盈餘計算（見本 院卷一第499、505頁）。是以，原告上述102年度期初保 留盈餘「淨增加」3,726,107,950元（或「淨增加」金額2 ,225,571,424元），依財政部103年12月18日令乃無須列 入本件102年度未分配盈餘之計算申報。 3、至於原告主張因將庫藏股成本金額予以調增2,307,509,46 8元，乃據以提列特別盈餘公積1,640,099,027元及667,41 0,441元（見原處分卷第569頁），二者合計即2,307,509, 468元（1,640,099,027＋667,410,441），被告應准許原告 將之列報於項次12「依其他法律規定，由主管機關命令自 當年度盈餘已提列特別盈餘公積或限制分配部分」云云； 惟系爭庫藏股成本調增2,307,509,468元，以致期初保留 盈餘增加2,307,509,468元部分，按金管會111年8月8日函 覆意旨（見本院卷一第185頁），該保留盈餘2,307,509,4 68元之調增尚「無涉」應（強制）提列特別盈餘公積之規 定，亦即，並「無」由主管機關依法命令自當年度盈餘提 列特別盈餘公積之強制拘束，是認原告自主提列系爭特別 盈餘公積1,640,099,027元及667,410,441元，均非由主管 機關命令所致，即均無行為時所得稅法第66條之9第2項第 7款適用。則原告主張本件應准許於「項次12」列報系爭1 ,640,099,027元及667,410,441元之減除未分配盈餘云云 ，於法不合，尚難憑採。　　　　　　　 二、罰鍰部分： （一）本件應適用之法條與法理： 1、納稅者權利保護法第16條第1項、第2項規定：「（第1項 ）納稅者違反稅法上義務之行為非出於故意或過失者，不 予處罰。（第2項）納稅者不得因不知法規而免除行政處 罰責任。但按其情節，得減輕或免除其處罰。」 2、行為時所得稅法第102條之2第1項規定：「營利事業應於 其各該所得年度辦理結算申報之次年5月1日起至5月31日 止，就第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘填具申報書 ，向該管稽徵機關申報，並計算應加徵之稅額，於申報前 自行繳納。其經計算之未分配盈餘為零或負數者，仍應辦 理申報。」及第110條之2第1項規定：「營利事業已依第1 02條之2規定辦理申報，但有漏報或短報未分配盈餘者， 處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」 3、103年4月16日修正發布之稅務違章案件裁罰金額或倍數參 考表（下稱裁罰倍數參考表）關於所得稅法第110條之2第 1項部分規定：「營利事業已依第102條之2規定辦理申報 ，但有漏報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下 之罰鍰。……二、漏稅額超過新臺幣5萬元者。處所漏稅額0 .5倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前，以書面或於談話筆（ 紀）錄中承認違章事實，並願意繳清稅款及罰鍰者，處所 漏稅額0.4倍之罰鍰。」（註：財政部112年11月30日修正 發布之裁罰倍數參考表就此部分並未修正）。 （二）經查，本件原告就其102年度之未分配盈餘申報事項，已 依IFRS調整其當年度保留盈餘，有原告102、101年度個體 財務報告暨會計師查核報告附註第36點「首次採用個體財 務報告會計準則」之揭露，載明「本公司轉換至個體財務 報告會計準則日為101年1月1日」，並列示101年1月1日及 101年12月31日個體資產負債表之調節，核與原處分卷第6 58至655頁之會計師查核報告相符；又依原告103年股東常 會議事錄所附102年盈虧撥補表之記載，原告已依IFRS進 行調整其期初累計「盈餘」為3,636,979,989元，亦即本 件並「無」以往年度「累積虧損」，核與原處分卷第523 頁所附撥補表記載亦相符。又查，原告本件未分配盈餘申 報之日期為104年5月28日（見原處分卷第294頁），而當 時上述財政部103年12月18日令業已發布，按其意旨，營 利事業102年度採用IFRS處理之本期盈餘（包括本期稅後 淨利及由其他綜合損益項目轉入當年度未分配盈餘之數額 ），其所彌補之累積虧損，當係指經過轉換調整後之累積 虧損，而非依先前之一般公認會計原則所認列之系爭89,1 27,961元等節，已如上述。然原告102年度未分配盈餘申 報，仍逕將系爭89,127,961元列報於「項次6」而為減除 ，以致短漏報未分配盈餘89,127,961元，亦生短漏稅額8, 912,796元之結果，則被告認定原告有應注意、能注意而 不注意之過失，即屬有據。 （三）被告初查原按所漏稅額8,912,796元處0.5倍罰鍰，計4,45 6,398元（裁處書見原處分卷第795頁）。嗣復查決定考量 原告係對適用所得稅法施行細則有所誤解，且係首次採用 國際財務報導準則，乃按納稅者權利保護法第16條規定， 並參酌裁罰倍數參考表使用須知第4點「違章情節……較輕 者，仍得……減輕其罰」等旨，敘明減輕之理由（見原處分 卷第922至921頁），改按所漏稅額8,912,796元處0.25倍 罰鍰，計2,228,199元，經核係已考量原告違章情節所為 適切裁罰，於法尚無不合，應予維持。　　 三、綜上，原處分（即復查決定）並無違誤，訴願決定予以維持 ，亦無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。 四、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐 一論述，併此敘明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項 前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　26　　日 審判長法 官　陳心弘 法 官 林妙黛 法 官 畢乃俊 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　26　　日 書記官 李依穎

2024-12-26

TPBA-111-訴更一-27-20241226-1

訴
臺北高等行政法院

有關教育事務

臺北高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第四庭 112年度訴字第1248號 113年11月29日辯論終結 原 告 林士榮 被 告 教育部 代 表 人 鄭英耀（部長） 訴訟代理人 陳昶安 律師 簡佑霖 律師 上列當事人間有關教育事務事件，原告提起行政訴訟，本院判決 如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 甲、程序部分：　　 壹、本件被告代表人原為潘文忠，訴訟進行中變更為鄭英耀，茲 據被告新任代表人具狀聲明承受訴訟（見本院卷第329頁） ，核無不合，應予准許。 貳、按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被 告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」「有下列情形 之一者，訴之變更或追加，應予准許：……二、訴訟標的之請 求雖有變更，但其請求之基礎不變。」行政訴訟法第111條 第1項、第3項第2款分別定有明文。查原告訴之聲明原為： 【一、被告應依「111年公費留學行政契約」第六條約定， 履行交付原告公費留學出國同意函。二、被告應核算自112 年10月26日起至原告受領同意函之日止，此期間內依「111 年公費留學行政契約」第十一條、第十二條約定原本原告應 受有之公費數額（學費、生活費），並且被告應給付原告前 揭核算數額（幣別：英鎊GBP)，及自起訴狀繕本送達翌日起 至清償日止，按週年百分之五計算之利息。三、被告應給付 原告新臺幣壹佰伍拾捌萬伍仟零貳拾陸元整，及自起訴狀繕 本送達翌日起至清償日止，按週年百分之五計算之利息。四 、訴訟費用由被告負擔。】（見本院卷第10頁）。嗣原告於 民國（下同）113年2月6日（本院收文日）以追加訴之聲明 狀、於113年6月19日準備程序中追加訴之聲明第五項為：【 五、請求確認被告公費留學審議會於112年8月28日至112年9 月19日間，未曾合法召集公費留學審議委員召開公費留學審 議會議審議原告「出國留學計畫書」等相關文件，即恣意濫 權、未附理由認定原告之「出國留學計畫書」等相關文件「 不符合」原錄取之學門及研究領域，而不予核發原告告公費 留學出國同意函。】（見本院卷第304頁、第341頁至342頁 ）。原告再於113年7月10日本院準備程序中撤回原訴之聲明 第二項，並聲明如下：【一、被告應依「111年公費留學行 政契約」第六條規定，履行交付原告公費留學出國同意函。 二、被告應給付原告新臺幣壹佰伍拾捌萬伍仟零貳拾陸元整 ，及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止，按週年百分之五 計算之利息。三、訴訟費用由被告負擔。四、請求確認被告 公費留學審議會於112年8月28日至112年9月19日間，未曾合 法召集公費留學審議委員會召開公費留學審議會審議原告「 出國留學計畫」等相關文件，即恣意濫權、未附理由認定原 告之「出國留學計畫」等相關文件「不符合」原錄取之學門 及研究領域，而不予核發原告公費留學出國同意函。】（見 本院卷第349至350頁）。核其變更訴之聲明之內容尚在本件 固有之審理範圍，無礙兩造前就本件實體爭點已為之攻擊防 禦方法及證據資料之實效性，是基於程序經濟，本院認原告 所為訴之變更，洵屬適當，應予准許。 乙、實體事項：　　 壹、事實概要： 一、原告為被告111年公費留學考試錄取生，於112年7月17日與 教育部簽訂111年公費留學行政契約書（下稱系爭契約）， 經雙方同意原告依照被告錄取之學群：政治（含區域研究） 、學門：國際組織與國際法、研究領域：國際組織理論，前 往英國留學，由被告補助公費期限4年，並同意行政契約書 之內容為所附其他文件及被告111年公費留學考試簡章（下 稱系爭簡章）。嗣原告依系爭契約第6條所定，於112年8月2 8日填具被告111年錄取之公費留學生資料及出國留學同意函 申請書（下稱112年8月28日申請書），並檢附出國留學計畫 書等相關文件，向被告申請赴英國倫敦大學學院（Universi ty College London）科學與技術研究（Science and Techn ology Studies）研究所（下稱UCL-STS）攻博士學位之公費 留學出國同意函。經被告於112年9月19日以臺教文（三）字 第1122503653號函（下稱系爭不同意函）復原告略以，原告 所送之出國留學計畫書（下稱系爭計畫書）等相關文件，經 審核不符合原錄取之學門及研究領域，依系爭契約第5條規 定，不予核發公費留學出國同意函，請原告依系爭契約第2 條規定，至遲於114年9月30日前重新提交文件申請及辦妥出 國手續，並啟程出國留學等語。另原告不服被告系爭不同意 函，提起訴願，經行政院以112年12月28日院臺訴字第11250 24797號訴願決定不受理。 二、嗣後，原告以112年10月6日函附研究所指導教授Brian Balm er出具之研究所研究領域說明函，其並建議如被告認有必要 ，得由倫敦大學學院之政治科學系（UCL Department of Po litical Science）加入一個共同指導老師，以督促原告研 究不偏離政治科學與國際關係之範疇。被告遂以112年11月1 4日臺教文（三）字第1120098223號函（下稱系爭同意函） 復原告略以，同意原告赴英國倫敦大學留學，並請原告依系 爭契約第12條規定，請於抵達留學地後檢送相關文件向駐英 國代表處教育組辦理報到手續，年支公費支領期間計算算以 報到後且有就學事實之當月1日起算12個月為原則。原告仍 表不服，以被告無故不核發同意函，因被告延遲同意造成原 告少了2個月博士求學生涯之時間浪費、侵害原告權利等由 ，遂提起本件行政訴訟。 貳、本件原告主張： 一、程序事項-訴之聲明第一項及第四項部分： （一）訴之聲明第一項其象徵事件之始未，絕不撤回： 被告雖於原告起訴後已交付系爭同意函，惟被告應訴前不 願溝通、不願說明、無意溝通解決之道，如同逕直剝奪原 告公費留學資格一般。直至被告接獲起訴狀後，甫迅速交 付原告系爭同意函，根本為畏罪飾卸之舉。被告無緣無故 不子交付「出國同意函」，其心可議。而維持訴之聲明第 一項，本件事實與主張及所有陳述方能首尾一貫。行政訴 訟有其公益色彩，每一則行政訴訟判決亦為記載著我國行 政機關法治發展的史料。不論訴訟結果為何，原告希冀愚 自身遭受行政機關不當對待之經驗能被正式紀錄，原告曾 是無端被剝奪出國同意函又求助無門的公費留學生，愚不 希望未來有人再經歷類似的絕望與痛苦。倘未來又有其他 公費留之晚輩遇到類似的情形時，期望本判決能給予後生 在救濟策略上下點提示。 （二）訴之聲明第四項所為之確認訴訟已為適切評價本件之訴訟 類型；且係象徵事件之原委，亦不撤回： 　１、本件請求損害賠償與請求確認被告不法行為之原因事實雖 有相通之處，惟兩項請求構成要件不盡相同，故訴之聲明 第四項亦不撤回。查訴之聲明第四項之內容，本來僅是重 要的待證事實與爭點，究竟有無合法開會審議，原本原告 也只將其充當攻擊防禦方法之一。惟被告自認其未合法開 會審議原告之系爭計畫書，遂將該攻擊防禦方法提升為訴 之聲明。 　２、按行政訴訟法第6條第1項定之條件僅限規範「確認行政處 分無效」、「確認公法上法律關係成立或不成立」以及「 確認已執行而無回復原狀可能之行政處分或已消滅之行政 處分為違法訴訟」3種確認訴訟之下位類型，必須符合特 別條件後方得提起之，但該條文並未限制其餘確認訴訟之 下位類型自始不得提起之。又立法者沒有限制在三大行政 訴訟類別之有提起其他下位類型之可能，亦即除了已被規 範特別判決要件之3種下位訴訟類型之確認訴訟外，其餘 種類之確認訴訟未被法明文規範不得提起之。只要是任何 公法上之爭議，透過行政訴訟能發揮保障人民權益、確保 國家行政權之合法行使之功能，且符合行政訴訟之一般判 決要件，原則上均能提起。查本件訴之聲明第四項並非上 開3種確認訴訟之下位類型，故無從適用行政訴訟法第6條 第1項之特別要件之審查，亦未該當行政訴訟法「不得提 起之」之情事，故起訴應為合法。 　３、訴之聲明第四項之標的與事實已了結，無可撤銷之效力， 故無法提起撤銷訴訟。再者，該標的與事實亦不屬課予義 務訴訟或一般給付訴訟之範疇，故亦無法提起給付訴訟。 既然無法提起撤銷訴訟又不屬於給付訴訟之範疇，原告於 此標的與事實僅剩確認訴訟能給予正當權利之保護，故符 合確在認訴訟之補充性之要求。 　４、承上，訴之聲明第四項已明顯無法透過撤銷訴訟及給付訴 訟實現保障權益及確保國家行政權的合法行使之功能，僅 剩下確認訴訟有可能實現原告保護權利。基於此等事實， 倘接二連三否定原告該項聲明之合法性的話，試問原告應 如何救濟？倘若基於被告違法審議之事實，訴之聲明第四 項仍有不完足之處者，而無法充分發揮行政訴訟「確保國 家行政權之合法行使」之功能的話，請審判長積極盡行政 訴訟法第125條第4項後段定之闡明義務曉諭原告選擇訴訟 類型或補充之。而非僅針對該項聲明之基礎事實有與其他 聲明部分相通之處，即一味勸誘原告撤回該項聲明。 二、系爭計畫書係遵循系爭契約內容，未有不符合原錄取學門及 研究領域之情事，被告無權要求原告變更或調整申請同意函 之文件，被告自應交付原告同意函： （一）按公費留學生之出國留學計畫之內容，即欲發展之研究領 域及欲鑽研之研究主題渠等均係有關履行公費留學契約不 可或缺之要素，皆為行政契約書之必要之點。查原告未對 系爭契約之約定內容表示異議，且系爭計畫書之內容早已 透過出國研究計劃書於公費留學考試面試前繳交至被告指 定之系統，並通過被告遴聘之面試委員審核，且原告憑此 錄取「國際組織與國際法/國際組織理論」公費留學資格 。被告業已充分明瞭原告研究計畫之內容，且於簽訂契約 之前從未對系爭計畫書內容表示任何異議。倘原告未曾繳 交或揭露該系爭計畫書內容，抑或單方篡改、背棄系爭計 畫書內容，不論是原告已錄取之111年公費留學「國際組 織與國際法/國際組織理論」考試，還是本件已締結之系 爭契約，均將失所附麗。故系爭計畫書內容不僅是已通過 被告公費留學考試審核之文書，還是雙方簽訂系爭契約之 基礎關係，並於締結行政契約前透過書面方式使被告充分 理解及審查，因此系爭計畫書內容更是契約內容之一部， 雙方應共同遵循，以符合契約精神。 （二）原告之研究，縱非屬傳統國際組織與國際法領域之研究架 構，也難謂其不符合「國際組織與國際法」之研究框架。 原告嘗試以較為新興之觀點帶入國際組織之研究，希冀能 以較具前瞻性之見解詮釋疫情下/疫後國際公共衛生組織 之運作過程，並致力於發展一套適用當前與未來全球公共 衛生緊急狀態下的規範性指引。原告既然已經順利通過「 國際組織與國際法」學門之面試，即表示原告之研究計畫 與「國際組織與國際法」學門之關聯，昭然若揭。 （三）依行政程序法第146條第1項、第147條第1項規定，系爭契 約締結後並未產生對公益之重大危害，也未發生任何重大 情事變更，原告亦無私自篡改系爭計畫書之內容、主題及 研究問題，更無擅自轉換留學國別、學門及研究領域，一 切符合契約簽訂時之基礎，故被告不得單方要求原告調整 或變更其內容。 （四）被告交付同意函應為履行系爭契約之「從給付義務」，其 目的系作為輔助主給付義務之功能，使契約目的實現，即 依此憑證，由我國駐外機構給付原告留學學費及生活費， 乃確保雙方之權利皆能獲得滿足。依行政契約與行政處分 不併行原則，被告無權再以單方高權之優勢地位命原告調 整或變更契約內容，被告以系爭不同意函告知原告須重新 提交申請同意函文件，方再決定是否交付同意函之通知， 應為無理由。 三、被告未踐行合法召開公費留學審議會程序審核系爭計畫書， 即速斷其不符合原錄取之學門及研究領域： （一）按教育部公費留學審議會設置要點（下稱審議會設置要點 ）第3點、第5點及第6點規定應聘請審議委員20至25人組 成審議會議，且應有過半數委員出席始得開會，並以出席 委員過半數同意行之。該規定即是被告自行評估後認為符 合審議會議設置需求及目的的基本人數，文義上並無授權 被告得自行裁量決定變審議方式之意思，被告即應自我拘 束，遵照辦理（最高行政法院110年度上字第735號判決意 旨參照）。原告所受之審議，其組織與程序並未踐行被告 自行訂定之規則，而有欠缺正當程序且違反行政慣例，無 正當理由為差別待遇，所為之行政行為即屬違法。 （二）系爭不同意函之決定未經合法審議： 　被告就系爭不同意函之決定，審議之召集不合法、審議之 會議闕如、審議之成員不適格、審議之人數不足額、審議 之表決未達定足數，沒有一項符合審議會設置要點之規定 ，何來被告所稱一切合法合規？且被告自承認原告所言非 虛，即被告未曾合法召集公費留學審議委員召開公費留學 審議會議審議原告系爭計畫書等相關文件，僅以「3位不 知從何方找來的審查人」，非以召集會議之方式審查原告 系爭計畫書，於此原告無庸再舉證。 （三）系爭同意函之決定亦未經合法審議：　　 １、系爭同意函之審議程序完全付之闕如，既沒有「3位不知從 何方找來的審查人」，更未依審議會設置要點規定，合法 召集公費留學審議委員召開公費留學審議會議審議。 ２、被告於112年9月15日湊齊3位審查人之審查意見後，同年月 19日即以系爭不同意函通知原告，前後僅費時5日，期間 更涵蓋2天周未假日，被告實際上用不到3個工作日即能處 理決定是否核發出國同意函。反觀，被告於112年10月11 日收到原告112年10月6日榮留UCLSTS第002號函及附件UCL -STS系所研究領域說明函（甲證9、甲證10），惟被告至 同年11月14日甫發函交付原告系爭同意函，此程序前後延 宕超過1個月，顯不符合被告上開通常之行政效率。被告1 12年10月11日即知悉上開研究領域說明函（甲證10）之內 容，卻遲至112年11月14日方以此為理由交付出國同意函 ，明顯不合情理。原告112年10月2日榮留UCLSTS第001號 函（甲證8）、112年10月2日榮留UCLSTS第002號函（甲證 9）及112年10月17日榮留UCLSTS第003號函（甲證13）， 均無原告再度前往英國倫敦準備就學之資訊。由於各項文 書資訊之差異，使原告確信被告能11月14日緊急寄出系爭 同意函（原告112年11月16日收受）乃臨訟卸責之舉。 ３、且被告根本不是因為研究領域說明函（甲證10）之內容而 同意交付原告系爭同意函，該函內容早就被被告不留餘地 的否決了。被告是因為知道本件原告已提起行政訴訟救濟 後，因被告畏罪推諉，自知其程序瑕疵即將被公諸於世， 方緊急於原告再次出發前往英國前交付系爭同意函，自文 書傳遞時程與文書內容而言均能佐證原告所言不假。 （四）被告所提審查委員就原告出國留學計畫書審查意見（下稱 審查意見，被證13）無法排除係事後製作、有變造或偽造 之可能： 　１、原告於112年9月20日收受系爭不同意函時，其內容完全沒 有說明原告之系爭計畫書等相關文件是如何被審查，亦即 當時原告根本不知道有「審查意見」該文書，遑論形成向 被告請求閱覽「審查意見」之意思，故事實上不存在「審 查意見」非屬於訴訟文書證據時，原告即向被告請求閱覽 之意思表示。又原告自知曉「審查意見」以來，它即以訴 訟文書證據之方式存在，而於訴訟繫屬中被告卻不顧訴訟 法之基本常識，將其隱匿，且以政府資訊公開法第18條阻 礙原告閱覽，別有居心。 　２、倘「審查意見」即為原告收受爭不同意函時即已存在，為 何被告未曾向原告說明或提示原告之系爭計畫書有何不符 合之處？亦為何被告未曾向原告說明或提示原告之系爭計 畫書應如何調整後重新提交？倘「審查意見」為真實之證 據文書，且為具拘束力之專業審查，於原告未重新提交任 何申請文件之情況下，為何被告僅因原告提起訴訟，又可 以輕易推翻系爭不同意函之決定即逕發出系爭同意函？ 　３、被告一再宣稱其行為一切合法合規，卻刻意妨礙原告閱覽 「審查意見」之行為，凸顯被告理虧心虛。倘一切合法合 規，何必欲蓋彌彰？直至於準備程序中受命法官曉諭被告 再不交付「審查意見」不僅違背武器平等原則，亦可能因 此受不利益裁判，被告方勉為其難同意交付。使原告懷疑 系爭不同意函作成之當下，根本沒有「審查意見」，乃係 臨訟製作。 四、合併請求損害賠償新臺幣（下同）1,585,026元，及自起訴 狀繕本送達翌日起至清償日止，按週年百分之5計算之利息 部分： （一）被告應賠償精神慰撫金1,200,000元：　　　 　　　原告不光無法理解系爭計畫書有何不符合錄取學門及研究 領域之處，更令原告身心俱疲的是無法順利展開學業。同 時亦害怕千載難逢之UCL-STS博士班之機會將從原告手中 付諸東流，原告更愧歉UCL-STS博士班之指導教授，原已 和指導教授商定於112年9月展開留學生涯，惟此「意外」 擾亂了原有既定之安排，原告還須面對學校同儕詫異的眼 光與學習計劃進度落後同學之窘境，百口莫辯所遇之委屈 。原告一切遵守被告安排行事，也遵循契約之基礎與內容 ，從未設想過系爭計畫書有何不符合域之處，面對被告突 如其來的不予核發同意函一事及思索其因應對策，使原告 身心俱疲、寢食難安。每每與原告之妻商討此事，原告之 妻便同感蒙受不白之冤，以淚洗面，久久不能平復。為此 ，原告一整年之努力無端被抹煞，一件原以為確定之事項 一夕之間變成懸而未決，身心備受煎熬，受有精神上沉重 之痛苦，爰依民法第195條第1項之規定，請求被告賠償原 告精神慰撫金1,200,000元。 （二）被告應賠償因被告不予交付同意函而受有機票與旅宿費用 之損害85,026元： 　　　依系爭契約第6條規定，申請出國同意函時亦即其即將出 國留學時，依通常旅外留學習慣與對被告如實如期履行交 付同意函之確信，出國前30日前早已選定航班與訂購機票 及完成付款，也與預計出國留學之外國學校完成諸多初步 之行政程序，更為將來留學期間之食宿安排已作出諸多必 要支出，以避免旅外留學變成露宿街頭。因被告欠缺正當 理由，甚至可能以不合法定程序之審議，藉故不予交付原 告同意函，致原告於112年9月21日自臺灣搭機前往英國倫 敦時無法順利履行留學義務，僅停留當地一週辦理休學手 續與向系所及指導教授說明等必要事務後，被迫中斷學業 ，再搭乘112年9月27日之班機返臺，繼續處理同意函一事 。於此停留期間因不合入住學校宿舍實益，又須平白額外 支出5天4夜於倫敦之旅宿費用。倘無被告之執行公務之公 務員以不正方式不予交付原告同意函，原告便毋庸休學處 理同意函一事，即不可能受有上列支出之損失。倘被告如 期依約履行交付同意函，原告即依原計畫時程入學就讀UC L-STS與安穩入住學校宿舍，毋庸來回往返臺英之間。上 列支出之損失均因被告不予交付同意函而生，被告應負損 害賠償責任。被告之執行公務之公務員於執行職務行使公 權力時，故意以不正方法侵害原告之權利，致原告受有機 票與旅宿費用等損害，合計85,026元，應由被告負擔損害 賠償責任。 （三）被告應賠償因被告不予交付同意函而受有時間上之損失30 0,000元： 　　　按時間之利用，係基於個人意思自主決定，而意思自主又 屬人格之範疇，與個人人格難以分離，故時間浪費所造成 的痛苦、悲傷、沮喪或感歎，屬自由權（意思自主決定） 無端遭侵害。又時間能否換取金錢，涉及因素甚多，殊難 以衡量，屬非財產上損害。前揭自由權屬民法第195條第1 項之其他人格法益，該人格法益所受侵害情節重大者，得 請求賠償相當之金額（臺灣臺北地方法院104年度國簡上 字第1號民事判決參照）。查被告如未無故不予核發同意 函，原告即無需花費時間於往返臺灣英國之間，候機、搭 機及轉機，其亦無需就同意函一事耗費心力處理行政救濟 ，此種付出之時間浪費，應屬自由權（意思自主決定）無 端遭侵害所受之損害。再者，自由權應屬民法第195條第1 項之其他人格法益，原告該人格法益已受被告侵害且情節 重大。原告因被告延遲同意函一事已造成至少整整兩個月 博士求學生涯之時間浪費，係屬侵害其重大人格法益之損 害，請求被告賠償原告時間損失300,000元等語。 五、並聲明： （一）被告應依「111年公費留學行政契約」第六條規定，履行 交付原告公費留學出國同意函。 （二）被告應給付原告新臺幣壹佰伍拾捌萬伍仟零貳拾陸元整， 及自起訴狀繕本送達翌日起至清償日止，按週年百分之五 計算之利息。 （三）訴訟費用由被告負擔。 （四）請求確認被告公費留學審議會於112年8月28日至112年9月 19日間，未曾合法召集公費留學審議委員會召開公費留學 審議會審議原告「出國留學計畫」等相關文件，即恣意濫 權、未附理由認定原告之「出國留學計畫」等相關文件「 不符合」原錄取之學門及研究領域，而不予核發原告公費 留學出國同意函。 參、被告則以： 一、原告訴之聲明第一項聲明請求略以「被告應履行交付公費留 學出國同意函」，惟被告已於112年11月14日核發系爭同意 函予原告，故原告並無透過訴訟請求被告交付之必要，是原 告本項聲明欠缺權利保護必要，本院應逕以判決駁回之。 二、被告向原告核發系爭不同意函，係履行行政契約之意思表示 ，且為被告依系爭契約規定範圍內享有之合法裁量決定： （一）系爭不同意函僅為履行行政契約之意思表示，並非行政處 分： 　　　依系爭契約第5條規定，被告就原告提出之國外優良校院 之入學許可，本有審查、准否之權限，此該被告審核原告 文件之權利係基於留學契約規定而來，並非基於被告身為 教育事業主管機關之高權。原告雖稱系爭契約規定被告有 「核發」出國同意函權限，此蘊含被告單方高權准駁意味 ，具有行政處分色彩，故被告違反行政契約與行政處分不 併行原則云云。惟查，被告就作成是否核發出國同意函之 通知，其性質僅係為履行行政契約向原告所為之意思表示 ，並非行政處分。況原告曾就本件爭議提起訴願，經行政 院112年12月28日院臺訴字第1125024797號訴願決定，以 被告作成不同意函係就系爭契約履約事項所為意思表示， 被告所為履約之意思表示並非原告所得提起訴願之救濟範 疇，故不受理原告訴願。綜上，原告稱被告以行政處分否 准原告申請，有違行政契約與行政處分不併行原則云云， 並不可採。 （二）被告據3名審查委員之多數意見，認為系爭計畫書不符合 原錄取領域，故不同意原告該次申請，於法均屬有據： １、按最高行政法院106年度判字第475號判決要旨，被告舉辦 公費留學乃給付行政性質，被告本於主管機關職權，就公 費留學考試之條件及資格為裁量設限，並無違反法律保留 之問題。準此，被告依照系爭契約第5條規定（參被證1） ，委請留學生報考專業領域之3名委員出具審查意見，被 告並依照委員多數意見決定是否核發同意函，被告上開同 意權之行使方式，乃基於教育主管機關就公費留學事件享 有之裁量權限，合法履行系爭契約規定之行為。留學生倘 若就被告決定有所爭執，應依照系爭簡章或系爭契約所定 條款予以爭執，而非主張被告違反法律保留原則。 ２、承上，觀諸審議會設置要點規定，其規範事務並非為限制 人民基本權利，且審議會設置要點為行政程序法第159條 第2項第1款之行政規則，僅係抽象、概括規範審議會任務 與權責，可知審議會設置要點僅為被告內部之組織及事務 分配業務處理方式之一般性規定，留學生無從援引審議會 設置要點主張被告違反法律保留原則。況且，審議會設置 要點並未規定任何任務均應由公費留學審議會以會議方式 進行審議，被告依系爭契約第5條規定，就審查出國同意 函事件均係以委請3名專業委員審查之方式進行，此屬被 告之合法裁量空間。又被告委請外部委員，各自以專業、 獨立方式作出審查意見，可使被告避免囿於主管機關視角 ，並依據學術領域專業人員意見作成決定，此審核方式核 屬合理且適當。 　３、被告審核並核發出國同意函時，多以3名審查委員出具意見 作為被告是否同意核發之依據： （1）審議會設置要點第2點第7款雖規定，公費留學審議會之 任務如審查公費留學生攻讀領域與應考學門及研究領域 相符與否，例如出國同意函等事項。惟細究該款規定， 其僅抽象規範公費留學審議會任務權限，並未規定任何 任務均應由公費留學審議會以會議方式進行審議。此觀 系爭簡章第13條、第14規定自明（被證11）由上可知， 公費留學審議會主要任務乃至定簡章、考試規則等政策 性制度而言，審議會設置要點第2點第7款雖規定公費留 學審議會有審查個案申請資格之權限，惟並非意味核發 出國同意函之個案審查均應由公費留學審議會以會議方 式決之。 （2）就出國同意函核發事務而言，被告為審慎判斷留學生提 出之出國留學計畫書之研究領域是否與應考學門相符， 多係由審議委員及諮詢委員出具推薦名單，再由被告依 照原告應考專業領域，委請同領域3名審查委員提出審 查意見，並以審查委員多數意見為依據，決定是否核發 出國同意函。經查，本件原告申請，係經3名審查委員 出示意見後，其中2名委員認為原告提出研究計畫不符 合原錄取領域，故被告不同意原告該次申請。 （3）嗣後，因原告於倫敦大學學院之指導教授，來信說明可 加入一名政治學系老師為共同指導老師，被告方通知原 告於不偏離原本錄取學門、研究領域之前提下，同意原 告赴英國倫敦大學學院研讀博士學位。 ４、綜上，被告制訂公費留學考試制度，乃至個案上審核是否 核發出國同意函，均為被告依系爭簡章及系爭契約範圍內 裁量權限，而審議會設置要點僅組織法規，不對外發生效 力，是被告不得以組織法規為訴訟上請求之依據。被告依 系爭契約第5條規定享有申請許可權限，故被告依據3名審 查委員之多數意見，認為系爭計畫書不符合原錄取領域， 不同意原告該次申請，於法均屬有據，故原告稱被告有恣 意違法作成決定云云，並不可採。 三、依系爭契約第5條規定，被告對於系爭計畫書本有實質審查 權限： （一）依系爭契約第5條規定，留學生通過面試測驗後，被告本 得再審查留學生提出申請出國文件，始得核發出國同意函 ，且面試階段係為檢視留學生之口語表達與專業研究能力 ，留學生通過面試後，被告係為確認留學生出國留學計畫 書是否與應考學群相符，故仍得進行實質審查。由上可知 ，縱使原告於面試階段提出「出國研究計畫」並通過面試 ，依據系爭契約第5條及第6條規定，被告仍得審查原告提 出申請出國文件，始據以核發出國同意函，此並非調整或 變更系爭契約，原告稱有「法無明文之審查後再審查」、 「面試階段結果遭到嗣後實質審查推翻」等情形云云，並 非事實。 （二）按系爭簡章各階段對於考生之審核目的可知，面試階段提 出之留學計畫書主要係為使面試委員能就專業問題發問， 檢視考生口語表達與專業研究能力，至於締約後申請出國 同意函階段，被告方就考生提出出國留學計畫書，實質審 查是否與應考學群相符： １、依系爭簡章第9條、第11條、及教育部公費留學考試面試注 意事項第2點、第7點規定，面試階段主要係為檢視考生之 口語表達與專業研究能力，簡章規定考生應提出之「出國 研究計畫」，主要係為口試委員從中提出專業領域相關問 題，並非藉由面試階段便先行實質審查出國研究計畫是否 符合應考學門是否相符。次依系爭契約第5條、第6條規定 ，原告應提出系爭契約第5條規定之文件供被告審查，而 「出國留學計畫書」包含在被告得審查之範疇中。被告本 階段審查之目的，係檢視留學生錄取之系所、「出國研究 計畫書」之內容，是否符合留學生應考學門及研究領域， 故被告就留學生提出資料有權進行實質審查。 ２、申言之，考生於面試階段提出之「出國研究計畫」，主要 係為面試委員發問用途，且簡章已明定該研究計畫以3000 字為上限，可見考生面試時提出之研究計畫內容應相對受 限。由此可見，面試階段提出之「出國研究計畫」，與嗣 後留學生申請出國同意函所提出之「出國留學計畫書」， 不得等同視之，更甚者，假設考生以A題目提出「出國研 究計畫」並通過面試，嗣後申請出國同意函時，其另外以 B題目提出「出國留學計畫書」，只要B題目符合該考生報 考學門，其變換研究主題亦無不可。簡言之，考生提出之 「出國研究計畫」與「出國留學計畫書」係不同階段，基 於不同目的提出之不同文件，因此並無所謂「面試委員已 先行對『研究計畫』實質審查，嗣後被告就『出國留學計畫 書』僅得進行形式審查」之理可言。 （三）原告雖稱，其研究計畫已經口試委員實質審查，並應視為 締約文件之一，從而被告與原告締結系爭契約後，被告僅 得對原告提出之出國留學計畫書進行形式審查，否則為違 法變更或調整行政契約內容云云。惟查，原告於111年12 月30日通過筆試及面試成為錄取生，與被告於112年7月17 日締結系爭契約後，依系爭契約第5條於112年8月28日向 被告申請核發出國同意函，原告提出申請文件包含系爭計 畫書。如前所述，被告依系爭契約第5條規定，得對系爭 計畫書內容進行實質審查。原告先前雖曾於面試階段時曾 提出3000字「研究計畫」，惟依系爭簡章規定可知，該研 究計畫僅係為面試委員提出發問素材，被告並未對該研究 計畫進行實質審查，該研究計畫自無構成系爭契約一部分 可言。 （四）被告委請「國際組織與國際法/國際組織理論」領域之審 查委員審查，經審查委員審查認為系爭計畫書並不符合該 研究領域，故建議申請不通過（被證13）： １、委員一意見略以：申請人（即原告）提出之研究問題，主 要聚焦在國家及國內層次，政府對於疫苗監管標準與規範 之決策思路及變動，並試圖發展出兼顧科學、政策與產官 民溝通之規範性框架，然上開研究宗旨及研究問題並非國 際組織理論及相關領域之研究議題。其次，申請人雖宣稱 「可能」將臺灣與英國、WHO案例進行比較性研究，然此 仍非國際組織理論與國際法之研究（參被證13第1頁）。 ２、委員二意見略以：依照申請人出國留學計畫書之陳述，其 攻讀領域為「科學與技術研究」，研究主題為「圍繞在CO VID-19疫苗相關的科學與規範標準爭議，並聚焦臺灣、特 定國家及世界衛生組織在公共衛生緊急狀態的脈絡下新制 訂的免疫橋接標準。」研究重點為疫苗爭議與防疫政策。 上開研究內容與公共衛生高度相關，然與國際組織與國際 法研究領域完全不符（參被證13第2至3頁）。又，申請人 前往就讀之科學與技術研究學系（Department of Scienc e and Techno1ogy Studies），依照該系網頁說明，該系 專長領域為科學政策、科學傳播、科學史和科學哲學，前 開領域與國際組織與國際法領域無甚多關聯。且申請人之 兩位指導教授主要著重於AI、自駕車、地球工程、或者新 創科技的治理方面，例如新創科技與醫療技術之研究，與 國際組織與國際法仍有所差別。 （五）至原告主張系爭審查意見，係臨訟製作、有變造或偽造之 可能云云，查原告於112年8月28日向被告遞件申請出國同 意函，被告即依系爭契約第5條規定，委請3名委員審核原 告提出之系爭計畫書，作為被告審核是否核發出國同意函 之參酌依據，並非本件訴訟中始作成，此亦有被告與審核 委員間往來電子郵件可證，足證審查意見應為真正： １、被告於112年9月4日致信A審查委員，A審查委員並於翌日回 信同意擔任審查委員，嗣後A審查委員以實體掛號信寄回 審查意見予被告（被證14）。 ２、被告於112年9月4日致信B審查委員，經B審查委員於同日回 信同意擔任審查委員後，即檢送相關資料供B審查委員參 酌，B委員嗣後於113年9月10日檢送審查意見予被告，同 時郵寄審查意見紙本予被告（被證15）。 ３、被告於112年9月5日致信C審查委員，經C審查委員於同日回 信同意擔任審查委員，C審查委員並於翌日回覆被告審查 意見（被證16）。 （六）綜上，依系爭契約第5條規定，原告應明知被告對其申請 出國同意函提出之文件，享有實質審查權，此自然包含審 查不通過之可能，而原告亦明知其應提出與錄取學門相符 之研究計畫，方盡系爭契約乙方之責任。從而，被告不同 意原告之申請，乃係行使留學契約權限並進行履約上通知 ，並無任何調整或變更契約之意涵。原告主張被告有違法 調整或變更留學契約云云，實屬無稽。 四、被告以不同意函通知原告，乃係依系爭契約賦予之權限合法 行使權利，並無任何故意或過失不法侵害原告情形，原告主 張被告應賠償交通旅宿費用及慰撫金等，均無理由： （一）被告依系爭契約第5條規定，本得對於原告提出之申請文 件進行實質審查，而被告所為之審查過程並無不當，且多 數審查委員認為原告研究主題與錄取領域並不相符，此結 論並未逾越留學契約規定。原告起訴主張以被告程序不合 法、欠缺正當理由不同意函原告申請云云，均屬無稽，故 原告就被告有何故意或過失均未盡舉證責任，原告主張並 無理由。甚且，原告就出國留學之時程安排上，顯然有所 失當，此並非可歸責於被告原因所致。原告自承其於112 年9月21日前往英國班機早已確定，然其於同年8月28日方 向原告遞件申請出國同意函，原告遞件時間顯然不符合系 爭契約第6條所定30日前之規定。又被告早於112年3月下 旬已向原告提出系爭契約要約，被告卻遲至同年7月17日 方與被告締約，又遲至同年8月28日遞交出國同意函申請 ，整體時程規劃顯然與預定出國日期甚為緊迫，可見原告 就自身行程安排自始有所失當，亦未預留適當足夠時間， 保留申請未必順利通過之可能，原告尚難以上開疏失歸咎 於被告，稱被告不同意其申請有何違法不當云云。 （二）被告未舉證其112年9月21日赴英國該段期間支出費用之必 要性，且其112年8月28日之申請未經被告同意等情，難認 有何人格法益受不法侵害且情節重大，其請求損害賠償及 慰撫金，均無理由： 　　　被告並無任何故意或過失不法侵害原告情形可言，又原告 提出機票、旅館付款紀錄等單據（甲證14至甲證17），僅 能證明原告有該等費用支出，並未證明該等費用支出乃因 任何被告行為所致，或該等費用支出有其必要性。原告請 求被告應賠償交通旅宿費用，並無理由。 （三）原告請求慰撫金等，並無理由： 　　　被告依系爭契約第5條規定對原告提出文件為審查，並向 原告為不同意之通知等情，被告並未有任何故意或過失違 法侵害原告行為，而原告歷經公費留學考試之報名、應試 、締約等階段，其應明知被告就出國同意函有最終審核權 ，故應預留較為寬裕之時程及早提交申請文件，以免文件 有所闕漏或實質內容不符契約規定遭到退回等情。然而， 原告未妥善規劃履約與出國時程，致生原定行程有所延誤 ，此等情形應為原告得以預見，且可歸責於己之原因所致 ，難認原告有何人格法益遭受重大侵害可言，其請求被告 應賠償慰撫金云云，並無理由。退萬萬步言，原告請求慰 撫金縱屬有理（假設語氣，被告否認之），其請求慰撫金 數額150萬元亦顯屬過鉅。 五、原告縮減聲明後，其訴之聲明第四項「請求確認被告審查程 序違法」，不符合行政訴訟法第6條第1項法定確認訴訟類型 ，亦不符合同條第3項確認訴訟補充性之規定，原告之起訴 並非適法： （一）原告訴之聲明第四項主張「請求確認被告審查程序違法」 ，然，本件公費留學行政契約爭議，被告以系爭不同意函 通知原告之行為，僅為履行行政契約所為之意思表示，並 非行政處分，此觀行政院112年12月28日訴願決定（被證7 ），不受理原告訴願之意旨即明。本件爭議既與行政處分 無涉，原告顯無從提起「確認行政處分無效」或「確認已 消滅行政處分違法」等確認訴訟。 （二）次查，原告起訴確認者為「被告審查出國同意函程序是否 合法」，係以訴訟確認被告委請委員審查出國申請文件行 政行為之適法性，並非確認公法上之法律關係是否存在。 由上可知，原告訴之聲明第四項不符合行政訴訟法第6條 第1項之法定訴訟類型，其起訴程序並非適法。 （三）再者，原告縮減聲明後，關於其訴之聲明第二項請求損害 賠償，原告之主張無外乎係認被告審查程序有故意或過失 ，致生損害原告權利而言，由此可知，原告訴之聲明第四 項實則為聲明第二項之攻擊方法與主張理由，原告僅以訴 之聲明第二項請求損害賠償，即可達成救濟之目的，原告 單獨列舉訴之聲明第四項請求確認被告審查程序適法性， 實欠缺提起確認訴訟之必要性，並違反行政訴訟法第6條 第3項確認訴訟「補充性」規定，故按行政訴訟法第107條 第1項第10款規定，該項訴之聲明不符起訴程式。 六、並聲明： （一）駁回原告之訴。 （二）訴訟費用由原告負擔。 肆、兩造不爭之事實及兩造爭點： 如事實概要欄所述之事實，業據提出系爭簡章（見本院卷第 261至280頁）、系爭契約及附件（見本院卷第151至220頁） 、原告112年8月28日申請書（見本院卷第225至226頁）、審 查意見（見被證13）、系爭不同意函（見本院卷第223頁） 、系爭同意函（本院卷第239頁）等本院卷、原處分可閱覽 卷所附證物為證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真， 兩造之爭點厥為： 一、被告系爭不同意函，有無違反系爭契約規定？原告請求被告 依系爭契約，履行交付出國同意函，有無理由？　　 二、原告請求被告給付損害賠償共計1,585,026元，有無理由？ （一）原告請求被告應賠償精神慰撫金1,200,000元，有無理由 ？ （二）原告請求被告應賠償因被告不予交付同意函而受有機票與 旅宿費用之損害85,026元，有無理由？ （三）原告請求被告應賠償因被告不予交付同意函而受有時間上 之損失300,000元，有無理由？ 三、原告請求確認被告公費留學審議會於112年8月28日至112年9 月19日間，未曾合法召集公費留學審議委員召開公費留學審 議會議審議原告「出國留學計畫書」等相關文件，即恣意濫 權、未附理由認定原告之「出國留學計畫書」等相關文件「 不符合原錄取之學門及研究領域，而不予核發原告告公費留 學出國同意函」，是否適法？　 伍、本院之判斷： 一、本件應適用之法條與法理： （一）系爭契約第4條規定：「乙方原錄取之國別、學門及研究 領域均不得變更。但於出國留學前，能提出具體說明者， 得申請轉換簡章原載該學門之留學國家地區內其他國家， 以1次為限。乙方未經甲方同意任意變更國別、學門及研 究領域者，喪失公費留學資格。」 （二）系爭契約第5條規定：「乙方應自行申請符合大學辦理國 外學歷採認辦法規定之國外優秀大學校院無條件入學許可 ，其獲准入學系所應合於原錄取之學門、研究領域，經甲 方同意後據以核發公費留學出國同意函。凡赴美國留學（ 包括博士後研究期間），限申請Form DS-2019，由美國權 責機構據以核發J-1簽證。（有關J-1簽證相關事宜，請逕 洽美國在臺協會瞭解。）」 （三）系爭契約第6條規定：「乙方應於預定啟程出國日30日前 ，檢附下列文件向甲方申請公費留學出國同意函：一、公 費留學生資料單及出國留學同意函申請書（如附件1）。 二、國外大學校院無條件入學許可影印本。(如非以英文 記載，須附中文或英文譯本；赴美國留學者須另檢附已核 准之Form DS-2019）三、出國留學計畫書（如附件2）。 四、擬進修系所簡介、課程概況及指導教授學經歷。五、 本部核發公費留學行政契約書之公文影本。六、曾否領取 政府預算提供之出國留學（進修）獎學金聲明書（如第31 頁）。七、倘乙方已申請政府補助留學生就學貸款或兼具 其他服務義務者，須另繳已申請政府補助留學生就學貸款 回復表（如第32頁）、或服務期滿證明或延緩服務證明等 相關文件。」 （四）審議會設置要點第2點規定：「二、本會之任務如下：……( 七)審查公費留學生攻讀領域與應考學門及研究領域相符 與否，例如出國同意函等事項。」 （五）審議會設置要點第4點規定：「本會委員，由本部依相關 專業類別，聘請在專業領域著有聲譽之專家學者及企業代 表擔任。」 （六）審議會設置要點第5點規定：「（第1項）本會置委員20至 25人，由本部政務次長擔任召集人，並主持會議，本部政 務次長1人、行政院教育科學文化處處長、本部國際及兩 岸教育司司長為當然委員，其中任一性別委員不得少於委 員總數之3分之1。（第2項）本會委員任期3年，期滿得續 聘之。」 （七）審議會設置要點第6點規定：「（第1項）本會每年至少召 開會議3次，並視需要召開臨時會議，由召集人擔任主席 ，召集人不克出席會議時，由召集人指定代理。（第2項 ）委員不克出席會議時，由本部指定相同學群學術專長之 代理人出席。（第3項）會議應有過半數委員出席始得開 會。對於議案之表決，以出席委員過半數同意行之。」 二、原告請求被告依系爭契約，履行交付出國同意函，欠缺權利 保護必要： 按「所謂權利保護必要，係指尋求權利保護者，准予經由向 法院請求之方式，以實現其所要求之法律保護之利益之謂。 權利保護必要，乃基於誠實信用原則，旨在禁止訴訟制度濫 用。故如尋求權利保護者可以用其他更符合事實需要之有效 途徑，以達到請求保護之目的，或其所主張被侵害之權利或 法律上利益，縱經審判結果，亦無從補救或回復其法律上地 位或其他利益者等等，均屬欠缺權利保護必要」（最高行政 法院95年度裁字第2147號裁定參照），本件被告已於112年1 1月14日核發系爭同意函予原告（見本院卷第239頁），縱核 發時間較晚，僅屬是否應損害賠償之問題，原告再提起本件 訴訟，欲依審判之結果，請求被告交付出國同意函，已無必 要，是原告本項聲明欠缺權利保護必要，本院爰逕以判決駁 回之。 三、原告請求被告給付損害賠償共計1,585,026元，為無理由： （一）原告雖主張系爭計畫書係遵循系爭契約內容，未有不符合 原錄取學門及研究領域之情事，被告無權要求原告變更或 調整申請同意函之文件，被告以系爭不同意函告知原告須 重新提交申請同意函文件，方再決定是否交付同意函之通 知，違反系爭契約，且被告未踐行合法召開公費留學審議 會程序審核系爭計畫書，即速斷其不符合原錄取之學門及 研究領域，系爭不同意函、同意函之決定，均未經合法審 議，違反系爭契約，被告於112年9月15日湊齊3位審查人 之審查意見後，同年月19日即以系爭不同意函通知原告， 前後僅費時5日，期間更涵蓋2天周未假日，被告實際上用 不到3個工作日即能處理決定是否核發出國同意函。但被 告於112年10月11日收到原告112年10月6日榮留UCLSTS第0 02號函及附件UCL-STS系所研究領域說明函（甲證9、甲證 10），惟被告至同年11月14日甫發函交付原告系爭同意函 ，此程序前後延宕超過1個月，因被告系爭不同意函及遲 延交付同意函，違反系爭契約，致原告受有精神上損害， 應賠償慰撫金1,200,000元，機票與旅宿費用之損害85,02 6元，時間上之損失300,000元云云。 （二）惟查被告系爭不同意函，未違反系爭契約規定； １、被告對於系爭計畫書有實質審查權限： 依系爭簡章第9條、第11條、及教育部公費留學考試面試 注意事項第2點、第7點規定，面試階段主要係為檢視考生 之口語表達與專業研究能力，簡章規定考生提出之「出國 研究計畫」，主要係為口試委員從中提出專業領域相關問 題，並非藉由面試階段便先行實質審查出國研究計畫是否 符合應考學門是否相符。且簡章已明定研究計畫以3000字 為上限，可見考生面試時提出之「出國研究計畫」，主要 係為面試委員發問用途，與「出國留學計畫書」係不同階 段。觀諸系爭契約第5條規定：「乙方應自行申請符合大 學辦理國外學歷採認辦法規定之國外優秀大學校院無條件 入學許可，其獲准入學系所應合於原錄取之學門、研究領 域，經甲方同意後據以核發公費留學出國同意函。……」、 第6條規定：「乙方應於預定啟程出國日30日前，檢附下 列文件向甲方申請公費留學出國同意函：……三、出國留學 計畫書（如附件2）。四、擬進修系所簡介、課程概況及 指導教授學經歷……」，可知留學生通過面試後，為確認留 學生出國留學計畫書是否與應考學科相符，被告仍得進行 實質審查。是縱使原告於面試階段提出「出國研究計畫」 並通過面試，被告仍得審查原告之「出國留學計畫書」， 始據以核發出國同意函。如若不然，只要原告於面試階段 提出「出國研究計畫」並通過面試，縱使原告獲准入學之 系所與應公費錄取之研究領域完全無關，被告仍必須核發 公費留學出國同意函，顯非公費契約之目的。因而，被告 以系爭不同意函告知原告須重新提交申請同意函文件，自 未調整或變更系爭契約。原告主張「面試委員已先行對『 研究計畫』實質審查，嗣後被告就『出國留學計畫書』僅得 進行形式審查」、「面試階段結果遭到嗣後實質審查推翻 」云云，尚不足採。 ２、被告系爭不同意函已合法踐行公費留學審議程序： （1）按「系爭簡章係被上訴人基於職權，就有關103年補助 公費出國留學考試事項，所訂定並對外發布之一般性法 規範，為行政命令（司法院釋字第626號及第715號解釋 參照）……被上訴人訂定系爭簡章既係行使其訂定命令裁 量權限，僅於逾越權限及濫用權限時，始得認為其違法 。鑒於系爭簡章既無限制人民之基本權利，亦與公共利 益或實現人民基本權利保障之重大事項無涉，所涉對象 有限，被上訴人訂定系爭簡章應有其寬廣的空間，司法 審查其裁量權行使有無濫用權限自應寬鬆審查之」（最 高行政法院106年度判字第475號判決參照），此於系爭 契約之解釋，亦有相同之適用。按審議會設置要點第2 點第7款雖規定：「二、本會之任務如下：……(七)審查 公費留學生攻讀領域與應考學門及研究領域相符與否， 例如出國同意函等事項。」，惟被告委請留學生報考專 業領域之3名委員出具審查意見，並依照委員多數意見 決定是否核發同意函，乃基於教育主管機關就公費留學 事件享有之裁量權限，尚無違反公費留學審議程序及系 爭契約之可言。蓋審議會設置要點規定，其規範事務並 非為限制人民基本權利，且審議會設置要點為行政程序 法第159條第2項第1款之行政規則，僅係抽象、概括規 範審議會任務與權責，審議會設置要點僅為被告內部之 組織及事務分配業務處理方式之一般性規定，留學生倘 若就被告之決定有所爭執，應依照系爭簡章或系爭契約 所定條款予以爭執，尚無從援引審議會設置要點來主張 被告違反契約規定或法律保留原則。本件被告雖未以會 議方式進行審查，但已委請3名專業委員審查之方式進 行，乃屬被告之裁量空間。且被告委請外部委員，以專 業、獨立方式作出審查意見，可避免被告囿於主管機關 視角，並依據學術領域專業人員意見作成決定，此審核 方式實質上已達「專家判斷」之標準，自非必須由「會 議方式」進行審議。而經3位審查委員審查：【（1）委 員一意見略以：被審查人（即原告）所標舉之三個研究 問題，主要聚焦在國家及國內層次的政府對於疫苗監管 標準與規範之決策思路及變動，……並試圖發展出兼顧科 學、政策與產官民溝通之規範性框架，然上開研究宗旨 及研究問題並非國際組織理論及相關領域之研究議題。 其次，被審查人……「可能」將臺灣與英國、WHO案例進 行比較性研究，……仍非屬於……國際組織理論範疇之研究 （參被證13第1頁）。（2）委員二意見略以：細觀錄取 人出國留學計畫書之陳述，其攻讀領域為「科學與技術 研究」，……研究主題為「圍繞在COVID-19疫苗相關的科 學與規範標準爭議，並聚焦臺灣、特定國家及世界衛生 組織在公共衛生緊急狀態的脈絡下新制訂的免疫橋接標 準。」，……研究重點為疫苗爭議與防疫政策……與公共衛 生高度相關，……與國際組織與國際法研究領域完全不符 （見被證13第2至3頁）】，其中2位審查委員審查認為 系爭計畫書並不符合該研究領域，並建議申請不通過（ 見被證13），系爭不同意函即已合法踐行公費留學審議 程序。 （2）原告雖主張系爭審查意見，係臨訟製作、有變造或偽造 之可能云云，惟查原告於112年8月28日向被告遞件申請 出國同意函，被告委請3名委員審核原告提出之系爭計 畫書，其中（1）被告於112年9月4日致信A審查委員，A 審查委員並於翌日回信同意擔任審查委員，嗣後A審查 委員（112年9月23日）以實體掛號信寄回審查意見予被 告（見被證14）。（2）被告於112年9月4日致信B審查 委員，經B審查委員於同日回信同意擔任審查委員後，B 委員嗣後於113年9月10日檢送審查意見予被告，同時郵 寄審查意見紙本予被告（見被證15）。（3）被告於112 年9月5日致信C審查委員，經C審查委員於同日回信同意 擔任審查委員，C審查委員並於翌日回覆被告審查意見 （見被證16），有被告與審核委員間往來電子郵件可憑 ，該電子郵件及審查意見紙本，並非本件訴訟中始作成 ，足證審查意見為真正，原告主張尚不足採。系爭不同 意函已經3位委員合法審議，並未違反系爭契約，原告 縱有損害，亦非系爭不同意函所導致。 （三）被告並未遲延交付系爭同意函，被告並未違反系爭契約， 亦未侵害原告之權利： 　１、查系爭同意函乃因原告於倫敦大學學院之指導教授，來信 說明可加入一名政治學系老師為共同指導老師，被告方同 意原告赴英國倫敦大學學院研讀博士學位，系爭同意函雖 未經3位委員審議，但乃有利原告之裁量，原告主張自己 可享有系爭同意函所給予之公費留學之利益，並未主張「 系爭同意函不生效力」，但又主張「系爭同意函未經合法 審議」，原告主張顯然違誠實信用原則，欠缺權利保護必 要。至被告112年10月11日收到原告112年10月6日榮留UCL STS第002號函及附件UCL-STS系所研究領域說明函，雖至 同年11月14日，甫發函交付原告系爭同意函，但被告為職 司教育文化之主管機關，為培育國家人才，以預算法為據 編列預算，舉辦公費留學考試，提供有意至國外深造之學 生經濟支援，無限制或剝奪應考人之自由或權利，此種給 付行政，僅涉及小部分人民，系爭契約僅涉及被告補助人 民出國留學，並非提供教育予人民，與憲法第21條所規定 「受國民教育之權利」，及屬於憲法第22條所保障「人民 受國民教育以外之權利」無關，更無涉人民服公職權利， 不應過度限縮被告處理系爭出國同意函之時間，自不得以 系爭不同意函之處理時程作為標準。且建議「不通過」之 2位審查委員，B委員係113年9月10日檢送審查意見予被告 （見被證15），C審查委員係於112年9月6日回覆被告審查 意見（見被證16），而建議通過之Ａ委員係於112年9月23 日方以實體掛號信寄回審查意見予被告（見被證14），被 告於113年9月10日已由電子郵件獲知2位審查委員建議不 通過，為使原告儘快補件，未等至112年9月23日Ａ委員寄 回審查意見，即提早於112年9月19日發出系爭不同意函， 其為原告之利益而加快處理流程，亦費時9個日曆日（自1 13年9月10日收受電子郵件翌日起算），已不得作為契約 流程處理日數之標準，原告主張應以「系爭不同意函」之 處理流程（5個日曆日、3個工作日）作為契約流程處理日 數之標準云云，尚不足採。 　２、又系爭契約第6條規定「乙方應於預定啟程出國日30日前， 檢附下列文件向甲方申請公費留學出國同意函」，僅規定 「申請時點」，並未規定被告應於多少期限內應「完成審 核」，鑒於系爭契約僅涉及補助人民出國留學，既無限制 人民之基本權利，亦與公共利益或實現人民基本權利保障 之重大事項無涉，所涉對象有限，除非系爭契約有明定「 系爭同意函應完成審核之期限」，否則司法審查其裁量權 行使有無濫用權限自應寬鬆審查之。是系爭契約既未規定 被告應於多少期限內「完成系爭同意函之審核」，被告11 2年10月11日收到原告112年10月6日榮留UCLSTS第002號函 及附件UCL-STS系所研究領域說明函，其至同年11月14日 ，發函交付原告系爭同意函，費時38個日曆天（自112年1 0月6日翌日起算），客觀上並未逾合理期間，難謂有「遲 延交付同意函」之故意過失，被告自未違反系爭契約，亦 未侵害原告之權利，原告主張「系爭不同意函、系爭同意 函未踐行公費留學審議程序，被告遲延交付同意函，均違 反系爭契約，致原告受有精神上損害，被告應賠償原告慰 撫金1,200,000元，機票與旅宿費用之損害85,026元，時 間上之損失300,000元」云云，尚不足採。 四、原告請求確認【被告公費留學審議會於112年8月28日至112 年9月19日間，未曾合法召集公費留學審議委員會召開公費 留學審議會審議原告「出國留學計畫」等相關文件，即恣意 濫權、未附理由認定原告之「出國留學計畫」等相關文件「 不符合」原錄取之學門及研究領域，而不予核發原告公費留 學出國同意函】，為不合法： （一）按行政訴訟法第6條第1項規定：「確認行政處分無效及確 認公法上法律關係成立或不成立之訴訟，非原告有即受確 認判決之法律上利益者，不得提起之。其確認已執行而無 回復原狀可能之行政處分或已消滅之行政處分為違法之訴 訟，亦同。」是行政訴訟法規範得提起確認訴訟之類型有 「確認行政處分無效」、「確認公法上法律關係成立或不 成立（存在或不存在」及「確認已執行而無回復原狀可能 之行政處分或已消滅之行政處分為違法」3種。如果當事 人提起的確認訴訟不是上開法定的類型，就應認起訴不備 要件，且其情形無從補正，應依同法第107條第1項第10款 規定，裁定駁回其訴（最高行政法院111年度抗字第225號 裁定參照）。 （二）本件原告聲明第四項訴請確認【被告公費留學審議會於11 2年8月28日至112年9月19日間，未曾合法召集公費留學審 議委員會召開公費留學審議會審議原告「出國留學計畫」 等相關文件，即恣意濫權、未附理由認定原告之「出國留 學計畫」等相關文件「不符合」原錄取之學門及研究領域 ，而不予核發原告公費留學出國同意函】，並主張【立法 者沒有限制在三大行政訴訟類別之有提起其他下位類型之 可能，亦即除了已被規範特別判決要件之3種下位訴訟類 型之確認訴訟外，其餘種類之確認訴訟未被法明文規範不 得提起之。只要是任何公法上之爭議，透過行政訴訟能發 揮保障人民權益、確保國家行政權之合法行使之功能，且 符合行政訴訟之一般判決要件，原則上均能提起。查本件 訴之聲明第四項並非上開3種確認訴訟之下位類型，故無 從適用行政訴訟法第6條第1項之特別要件之審查，亦未該 當行政訴訟法「不得提起之」之情事，故起訴應為合法】 云云。 （三）惟有關「系爭不同意函、系爭同意函是否未經合法審議？ 有無違反系爭契約？」，只是原告可否請求被告損害賠償 之理由，原告訴之聲明第四項若不符合3種確認訴訟之類 型，即不得提起。原告之主張與前揭實務法律見解不符， 尚不足採。且原告自承其「訴之聲明第四項並非上開3種 確認訴訟之下位類型」，原告亦未陳明所請求確認之法律 關係為何，其只是以「事實」為確認標的，經核並不屬行 政訴訟法第6條第1項所列3種確認訴訟的類型，應認起訴 不備要件，且其情形無從補正，本應依同法第107條第1項 第10款規定，裁定駁回其訴，但因卷宗夾雜難分，為考量 訴訟經濟，爰以更慎重之判決程序駁回之。 五、綜上，原告請求被告依系爭契約，履行交付出國同意函，欠 缺權利保護必要，被告系爭不同意函，未違反系爭契約規定 ，且被告於112年11月14日發函交付原告系爭同意函，並未 逾合理期間，亦未違反系爭契約或侵害原告之權利，原告請 求被告賠償慰撫金1,200,000元，機票與旅宿費用之損害85, 026元、時間上之損失300,000元及法定利息，為無理由。又 原告所提確認之訴，不屬行政訴訟法第6條第1項所列3種確 認訴訟的類型，為不合法，均應予以駁回。 六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐 一論述，併此敘明。 據上論結，本件原告之訴為一部無理由，一部不合法，依行政訴 訟法第98條第1項前段、第107條第1項第10款，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　26　　日 審判長法 官　陳心弘 法 官 林妙黛 法 官 畢乃俊 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　26　　日 書記官 李依穎

2024-12-26

TPBA-112-訴-1248-20241226-1

訴
臺北高等行政法院

政府資訊公開法

臺北高等行政法院裁定 高等行政訴訟庭第四庭 113年度訴字第537號 原 告 仲崇儒 上列原告因政府資訊公開法事件，不服新竹市政府中華民國113 年2月22日112年訴字第30號訴願決定，提起行政訴訟，本院裁定 如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　理 由 一、起訴，按件徵收裁判費新臺幣4,000元，行政訴訟法第98條 第2項定有明文。本件原告起訴，未據繳納裁判費，經本院 審判長於民國113年5月16日裁定命原告於收受送達之日起7 日內補正，該裁定於同年月24日送達原告，有送達證書在卷 可稽（見本院卷第35頁）。原告嗣以113年5月28日行政訴訟 起訴狀（撤銷訴訟）補正狀及113年6月8日行政訴訟聲請訴 訟救助補正狀聲請訴訟救助，經本院高等行政訴訟庭以113 年度救字第27號裁定駁回原告訴訟救助之聲請，原告不服， 提起抗告，經最高行政法院以113年11月21日113年度抗字第 226號裁定駁回抗告確定。原告迄未繳納裁判費，有收文明 細表、繳費狀況查詢清單、答詢表、臨櫃繳費查詢清單、案 件繳費狀況查詢清單在卷可憑（見本院卷第69至81頁），其 訴顯難認為合法，應予駁回。 二、依行政訴訟法第107條第1項第10款、第104條，民事訴訟法 第95條、第78條，裁定如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　23　　日 審判長法 官　陳心弘 法 官 林妙黛 法 官 畢乃俊 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本裁定，應於送達後10日內，向本院高等行政訴訟庭 提出抗告狀並敘明理由（須按他造人數附繕本）。 三、抗告時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，抗告人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.抗告人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.抗告人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，抗告人應於提起抗告或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　23　　日 書記官 李依穎

2024-12-23

TPBA-113-訴-537-20241223-1

訴
臺北高等行政法院

有關金融事務

臺北高等行政法院裁定 高等行政訴訟庭第四庭 113年度訴字第1061號 原 告 毓嘉國際企業有限公司 代 表 人 林文魁（董事）住同上 上列原告與被告金融監督管理委員會等間有關金融事務事件，原 告提起行政訴訟，本院裁定如下： 一、按行政訴訟法第105條規定：「（第1項）起訴，應以訴狀表 明下列各款事項，提出於行政法院為之：一、當事人。二、 起訴之聲明。三、訴訟標的及其原因事實。（第2項）訴狀 內宜記載適用程序上有關事項、證據方法及其他準備言詞辯 論之事項；其經訴願程序者，並附具決定書。」同法第57條 規定：「當事人書狀，除別有規定外，應記載下列各款事項 ：……四、應為之聲明。五、事實上及法律上之陳述。……」次 按，行政訴訟法第107條第1項第10款亦明定：「原告之訴， 有下列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回之。但其情 形可以補正者，審判長應定期間先命補正：……十、起訴不合 程式或不備其他要件者。」又所謂起訴之聲明，為請求法院 判決之事項，應具體明確；訴訟標的及其原因事實，為起訴 之聲明所由生之事實上及法律上之主張。若起訴之聲明欠缺 具體明確，或未對應起訴之聲明表明其事實上及法律上之主 張，其起訴即為不合程式。經限期命補正而不補正或補正不 完全者，起訴為不合法。 二、本件原告因有關金融事務事件，具狀以「金融監督管理委員 會、行政院、陸軍第六軍團指揮部、國防部軍備局工程營產 中心、士林地方法院104年建字第89號法官劉逸成、高等法 院105年建上字第86號法官方彬彬、黃若美、許純芳、丹砂 企業有限公司、彰化商業銀行股份有限公司、凱基期貨股份 有限公司、吳志豐、林玉琴、盛揚柬、加丞實業有限公司負 責人黃佐夫、鉅瀚工程有限公司負責人黃培倫、香的事業股 份有限公司負責人黃怡筠、彰化商業銀行光復分行、彰化商 業銀行光復分行、台北銀行吉林分行、第一商業銀行臺北分 行、玉山商業銀行儲蓄部、黃佐夫、詹桂香、李麗惠、110 年度他字第10276號君股檢察官、110年度他字第1586號鼎股 檢察官、財團法人汽車交通事故特別補償基金、中小企業信 用保證基金、花蓮縣警察局、劉仲雄、南友遊覽汽車有限公 司、陳輝堂、黃張玉霞、陳淑枝（永富商行）、柯春福、花 蓮地院95年度國字第2號、高等法院花蓮分院96年度上國字 第1號、最高法院109年民訴字第131號、潘忠良、李豐裕、 地政士公會全國聯合會、士林地院100年度重訴字第336號、 高等法院102年度上字第44號、最高法院104年度台聲字第63 號」為被告，向本院提起行政訴訟，惟僅「金融監督管理委 員會、行政院、陸軍第六軍團指揮部、國防部軍備局工程營 產中心、花蓮縣警察局」為行政機關，而「花蓮地院95年度 國字第2號、高等法院花蓮分院96年度上國字第1號、最高法 院109年民訴字第131號、士林地院100年度重訴字第336號、 高等法院102年度上字第44號、最高法院104年度台聲字第63 號」僅係訴訟案件繫屬之案號，其他被告則為執行職務之公 務員、自然人、私法人、財團法人或人民團體等，均非行政 機關，且觀之其起訴狀中「請求之聲明」的記載，乃是將其 所主張事實及法律上之理由混合填寫，龐雜紛亂，難以理解 其所欲請求法院判決之事項為何，其訴之聲明並不明確。且 因其書狀內容龐雜，所述甚難明瞭，難解其意，故原告對所 欲起訴之各個被告究係以何種地位提起訴訟，乃至對於各個 被告起訴之訴訟類型、訴訟標的及原因事實均不明確，實有 補正之必要。茲命原告應於本裁定送達後20日內，依行政訴 訟法第105條之規定補正適格之被告、明確之起訴聲明，以 及陳明其對各別被告所欲提起訴訟之訴訟類型、訴訟標的、 原因事實及法律關係，以及得提起此行政訴訟之法律上依據 ，逾期未補正或補正不完全，即駁回原告之訴，特此裁定。 中 華 民 國 113 年 12 月 23 日 審判長法 官 陳心弘 法 官 林妙黛 法 官 畢乃俊 上為正本係照原本作成。 不得抗告。 中 華 民 國 113 年 12 月 23 日 書記官 李依穎

2024-12-23

TPBA-113-訴-1061-20241223-1

訴
臺北高等行政法院

行政

臺北高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第四庭 113年度訴字第219號 113年12月5日辯論終結 原 告 吳政雄 陳寶秀 吳怡璇 童月鶴 共 同 訴訟代理人 張金盛 律師 被 告 法務部 代 表 人 鄭銘謙（部長） 訴訟代理人 賴冠伶 楊朝圍 被 告 財團法人威權統治時期國家不法行為被害者權利回 復基金會 代 表 人 張文貞（董事長） 訴訟代理人 喬政翔 律師 上列當事人間行政事件，原告不服行政院中華民國113年1月3日 院臺訴字第1135000179號訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如 下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 甲、程序部分：　　 一、本件被告法務部代表人原為蔡清祥，訴訟進行中變更為鄭銘 謙，茲據被告法務部新任代表人具狀聲明承受訴訟（見本院 卷第193頁），核無不合，應予准許。 二、按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被 告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」「有下列情形 之一者，訴之變更或追加，應予准許：一、訴訟標的對於數 人必須合一確定，追加其原非當事人之人為當事人。二、訴 訟標的之請求雖有變更，但其請求之基礎不變。三、因情事 變更而以他項聲明代最初之聲明。四、應提起確認訴訟，誤 為提起撤銷訴訟。五、依第197條或其他法律之規定，應許 為訴之變更或追加。」行政訴訟法第111條第1項、第3項定 有明文。查原告起訴時以法務部為被告，嗣於民國（下同） 113年7月3日準備程序時追加被告財團法人威權統治時期國 家不法行為被害者權利回復基金會（下稱權利回復基金會） （參本院卷第207頁），核其上揭被告雖有追加，惟其請求 之基礎不變，故其此部分訴之追加應予准許。 三、次查原告訴之聲明原為：「一、請求確認63年訴字第2671號 確定判決違背39年台上字第176號判例及日產移轉案件審查 辦法第15條無效，違反豫告登記效力，無效，未撤銷，廢止 41府財產字第105640號公告並賠償原告損害而判決國家原始 取得，牴觸憲法第15條規定，無效。二、請求確認前國有財 產局58年覆財政廳函（訴願書證15）自承日產移轉案件審查 辦法尚在援用，卻隱匿此事實，捏稱應依台灣省土地權利清 理辦法及公有土地管理辦法，經民意機關之同意及行政院之 核准不實事實，詐欺、偽造文書（虛偽陳述）騙得63年訴字 第2671號確定判決，並據以於68.2.16將系爭土地登記為國 有（按屬贓物），所為登記無效。三、被告應將附表土地（ 管理機關國有財產署北區分署委由台北市公園路燈管理處管 理）回復登記為原告名義（移轉登記為原告所有），並賠償 原告47年迄今之積極及消極損害新台幣2,887,427,780元正 （由權利回復基金會支付），上開回復土地所有權得以公告 現值1,638,969,218元代之。四、訴訟費用由被告負擔。」 （見本院卷第17頁）。嗣原告於113年5月2日以行政準備書 狀（一）變更聲明為：「一、被告應給付原告新台幣4,526, 396,998元，並自起訴狀送達翌日起至清償日止按年息百分 之五計算之利息。二、訴訟費用由被告負擔。」（見本院卷 第167頁）。再於113年7月3日本院準備程序中變更聲明為： 「一、訴願決定及原處分均撤銷。二、被告法務部應作成確 認原告平復行政不法之行政處分。三、被告財團法人威權時 期國家不法行為被害人權利回復基金會應給付原告新台幣4, 526,396,998元，並自起訴狀送達翌日起至清償日止按年息 百分之五計算之利息。四、訴訟費用由被告負擔。」（見本 院卷第207頁）。又於113年8月30日以行政言詞辯論意旨狀 變更聲明為：「一、訴願決定撤銷。二、被告法務部應為行 政不法之處分。三、被告財團法人威權統治時期國家不法行 為被害者權利回復基金會應給付原告新台幣6,524,197,122 元並自起訴狀副本送達翌日起至清償日止按年息百分之五計 算之利息。四、訴訟費用由被告負擔。」（見本院卷第281 頁）。再於113年12月5日本院言詞辯論時變更聲明為：「一 、訴願決定及原處分均撤銷。二、被告法務部應為行政不法 之處分。三、被告財團法人威權統治時期國家不法行為被害 者權利回復基金會應給付原告新台幣6,524,197,122元並自 起訴狀副本送達翌日起至清償日止按年息百分之五計算之利 息。四、訴訟費用由被告負擔。」核其變更訴之聲明之內容 尚在本件固有之審理範圍，無礙兩造前就本件實體爭點已為 之攻擊防禦方法及證據資料之實效性，是基於程序經濟，本 院認原告所為訴之變更，洵屬適當，應予准許。 乙、實體事項：　　 壹、事實概要： 一、原告吳政雄於111年10月19日具平復司法不法及行政不法案 件申請書略以，其父吳萬榮坐落臺北市士林區華岡段四小段 81、76、70、71地號及新安段三小段54、55、56、173、174 地號等土地（整編前為士林區草山段山子後小段186、188、 189、189-2、190地號；下稱系爭土地），於32年間遭祖父 盜賣並移轉登記給日本人阿部伊三郎，吳萬榮遂於33年間向 臺灣臺北地方法院（下稱臺北地院）提起塗銷登記訴訟並辦 理豫告登記（日據時期用語，即預告登記），臺灣光復後， 國民政府來臺，誤以系爭土地為日本人阿部伊三郎所有，由 臺灣省日產處理委員會接收，並撥交臺灣省農業試驗所士林 園藝試驗支所（下稱士林園藝所）接管使用。臺北地院於36 年4月29日以33年易字第297號判決阿部伊三郎就系爭土地之 所有權移轉登記應予塗銷。原告及其兄長遂向臺灣省政府申 請發還土地，經臺灣省公產管理處送交公產管理審議委員會 決議「清償賣價後發還土地」，原告等繳清賣價後，於47年 4月29日完成系爭土地總登記，取得土地所有權狀並繳納土 地稅。惟原告等向士林園藝所請求返還土地時遭拒絕，嗣士 林園藝所改隸臺北市政府工務局公園路燈工程管理處，臺北 市政府陳報行政院轉請原財政部國有財產局（下稱原國產局 ，現改制為財政部國有財產署）依法辦理訴請塗銷登記，原 國產局遂於63年間向法院請求塗銷系爭土地登記，案經臺北 地院63年度訴字第2671號判決及歷審判決塗銷原告所有權登 記確定，於68年2月16日經地政機關塗銷原告所有權登記、 同年3月16日登記為國有，國民政府強佔民地不還，向民承 租不成，興訟將土地登記塗銷改登記為國有，並檢附系爭土 地47年土地所有權狀、臺灣省政府函詢本院等相關證據影本 ，向被告法務部申請平復威權統治時期司法不法及行政不法 。復於112年4月11日向被告法務部提交臺北地院63年度訴字 第2671號判決、士林農業試驗所62年3月31日士總字第0369 號函影本等。 二、案經被告法務部調查結果，認系爭土地於63年至67年間因土 地所有權塗銷登記事件，經法院判決塗銷所有權登記確定， 因該歷審判決均為民事判決，非屬促進轉型正義條例（下稱 促轉條例）第6條第1項所定「刑事案件」，不符同條例第6 條第3項第2款所定得申請平復司法不法之範圍；原告主張系 爭土地遭政府機關占用部分，因士林園藝所係以「產權未定 」且經投入巨額資金及人力，將一片荒蕪土地變成柑桔類試 驗中心為由，而拒絕發還土地，嗣士林園藝所改隸臺北市政 府工務局公園路燈管理處後，臺北市政府為維護權益，報行 政院轉請原國產局依法訴請塗銷，均難認係為鞏固威權統治 之目的而為之；又原告於112年4月11日親洽被告法務部時提 及系爭土地登記簿登載「豫告登記塗銷」欄位並無登記人員 名章，應屬不法，該塗銷登記應屬無效一節，因相關法令並 未規定一有漏蓋登記人員名章，其所為登記均失其效。況該 登記人員漏未核章之行為，依現有檔案無從查證係出於鞏固 威權統治之目的，與促轉條例第6條之1第1項之平復行政不 法之要件尚有未合，乃以112年8月8日112年度法義字第18號 處分書（下稱原處分）駁回原告之申請。原告不服，提起訴 願，業經行政院113年1月3日院臺訴字第1135000179號訴願 決定（下稱訴願決定）駁回，原告仍不服，遂提起本件行政 訴訟。 貳、本件原告主張： 一、被告法務應為行政不法之處分有二： （一）臺北地院33年度易字第297號判決，於36年判決塗銷日人 阿部伊三郎之所有權，判決確定後政府為使用土地，拒絕 塗銷日人阿部伊三郎之所有權，致原告未能回復日治時期 登記之所有權，有臺灣省政府41年1月26日呈行政院核示 呈（訴願書證16）、行政院41法字第1081號指示文件、公 產管理審議委員會審議決議（訴願書證17）可證。又系爭 土地買賣違反民法第534條規定，依民法第71條無效，阿 部伊三郎之登記無效，政府不依判決塗銷，顯屬行政不法 。再詳述如下： 　１、臺北地院33年度易字第297號確定判決（原證29）引用最高 法院19年上字第2448號判例（原證28），據以認定買賣無 效，日人阿部伊三郎應塗銷登記之判例，另依民法第534 條規定，賣方本人未到場時應附賣方之書面授權書於買賣 契約，違者買賣無效，日人阿部伊三郎之買賣契約違反上 開法條，買賣無效，阿部伊三郎之所權登記應予塗銷，但 政府行政不法，阻止原告依臺北地院33年度易字第297號 確定判決塗銷阿部伊三郎之所有權登記，致原告未能回復 日治時代之所有權，此項權利受損害即本件權利回復條例 所規範政府應回復原告權利之項目，否則，行政凌駕於司 法之上，法院尚有何存在之意義？！謂國恥，飴笑世界， 實不為過。 ２、臺北地院33年度易字第297號確定判決有絕對效力，有對世 效力，依強制執行法得據以為強制執行，但政府行政不法 架空司法判決之確定力及絕對效力、執行力，不讓原告取 回日治時代登記之土地，當時政府一方面未主張原始取得 ，一方面架空原告日治時代登記之土地產權，矛盾惡行， 無出其右，目的一個：讓士林園藝所能繼續使用系爭土地 ，行政不法證據確鑿！ （二）臺灣省政府以41年11月3日41府財產字第105640號公告（ 下稱臺灣省政府41年公告）由原告清償賣價贖回土地，原 告於45年付鉅額金錢贖回土地，47年登記所有權，56年士 林園藝所欲向原告承租40年為原告所拒（訴願書證18）， 臺北市政府於62年報請行政院進行追奪（訴願書證13、14 ），由原國產局具名提起63年度訴字第2671號塗銷原告登 記訴訟，原國產局隱匿58年台財產（一）字第5706號函（ 參訴願書證15），施用詐術並由政府高壓法院配合，臺北 地院以63年度訴字第2671號判決塗銷原告47年4月29日所 為之登記，置原告所付贖回價金，所繳稅金，未使用土地 之損害於一旁，政府侵占據為己有，被告及十數年來原告 起訴十數件承辦之公務員（國產署等）幫助政府繼續侵占 迄今。強盜般行徑，行政不法，昭然若揭！至於幫政府侵 占之公務員雖不勝枚舉，但亦不難計算得出，公務員觸犯 刑事幫助繼續侵占罪一節，值得深思！ 二、原告請求被告權利回復基金會應給付原告新臺幣（下同）6, 524,197,122元，並自起訴狀送達翌日起清償日止按年息百 分之5計算之利息部分： （一）請求權之基礎：依臺灣省政府41年公告（證20）請求。 （二）法律依據： １、依最高法院判39年台上字第176號判例，臺灣省日產移轉案 件審查辦法第15條（訴願書證9、證8），臺灣省政府41年 公告合法有效，另依行政程序法第110條第3項，臺灣省政 府41年公告迄仍有效存在。 ２、依第6條之1第1項請求平復行政不法，並依行政訴訟法第8 條提起一般給付訴訟。 （三）當事人適格部分： 依民法第821條規定，原告吳政雄一人申請回復共有物（ 贖回價金、地價稅、遺產稅，未點交土地之消極損害等損 害賠償金額），僅得為全體利益為之，既為全體利益所為 ，則原告陳寶秀、吳怡璇、童月鶴併列為原告，當事人並 無不適格，被告謂該三人非申請人，當事人適格有欠缺云 云，乃屬誤會。 （四）權利回復內容： １、回復原告日治時期之所有權部分1,997,800,124元（=土地1 10年公告現值1,638,969,216元+37年至46年10年未能使用 土地之損害358,830,908元）。 ２、臺北地院63年度訴字第2671號確定判決塗銷原告47.4.29之 所有權登記，原告所受權利損害4,526,396,998元（參原 證23至原證26）。 ３、關於擴張請求1,997,800,124元部分： （1）第二次世界大戰結束後，政府要求人民於一定期限內就 日治時期登記之土地產權申報土地權利，完成土地登記 簿上所有權之總登記，逾期未辦者即歸國有，就此憲法 法庭112年憲判字第20號（參起訴狀附件六）認為政府 要人民於一定期限內申報土地權利，逾期即失權之效果 乙節，違反憲法第15條，無效。 （2）原告於36年持臺北地院33年度易字第297號確定判決申 請土地所有權總登記（塗銷日人阿部伊三郎之所有權， 回復原告之所有權），然政府基於公權力主體地位行使 統治高權，不准原告依上開確定判決申辦所有權總登記 （即不准原告依確定判決塗銷日人阿部伊三郎之所有權 ，回復原告日治時期之所有權），茲依憲法法庭112年 憲判字第20號判決意旨所示，原告今仍得申辦所有權總 登記，並無民法第125條15年消滅時效問題，故原告仍 得請求總登記，惟因士林園藝所須用系爭土地，原告權 利回復內容爰請求以現金給付代替土地總登記，總登記 之申請無消滅時效問題，現金給付（含未使用土地之消 極損害賠償請求權），依權利回復條例有關法條亦無消 滅時效問題，總之本件情形與112年憲判字第20號意旨 完全雷同，無消滅時效問題，行政不法（不准原告持33 年度易字第297號確定判決申請土地所有權總登記）， 違背憲法第15條保障人民財產權之意旨甚明等語。 三、並聲明： （一）訴願決定及原處分均撤銷。 （二）被告法務部應為行政不法之處分。 （三）被告財團法人威權統治時期國家不法行為被害者權利回復 基金會應給付原告6,524,197,122元並自起訴狀副本送達 翌日起至清償日止按年息百分之5計算之利息。 （四）訴訟費用由被告負擔。　　 參、被告法務部則以： 一、程序部分： （一）原告依行政訴訟法第8條提起一般給付訴訟部分： １、查被告法務部係依促轉條例第6條、第6條之1及第11條之2 規定，辦理平復司法及行政不法，並無認定賠償數額或給 付金錢之權責，合先敘明。原告吳政雄前以63年至67年間 系爭土地所有權塗銷登記之民事判決，申請平復司法不法 部分，非屬促轉條例第6條第1項、第3項第2款所定平復司 法不法之適用範圍（詳參原處分書第4頁及第5頁）；原告 吳政雄以政府機關占用系爭土地，申請平復行政不法部分 ，亦非促轉條例第6條之1第1項所定應予平復之行政不法 （詳參原處分書第9頁至第13頁）。被告爰以原處分駁回 原告吳政雄之申請，嗣行政院訴願決定駁回在案。原告等 4人對被告法務部並無公法上請求權可直接行使，卻對被 告提起行政訴訟法第8條一般給付訴訟請求金錢給付，顯 屬無理由。 ２、又被告法務部並非臺北地院63年度訴字第2671號判決或68 年3月16日系爭土地之國有登記之權責機關，且非系爭土 地之所有權人或管理權人，原告等4人卻逕對被告起訴請 求金錢給付，顯然亦屬行政訴訟法第107條第3項第1款被 告當事人不適格之情形。 （二）原告陳寶秀等3人起訴不合法： 本件僅原告吳政雄向被告法務部提出申請並為原處分之相 對人，其餘原告陳寶秀等3人既非申請人，亦非原處分之 相對人，且渠等亦未具體表明原處分如何損害其權利或法 律上之利益因原處分受違法損害，其訴訟要件難謂無欠缺 ，而有行政訴訟法第107條第3項第1款原告當事人適格及 第1項第10款規定起訴不備合法要件之情形，原告陳寶秀 等3人此部分起訴尚不合法。 二、原告吳政雄以63年至67年間系爭土地所有權塗銷登記之民事 判決，申請平復司法不法部分，顯非屬促轉條例第6條第1項 、第3項第2款所定「平復司法不法」之適用範圍： 查系爭土地於63年至67年間因土地所有權登記塗銷事件，經 法院判決塗銷所有權登記確定在案（臺北地院63年度訴字第 2671號、臺灣高等法院63年度上字第1973號、最高法院64年 度台上字第2617號、臺灣高等法院65年度上更（一）字第7 號及最高法院66年度台上字第893號等民事判決參照，原處 分卷第130頁至第179頁），歷審判決均為民事判決，核與促 轉條例第6條第1項、第3項所規定應予平復司法不法、彰顯 司法正義之對象為「刑事案件」不符，非屬促轉條例得申請 平復司法不法之範圍。 三、原告吳政雄以政府機關占用系爭土地，申請平復行政不法部 分，亦非促轉條例第6條之1第1項所定應予平復之行政不法 ： （一）系爭土地於36年間，係由日產清理處請臺北縣政府撥交士 林園藝所使用，而士林園藝所係因產權未定且自接管後該 地由一片荒蕪，經投入巨額資金及人力，而成為柑桔類試 驗中心，始拒絕發還土地，於士林園藝所改隸臺北市政府 後，臺北市政府為維權益，經報行政院轉請原國產局依法 訴請塗銷，此有臺灣省政府農林廳56年4月15日農秘字第1 0938號通知及臺北市政府62年9月6日北府工公字第29975 號函在卷可稽（原處分卷第80頁至第83頁參照）；案經最 高法院66年度台上字第893號判決審認系爭土地前已撥交 士林園藝所占有使用，且依當時法令規定，日本人之私有 土地應歸為國有，嗣雖因臺灣省政府命轄下陽明山管理局 將系爭土地所有權登記於申請人名下，然未依當時有效之 臺灣省土地權利清理辦法及公有土地管理辦法，經民意機 關之同意及行政院之核准，該項移轉登記難謂發生效力， 爰判決塗銷系爭土地所有權登記，國產局乃依法於68年3 月16日登記為國有至今，尚無不法占用情事。上開行為均 難認係為鞏固威權統治之目的，違反自由民主憲政秩序而 為之。是本件自與促轉條例第6條之1第1項規定之平復行 政不法之要件未合。 （二）另按35年4月29日修正公布之土地法第43條、35年10月2日 訂定發布之土地登記規則第43條第3項及80年函釋意旨等 規定，尚無因原登記欠缺登記人員名章即屬無效或失其效 力之意旨。況依系爭土地之（日據時期）土地登記簿謄本 （原處分卷第191頁、第202頁、第217頁、第229頁、第23 9頁參照）記載，系爭土地係依露子斉北府地二字第弍0六 號辦理豫告登記之塗銷，查無其他證據證明其係政府機關 或公務員出於鞏固威權統治，違反自由民主憲政秩序而為 之，自與促轉條例第6條之1第1項規定之平復行政不法之 要件尚有未合。縱日據時期土地登記簿謄本塗銷豫告登記 ，惟系爭土地曾於47年間總登記為原告家族所有（原處分 卷第187頁、第198頁、第213頁、第225頁、第232頁參照 ），顯見該項豫告登記之塗銷與本件國產局占用系爭土地 無涉。 四、有關原告等4人主張臺灣省政府41年公告合法有效存在作為 法律依據部分： 查臺灣省政府41年公告性質為附負擔之行政處分，其附表記 載「本案土地應由吳載松等清償賣價後准予發還」，上開行 政處分作成後未經撤銷，原告吳政雄之父親及吳載松等人已 履行負擔，清償原賣價，系爭土地曾於47年4月29日登記為 吳載森等4人所有。原國財局（現改制為財政部國有財產署 ）於上開行政處分未撤銷之情形下，嗣另行訴請民事法院塗 銷吳載松等人所有權登記，經臺北地院63年度訴字第2671號 、臺灣高等法院65年度上更一字第7號、最高法院66年度臺 上字第893號判決勝訴確定，並依該確定判決塗銷吳載松等 人之所有權登記，於68年3月16日將系爭土地登記為中華民 國所有，而改變系爭土地所有權屬。吳載雄等人既已履行臺 灣省政府41年公告所設定之負擔（清償原賣價），系爭土地 並於47年間辦妥移轉登記，該行政處分内容即已實現，無再 執行可言（本院101年度訴字第1279號判決意旨參照）。是 原告等4人以臺灣省政府41年公告合法有效存在作為法律依 據難認有理由等語。 五、並聲明： （一）駁回原告之訴。 （二）訴訟費用由原告負擔。 肆、被告權利回復基金會則以： 一、原告要求被告權利回復基金會對其為權利回復，並追加請求 1,997,800,124元部分，其訴之追加顯不合法： 　　查原告於起訴狀送達被告權利回復基金會後，另於113年8月 30日聲明提出之行政言詞辯論狀，再行追加請求被告權利回 復基金會應再給付1,997,800,124元，並變更請求權利回復 之金額為6,524,197,122元，就此，被告不同意其追加，且 衡其理由，亦並無行政訴訟法第111條第3項所稱之合法追加 事由，為此，謹請本院得依法駁回之。 二、原告要求被告權利回復基金會對其為權利回復，即認為被告 應給付6,524,197,122元（包含行政言詞辯論狀所追加之1,9 97,800,124元）部分，顯與法不符： 原告訴稱其受有原國產局之行政不法侵害，經現促進轉型正 義條例之主管機關被告法務部，以及行政院駁回其平復申請 及訴願，並繫屬本院審理中，是以，現原告是否受有促進轉 型正義條例第6條之1所規定之國家不法侵害，尚未經有權機 關依法認定，是原告是否受有國家行政不法侵害，尚屬未定 ，故被告權利回復基金會依威權統治時期國家不法行為被害 者權利回復條例（下稱被害者權利回復條例）第10條規定， 及威權統治時期國家不法行為返還被害者財產所有權申請及 處理辦法（下稱處理辦法）第4條、第5條等規定，被告仍無 從為原告為權利回復之調查、審議及辦理給付等程序等語。 三、並聲明： （一）駁回原告之訴。 （二）訴訟費用由原告負擔。 伍、兩造不爭之事實及兩造爭點： 如事實概要欄所述之事實，業據提出111年10月19日具平復 司法不法及行政不法案件申請書（見原處分第6至9頁）、土 地登記簿謄本、異動索引卡（見原處分卷第183至241頁）、 臺灣省政府41年公告（見本院卷111頁）、臺灣省政府農林 廳56年4月15日農秘字第10938號通知（見原處分卷第91至92 頁）、臺北市政府62年9月6日北府工公字第29975號函（見 原處分卷第93至96頁）、臺北地院63年度訴字第2671號民事 判決（見原處分卷第130至136頁）、臺灣高等法院63年度上 字第1973號民事判決（見原處分卷第137至150頁）、最高法 院64年度台上字第2617號民事判決（見原處分卷第151至156 頁）、臺灣高等法院65年度上更（一）字第7號民事判決（ 見原處分卷第157至167頁）、最高法院66年度台上字第893 號民事判決（見原處分卷第168至175頁）、原處分（見本院 卷第49至67頁）、訴願決定（見本院卷第69至87頁）等本院 卷、原處分卷所附證物為證，其形式真正為兩造所不爭執， 堪信為真，兩造之爭點厥為： 一、原告陳寶秀、吳怡璇、童月鶴等3人未經訴願程序，提起課 予義務訴訟，是否不合法？ 二、原告以政府機關占用系爭土地，申請平復行政不法，有無理 由？ 三、原告請求被告應給付原告6,524,197,122元，並自起訴狀送 達翌日起至清償日止按年息百分之5計算之利息，有無理由 ？ 陸、本院之判斷： 一、本件應適用之法條與法理： （一）促轉條例第2條第2項第3款規定：「促轉會隸屬於行政院 ，為二級獨立機關，除政黨及其附隨組織不當取得財產處 理條例另有規定外，依第4條至第7條規定，規劃、推動下 列事項：……三、平復司法不法及行政不法、還原歷史真相 ，並促進社會和解。」 （二）促轉條例第6條規定：「（第1項）威權統治時期，違反自 由民主憲政秩序、侵害公平審判原則所追訴或審判之刑事 案件，應重新調查，不適用國家安全法第9條規定，以平 復司法不法、彰顯司法正義、導正法治及人權教育，並促 進社會和解。……（第3項）下列案件，如基於同一原因事 實而受刑事審判者，其有罪判決與其刑、保安處分及沒收 之宣告、單獨宣告之保安處分、單獨宣告之沒收，或其他 拘束人身自由之裁定或處分，於本條例施行之日均視為撤 銷，並公告之：一、受難者或受裁判者依二二八事件處理 及賠償條例、戒嚴時期不當叛亂暨匪諜審判案件補償條例 與戒嚴時期人民受損權利回復條例之規定，而獲得賠償、 補償或回復受損權利之刑事審判案件。……。」 （三）促轉條例第6條之1規定：「（第1項）威權統治時期，政 府機關或公務員為達成鞏固威權統治之目的，違反自由民 主憲政秩序，所為侵害人民生命、人身自由或剝奪其財產 所有權之處分或事實行為，由促轉會依職權或申請確認不 法，以平復行政不法。（第2項）前條第3項第1款案件之 受難者或受裁判者，於獲得賠償、補償或回復受損權利範 圍內所受之前項處分或事實行為，於本條例修正施行之日 起，均視為不法。（第3項）前2項處分經確認或視為不法 者，於本條例修正施行之日起，視為撤銷。（第4項）前 條第2項平復司法不法之方式，於本條準用之。」 （四）促轉條例第6條之2規定：「（第1項）第6條第3項第2款、 第4項及前條第1項之申請，由受不法追訴、審判、行政處 分或事實行為而權利受損之人為之。但權利受損之人死亡 者，由家屬為之。（第2項）為辦理前二條所定之平復司 法不法及行政不法事項，該管中央主管機關應組成審查會 ，依審查會之決議作成處分或相關處置。（第3項）前項 審查會之組成、委員資格、遴（解）聘、任期、迴避，調 查程序、範圍、方式、審查、決議、保密義務及其他相關 事項之辦法，由該管中央主管機關定之。（第4項）關於 辦理第6條第2項識別及處置加害者之相關事宜，另以法律 定之。」 （五）促轉條例第11條之2第1項第1款規定：「促轉會解散後， 國家應辦理之轉型正義事項，依下列各款規定移交予各該 中央主管機關辦理：一、平復司法不法、行政不法，與識 別及處置加害者事項，由法務主管機關辦理。」 （六）被害者權利回復條例第10條規定：「因國家不法行為致財 產所有權被剝奪之被害者，得檢附具體資料，以書面向權 利回復基金會申請權利回復；被害者死亡，得由其家屬申 請之。」 （七）被害者權利回復條例第17條規定：「（第1項）權利回復 基金會經職權調查後，就財產所有權被剝奪之權利回復方 式及金錢賠償之金額作成決定。（第2項）第11條第1項後 段情事之認定，應於作成返還原財產之決定前，舉行聽證 程序。（第3項）權利回復基金會得就財產所有權被剝奪 之權利回復方式與申請人協議，協議內容對於權利回復基 金會作成第一項決定有拘束力。（第4項）依第10條規定 申請權利回復，應檢附之具體資料、決定程序、返還原財 產、賠償金發放及其他相關事項之辦法，由權利回復基金 會擬訂，報請行政院核定。」 （八）以下處理辦法核乃執行母法（被害者權利回復條例第17條 規定第4項）之技術性、細節性行政規定，與立法意旨相 符，且未逾越母法之限度，行政機關予以適用，自無違誤 ： 　 1、處理辦法第4條規定：「（第1項）財團法人威權統治時期 國家不法行為被害者權利回復基金會（以下簡稱權利回復 基金會）辦理財產所有權被剝奪之權利回復，除本辦法另 有規定外，程序如下：一、受理申請。二、調查。三、聽 證。四、審議。五、決定。六、辦理給付或囑託移轉登記 。（第2項）前項第3款所定聽證程序，於本條例第11條第 1項後段情事之認定，始須辦理之。」 　 2、處理辦法第5條規定：「（第1項）申請人申請財產所有權 被剝奪之權利回復，應檢附下列文件：一、申請書。二、 申請人身分證明文件影本。三、被害者受國家不法行為致 財產權被剝奪之證明文件。四、系爭財產清冊。五、其他 權利回復基金會規定應提出之文件。（第2項）申請人為 被害者之家屬者，除檢附前項文件外，並應檢附被害者之 繼承系統表、被害者及申請人之戶籍資料。（第3項）申 請人有數人時，得檢具委託書委由其中一人申請。」 二、原告陳寶秀、吳怡璇、童月鶴等3人雖未經訴願程序，其提 起本件課予義務訴訟，仍為合法： （一）被告雖主張原告陳寶秀、吳怡璇、童月鶴等3人未經合法 訴願程序，其提起本件課予義務訴訟，為不合法云云。惟 按【本院93年度9月份庭長法官聯席會議決議以：「……於 例外情形，如訴訟標的對於原訴願人及其他有相同利害關 係之人必須合一確定者，則既經原訴願人踐行訴願程序， 可認為原提起訴願之當事人，有為所有必須合一確定之人 提起訴願之意，應解為與原訴願人利害關係相同之人得逕 行依同法第4條第1項起訴」，核其意旨係考量訴訟標的對 於數人必須合一確定時，原行政處分既經訴願決定，已符 合訴願前置賦予行政自我審查之立法目的，而例外准許未 經訴願程序之利害關係人，得於原訴願人踐行訴願程序後 ，逕行依行政訴訟法第4條第1項起訴。此項法律上理由固 可適用於課予義務訴訟】（最高行政法院106年度判字第6 02號判決參照)。 （二）查系爭土地原為訴外人吳萬榮所有，吳萬榮於日本昭和19 年（即民國33年）間，以系爭土地於昭和18年10月14日（ 即32年10月14日）遭其父親吳建喜盜賣予日本人阿部伊三 郎為由，向臺北地院提起塗銷登記訴訟，並於33年7月18 日辦理豫告登記（日據時期用語，即預告登記）。訴訟中 吳萬榮死亡，由其繼承人吳載森（吳載森於104年11月13 日死亡，繼承人為吳政雄、童月鶴）、吳政雄、吳載松（ 89年間死亡，繼承人為吳載森、吳政雄）、吳載智（87年 間死亡，繼承人為陳寶秀、吳怡璇）等4人（下稱吳載松 等4人）承受訴訟，經臺北地院於36年4月29日以33年度易 字第297號判決吳載松等4人勝訴（見本院裁定108年度訴 字第1711號裁定），並有有全戶戶籍謄本可憑，可知吳政 雄、童月鶴、陳寶秀、吳怡璇等4人為系爭土地繼承人之 公同共有人，訴訟標的對於訴願人吳政雄及未經訴願之童 月鶴、陳寶秀、吳怡璇等3人必須合一確定，則既經吳政 雄踐行訴願程序，可認為吳政雄有為「所有必須合一確定 之人」提起訴願之意，應解為與訴願人吳政雄利害關係相 同之童月鶴、陳寶秀、吳怡璇3人得逕行依同法第4條第1 項起訴，此項法律上理由亦可適用於課予義務訴訟，是原 告陳寶秀、吳怡璇、童月鶴等3人雖未經訴願程序，其提 起本件課予義務訴訟，仍為合法，被告主張尚不足採。 三、原告以政府機關占用系爭土地，申請平復行政不法，為無理 由： （一）系爭土地於32年間移轉登記給日本人阿部伊三郎，光復後 原撥交士林園藝所接管使用。嗣吳萬榮向臺北地院提起塗 銷登記訴訟，經臺北地院判決阿部伊三郎之所有權移轉登 記應予塗銷。原告吳政雄及其兄長遂向臺灣省政府申請發 還土地經准許，原告家族遂繳清賣價，於47年4月29日完 成系爭土地總登記。惟原國產局於63年間向法院請求塗銷 系爭土地登記，經臺北地院63年度訴字第2671號判決及歷 審判決塗銷原告吳政雄及吳載松、吳載智、吳載森等4人 所有權登記確定，於68年2月16日經地政機關塗銷原告吳 政雄及吳載松、吳載智、吳載森等4人所有權登記、同年3 月16日登記為國有，原告吳政雄遂向被告法務部申請平復 威權統治時期司法不法及行政不法，經被告法務部以原處 分駁回原告之申請，本院經核尚無不合。 （二）原告雖主張臺北地院33年度易字第297號判決，於36年判 決塗銷日人阿部伊三郎之所有權，政府阻止原告依臺北地 院33年度易字第297號確定判決塗銷阿部伊三郎之所有權 登記，致原告未能回復日治時代之所有權，此項權利受損 害即本件權利回復條例所規範政府應回復原告權利之項目 ，臺灣省政府41年公告由原告清償賣價贖回土地，原告於 45年付鉅額金錢贖回土地，47年登記所有權，原國產局施 用詐術並由政府高壓法院配合，臺北地院以63年度訴字第 2671號判決塗銷原告47年4月29日所為之登記，置原告所 付贖回價金，所繳稅金，未使用土地之損害於一旁，幫助 政府繼續侵占迄今，強盜般行徑，為行政不法云云（原告 對於「司法不法」不主張，僅主張行政不法，見本院113 年12月05日言詞辯論筆錄）。 （三）惟查臺灣省政府41年公告附表記載「本案土地應由吳載松 等清償賣價後准予發還」，其性質為附負擔之行政處分， 上開行政處分作成後未經撤銷，原告吳政雄之父親及吳載 松等人亦已履行負擔，清償原賣價，系爭土地因而於47年 4月29日登記為吳載森等4人所有。原國財局（現改制為財 政部國有財產署）於前揭臺灣省政府41年公告未撤銷之情 形下，嗣另行訴請民事法院塗銷吳載松等人所有權登記， 經臺北地院63年度訴字第2671號、臺灣高等法院65年度上 更一字第7號、最高法院66年度臺上字第893號判決勝訴確 定，並依該確定判決塗銷吳載松等人之所有權登記，於68 年3月16日將系爭土地登記為中華民國所有，而改變系爭 土地所有權屬。吳載松等人既已履行臺灣省政府41年公告 所設定之負擔（清償原賣價），系爭土地並於47年間辦妥 移轉登記，該行政處分內容已經實現，無再執行可言，自 已不存在，原告主張臺灣省政府41年公告仍合法有效存在 作為法律依據云云，尚不足採。 （四）系爭土地雖於47年4月29日登記為吳載森等4人所有，但經 民事法院確定判決塗銷所有權登記（臺北地院63年度訴字 第2671號、臺灣高等法院63年度上字第1973號、最高法院 64年度台上字第2617號、臺灣高等法院65年度上更（一） 字第7號及最高法院66年度台上字第893號等民事判決，見 原處分卷第130頁至第175頁），其係經民事判決塗銷原告 吳政雄及吳載松、吳載智、吳載森等4人所有權登記，判 決理由是「系爭土地前已撥交士林園藝所占有使用，且依 當時法令規定，日本人之私有土地應歸為國有，嗣雖因臺 灣省政府命轄下陽明山管理局將系爭土地所有權登記於吳 載森等4人名下，然未依當時有效之臺灣省土地權利清理 辦法及公有土地管理辦法，經民意機關之同意及行政院之 核准，該項移轉登記難謂發生效力，爰判決塗銷系爭土地 所有權登記」，國產局乃依法於68年3月16日登記為國有 至今，其純係民事紛爭，難認有何「為鞏固威權統治之目 的，違反自由民主憲政秩序」之情事，是本件自未符合促 轉條例第6條之1第1項規定「平復行政不法」之要件，原 告主張，尚不足採。 四、原告請求被告財團法人威權統治時期國家不法行為被害者權 利回復基金會應給付原告6,524,197,122元，並自起訴狀送 達翌日起至清償日止按年息百分之5計算之利息，為無理由 ： （一）原告雖主張回復原告日治時期之所有權部分1,997,800,12 4元（=土地110年公告現值1,638,969,216元+37年至46年1 0年未能使用土地之損害358,830,908元）及臺北地院63年 度訴字第2671號確定判決塗銷原告47年4月29日之所有權 登記，原告所受權利損害4,526,396,998元（參原證23至 原證26）。又依憲法法庭112年憲判字第20號判決意旨所 示，原告今仍得申辦所有權總登記，並無民法第125條15 年消滅時效問題，故原告仍得請求總登記，惟因士林園藝 所須用系爭土地，原告權利回復內容爰請求以現金給付（ 1,997,800,124元)代替土地總登記云云。 （二）惟依被害者權利回復條例第10條規定，及處理辦法第4條 、第5條等規定，必須被告法務部先為「平復行政不法」 之認定，被告權利回復基金會方得為原告為權利回復之調 查、審議及給付等程序。本件被告法務部以原處分否准原 告「平復行政不法」既無違誤，原告並無請求被告權利回 復基金會為給付之請求權，原告主張，尚不足採。 五、綜上，原處分並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。原 告訴請撤銷，請求被告法務部作成行政不法之處分，並請求 被告權利回復基金會給付6,524,197,122元，均無理由，應 予駁回。 六、兩造其餘攻擊防禦方法均與本件判決結果不生影響，故不逐 一論述，併此敘明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1項 前段、第104條準用民事訴訟法第85條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　19　　日 審判長法 官　陳心弘 法 官 鄭凱文 法 官 畢乃俊 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　19　　日 書記官 李依穎

2024-12-19

TPBA-113-訴-219-20241219-2

自
臺灣臺中地方法院

妨害名譽

臺灣臺中地方法院刑事裁定 113年度自字第17號 自 訴 人 王建翔 自訴代理人 劉亭均律師 賴俊嘉律師 被 告 劉建泓 楊澤群 李依穎 上列自訴人因被告等妨害名譽案件，提起自訴，本院裁定如下： 　　主　文 自訴人應於本裁定送達後伍日內補正下列事項：㈠被告丁○○、丙○ ○、乙○○之性別、年齡、住所或居所、身分證統一編號，或其他 足資辨別之特徵；㈡被告丁○○、丙○○、乙○○犯罪之日、時、處所 ，及被告丙○○、乙○○參與犯罪之相對應證據。 　　理　由 一、按自訴，應向管轄法院提出自訴狀為之。自訴狀應記載下列 事項：一、被告之姓名、性別、年齡、住所或居所，或其他 足資辨別之特徵。二、犯罪事實及證據並所犯法條。前項犯 罪事實，應記載構成犯罪之具體事實及其犯罪之日、時、處 所、方法。自訴狀應按被告之人數提出繕本，刑事訴訟法第 320條定有明定，此為法定必備之程式。而起訴或其他訴訟 行為，於法律上必備之程式有欠缺而其情形可補正者，法院 應定期間，以裁定命其補正；起訴之程序違背規定者，應諭 知不受理之判決，刑事訴訟法第273條第6項、第303條第1款 亦規定甚明，且為自訴程序依刑事訴訟法第343條所準用。 二、經查，自訴人甲○○於民國113年9月20日委任自訴代理人劉亭 均律師、賴俊嘉律師具狀向本院提起自訴，然該自訴狀中未 就被告丁○○、丙○○、乙○○之身分證字號、年齡、住址等足資 辨別人別之特徵詳為記載，僅記載被告3人為臺中市新民高 中之教師，暨其等之行動電話，本院無從單憑上開資訊特定 被告之人別。又該自訴狀中亦未具體指明關於被告3人犯罪 之日、時、處所，且依自訴狀四所載內容，被告丁○○、丙○○ 、乙○○係基於事前共同行為之決意，由被告丁○○將三人群組 中對話內容，轉傳至多數人得共見聞之「PROMISE設三乙」 群組，而認被告丙○○、乙○○為共同正犯，惟未提出其等2人 參與犯罪之相對應證據。基上，可認本件自訴於法律上必備 之程式有欠缺，依前開規定及說明，本院爰裁定命自訴人應 於本裁定送達後5日內補正如上所示事項，逾期未補正，將 認本件提起自訴欠缺應備之合法程式而違背規定，不經言詞 辯論即諭知不受理之判決。 三、據上論斷，依刑事訴訟法第320條第2項、第3項、第343條、 第273條第6項規定，裁定如主文。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　17　　日 　　　　　　　　　刑事第二庭　　法　官 路逸涵 以上正本證明與原本無異。 不得抗告。 　　　　　　　　　　　　　　　 書記官　黃于娟 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　17　　日

2024-12-17

TCDM-113-自-17-20241217-1

訴更一
臺北高等行政法院

徵收補償

臺北高等行政法院判決 高等行政訴訟庭第四庭 112年度訴更一字第103號 113年11月21日辯論終結 原 告 江俊昌 江俊淋 江勇夫 江裕傑 江俊秀 江燦輝 江永富 江建和 江進鎮 江建志 江賢 張秀鸞 江坤達 江坤璋 江坤龍 江如正 江清子 江萬益 江榮隆 江榮順 江榮爵 古嘉琳 簡文通 吳承祐 黃啟瑞 江銘基 江進鋪 江炳棟（即江助之承受訴訟人） 江瓊鳳（即江助之承受訴訟人） 江玉瑱（即江助之承受訴訟人） 共 同 訴訟代理人 楊登景 律師 被 告 新北市政府 代 表 人 侯友宜（市長） 訴訟代理人 蕭湘君 蔡盈輝 王秉信 律師 上列當事人間徵收補償事件，原告不服內政部中華民國108年11 月29日台內訴字第1080058154號訴願決定，提起行政訴訟，經本 院110年10月28日109年度訴字第91號判決後，復經最高行政法院 112年11月16日111年度上字第60號判決發回更審，本院判決如下 ： 主 文 訴願決定及原處分（含復議結果）均撤銷。 被告對於原告民國107年12月3日之徵收補償價額異議，應依本判 決之見解另為適法之處分。 第一審及發回前上訴審訴訟費用由被告負擔。　　 　　事實及理由 甲、程序部分：　　 按「訴狀送達後，原告不得將原訴變更或追加他訴。但經被 告同意或行政法院認為適當者，不在此限。」「有下列情形 之一者，訴之變更或追加，應予准許：……二、訴訟標的之請 求雖有變更，但其請求之基礎不變。」行政訴訟法第111條 第1項、第3項第2款分別定有明文。查原告訴之聲明原為： 「一、原訴願決定、原處分（含覆議結果）均撤銷。二、被 告應另為適法之處分。三、訴訟費用由被告負擔。」（見本 院卷第164頁）。嗣原告於民國（下同）113年6月5日本院準 備程序中變更聲明為：「一、原訴願決定、原處分（含覆議 結果）均撤銷。二、被告應依都市計畫公布之捷運開發區的 權能來重新計算補償價額。三、訴訟費用由被告負擔。」（ 見本院卷第228頁）。核其變更訴之聲明之內容尚在本件固 有之審理範圍，無礙兩造前就本件實體爭點已為之攻擊防禦 方法及證據資料之實效性，是基於程序經濟，本院認原告所 為訴之變更，洵屬適當，應予准許。 乙、實體事項：　　 壹、事實概要： 緣臺北市政府捷運工程局為辦理「臺北都會區大眾捷運系統 萬大-中和-樹林線（第一期工程）機廠（含LG08A站）捷運 開發區工程用地（土城區）」（下稱系爭工程），申請徵收 坐落新北市土城區安和段（下同）1-2地號等51筆土地，合 計面積2.109246公頃，經內政部於107年11月12日核准，被 告據以於107年11月14日公告（下稱107年11月14日徵收公告 ）自107年11月15日起至107年12月14日止，辦理徵收補償， 對其中原告等人分別所有之下列42筆土地（下合稱系爭土地 ，提及各筆土地則僅簡稱其地號）補償數額如下：保護區1- 2地號（每平方公尺新臺幣【下同】13,855元）、2-1地號（ 12,659元）、58-1地號（14,154元）、58-2地號（14,154元 ）、64地號（14,652元）、65地號（13,456元）、66地號（ 12,260元）、67地號（12,758元）、68地號（13,855元）、 71地號（12,360元）、81-1地號（13,257元）、82-1地號（ 12,958元）、104地號（13,157元）、106地號（13,257元） 、107地號（13,855元）、農業區61-1地號（33,091元）、6 2地號（31,397元）、63地號（29,104元）、64-1地號（27, 509元）、70地號（31,397元）、75地號（27,210元）、77 地號（32,692元）、80地號（33,589元）、81地號（33,589 元）、82地號（31,098元）、83地號（32,094元）、84地號 （33,689元）、85地號（31,795元）、88地號（32,692元） 、89地號（31,397元）、102地號（28,506元）、103地號（ 28,805元）、105地號（28,509元）、107-1地號（32,692元 ）、108地號（31,397元）、150地號（30,799元）、158-1 地號（34,885元）、148地號（39,868元）、173地號（39,7 69元）、農業區建地目55-1地號（102,661元）、141-1地號 （96,481元）、141-2地號（96,481元）。原告認補償地價 偏低，於107年12月3日以異議書提出異議，經被告以107年1 2月26日新北府地價字第1072432824號函（下稱原處分）回 復原告查處情形，原告不服，提出復議，經被告提請新北市 地價及標準地價評議委員會（下稱地評會）於108年3月27日 召開108年第2次會議，決議維持原徵收補償價額，並以108 年4月18日新北府地價字第1080688194號函（下稱復議結果 ）通知原告復議結果。原告不服，提起訴願，業經內政部10 8年11月29日台內訴字第1080058154號訴願決定（下稱訴願 決定）駁回，原告仍不服，遂提起行政訴訟，經本院109年 度訴字第91號判決（下稱原判決）撤銷訴願決定及原處分（ 含復議結果），並判決被告對於原告107年12月3日之徵收補 償價額異議，應依原判決之見解另為適法之處分。被告不服 ，遂提起上訴，由最高行政法院以111年度上字第60號判決 （下稱發回判決），將原判決廢棄，發回本院更為審理。 貳、本件原告主張： 一、系爭土地補償地價之查估程序，參同為萬大線中和區土地徵 收補償案之最高行政法院110年度上字第830號判決見解（原 證1），被告關於系爭土地就案例蒐集期間交易之全部買賣 實例，未依規定填寫買賣實例調查表，其查估程序有瑕疵， 且足以影響市價查估之合法性。 二、最高行政法院對系爭土地之性質所採之法律見解，與其先前 裁判之法律見解歧異。查同為捷運開發區所設置捷運設施（ 捷運車站、車站出入口、通風井、緊急出口、轉乘設施、停 車場、路線及其相關設施、主變電站、機廠），最高行政法 院於先前於106年度判字第345號判決認係屬公共設施用地， 然於發回判決既認同樣性質之土地，非屬公共設施保留地， 甚至不能類推適用，則依現行最高行政法院組織法第15條之 2第1項規定應以裁定敘明理由，提案予大法庭裁判。發回判 決捨此未為，似未遵守最高行政法院組織法。 三、最高行政法院對司法院釋字513號解釋所示之法律見解似有 誤會： （一）系爭土地之使用分區前經61年4月26日發布實施之「土城 都市計畫案」劃定為「農業區」、「農業區建地目」及「 保護區」，嗣於105年6月30日及8月19日發布實施之「擬 定土城都市計畫（配合捷運萬大-中和-樹林線第一期路線 ）細部計畫案」及「擬定中和都市計畫（配合捷運萬大- 中和-樹林線第一期路線）細部計畫」，變更為「捷運開 發區」，由臺北市政府報請內政部107年11月12日核准徵 收，經被告於同年月14日公告徵收。亦即，上述事業之興 辦，係先經由都市計畫程序進行用地變更，後辦理用地取 得，惟該等獨立且間距逾二年之不同行政處分，於同一有 效之細部計畫法令拘束下，卻形成原告權益限於變更前之 農業用地權值，而行政機關取得所有權時即適用細部計畫 內容（甚者超過其數額）不同法律效果，此等於不同主體 間具有顯然差別待遇之法律適用。亦即行政機關辦理用地 取得，實無視已發布實施都市計畫所生效力之拘束，仍基 於自身最大利益獲得，在其所認定時點、所認定屬所有人 之財產權內容，辦理徵收補償，卻在利用公權力剝奪所有 人之權屬後，即將法令所形成之新財產權內容（增額容積 之財產利益），附麗其上，全數歸於自身。嚴重侵害人民 關於憲法財產權之保障。此項侵害，不僅表現在徵收補償 之價額，更表現在租稅上。108年3月27日地評會有委員即 表示：「本案土地徵收補償價格低於公告土地現值，係因 徵收標的經過都市計畫程序由低強度使用之同業區或保護 區變更為高強度使用之捷運開發區，惟按現制徵收價格查 估標準，將產生課稅基準高於徵收補償市價情形，是否符 合市價徵收之立法意旨且對於民眾是否公平合理，再相關 法規允許下是否有擇優計算價格可能性」（參前審被告所 提出附件五）而關於此問題不論需地機關、業務單位均置 若罔聞，由此可見將市價解釋限縮再都市計畫變更前，不 僅在徵收補償價格侵害人民財產權，在租稅上再次侵害人 民財產權，構成對人民財產權之雙重侵害。 （二）故辦理土地徵收補償地價查估，依司法院釋字第513號解 釋，既「應先踐行變更都市計畫之程序，再予徵收」足認 土地徵收條例第30條第1項所稱「徵收當期之市價」，自 然係指「都市計畫變更後」之市價。從而「本案系爭土地 107年之公告土地現值已反應其為『捷運開發區』之土地價 值，惟徵收補償價額案例蒐集期間為105年9月2日至106年 9月1日，與107年之公告土地現值案例蒐集期間相同，卻 產生補償價額低於公告土地現值甚多之情形，顯已違反土 地徵收條例第30條第1項規定被徵收之土地，應按照徵收 當期之市價補償其地價之立法意旨。」（參內政部108年9 月27日台內訴字第1080050197號訴願決定書，前審原證2 ）。 （三）發回判決卻認「系爭土地既係為徵收興辦大眾捷運開發計 畫，而『甫』變更其土地使用分區為『捷運開發區』，核與原 都市計畫範圍內指定之公設保留地的性質即有別，自無從 援引類推適用公設保留地徵收地價查估之程序，按毗鄰非 公設保留地之平均地價補償其地價」，然所謂因「甫」變 更所以不能類推適用，則「甫」是多久時間？換言之，發 回判決所謂「與原都市計畫範圍內指定之公設保留地的『 性質』即有別」，此項性質，除了時間之外，並無任何區 別。然發回判決並未說明，甫變更其土地使用分區為「捷 運開發區」究需經過多長時間才能類推適用公設保留地徵 收地價查估之程序？此項認定並不明確。 （四）再者，依都市計畫法第27條之1規定，有關都市計畫授（ 增）益之行政處分，皆係透由地方自治制度所核定細部計 畫形成，經查，被告於105年4月發布實施系爭都市計畫之 主要計畫。而其下位階之細部計畫，則基於主要計畫、細 部計畫得分離審議原則，於主要計畫尚在審議階段，同步 擬定細部計畫內容並由該市級都市計畫審委進行審議，並 於105年6月30日發布實施。參照該細部計畫書第六章土地 使用分區管制要點，其載有變更後「捷運開發區」相關建 蔽率為70%、容積率150%。其細部計畫書第六章土地使用 分區管制要點，其使用組別欄記載：本計畫用地除供設置 捷運設施（捷運車站、車站出入口、通風井、緊急出口、 轉乘設施、停車場、路線及其相關設施、主變電站、機廠 ）之使用外，並得依「大眾捷運法」及相關法令辦理土地 開發。地使用除本計畫另有規定者外，悉依「都市計畫法 新北市施行細則」商業區之使用項目管制。針對變更前後 之差異分析，原系爭用地內保護區及農業區部份，固受有 利，但依都市計畫法第27條之1規定，負有捐贈之義務， 而本案細部計畫亦明確「捷運開發區」增額容積分配及捐 贈內容。而針對原工業區土地及農業區內建地目者，則因 該都市計畫施行而受有損害者，則應予補償。最高行政法 院卻認「單純因特定之土地徵收開發利用計畫，致其土地 使用分區甫經都市計畫變更為公共設施用地者，雖於徵收 前在都市計畫法令上所受一時之使用限制與公設保留地相 仿，但既未經歷公設保留地般已形成特別犧牲之利用價值 減損，在徵收補償法制上，即欠缺比附援引公設保留地『 按毗鄰非公設保留地平均地價補償』之基礎。又因徵收補 償僅在對財產既存權利因徵收所受特別犧牲損失之公平補 償，並無賠償土地所有權人因土地被徵收而無從享有開發 利用之損失利益的功能，」完全對都市計畫法第27條之1 第1項規定置若罔聞。詳言之，主管機關得要求土地所有 權人捐贈之基礎，係因都市計畫變更後使用強度由低變高 ，針對土地所有權人此項獲益，在都市計畫法中規定平衡 之基礎。倘如發回判決所言「土地所有權人因土地被徵收 而無從享有開發利用之損失利益的功能」其補償僅得依變 更前之市價，則本案細部計畫中「細部計畫書第六章土地 使用分區管制要點，其載有變更後「捷運開發區」相關建 蔽率為70%、容積率150%。」豈非成為具文。更甚者，一 方面依照變更前之市價補償，倘另一方面卻要依都市計畫 第27條之1規定要求捐贈，相當對土地所有權人造成雙重 特別犧牲，豈非更嚴重侵害人民權利。 （五）故依司法院釋字第513號解釋，既「應先踐行變更都市計 畫之程序，再予徵收」足認土地徵收條例第30條第1項所 稱「徵收當期之市價」，自然係指「都市計畫變更後」之 市價。然發回判決似無視於司法院解釋見解，而認系爭土 地「核與原都市計畫範圍內指定之公設保留地的性質即有 別自無從援引類推適用公設保留地徵收地價查估之程序， 按毗鄰非公設保留地之平均地價補償其地價」，對司法院 釋字513號解釋所表示之法律見解似有誤會。 四、發回判決援引土地徵收補償市價查估辦法（下稱查估辦法） 第20條第5項第2款、德國建設法第95條所認定之「市價」之 內容，不符憲法財產權保障之範圍： （一）參照德國建設法之體系結構以言，第一編第三章規定「營 建及其他使用之規定；補償」係針對具法律拘束力之建設 計畫變動所生法效力，同編、章第二節「補償」第39條規 定「信賴損失」及第40條第1項規定「（1）下列情形：…… 於建設計畫中己確定，而對於所有權人產生財產上之不利 益者，應依下列各項規定予以補償。……如確定內容或其實 施有助於所有權人之利益或其法律義務之履行者，不適用 之」文義，並明文建設計畫之拘束力，於公告即發生效力 。前述具體法律條項，應可確定德國法制針對「具拘束力 建設計畫」變更時，對所有人產生損害時應予金錢補償或 收買。而助於所有權人之利益或屬於法律義務之履行者， 則受其公告法規命令所拘束。而此法規限制或處分確定， 係先於土地徵收前應探究的法效果。亦即，具體建設計畫 係屬地方自治事項，亦即其認對於地方社會發展及相對需 求事項，地方政府實較具資訊能力，亦通掌可藉由規劃管 制手段達成施政或環境規劃目的。退步言之，德國法制不 無亦認為社會層級結構發展並非靜止不動，全然採行「變 更前」一元進行絕對劃分方式，實非與具體規範相同，有 混淆該二階段之效力。 （二）再參照德國建設法第五章第二節之徵收補償章節，其於93 條第2項第1款「補償範圍包括：1.因徵收所生之權利損失 ；」又依據95條第2項所謂「（2）確定補償時，不考慮下 列情形：1.許可之使用變更無法於可預見之時間內期待其 發生者，預期該變更而生之土地升值；2.因即將徵收所生 之價格變動；3.所有權人為避免徵收應可接受申請人以適 當條件（第87條第2項第一句及第88條）提出買賣或互易 邀約之時點後，所生之價值提升；但所有權人為提升價值 所花費之資本或勞力，不在此限；4.於禁止變更期間無建 築主管機關許可，所為提升價值之變更；5.於徵收程序開 始後，無機關命令或徵收機關同意，所為提升價值之變更 ；6.明顯與一般協議歧異，且有事實足以證明其締結係為 獲得較高補償給付之協議；7.所有權人於第40條至第42條 規定之情形主張補償者，不予考慮之土地價值。」亦即， 相對德國建設法第三章建設計畫於第40條至42條規範，所 確立之非應補償或購買之範圍者，於採行徵收手段辦理取 得土地時，該開發權利應該認屬因建設計畫所形成、且屬 獨立之客體，不可將其與土地徵收混為一談。而所稱「許 可之使用變更無法於可預見之時間內期待其發生者，預期 該變更而生之土地升值」者，本件係採迅行變更都市計畫 ，旋即辦理用地取得，相關其他系統用統上之工程刻正辦 理，謂其無法於可預見之時間內預期開發顯有不符。另所 謂即將徵收之價格變動文義，併同後項所列舉之條項，顯 不無指向人為干預行為所形成價格變動，實有必要將其與 都市計畫變更所致生量體或使用內容變更等差異情形，予 以分別。又德國建設法第95條第1項規定：「（1）因徵收 所生權利損失之補償，依照所徵收土地或其他徵收標的之 交易價值（第194條）估算。交易價值之決定基準時點， 為徵收機關對於徵收申請為決定時。」故所謂權利損失補 償，係依照所徵收土地或其他徵收標的之交易價值估算。 交易價值之決定基準時點，為徵收機關對於徵收申請為決 定時，而所稱之交易價格（市場價值），係以調查估計時 ，於通常交易行為中依法令內容與事實特性、可得出價格 之規定。是以，前述地方自治公告確定建設計畫，實可能 形成當事人權益受損或受益情形，其於直接受損之情形者 ，當基於特別犧牲予以補償，惟此針對都市計畫影響其存 續性財產內容，應有別於採土地徵收手段辦理用地取得補 償。又前述既謂及土地價格係基於徵收收申請決定時，相 關徵收時自於時間軸上，先存在確認建設計畫拘束力，故 建設計畫土地使用內容，當然應該予以考量，更屬必然情 事。 （三）亦即，如參照德國建設法之體系解釋我國土地徵收條例第 30條所稱之「市價」，係指「交易價值之決定基準時點， 為徵收機關對於徵收申請為決定時。」換言之，相當於我 國都市計畫之內容，也就是以都市計畫變更後所形成之土 地使用分區之權能為所謂的「市價」，德國建設法第95條 第2項第2款所稱「因即將徵收所生之價格變動」係指「徵 收機關對徵收申請為決定」後所生之價格變動，與前述「 市價」應包含都市計畫變更後所包括之土地使用分區權能 不同，最高行政法院對德國建設法似有斷章取義之嫌。 （四）準上，發回判決援引查估辦法第20條第5項第2款、德國建 設法第95條所認定之「市價」之內容，將我國憲法財產權 保障限縮為存續保障，而忽略了價值保障，不符憲法財產 權保障之範圍。 五、系爭土地真正之「市價」： （一）發回判決謂：「市價補償使被徵收人取得與被徵收標的物 相同交易價值之補償，得以重新交易取得相同條件之物， 更能公平彌補其所受之特別犧牲，合於憲法第15條保障人 民財產權之旨。」然相關徵收時點及徵收客體究係為何， 實涉「被徵收標的物相同交易價值之補償，得以重新交易 取得相同條件之物」之判斷，畢竟徵收時點為捷運開發區 ，具有明確法定限制，已非農業區、保護區或農建地，顯 有必要於經濟層面釐正上述土地徵收條例第30條市價補償 立法理由之經濟意涵。 （二）本案權利係經被告發布實施「增額容積利益共享」之細部 計畫所界定，是故有關該用地之「市價」內涵，當在該用 地所確認最高可開之數額內，再依據土地開發分析之估價 技術，予以估算土地開發分析前之土地經濟價值，再以貨 幣表示之。而相關針對上述增額利益共享、分配應有之貨 幣數額，再按相關比例分別計算，自不待言。然本案所涉 之市價，可按參照需用土地人與皇翔建設股份有限公司（ 下稱皇翔建設）所簽署土地開發投資契約書（原證2）反 推計算。亦即，參照該投資契約書第7條第2項權益轉換條 款，皇翔建設承諾需用土地人，就金城機廠暨莒光站用地 部分，承諾土地所有權人最低分配比率為44.98%，投資稅 管費用率9.81%及期待利潤率為8.6%，總計應分配不低於 總數額之比例為63.39%之相對代價，應可確認皇翔建設就 本案之投資額為293億3,500萬餘元，承上述相對價格之比 例值，本案開發完成後之經濟價值應達747億餘元。而投 資方應在此推算及分配數額時，始獲得預期正常利潤之機 會。然本案實係基於被告背離自身訂定法規命令，動用公 權力以農地價剝奪私人所有權後，即將此細部計畫形成之 增額利益歸屬於自身，該公權力所定補償原告之市價根本 與經濟市場無關。反觀該捷運開發區之市價，當依皇翔建 設所投入金額及權利變換之相對價格始為真正市價。而扣 除抵付於皇翔建設所投入數額之換算面積外，而其他樓地 板面積所隱含貨幣數額，此項金額高達454億餘元，這才 是系爭土地真正之「市價」，而此項「市價」皆歸需用土 地人之分配。 （三）準上所述，系爭土地真正之「市價」高達454億餘元，而 本件之徵收補償所編列之預算僅72億餘元，倘土地徵收條 例第30條「市價」之解釋如最高行政法院所示之法律見解 ，不啻承認中華民國之政府機關，得利用土地徵收之方式 ，以72億元掠奪人民價值高達454億元之土地，此誠為我 國都市計畫法、土地徵收條例之立法目的？符合憲法保障 人民財產權之意旨乎？ 六、並聲明： （一）原訴願決定、原處分（含覆議結果）均撤銷。 （二）被告應依都市計畫公布之捷運開發區的權能來重新計算補 償價額。 （三）訴訟費用由被告負擔。 參、被告則以： 一、有關本案地價查定情形： （一）地價區段劃設： 查系爭土地位於系爭工程用地內，依105年6月30日及105 年8月19日發布實施之「擬定土城都市計畫（配合捷運萬 大-中和-樹林線第一期路線）細部計畫案」及「擬定中和 都市計畫（配合捷運萬大-中和-樹林線第一期路線）細部 計畫」用地範圍皆變更為捷運開發區，因非屬公共設施保 留地，查估單位泛亞不動產估價師聯合事務所（下稱查估 單位）爰按查估辦法第20條第5項第2款規定，以變更捷運 開發區前之農業區、農業區建地目、保護區辦理查估。復 依查估辦法第10條第1項規定，考量土地位置及使用管制 之差異，將上開用地範圍劃分為不同地價區段，其中系爭 土城區安和段61-1、62、63、64-1、70、75、77、80、81 、82、83、84、85、88、89、102、103、105、107-1、10 8、150、158-1地號等22筆屬於未臨接計畫道路農業區地 價區段（P003-00），土城區安和段55-1、141-1、141-2 地號等3筆屬於農業區建地目地價區段（P003-01），土城 區安和段173地號屬於南側臨金城路農業區地價區段（P00 4-00），土城區安和段148地號屬於南側臨金城路農業區 地價區段（P005-00），及土城區安和段1-2、2-1、58-1 、58-2、64、65、66、67、68、71、81-1、82-1、104、1 06、107等15筆地號則屬於保護區地價區段（P006-00）。 （二）地價訂定： １、估價基準日：106年9月1日。 ２、買賣實例蒐集期間：106年3月2日至106年9月1日。 ３、比準地選取及查估： 依查估辦法第17、18、19條規定，本案查估單位爰依前揭 規定分別於P003-00、P003-01、P004-00、P005-00、P006 -00地價區段內，選取土城區安和段77地號、土城區安和 段86地號、土城區安和段173地號、土城區安和段148地號 、中和區自強段309-1地號為比準地，並擴大至估價基準 日前一年內選擇中和區、土城區之農業區、保護區及住宅 區買賣實例，依同辦法第19條規定查估比準地比較價格， 且賦予比較價格100%權重後，求得比準地地價依序為每平 方公尺3萬2,800元、9萬7,700元、3萬9,900元、4萬元、1 萬3,300元。 ４、被徵收土地宗地市價： 地價區段範圍內之各宗土地，其市價按查估辦法第20條第 1項規定，查估單位按需地機關所查填之宗地個別因素清 冊，以所屬區段之比準地為基準調整估計後，結果如被告 於原審提出之各宗土地調整估計結果（前審答辯卷一第51 至53頁）。 ５、上開市價業經107年3月12日地評會107年第2次會議評議通 過，因估價基準日為106年9月1日，係供作為107年1月至6 月計算徵收補償價額之基準，而系爭工程未及於107年上 半年徵收公告，爰依查估辦法第30條規定，提交107年7月 16日地評會107年第6次會議評議通過，土城區之市價變動 幅度為99.67%。是以，原告所有系爭土地加計99.67%市價 變動幅度後，土地徵收補償市價如被告於原審提出之「各 宗土地周收補償市價清冊」（前審答辯卷一第54頁），地 價查定過程均依規定辦理。 二、系爭土地應以105年都市計畫變更前為「農業區」、「農業 區建地目」及「保護區」等土地使用分區之宗地行政條件查 估地價，作為補償基礎，為最高行政法院發回意旨，應為本 案判決基礎： 發回判決理由中已明釋：系爭土地既係為徵收興辦大眾捷運 開發計畫，而甫變更其土地使用分區為「捷運開發區」，核 與原都市計畫範圍內指定之公設保留地的性質即有別，自無 從援引類推適用公設保留地徵收地價查估之程序，按毗鄰非 公設保留地之平均地價補償其地價，且依比準地地價基準， 參酌系爭土地之宗地行政條件時，本應適用查估辦法第20條 第5項第2款規定，以徵收土地宗地市價估計表上所載，系爭 土地於105年都市計畫變更前所受土地使用分區管制分別為 「農業區」、「農業區建地目」及「保護區」之情形，調整 估計其宗地市價，藉以排除105年都市計畫對系爭土地價格 不問增、貶值之不正常影響，才得適當查估被徵收宗地之市 場正常交易價格，作為地評會評定補償地價之基礎。原告復 爭執應依捷運開發區權能計算徵收補償價額（113年6月5日 準備程序筆錄第3頁第5行，本院卷第229頁），要屬無據。 三、另案最高行政法院110年度上字第830號判決雖指摘該案上訴 人（即本案被告）就案例蒐集期間交易之全部買賣實例，未 依規定填寫買賣實例調查表，其查估程序有瑕疵，且足以影 響市價查估之合法性；然未將全部案例填寫「買賣實例調查 表」，究與案例未經審認不同，如地評會委員仍可以其他方 式了解相關案例事實，即不能當然認為有程序瑕疵（內政部 函釋肯認此說），或基於不正確事實為判斷，地評會之審議 結論仍應享有判斷餘地。 （一）按查估機關就估計預定徵收土地宗地單位市價，實際上是 否已就案例蒐集期間之「全部買賣實例」予以「查核審認 」，則為地評會之事實判斷有無違法之審查基準，非謂查 估機關一有買賣實例未填載在買賣實例調查估價表，即認 其程序上之瑕疵已屬重大，致影響地評會之判斷結果（本 院108年度訴更一字第41號判決參照）。 （二）查未將全部案例填寫「買賣實例調查表」，究與案例未經 審認不同，如地評會委員仍可以其他方式了解相關案例事 實，即不能當然認為有程序瑕疵，或基於不正確事實為判 斷，地評會之審議結論仍應享有判斷餘地，依內政部109 年10月27日台內地字第1090140538號函所釋：「有關土地 徵收補償市價查估辦法第6條第1項之調查實例填寫買賣調 查表之認定方式，本部業於106年9月26日以台內地字第10 60068625號函同意略以，該調查表之填寫，應以土地徵收 補償市價查估辦法第4條規定於選取條件相似、合理買賣 實例或收益實例再依第6條規定填寫買賣實例調查表。是 以，有關實例調查表之填載請依本部上開號函意旨辦理。 至不予採用之買賣實例，本部同意依貴府來函說明六「則 可視個案實際情形或地價評議委員會審查需要，以其他方 式於地價評議委員會審議時提出補充說明」之方式為之。 」（被證1，本院卷第275頁），亦非強制要求逐一、完全 填寫買賣實例，支持被告見解。 （三）尤以查估辦法係內政部依土地徵收條例第30條第4項授權 ，就有關徵收土地補償市價之地價調查估計程序、方法及 應遵行事項所為之技術性、細節性規範，具法規命令性質 ，上開內政部函釋則將疑義事項復為釋明，當屬有權解釋 ，有其拘束力。 （四）而被告107年3月12日地評會107年第2次會議查估單位即曾 以清冊向委員提出說明（被證2、2-1，本院卷第277頁、 第321至323頁），該清冊雖非以逐筆宗地填寫「買賣實例 調查表」方式呈現，然既經查估單位調查合理市場行情， 並確實掌握案內同一供需圈、近鄰地區、類似地區之適當 案例，並於地評會審議時將不予採用的案例提出說明，即 不應認為程序瑕疵，其結論並應有判斷餘地等語。 四、並聲明： （一）駁回原告之訴。 （二）訴訟費用由原告負擔。 肆、兩造不爭之事實及兩造爭點： 如事實概要欄所述之事實，業據提出地價區段勘查表、買賣 實例調查估價表、影響地價區段區域因素分析明細表、比較 法調查估價表、比準地地價估計表（見答辯卷2附件八）、1 05年9月2日至106年9月1日調查案例清冊（農）（見本院卷 第277至279頁）、105年9月2日至106年9月1日調查案例清冊 （農建）（見本院卷第321頁）、105年9月2日至106年9月1 日調查案例清冊（住）（見本院卷第323頁）、地評會107年 7月16日107年第6次會議紀錄及附件三市價變動幅度評議參 考表（見本院卷第292至294頁）、被告107年11月14日徵收 公告（見答辯卷1第1至3頁）、原告異議書（見答辯卷1第4 至11頁）、原處分（見答辯卷1第12至19頁）、原告復議書 （見答辯卷1第20至29頁）、地評會108年3月27日108年第2 次會議紀錄（見答辯卷2附件五）、復議結果（答辯卷1第30 至34頁）、訴願決定（答辯卷1第35至50頁）、原判決（見 原判決卷第363至378頁）及最高行政法院發回判決（本院卷 第11至22頁）等答辯卷1、2、原判決卷、本院卷所附證物為 證，其形式真正為兩造所不爭執，堪信為真，兩造之爭點厥 為： 一、被告就案例蒐集期間交易之全部買賣實例，未依規定填寫買 賣實例調查表，是否查估程序有瑕疵，足以影響市價查估之 合法性？ 二、系爭土地以「農業區」、「農業區建地目」及「保護區」等 土地使用分區之宗地行政條件查估地價，作為補償基礎，有 無違誤？得否依捷運開發區的權能來計算補償價額？ 伍、本院之判斷： 一、本件應適用之法條與法理： （一）土地徵收條例第30條規定：「（第1項）被徵收之土地， 應按照徵收當期之市價補償其地價。在都市計畫區內之公 共設施保留地，應按毗鄰非公共設施保留地之平均市價補 償其地價。（第2項）前項市價，由直轄市、縣（市）主 管機關提交地價評議委員會評定之。（第3項）各直轄市 、縣（市）主管機關應經常調查轄區地價動態，每6個月 提交地價評議委員會評定被徵收土地市價變動幅度，作為 調整徵收補償地價之依據。（第4項）前3項查估市價之地 價調查估計程序、方法及應遵行事項等辦法，由中央主管 機關定之。」 （二）以下細則、辦法為核乃執行母法（土地徵收條例第30條第 4項）之技術性、細節性行政規定，與立法意旨相符，且 未逾越母法之限度，行政機關予以適用，自無違誤： １、土地徵收條例施行細則第30條規定：「（第1項）本條例第 30條第1項所稱徵收當期之市價，指徵收公告期滿次日起 算第15日經地價評議委員會評定之當期市價。（第2項） 前項當期市價低於徵收公告之市價，仍按徵收公告之市價 補償。」 ２、查估辦法第4條規定：「土地徵收補償市價查估之辦理程序 如下：一、蒐集、製作或修正有關之基本圖籍及資料。二 、調查買賣或收益實例、繪製有關圖籍及調查有關影響地 價之因素。三、劃分或修正地價區段，並繪製地價區段圖 。四、估計實例土地正常單價。五、選取比準地及查估比 準地地價。六、估計預定徵收土地宗地單位市價。七、徵 收土地宗地單位市價提交地價評議委員會評定。」 ３、查估辦法第6條第1項規定：「依第4條第2款調查實例，以 蒐集市場買賣實例為主，並得蒐集市場收益實例。調查實 例應填寫買賣實例調查估價表或收益法調查估價表。」 ４、查估辦法第9條規定：「（第1項）土地徵收補償市價查估 應調查影響之區域因素，包括土地使用管制、交通運輸、 自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污染、 工商活動、房屋建築現況、土地利用現況及其他影響因素 之資料等。（第2項）前項影響區域因素之資料，應依地 價區段勘查表規定之項目勘查並填寫。 ５、查估辦法第10條第1項規定：「劃分地價區段時，應攜帶地 籍圖及地價區段勘查表實地勘查，原則以鄉（鎮、市、區 ）為單位，斟酌地價之差異、當地土地使用管制、交通運 輸、自然條件、土地改良、公共建設、特殊設施、環境污 染、工商活動、房屋建築現況、土地利用現況及其他影響 地價因素，於地籍圖上將地價相近、地段相連、情況相同 或相近之土地劃為同一地價區段。」 ６、查估辦法第13條規定：「以買賣實例估計土地正常單價方 法如下：一、判定買賣實例情況，非屬特殊情況者，買賣 實例總價格即為正常買賣總價格；其為特殊情況者，應依 第7條及第8條規定修正後，必要時並得調查鄰近相似條件 土地或房地之市場行情價格，估計該買賣實例之正常買賣 總價格。二、地上無建築改良物（以下簡稱建物）者，計 算土地正常買賣單價。其公式如下：土地正常買賣單價＝ 正常買賣總價格÷土地面積 三、地上有區分所有建物，買 賣實例為其中部分層數或區分單位者，其土地正常買賣單 價之計算程序如下：（一）該買賣實例土地權利價格＝該 買賣實例房地價格－該買賣實例建物成本價格。（二）該 買賣實例土地權利單價＝該買賣實例土地權利價格÷該買 賣實例土地持分面積。（三）土地正常買賣單價之估計， 以前目土地權利單價為準，並考慮樓層別效用價差調整。 四、地上有建物，且買賣實例為全部層數者，其土地正常 買賣單價之計算程序如下：（一）該買賣實例土地價格＝ 該買賣實例房地價格－該買賣實例建物成本價格。（二） 土地正常買賣單價＝該買賣實例土地價格÷該買賣實例土 地面積。」 ７、查估辦法第17條規定：「（第1項）依第13條估計之土地正 常單價或第14條採用之收益實例租金或權利金應調整至估 價基準日。（第2項）前項估價基準日為每年9月1日者， 案例蒐集期間以當年3月2日至9月1日為原則。估價基準日 為3月1日者，案例蒐集期間以前一年9月2日至當年3月1日 為原則。（第3項）前項案例蒐集期間內無適當實例時， 得放寬至估價基準日前一年內。」 ８、查估辦法第18條規定：「比準地應於預定徵收土地範圍內 各地價區段，就具代表性之土地分別選取。都市計畫區內 之公共設施保留地毗鄰之地價區段，亦同。」 ９、查估辦法第19條規定：「（第1項）比準地比較價格之查估 ，應填載比較法調查估價表，其估計方法如下：一、就第 17條估價基準日調整後之土地正常單價中，於同一地價區 段內選擇1至3件比較標的。二、將前款比較標的價格進行 個別因素調整，推估比準地試算價格。三、考量價格形成 因素之相近程度，決定比準地地價。（第2項）地價區段 內無法選取或不宜選取比較標的者，得於其他地區選取， 估計時應進行區域因素及個別因素調整。（第3項）第1項 第2款及前項區域因素及個別因素調整，分別依影響地價 區域因素評價基準表及影響地價個別因素評價基準表之最 大影響範圍內調整。（第4項）以收益法估計之比準地收 益價格，與第1項估計之比較價格，經綜合評估，視不同 價格所蒐集資料之可信度，考量價格形成因素之相近程度 ，決定比準地地價。（第5項）比準地地價之決定理由應 詳予敘明於比準地地價估計表。」 １０、查估辦法第20條規定：「（第1項）預定徵收土地宗地市 　 價應以第18條選取之比準地為基準，參酌宗地條件、道路 　 條件、接近條件、周邊環境條件及行政條件等個別因素調 　 整估計之。但都市計畫範圍內之公共設施保留地，不在此 　 限。（第2項）前項宗地條件、道路條件、接近條件、周 　 邊環境條件及行政條件等影響地價個別因素依影響地價個 　 別因素評價基準表之最大影響範圍內調整。（第3項）依 　 前2項估計預定徵收土地宗地市價，應填寫徵收土地宗地 　 市價估計表。（第4項）第1項預定徵收土地其範圍內各宗 　 地個別因素資料及地籍圖，以需用土地人函文通知直轄 　 市、縣（市）主管機關者為準。（第5項）前項宗地個別 　 因素資料之行政條件，依下列方式填寫：一、非都市土 　 地、都市計畫範圍內公共設施保留地、區段徵收範圍內土 　 地：依徵收計畫報送時之土地使用管制規定填寫。二、都 　 市計畫範圍內非屬前款公共設施保留地之依法得徵收土 　 地：依都市計畫變更為得徵收土地前之土地使用管制規定 　 填寫；確無法追溯變更前之使用管制條件者，需用土地人 　 應於清冊相關欄位或報送公文中註明。」 １１、查估辦法第21條第1項第3款規定：「比準地地價及宗地市 價，應以每平方公尺為計價單位，其地價尾數依下列規定 計算：……三、每平方公尺單價逾新臺幣1千元至10萬元 者，計算至百位數，未達百位數無條件進位。」 １２、查估辦法第27條規定：「（第1項）直轄市、縣（市）主管 機關計算被徵收土地市價變動幅度之作業步驟如下：一、 分2期蒐集去年9月2日至當年3月1日（現期）買賣實例、 去年3月2日至去年9月1日（基期）買賣實例。二、分期計 算實例市價單價並排序。三、分期計算排序後百分位數25 至百分位數75間案例市價單價平均值。四、現期市價單價 平均值除以基期市價單價平均值，計算市價變動幅度。（ 第2項）前項市價變動幅度計算之作業分區，原則以鄉（ 鎮、市、區）為單位，並得將地價變動情形相近之鄉（鎮 、市、區）合併計算；鄉（鎮、市、區）內地價變動差異 大之地區，得予分開計算。」 １３、查估辦法第30條規定：「依第27條計算土地市價變動幅度 結果應於每年6月底前送交地價評議委員會評定，於7月前 提供需用土地人，作為7月至12月間調整徵收補償地價之 依據。」 二、被告就案例蒐集期間交易之全部買賣實例，未依規定填寫買 賣實例調查表，其查估程序確有瑕疵，且足以影響市價查估 之合法性： （一）被告雖主張查估機關實際上已就案例蒐集期間之「全部買 賣實例」予以「查核審認」，非謂查估機關一有買賣實例 未填載在買賣實例調查估價表，即認其程序上之瑕疵已屬 重大，致影響地評會之判斷結果（本院108年度訴更一字 第41號判決參照）。如地評會委員仍可以其他方式了解相 關案例事實，即不能當然認為有程序瑕疵，地評會之審議 結論仍應享有判斷餘地，依內政部109年10月27日台內地 字第1090140538號函所釋：【……至不予採用之買賣實例， 本部同意依貴府來函說明六「則可視個案實際情形或地價 評議委員會審查需要，以其他方式於地價評議委員會審議 時提出補充說明」之方式為之。】，亦非強制要求逐一、 完全填寫買賣實例，而被告107年3月12日地評會107年第2 次會議查估單位即曾以清冊向委員提出說明（見被證2、2 -1，本院卷第277頁、第321至323頁），該清冊雖非以逐 筆宗地填寫「買賣實例調查表」方式呈現，然既經查估單 位調查合理市場行情，並於地評會審議時將不予採用的案 例提出說明，即不應認為程序瑕疵，其結論並應有判斷餘 地云云。 （二）惟關於系爭土地補償地價之查估，依前揭查估辦法規定可 知，辦理土地徵收補償市價查估，應先調查案例蒐集期間 之買賣實例，亦即於原則上估價基準日（含當日）前6個 月之案例蒐集期間內，蒐集買賣實例中，並以是否有查估 辦法第7條或第8條規定情形，就實例價格為修正，並將之 記載於買賣實例調查估價表，作為估計實例土地之正常單 價。再以此為基礎，於預定徵收土地範圍內各地價區段， 就具代表性之土地分別選取比準地，並以估價基準日調整 後之土地正常單價中，於同一地價區段內選擇1至3件比較 標的，就其價格進行個別因素調整，推估比準地試算價格 ，並考量價格形成因素之相近程度，決定比準地地價。再 以比準地為基準，參酌宗地條件、道路條件、接近條件、 周邊環境條件及行政條件等個別因素，調整估計預定徵收 土地宗地市價，提交地評會評定。而上述案例蒐集期間內 無適當實例可選為比較標的時，依查估辦法第17條第3項 規定，比較標的之選取，固得放寬案例蒐集期間至估價基 準日前1年內之買賣實例。然所稱「無適當實例」，文義 上包含事實上該期間無買賣實例，及有買賣實例但作為比 較標的不適當之情形，後者指買賣實例土地所具備之條件 ，與比準地間存有之差異，經進行區域因素及個別因素調 整後，仍無法藉由該買賣實例之交易價格，推估比準地之 市場正常交易價格，而不適合作為認定比準地比較標的而 言。故被徵收土地宗地市價之查估評定，乃以比準地之地 價決定為基礎，並有賴比準地比較標的於適當買賣實例間 之正確選擇，且涉及案例蒐集期間之無誤界定。凡此判斷 ，雖均涉及土地估價之專業知識，而具有高度專業性，由 依行為時地價及標準地價評議委員會組織規程所成立之地 評會，以其專業性及多元代表性之合議制組織，依法定程 序獨立行使職權所作成之評定，固享有判斷餘地，行政法 院對其評定固應予尊重，採取較低之審查密度，但其評定 仍有賴查估機關切實踐行查估辦法第6條第1項後段、第7 條、第8條、第13條所定之正當行政程序，須將案例期間 內之全部買賣實例均依規定填寫買賣實例調查估價表，並 就買賣實例有應為價格修正或調整之特殊情況，載明修正 理由及修正數，或於影響交易價格之情況無法有效掌握及 量化調整而不予採用時，則應敘明其具體理由及證據，方 得提供完整之事實資訊基礎，供地評會為專業正確之審查 評定。故若查估機關未就案例期間內之全部買賣實例依規 定填寫買賣實例調查估價表並提供地評會審查，而僅對於 採為比較標的者填寫買賣實例調查估價表提送地評會審查 ；或未將全部買賣實例填寫之買賣實例調查估價表提供地 評會審查，而僅將其中採為比較標的之買賣實例調查估價 表提送地評會審查者，即難謂查估機關已遵循查估辦法規 定辦理地價查估程序，則地評會於欠缺完整資訊可供查認 之事實基礎下，所作成土地徵收補償市價之評議或維持原 徵收補償價額之復議決定，即有基於錯誤或不完整事實為 判斷之瑕疵，而屬違法（最高行政法院110年度上字第830 號判決參照），內政部109年10月27日台內地字第1090140 538號函所稱【……至不予採用之買賣實例，本部同意依貴 府來函說明六「則可視個案實際情形或地價評議委員會審 查需要，以其他方式於地價評議委員會審議時提出補充說 明」之方式為之。】之見解，本院自不受其拘束。 （三）經查，被告委託泛亞事務所辦理系爭土地地價查估，而於 案例蒐集期間調查土地買賣實例時，僅填寫前述比較標的 1至3之買賣實例調查估價表，並未填寫比較標的以外之買 賣實例調查估價表，除比較標的2、3之外，尚有坐落新北 市中和區國道段、灰段，土地使用分區亦屬農業區、保 護區之其他買賣實例，及坐落新北市土城區明德段、中華 段、復興段之土地使用分區亦屬農業區建地目（住宅區） 之其他買賣實例，但未經查估單位依規定填載買賣實例調 查估價表（見被告答辯卷2附件八之「表1-1至表1-7」） 。被告107年3月12日地評會107年第2次會議查估單位雖曾 以（未選取原因）調查清冊向委員提出說明（見被證2、2 -1，本院卷第277至279頁、第321至323頁），但並非以逐 筆宗地填寫「買賣實例調查表」方式呈現。地評會108年3 月27日會議時，仍有委員詢問「查估單位是否能針對同一 供需圈所有蒐集期間內之實價登錄案例提供委員會參考， 以利檢視案例選擇適當性」，被告承辦業務單位就此僅表 示：「有關徵收補償查估所選取之比較案例，均屬近鄰地 區或同一供需圈之適當案例……另經檢視案例蒐集期間內土 城及中和近鄰地區或同一供需圈實價登錄資訊，農業區多 介於每坪9-13萬元區間，保護區則介於每坪3-5萬元區間 ，經審視後查估價格尚屬合理」等語（見被告答辯卷2附 件五），可知被告辦理系爭土地徵收補償市價之查估，於 調查土地買賣實例時，未依規定將原案例蒐集期間內所有 土地交易實例填寫買賣實例調查估價表，其中更有同為農 業區、保護區、住宅區而與系爭土地行政條件相當之土地 交易，縱使該等交易案例為查估單位所認不適當作為比準 地之比較標的，參照前開說明，也應依規定均予填寫買賣 實例調查估價表，就其依查估辦法第7條、第8條規定為價 格修正或調整之特殊情況，載明其修正理由及修正數，或 於影響交易價格之情況無法有效掌握及量化調整而不予採 用時，亦應於表中敘明其具體理由及證據，地評會方得於 完整之事實資訊基礎上，就原案例蒐集期間是否確無適當 實例可資選擇為比準地之比較標的，原案例蒐集期間放寬 為估價基準日前1年內是否於法無誤，以及比較標的之選 取是否適當等各節，依其專業而為審查評定。況且，本件 地評會於108年3月27日會議中，已有委員具體要求查估單 位應提供案例蒐集期間系爭土地所屬同一供需圈所有交易 實例，以利地評會檢視比較標的之選擇是否適當，但被告 業務承辦單位仍未予提供，僅陳述其自行評估認地價查估 決定尚屬合理之結果，此情於同年12月2日地評會決議最 終復議結果時，猶未改善，顯見地評會於本件作成系爭土 地徵收補償市價之評議，被告據以作成原處分，以及地評 會維持原處分之復議結果，均有基於錯誤或不完整事實而 作成判斷之違法情事。被告主張「本件地評會被告經由（ 未選取原因）調查清冊向委員提出說明，實質上已對於未 填載之案例蒐集期間之買賣實例查核審認，並無基於錯誤 或不完整事實進行判斷之違法」云云，尚不足採。 三、系爭土地以「農業區」、「農業區建地目」及「保護區」等 土地使用分區之宗地行政條件查估地價，作為補償基礎，尚 無違誤；不得依捷運開發區的權能來計算補償價額： （一）原告雖主張查同為捷運開發區所設置捷運設施（捷運車站 、車站出入口、通風井、緊急出口、轉乘設施、停車場、 路線及其相關設施、主變電站、機廠），最高行政法院先 前於106年度判字第345號判決認係屬公共設施用地，然於 發回判決既認同樣性質之土地，非屬公共設施保留地，甚 至不能類推適用，似未遵守最高行政法院組織法。發回判 決所謂因「甫」變更所以不能類推適用，則「甫」是多久 時間？並未說明；且依司法院釋字第513號解釋「應先踐 行變更都市計畫之程序，再予徵收」，足認土地徵收條例 第30條第1項所稱「徵收當期之市價」，自然係指「都市 計畫變更後」之市價。發回判決無視於司法院解釋見解， 認系爭土地「核與原都市計畫範圍內指定之公設保留地的 性質即有別自無從援引類推適用公設保留地徵收地價查估 之程序，按毗鄰非公設保留地之平均地價補償其地價」， 對司法院釋字513號解釋所表示之法律見解似有誤會。且 發回判決援引查估辦法第20條第5項第2款、德國建設法第 95條所認定之「市價」之內容，不符憲法財產權保障之範 圍；系爭土地真正之「市價」高達454億餘元，而本件之 徵收補償所編列之預算僅72億餘元，倘土地徵收條例第30 條「市價」之解釋如最高行政法院所示之法律見解，不啻 承認中華民國之政府機關，得利用土地徵收之方式，以72 億元掠奪人民價值高達454億元之土地云云。 （二）惟按受發回或發交之高等行政法院，應以最高行政法院所 為廢棄理由之法律上判斷為其判決基礎，行政訴訟法第26 0條第3項定有明文。本件為經最高行政法院發回更審之案 件，且並無事實變更，本院在此個案中，自應受發回判決 所表示個案法律意見之拘束，並依其提示之法律意見，據 以為解釋法律之指針。本件發回判決認為【查估辦法係內 政部依土地徵收條例第30條第4項授權，就有關徵收土地 補償市價之地價調查估計程序、方法及應遵行事項所為之 技術性、細節性規範，具法規命令性質。該辦法第2條、 第4條、第6條至第9條、第13條、第17條第1、2項、第18 條、第19條、第20條、第22條至第25條等規定，……核符法 律授權目的及範圍，地方主管機關辦理土地徵收地價補償 時，自得援以為進行地價調查估計之依據。……土地徵收條 例第30條101年9月1日修正施行後，雖以「使被徵收土地 所有權人得以在同一地段買回性質相同及面積之土地」為 宗旨，而改採「市價補償」原則，但所謂「市價」之意涵 ，仍係植基於憲法對財產權之保障，對於財產既存權利因 徵收計畫無法續為存續保障所受特別犧牲之損失應予公平 合理補償的規範觀點，以被徵收土地「市場正常交易」即 「通常商業交易」之價格為判準。因而，在依買賣實例填 載調查估價表，以備估計土地正常單價時，就查估辦法第 7條所定不尋常因素，包括同條第10款因土地公用計畫在 內，所致現實交易價格不論上漲或下跌之不正常波動的影 響，均應予以排除。同理，查估辦法第20條所定依比準地 查估地價基準調整估計預定徵收土地宗地單位市價之程序 ，同條第3項、第5項關於徵收土地宗地市價估計表於宗地 個別因素資料之行政條件的填寫方式，也是為正確估計預 定徵收土地宗地市價之準備，其中就非公設保留地部分， 是依都市計劃變更為得徵收土地前之土地使用管制規定填 寫，亦即在調整估計預定徵收土地宗地單位市價時，所參 酌土地使用管制之行政條件，是該土地於都市計劃變更為 得徵收土地之前，所受土地使用管制之情形，藉以排除徵 收前提之土地開發利用計畫對於預定徵收土地價格不問增 、貶值之影響（查估辦法第20條第5項第2款參照，德國建 設法第95條第2項第2款亦有目的功能相類之規範）；至於 公設保留地部分，則因土地徵收條例第30條已定有按毗鄰 非公設保留地平均市價補償之原則，業將公設保留地因公 用保留所致土地利用價值過度損失之情形予以調整，故得 逕參酌徵收計畫報送時所受土地使用管制之情形（查估辦 法同條項第1款參照）。因此，都市計劃範圍內預定供公 用而予以徵收之土地，其中屬原都市計畫前已指定為公設 保留地者，乃經歷相當保留時間致其土地利用價值減損之 不利益可能已超過社會責任所應忍受範圍而形成特別犧牲 ；至於單純因特定之土地徵收開發利用計畫，致其土地使 用分區甫經都市計畫變更為公共設施用地者，雖於徵收前 在都市計畫法令上所受一時之使用限制與公設保留地相仿 ，但既未經歷公設保留地般已形成特別犧牲之利用價值減 損，在徵收補償法制上，即欠缺比附援引公設保留地「按 毗鄰非公設保留地平均地價補償」之基礎。又因徵收補償 僅在對財產既存權利因徵收所受特別犧牲損失之公平補償 ，並無賠償土地所有權人因土地被徵收而無從享有開發利 用之損失利益的功能，故查估辦法藉由第7條第10款、第2 0條第3項、第5項第2款所定之程序，排除該次徵收公用計 畫對此等非公設保留地交易價值不論漲跌之不正常影響， 而得查估該土地在徵收計畫前，既存權利狀態因徵收計畫 而未得存續，因此所受特別犧牲而以市場正常交易價格計 算其損失之補償。亦即查估辦法對該等依法得予徵收而有 別於公設保留地之土地，應如何予以公平合理之損失補償 ，已設有周全之規範，並無立法時疏未慮及之法律漏洞存 在，自無類推適用公設保留地「按毗鄰非公設保留地平均 地價補償」之必要。】，乃係法律意見，本院自應受發回 判決前揭個案法律意見之拘束，是原告主張【發回判決法 律見解與最高行政法院106年度判字第345號判決不同、未 說明「甫」變更是多久時間、無視於司法院釋字第513號 解釋「應先踐行變更都市計畫之程序，再予徵收」之法律 見解、所援引查估辦法所認定之「市價」之內容，不符憲 法財產權保障之範圍】云云，本院自無從採納。 （三）系爭土地依105年都市計畫變更為得徵收土地前，原依61 年都市計畫之使用分區為「農業區」、「農業區建地目」 及「保護區」，嗣依105年都市計畫，其土地使用分區均 變更為「捷運開發區」而為得依法徵收之土地，但均非都 市計畫法上之公設保留地（見發回判決），被告並未依查 估辦法第22條第1項至第5項關於公設保留地查估其宗地市 價之程序，而係依查估辦法第20條第5項第2款規定，參酌 系爭土地於105年都市計畫變更前為「農業區」、「農業 區建地目」及「保護區」等土地使用分區之宗地行政條件 ，將系爭土地當中22筆未臨接計畫道路農業區土地，劃屬 未臨路農業區之第P003-00地價區段；當中3筆農業區建地 目土地劃屬農業區建地目或有合法建物之第P003-01地價 區段；當中2筆臨金城路農業區土地分別劃屬臨路農業區 之第P004-00、第P005-00地價區段；當中15筆保護區土地 劃屬保護區之第P006-00地價區段，並分別自上開地價區 段內各自選取比準地，辦理系爭土地市價徵收補償價格之 查估。其既係為徵收興辦大眾捷運開發計畫，而甫變更其 土地使用分區為「捷運開發區」，核與原都市計畫範圍內 指定之公設保留地的性質即有別，自無從援引類推適用公 設保留地徵收地價查估之程序，按毗鄰非公設保留地之平 均地價補償其地價。且依比準地地價基準，參酌系爭土地 之宗地行政條件時，本應適用查估辦法第20條第5項第2款 之規定，以徵收土地宗地市價估計表上所載，系爭土地於 105年都市計畫變更前所受土地使用分區管制分別為「農 業區」、「農業區建地目」及「保護區」之情形，調整估 計其宗地市價，藉以排除105年都市計畫對系爭土地價格 不問增、貶值之不正常影響，才得適當查估被徵收宗地之 市場正常交易價格，作為地評會評定補償地價之基礎，是 系爭土地以「農業區」、「農業區建地目」及「保護區」 等土地使用分區之宗地行政條件查估地價，作為補償基礎 ，尚無違誤。蓋在調整估計預定徵收土地宗地單位市價時 ，所參酌土地使用管制之行政條件，是該土地於都市計劃 變更為得徵收土地之前，所受土地使用管制之情形，藉以 排除徵收前提之土地開發利用計畫對於預定徵收土地價格 不問增、貶值之影響（查估辦法第20條第5項第2款參照） ，因徵收補償僅在對財產既存權利因徵收所受特別犧牲損 失之公平補償，並無賠償土地所有權人因土地被徵收而無 從享有開發利用之損失利益的功能，故查估辦法藉由第7 條第10款、第20條第3項、第5項第2款所定之程序，排除 該次徵收公用計畫對此等非公設保留地交易價值不論漲跌 之不正常影響，而得查估該土地在徵收計畫前，既存權利 狀態因徵收計畫而未得存續，因此所受特別犧牲而以市場 正常交易價格計算其損失之補償。亦即查估辦法對該等依 法得予徵收而有別於公設保留地之土地，應如何予以公平 合理之損失補償，已設有周全之規範，自不得依都市計畫 捷運開發區的權能來計算補償價額，原告主張「應依都市 計畫公布之捷運開發區的權能來重新計算補償價額」云云 ，尚不足採。 （四）綜上，被告就案例蒐集期間交易之全部買賣實例，未依規 定填寫買賣實例調查表，其查估程序有瑕疵，且足以影響 市價查估之合法性，原處分非無違誤，復議結果、訴願決 定未予糾正，竟予維持，亦有未洽，均應予以撤銷，且原 告提出之系爭申請，尚待被告踐行「查估辦法」所定之正 當程序辦理市價查估（不得依都市計畫捷運開發區的權能 來計算補償價額），以供地評會為徵收補償價格之評定， 本院尚無從逕為判決，爰判決被告即應依本判決之法律見 解作成決定。 四、本件事證已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經核對於判決 之結果不生影響，爰不分別斟酌論述，附此敘明。 據上論結，本件原告之訴為有理由，依行政訴訟法第98條第1項 前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　12　　日 審判長法 官　陳心弘 法 官 林妙黛 法 官 畢乃俊 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院高等行政訴訟庭 提出上訴狀，其未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內 補提理由書；如於本判決宣示或公告後送達前提起上訴者， 應於判決送達後20日內補提上訴理由書（均須按他造人數附 繕本）。 三、上訴未表明上訴理由且未於前述20日內補提上訴理由書者， 逕以裁定駁回。 四、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書（行政訴訟 法第49條之1第1項第3款）。但符合下列情形者，得例外不 委任律師為訴訟代理人（同條第3項、第4項）。 得不委任律師為訴訟代理人之情形 所需要件 (一)符合右列情形之一者，得不委任律師為訴訟代理人 1.上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備法官、檢察官、律師資格或為教育部審定合格之大學或獨立學院公法學教授、副教授者。 2.稅務行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備會計師資格者。 3.專利行政事件，上訴人或其代表人、管理人、法定代理人具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 (二)非律師具有右列情形之一，經最高行政法院認為適當者，亦得為上訴審訴訟代理人 1.上訴人之配偶、三親等內之血親、二親等內之姻親具備律師資格者。 2.稅務行政事件，具備會計師資格者。 3.專利行政事件，具備專利師資格或依法得為專利代理人者。 4.上訴人為公法人、中央或地方機關、公法上之非法人團體時，其所屬專任人員辦理法制、法務、訴願業務或與訴訟事件相關業務者。 是否符合(一)、(二)之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出(二)所示關係之釋明文書影本及委任書。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　12　　日 書記官 李依穎

2024-12-12

TPBA-112-訴更一-103-20241212-1

簡抗
臺北高等行政法院

虛報進口貨物

臺北高等行政法院裁定 高等行政訴訟庭第四庭 113年度簡抗字第19號 抗 告 人 聯締國際有限公司 代 表 人 翟生森 相 對 人 財政部關務署臺北關 代 表 人 趙台安（關務長） 上列當事人間虛報進口貨物事件，抗告人對於中華民國113年10 月16日本院地方行政訴訟庭113年度稅簡字第52號裁定，提起抗 告，本院裁定如下： 　　主 文 抗告駁回。 抗告訴訟費用由抗告人負擔。 　　理 由 一、抗告法院認抗告為無理由者，應為駁回抗告之裁定，行政訴 訟法第272條第3項準用民事訴訟法第449條第1項定有明文。 二、本件原裁定以： （一）抗告人不服相對人民國（下同）112年10月12日北普法字 第1121032905號復查決定提起訴願，而復查決定已於112 年10月17日送達抗告人復查申請書所載之營業所，由抗告 人所設營業所所在地之遠雄自由貿易港區及受雇人蔡玉芬 蓋章收受，並轉交抗告人之接收郵件人員陳惠卿蓋章簽收 ，此有復查申請書影本、復查決定送達證書及遠雄航空自 由貿易港區（股）公司信件收發登記表影本附卷可稽（見 原處分卷1第15頁、訴願卷第2冊第25、29頁）。則抗告人 提起訴願之期間，應自送達翌日即112年10月18日起算30 日，又抗告人設址於桃園市，依訴願法第16條第1項規定 ，應扣除在途期間3日，核計其提起訴願之30日不變期間 ，係自112年10月17日起算至112年11月19日（星期日）屆 滿，因該末日非上班日，應順延至次一上班日112年11月2 0日為期限屆滿日。然抗告人遲至113年2月5日始提起訴願 ，此有訴願書上相對人所蓋收件章可憑（見訴願卷第2冊 第3頁）。是以，抗告人提起訴願顯已逾法定救濟期間， 其訴願自非適法，訴願決定因而為訴願不受理，自無不合 。準此，抗告人未經合法訴願，即提起本件撤銷訴訟，即 屬不備起訴要件而不合法，且不能補正，應予駁回。 （二）另抗告人主張其得依訴願法第80條第1項規定訴請法院撤 銷原處分云云。惟查，觀之訴願法第80條第1項規定，係 基於行政處分有違法或不當之情形，如任其存在，顯與依 法行政原則有違之意旨，就已具形式確定力之行政處分， 方令原行政處分機關或其上級機關仍得據以依職權為撤銷 或變更，此乃訴願法賦予行政機關裁量權行使之規定，尚 難執此據為行政法院受理未經合法提起訴願之撤銷訴訟， 應援引該規定，從實體上予以審理，亦不得因此而謂已逾 期提起之訴願得因此成為合法（最高行政法院101年度裁 字第2220號、第2244號裁定參照）。況訴願決定書已載明 「（三）另核本件並無訴願法第80條第1項前段所稱原行 政處分有顯屬違法或不當情事，訴願人請求撤銷原處分等 ，亦不可採，併予指明。」有訴願決定書附卷可參（見原 審卷第35頁），可知訴願機關亦未認原處分有何違法或不 當，故而未依職權撤銷。是抗告人所執訴願法第80條第1 項規定，並無從解免本件撤銷訴訟有未經合法訴願程序之 訴不合法問題，其上開主張，並非可採。又本件抗告人之 訴既不合法，應予駁回，其實體上之主張及陳述，自無庸 審酌，附此敘明。　　 三、抗告意旨略以：　　 （一）原裁定既稱訴願法第80條第1項規定「係基於行政處分有 違法或不當之情形，如任其存在，顯與依法行政原則有違 之意旨，就已具形式確定力之行政處分，方令原行政處分 機關或其上級機關仍得據以依職權撤銷或變更，……」，則 原處分顯然違法不當時，原處分機關或其上級機關仍應就 實體部分審酌原處分是否違法不當而為適當裁處，方無違 法意，如僅就程序審理而不為實體審酌，仍難謂合法，原 處分違法不當事證明確（詳下述），相對人及其上級機關 ，卻僅就程序部分審理，對實體違法部分略而不提，自難 謂合法，原裁定不察而為「原告之訴駁回」之裁定，自有 未合。 （二）相對人依海關緝私條例第37條第1項、第3項轉據同條例第 36條第1項規定處罰抗告人，並依同條例第45條規定加重 處罰抗告人，惟查海關緝私條例之處罰對象為貨物進口人 ，並非報關業者，抗告人為報關業者並非進口人，被抗告 人卻以海關緝私條例處罰抗告人，原處分顯不適法而應撤 銷，更何況加重處分係針對同一進口人屢次違規而為，抗 告人係對不同進口人承擔虛報責任，並非同一進口人，被 抗告人卻加重處罰，更是誤解法意。從而，在抗告人逾時 訴願時，相對人或其上級機關（財政部）仍應依訴願法第 80條第1項規定之法意，主動審酌原處分實體部分明顯違 法不當而為撤銷之另行處分，然二者均不為，自有未合， 原裁定亦不察而為「原告之訴駁回」之裁定，亦無足採等 語。　 四、本院查： （一）按訴願法第14條第1項、第3項規定：「（第1項）訴願之 提起，應自行政處分達到或公告期滿之次日起30日內為之 。……（第3項）訴願之提起，以原行政處分機關或受理訴 願機關收受訴願書之日期為準。……」第77條第2款規定： 「訴願事件有左列各款情形之一者，應為不受理之決定： ……二、提起訴願逾法定期間或未於第57條但書所定期間內 補送訴願書者。」準此，提起訴願之法定不變期間，應自 行政處分達到或公告之次日起30日內為之，若逾越法定期 間者，訴願機關應為不受理之決定。又當事人提起撤銷訴 訟，應先經合法訴願前置程序，此觀行政訴訟法第4條規 定甚明。復按行政訴訟法第107條第1項第10款規定：「原 告之訴，有下列各款情形之一者，行政法院應以裁定駁回 之。但其情形可以補正者，審判長應先定期間命補正：…… 十、起訴不合程式或不備其他要件。」從而，當事人提起 訴願逾越法定期間，即屬未經合法訴願程序，其進而提起 撤銷訴訟，因不合提起撤銷訴訟須經合法訴願之前置要件 ，且其情形無從補正，行政法院應以其起訴不合法，裁定 駁回之。 （二）經查，復查決定已於112年10月17日合法送達，此有送達 證書影本（見訴願卷第2冊第25頁）附卷可稽。又抗告人 提起訴願時之地址，因係在桃園市大園區，扣除在途期間 3天，是本件提起訴願之之不變期間自復查決定送達之翌 日起，計至112年11月19日（星期日）逢假日，順延至112 年11月20日（星期一）即告屆滿。惟抗告人遲至113年2月 5日始經由相對人向財政部提起訴願，有相對人收文日期 條碼之訴願書影本在卷可憑（見訴願卷第2冊第3頁），其 訴願顯已逾上開法定不變期間，是本件訴願並非合法。從 而，原審認抗告人訴願逾期，以原裁定駁回其上訴，於法 並無不合，抗告意旨仍執詞主張原裁定違法，求予廢棄， 為無理由，應予駁回。　　　 （三）至抗告人主張相對人或其上級機關（財政部）應依訴願法 第80條第1項規定之法意，主動審酌原處分實體部分明顯 違法不當而為撤銷之另行處分，卻僅就程序部分審理，對 實體違法部分略而不提，自難謂合法云云，按「提起訴願 因逾法定期間而為不受理決定時，原行政處分顯屬違法或 不當者，原行政處分機關或其上級機關得依職權撤銷或變 更之。……」固為訴願法第80條第1項之規定，惟此規定係 基於行政處分有違法或不當之情形，如任其存在，顯與依 法行政原則有違之意旨，就已具形式確定力之行政處分， 賦予原行政處分機關或其上級機關得為撤銷或變更之職權 ，抗告人尚無請求或申請權，自不得據上開規定而謂已逾 期提起之訴願得因此成為合法。抗告意旨，主張原處分有 違法之實體事項及訴願決定未依訴願法第80條第1項依職 權撤銷而為爭執，求予廢棄原裁定，係其一己之見解，難 認有理由。 （四）本件抗告人因虛報進口貨物事件提起行政訴訟，因訴願逾 期，經原裁定（即本院地方行政訴訟庭113年10月16日113 年度稅簡字第52號裁定）以抗告人未經合法訴願程序為由 ，審認抗告人起訴不合法而裁定駁回，抗告人不服，遂向 本院高等行政訴訟庭提起本件抗告。本院高等行政訴訟庭 應先查明抗告程序是否合法，方進行原裁定合法性之審酌 。經查，抗告人於113年10月22日收受原裁定，並於113年 10月30日提起本件抗告（見原審卷第87頁、本院卷第21頁 ），按行政訴訟法第268條規定，係於原裁定送達後10日 之不變期間內提起抗告，抗告程序係屬合法，合先敘明。 次查，抗告人於原審之起訴程序，因抗告人提起本件訴願 顯已逾期，核屬程序不合。從而，訴願機關以抗告人提起 訴願逾期為由，決定訴願不受理，揆諸首揭法律規定，核 無違誤。抗告人未經合法訴願程序而向本院地方行政訴訟 庭提起撤銷訴訟，即屬不備起訴要件，且其情形不能補正 ，起訴不合法，應予裁定駁回。從而，原裁定將抗告人之 訴駁回，並無不法，抗告論旨，指摘原裁定違背法令，求 予廢棄，難認有理由，應予駁回。另關於本件實體爭議， 基於先程序後實體之訴訟原則，本件於原審之起訴既為不 合法，原審法院自無再予審究實體事項之必要，本院審究 原審之審理方式亦於法無違，附此敘明。 五、據上論結，本件抗告為無理由。依行政訴訟法第236條、第2 72條、第104條，民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文 。　　 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　12　　日 審判長法 官　陳心弘 法 官 林妙黛 法 官 畢乃俊 上為正本係照原本作成。 不得抗告。 中　　華　　民　　國　　113 　年　　12　　月　　12　　日 書記官 李依穎

2024-12-12

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